BAB 9

PERENCANAAN DAN PROSEDUR ANALITIS

PERENCANAAN

Prinsip-prinsip yang mendasari standar auditing AICPA menunjukkan:

Auditor harus merencanakan pekerjaan dan memsupervisi setiap asisten secara memadai.

Ada tiga alasan utama mengapa auditor harus merencanakan penugasan dengan tepat:
untuk memungkinkan auditor mendapatkan bukti yang tepat dan mencukupi pada situasi
yang dihadapi, untuk membantu menjaga biaya audit tetap wajar, dan untuk menghindarkan
kesalahpahaman dengan klien. Jika kantor akuntan publik ingin meminimalkan kewajiban
hukum dan mempertahankan reputasi yang baik dalam masyarakat bisnis, bukti yang tepat
yang mencukupi harus diperoleh. Agar tetap kompetitif, kantor akuntan publik harus menjaga
kewajaran biayanya. Menghindari kesalahpahaman dengan klien sangat diperlukan untuk
membina hubungan baik dengan klien dan memfasilitasi pekerjaan berkualitas tinggi dengan
biaya yang wajar. Andaikan auditor telah menginformasikan kliennya bahwa audit akan
selesai sebelum tanggal 30 Juni tetapi belum juga selesai hingga bulan Agustus karena
penjadwalan staf yang kurang baik. Klien mungkin kesal dengan kantor akuntan ini dan
bahkan dapat mengajukan tuntutan atas pelanggaran kontrak.

Gambar 1-1
Perencanaan Audit dan Perancangan Pendekatan Audit

Menerima klien dan melakukan perencanaan audit awal

Memahami bisnis dan industri klien

Menilai risiko bisnis klien

Melaksanakan prosedur analitis pendahuluan

 Menetapkan materialitas dan menilai risiko audit yang
dapat diterima serta risiko inheren

Memahami pengendalian internal dan menilai risiko

pengendalian

Mengumpulkan informasi untuk menilai risiko

kecurangan

Mengembangkan strategi audit dan program audit secara

keseluruhan

Gambar 1-1 menyajikan delapan bagian utama dari perencanaan audit. Masing-
masing dari tujuh bagian pertama ditujukan untuk membantu auditor mengembangkan bagian
terakhir, yaitu perencanaan audit dan program audit yang efektif serta efisien secara
keseluruhan. Empat bagian pertama dari tahap perencanaan audit akan dipelajari dalam bab
ini. Empat bagian lainnya akan dipelajari secara terpisah pada bab-bab berikutnya.

Sebelum memulai pembahasan, kami akan memperkenalkan secara singkat dua istilah
risiko: risiko audit yang dapat diterima (acceptable audit risk) dan risiko inheren (inherent
risk). Kedua jenis risiko ini sangat mempengaruhi pelaksanaan dan biaya audit. Kebanyakan
perencanaan awal audit berkaitan dengan perolehan informasi untuk membantu auditor
menilai risiko tersebut.

Risiko audit yang dapat diterima (acceptable audit risk) adalah ukuran seberapa
besar auditor bersedia menerima bahwa laporan keuangan akan salah saji secara material
setelah audit diselesaikan dan pendapat wajar tanpa pengecualian telah dikeluarkan. Apabila
auditor memutuskan untuk memilih risiko audit yang dapat diterima besar bahwa laporan
keuangan tidak mengandung salah saji secara material. Risiko nol persen berarti kepastian,
dan risiko 100 persen berarti sama sekali tidak yakin.

Risiko inheren adalah ukuran penilaian auditor atas kemungkinan adanya salah saji
yang material dalam suatu saldo akun sebelum mempertimbangkan keefcktifan pengendalian
internal. Sebagai contoh, jika auditor menyimpulkan bulrwa kemungkinan besar ada salah
saji yang material dalam akun seperti piutang usaha, auditor akan menyimpulkan bahwa ada
risiko inheren yang tinggi pada akun piutang usaha tersebut.

Penilaian risiko audit yang dapat diterima dan risiko inheren adalah bagian yang
penting dari perencanaan audit, karena hal itu membantu menentukan jumlah bukti yang
harus dikumpulkan dan staf yang dibutuhkan untuk penugasan itu. Sebagai contoh, jika risiko
inheren untuk persediaan tinggi karena masalah penilaian yang rumit, lebih banyak bukti
yang harus dikumpulkan dalam audit persediaan, dan staf yang lebih berpengalaman harus
ditugaskan untuk melakukan pengujían di bidang ini.

MENERIMA KLIEN DAN MELAKUKAN PERENCANAAN AUDIT AWAL

Perencanaan audit awal (initial audit planning) melibatkan empat hal, yang semuanya
harus dilakukan lebih dulu dalam audit.

1. Auditor memutuskan apakah akan menerima klien baru atau terus melayani klien
yang ada sekarang. Penentuan ini biasanya dilakukan oleh auditor yang
berpengalaman yang berwenang mengambil keputusan penting. Auditor ingin
membuat keputusan ini lebih awal, sebelum mengeluarkan biaya yang cukup besar
yang tidak bisa ditutup kembali.
2. Auditor mengidentifikasi mengapa klien menginginkan atau membutuhkan audit.
Informasi ini akan mempengaruhi bagian dari proses perencanaan selanjutnya.
3. Untuk menghindari kesalahpahaman, auditor harus memahami syarat- syarat
penugasan yang ditetapkan klien.
4. Auditor mengembangkan strategi audit secara keseluruhan, termasuk staf dan setiap
spesialis audit yang diperlukan.

Menerima dan Mempertahankan Klien

Walaupun memperoleh dan mempertahankan klien bukan hal yang mudah dalam
profesi yang kompetitif seperti akuntansi publik, kantor akuntan publik (KAP) harus berhati-
hati dalam memutuskan klien mana yang dapat diterima. Tanggung jawab hukum dan
profesional KAP adalah sedemikian rupa, sehingga klien yang kurang memiliki integritas
atau selalu memperdebatkan tentang pelaksanaan audit dan fee yang tepat dapat
menimbulkan lebih banyak masalah ketimbang manfaat yang diterima. Beberapa KAP
sekarang menolak klien yang berkecimpung dalam industri tertentu yang berisiko tinggi,
seperti perusahaan simpan pinjam, perusahaan kesehatan, serta perusahaan asuransi
kecelakaan, dan bahkan menghentikan audit atas klien dari industri tersebut. Beberapa KAP
yang lebih kecil tidak bersedia melakukan audit atas klien perusahaan publik karena risiko
litigasi atau karena biaya yang berkaitan dengan pendaftaran kantor akuntan itu ke PCAOB.
Auditor tidak akan menerima klien baru atau terus melayani klien yang ada jika risiko yang
berkaitan dengan klien tersebut lebih besar dari risiko yang bersedia diterima kantor tersebut.

Investagasi atas Klien Baru- Sebelum menerima klien baru, kebanyakan kantor akuntan
publik akan menyelidiki perusahaan tersebut untuk menentukan akseptabilitasnya. Kantor itu
melakukannya dengan memeriksa, sejauh mungkin prospektif klien ini dalam komunitas
bisnis, stabilitas keuangannya, dan hubungannya dengan kantor akuntan publik sebelumnya.
Sebagai contoh, banyak KAP sangat berhati-hati dalam menerima klien baru dari bisnis yang
baru terbentuk dan berkembang cepat. Banyak dari bisnis-bisnis tersebut mengalami masalah
keuangan dan membuat KAP akan menghadapi kewajiban potensial yang signifikan. KAP
juga harus menentukan bahwa klien itu memiliki kompetensi, seperti pengetahuan industri,
untuk menerima penugasan dan bahwa kantor itu dapat memenuhi semua persyaratan
independensi.

Untuk calon klien yang sebelumnya telah diaudit oleh KAP lain, auditor yang baru
(auditor penerus) diharuskan oleh standar auditing untuk berkomunikasi dengan auditor
pendahulu. Tujuan persyaratan ini adalah untuk membantu auditor penerus mengevaluasi
apakah ia akan menerima penugasan tersebut. Sebagai contoh, komunikasi ini dapat
menginformasikan kepada auditor penerus bahwa klien kurang memiliki integritas atau ada
perselisihan tentang prinsip-prinsip akuntansi, prosedur audit, atau fee.

Beban untuk memulai komunikasi ini ditanggung oleh auditor penerus, tetapi auditor
pendahulu diwajibkan untuk merespons permintaan akan informasi. Akan tetapi, persyaratan
kerahasiaan dalam Kode Perilaku Profesional mewajibkan bahwa auditor pendahulu harus
memperoleh izin dari klien sebelum komunikasi dapat dilaksanakan. Dalam peristiwa tidak
biasa seperti masalah hukum atau persengketaan antara klien dengan auditor pendahulu,
respons auditor pendahulu dapat terbatas pada pernyataan bahwa tidak ada informasi yang
akan diberikan. Jika klien tidak mengizinkan komunikasi atau auditor pendahulu tidak akan
memberikan respons yang kompetitif, auditor penerus dapat mempertimbangkan secara serius
keinginannya untuk menerima penugasan prospektif, tanpa memperhitungkan investigasi
lainnya.
 Meskipun calon klien telah diaudit oleh KAP lain, auditor penerus dapat melakukan
investigasi lainnya dengan mengumpulkan informasi dari pengacara lokal, KAP lain, bank,
dan perusahaan lainnya. Dalam beberapa kasus, auditor bahkan dapat menyewa investigator
profesional untuk memperoleh informasi mengenai reputasi dan latar belakang anggota kunci
manajemen. Investigasi yang ekstensif semacam ini perlu dilakukan apabila tidak ada auditor
pendahulu, apabila auditor pendahulu tidak akan menyediakan informasi yang diperlukan,
atau jika terdapat beberapa indikasi timbulnya masalah yang berasal dari komunikasi.

Standar auditing AICPA juga mengharuskan auditor menentukan apakah kerangka

kerja pelaporan keuangan yang akan digunakan oleh manajemen untuk menyiapkan laporan
keuangan itu sudah sesuai. Tanpa kerangka kerja pelaporan keuangan yang tepat, auditor
tidak memiliki kriteria yang cocok untuk mengaudit laporan keuangan. Dalam membuat
keputusan ini, auditor mempertimbangkan sifat entitas, tujuan dan sifat laporan keuangan,
serta apakah UU atau regulasi menetapkan kerangka kerja tertentu. Kerangka kerja pelaporan
keuangan yang umum meliputi prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku umum di A.S. dan
standar pelaporan keuangan internasional (international financial reporting standards- IFRS).

Klien yang Berlanjut- Setiap tahun banyak kantor akuntan publik mengevaluasi klien-klien
yang ada saat ini guna menentukan apakah ada alasan untuk menghentikan audit. Konflik
yang terjadi sebelumnya menyangkut ruang lingkup audit yang tepat, jenis pendapat yang
akan diberikan, fee yang belum dibayar, atau hal-hal lain dapat menyebabkan auditor
menghentikan kerja samanya. Auditor dapat juga mengundurkan diri setelah menentukan
bahwa klien tidak mempunyai integritas.

Meskipun tidak ada kondisi yang telah dibahas sebelumnya, kantor akuntan publik
dapat memutuskan untuk menolak meneruskan audit karena risikonya sangat tinggi. Sebagai
contoh, kantor akuntan publik dapat memutuskan bahwa ada risiko yang cukup besar
menyangkut konflik peraturan antara lembaga pemerintah dengan salah satu kliennya, yang
dapat mengakibatkan terjadinya kegagalan keuangan di pihak klien dan akhirnya akan
menimbulkan gugatan hukum terhadap kantor akuntan tersebut. Meskipun penugasan audit
ini menguntungkan, risiko jangka panjangnya mungkin melebihi manfaat jangka pendek dari
pelaksanaan audit itu.

Penyelidikan atas klien baru dan pengevaluasian kembali klien yang ada merupakan
bagian yang penting dalam memutuskan risiko audit yang dapat diterima. Sebagai contoh,
anggaplah calon klien berkecimpung dalam industri yang cukup berisiko, yang
manajemennya memiliki reputasi dalam hal integritas, tetapi juga dikenal sebagai pihak yang
bersedia menerima risiko keuangan yang agresif. Jika kantor akuntan memutuskan bahwa
risiko audit yang dapat diterima sangat rendah, kantor itu dapat memilih untuk tidak
menerima penugasan tersebut. Jika kantor akuntan publik menyimpulkan bahwa risiko audit
yang dapat diterima rendah tetapi klien tersebut masih dapat diterima, kantor akuntan dapat
menerima penugasan itu tetapi mengusulkan kenaikan fee audit kepada klien. Audit dengan
risiko audit yang dapat diterima yang rendah umumnya akan mengakibatkan biaya audit yang
lebih tinggi, yang akan tercermin pada fee audit yang lebih tinggi.

Mengidentifikasi Alasan Klien untuk Penugasan Audit

Faktor utama yang mempengaruhi risiko audit yang dapat diterima adalah pemakai
laporan keuangan yang mungkin dan maksudnya menggunakan laporan tersebut. Auditor
mungkin akan mengumpulkan lebih banyak bukti audit apabila laporan keuangan digunakan
secara ekstensif, seperti yang sering terjadi pada perusahaan terbuka, yang memiliki utang
yang besar, dan perusahaan yang akan dijual dalam waktu dekat. Penggunaan laporan
keuangan yang paling mungkin dapat ditentukan dari pengalaman sebelumnya dengan klien
serta diskusi dengan manajemen. Selama penugasan, auditor dapat memperoleh informasi
tambahan tentang mengapa klien memerlukan audit serta kemungkinan penggunaan laporan
keuangan. Informasi ini dapat mempengaruhi risiko audit yang dapat diterima auditor.

Memahami Klien

Pemahaman yang jernih tentang syarat-syarat penugasan harus dimiliki oleh klien dan
kantor akuntan publik. Standar auditing mensyaratkan bahwa auditor harus
mendokumentasikan pemahamannya dengan klien dalam surat penugasan (engagement
letter), termasuk tujuan penugasan, tanggung jawab auditor dan manajemen, identifikasi
kerangka kerja pelaporan keuangan yang digunakan oleh manajemen, referensi ke bentuk dan
isi laporan audit yang diharapkan, serta batasan-batasan penugasan. Untuk perusahaan publik,
komite audit bertanggung jawab atas perekrutan auditor seperti yang disyaratkan oleh
Sarbanes-Oxley Act. Surat penugasan biasanya ditandatangani oleh manajemen perusahaan
swasta. Suatu contoh surat penugasan untuk audit atas perusahaan swasta disajikan dalam
Gambar 1-2.

Surat penugasan juga dapat mencakup perjanjian untuk memberikan jasa-jasa lain
seperti SPT pajak atau konsultasi manajemen yang diizinkan menurut Kode Perilaku
Profesional dan persyaratan regulatori. Surat penugasan itu juga harus menyatakan setiap
pembatasan yang diberlakukan pada pekerjaan auditor, batas waktu penyelesaian audit,
bantuan yang akan diberikan oleh karyawan klien dalam mencari catatan dan dokumen, serta
skedul yang akan disiapkan auditor. Surat ini sering kali memuat perjanjian tentang fee. Surat
penugasan juga bertujuan menginformasikan klien bahwa auditor tidak dapat menjamin
semua tindakan kecurangan akan ditemukan.

Informasi pada surat penugasan merupakan hal yang penting dalam me- rencanakan
audit, terutama karena hal itu mempengaruhi waktu pengujian serta jumlah waktu untuk
melaksanakan audit serta jasa-jasa lainnya. Sebagai contoh, jika batas waktu untuk
menyerahkan laporan audit tidak lama setelah tanggal neraca, sebagian besar audit harus
dilaksanakan sebelum akhir tahun. Jika timbul situasi yang tidak diharapkan atau jika bantuan
dari klien tidak tersedia, harus dibuat perjanjian untuk memperpanjang waktu penugasan.
Pembatasan yang diberlakukan klien pada audit dapat mempengaruhi prosedur yang
dilaksanakan dan mungkin sampai pada jenis pendapat audit yang dikeluarkan.

Mengembangkan Strategi Audit secara Keseluruhan

Setelah memahami alasan klien untuk melakukan audit, auditor harus me-
ngembangkan dan mendokumentasikan strategi audit pendahuluan, yang menetapkan
lingkup, penetapan waktu, dan arah audit serta memandu pengembangan rencana audit.
Strategi ini harus mempertimbangkan sifat bisnis dan industri klien, termasuk bidang-bidang
di mana terdapat risiko salah saji yang signifikan yang lebih besar. Auditor juga harus
mempertimbangkan faktor-faktor lainnya, seperti jumlah lokasi klien dan keefektifan
pengendalian klien di masa lalu, dalam mengembangkan pendekatan audit pendahuluan.
Strategi yang terencana akan membantu auditor menentukan sumber daya yang diperlukan
dalam penugasan itu, termasuk penyusunan staf penugasan.

Memilih Staf untuk Melakukan Penugasan - Auditor harus menempatkan staf yang tepat
pada penugasan agar sesuai dengan standar auditing dan untuk meningkatkan efisiensi audit.
Salah satu prinsip dasar dalam standar auditing adalah bahwa:

Auditor bertanggung jawab untuk memiliki kompetensi dan kemampuan yang memadai
demi melaksanakan audit.
 Karena itu, setiap staf yang ditugaskan harus mengingat persyaratan tersebut di
samping harus mempunyai pengetahuan tentang industri klien. Dalam penugasan audit yang
lebih besar, mungkin diperlukan satu atau lebih partner dan staf yang memiliki berbagai
tingkatan pengalaman. Para spesialis dalam bidang teknis seperti sampling statistik dan
penilaian risiko komputer juga dapat ditugaskan. Pada audit yang lebih kecil, mungkin hanya
diperlukan satu atau dua anggota staf.

Pertimbangan utama dalam penentuan staf adalah kebutuhan akan kontinuitas dari
tahun ke tahun. Kontinuitas dapat membantu kantor akuntan publik mempertahankan
pemahamannya atas persyaratan teknis serta hubungan antar pribadi yang lebih dekat dengan
personil klien. Seorang asisten staf yang belum berpengalaman mungkin akan menjadi staf
nonpartner yang paling berpengalaman pada penugasan dalam beberapa tahun lagi.

Mari pertimbangkan klien, yaitu sebuah pabrikan komputer, yang memiliki

persediaan komputer dan komponen komputer yang sangat banyak di mana risiko inheren
atas persediaan tersebut telah dinilai terlalu tinggi. Jadi, penting bagi staf yang melakukan
audit atas persediaan memiliki pengalaman dalam mengaudit persediaan. Auditor juga harus
memiliki pemahaman yang baik atas industri manufaktur komputer. Kantor akuntan publik
dapat memutuskan untuk menugaskan spesialis jika tidak ada satu orang pun di kantornya
yang memenuhi syarat untuk mengevaluasi apakah persediaan tersebut usang.

Mengevaluasi Kebutuhan akan Spesialis dari Luar

Auditor harus memiliki pemahaman yang memadai atas bisnis klien untuk
mengetahui apakah spesialis memang diperlukan. Auditor perlu mengevaluasi kualifikasi
profesional spesialis itu dan memahami tujuan serta ruang lingkup pekerjaannya. Auditor
juga harus mempertimbangkan hubungan spesialis tersebut dengan klien, termasuk situasi
yang mungkin mengganggu objektivitasnya. Penggunaan spesialis tidak akan mempengaruhi
tanggung jawab auditor untuk melaksanakan audit, laporan audit tidak boleh mengacu pada
pekerjaan spesialis kecuali laporan spesialis mengakibatkan perlunya modifikasi atas laporan
audit.

MEMAHAMI BISNIS DAN INDUSTRI KLIEN

Pemahaman yang menyeluruh atas bisnis dan industri klien serta pengetahuan tentang
operasi perusahaan sangat penting bagi auditor untuk melaksanakan audit yang memadai.
Prinsip-prinsip dasar lain dalam standar auditing menyatakan:

Auditor mengidentifikasi dan menilai risiko salah saji yang material, apakah karena
kecurangan atau kesalahan, berdasarkan pemahaman tentang entitas dan lingkungannya,
termasuk pengendalian internal entitas.
 Sifat bisnis dan industri klien mempengaruhi risiko bisnis klien serta risiko salah saji
yang material dalam laporan keuangan. (Risiko bisnis klien adalah risiko bahwa klien akan
gagal memenuhi tujuannya. Hal ini akan dibahas lebih lanjut dalam bab ini). Dalam tahun-
tahun terakhir ini, beberapa faktor telah meningkatkan arti penting dari pemahaman atas
bisnis dan industri klien:

 Penurunan yang signifikan pada kondisi ekonomi baru-baru ini di seluruh dunia
mungkin akan meningkatkan secara signifikan risiko bisnis klien. Auditor harus
memahami sifat bisnis klien untuk mengetahui dampak dari kemerosotan ekonomi
yang parah terhadap laporan keuangan klien dan kemampuan untuk terus going
concern.
 Teknologi informasi yang menghubungkan perusahaan klien dan pemasok utama.
Akibatnya, auditor memerlukan pengetahuan yang lebih mendalam tentang
pelanggan dan pemasok utama itu serta risiko yang berkaitan.
 Klien telah memperluas operasinya secara global, yang sering kali melalui joini
venture atau aliansi strategis. Teknologi informasi mempengaruhi proses internal
klien, yang meningkatkan mutu dan ketepatan waktu informasi akuntansi.
 Semakin pentingnya modal manusia dan aset tidak berwujud lainnya telah
meningkatkan kerumitan akuntansi serta pentingnya penilaian dan estimasi
manajemen.
 Banyak klien yang mungkin telah berinvestasi dalam instrumen keuangan yang
kompleks, seperti obligasi utang yang dijadikan jaminan atau sekuritas dengan
jaminan hipotek, yang mungkin telah menurun nilainya, memerlukan perlakuan
akuntansi yang rumit, dan sering kali melibatkan pihak tak-dikenal yang dapat
menimbulkan risiko keuangan yang tidak diharapkan oleh klien.

Auditor mempertimbangkan faktor-faktor tersebut dengan menggunakan

pendekatan sistem strategis untuk memahami bisnis klien. Gambar 1-2 menyajikan
sebuah tinjauan menyangkut pendekatan untuk memahami bisnis dan industri klien.
Selanjutnya, kita akan membahas beberapa aspek pendekatan ini.

Industri dan Lingkungan Eksternal - Tiga alasan utama untuk mendapatkan

pemahaman yang baik tentang industri klien dan lingkungan eksternal adalah:
 1. Risiko yang berkaitan dengan industri tertentu dapat mempengaruhi penilaian
auditor atas risiko bisnis klien dan risiko audit yang dapat diterima-dan bahkan
dapat mempengaruhi auditor dalam menerima penugasan pada industri yang
lebih berisiko, seperti industri simpan-pinjam dan asuransi kesehatan.
2. Risiko inheren tertentu sudah umum bagi semua klien dalam industri tertentu.
Familiaritas dengan risiko-risiko tersebut akan membantu auditor dalam menilai
relevansinya bagi klien bersangkutan. Contohnya meliputi kemungkinan
keusangan persediaan dalam industri pakaian jadi, risiko inheren atas penagihan
piutang usaha dalam industri pinjaman konsumen, serta cadangan untuk risiko
inheren kerugian dalam industri asuransi kecelakaan.
3. Banyak industri memiliki persyaratan akuntansi yang unik yang harus dipahami
auditor untuk mengevaluasi apakah laporan keuangan klien telah sesuai dengan
standar akuntansi. Sebagai contoh, jika auditor melakukan audit atas sebuah
pemerintahan kota, auditor harus memahami akuntansi pemerintahan dan
persyaratan auditnya. Juga ada persyaratan akuntansi yang unik bagi perusahaan
konstruksi, kereta api, organisasi nirlaba, lembaga keuangan, dan banyak
organisasi lainnya.

Banyak kasus litigasi yang melibatkan auditor timbul akibat kegagalan auditor
untuk memahami sepenuhnya sifat transaksi dalam industri klien, seperti apa yang terjadi
pada kasus Enron. Auditor juga harus memahami lingkungan eksternal klien, termasuk
hal-hal seperti volatilitas kondisi ekonomi, tingkat persaingan, dan persyaratan regulatori.
Sebagai contoh, auditor perusahaan utilitas memerlukan lebih dari sekadar pemahaman
atas persyaratan akuntansi yang unik dalam industri ini. Mereka juga harus mengetahui
bagaimana deregulasi terbaru dalam industri ini telah meningkatkan persaingan dan
bagaimana fluktuasi harga energi mempengaruhi operasi perusahaan. Untuk
mengembangkan rencana audit yang efektif, auditor pada semua perusahaan harus
mempunyai keahlian untuk menilai risiko lingkungan eksternal.
 Gambar 1-2
Pemahaman Sistem Strategis atas Bisnis dan Industri Klien

Memahami Bisnis dan Industri klien

Industri dan Lingkungan eksternal

Operasi dan Proses Bisnis

Manajemen dan Tata Kelola

Tujuan dan Strategi

Pengukuran dan Kinerja

Operasi dan Proses Bisnis

Auditor harus memahami faktor-faktor seperti sumber utama pendapatan,

pelanggan dan pemasok kunci, sumber pembiayaan, dan informasi tentang pihak terkait
yang dapat menunjukkan area di mana risiko bisnis klien meningkat. Sebagai contoh,
banyak perusahaan teknologi bergantung pada satu atau beberapa produk yang bisa
menjadi usang akibat munculnya teknologi baru atau pesaing yang lebih kuat.
Ketergantungan pada beberapa pelanggan utama dapat menimbulkan kerugian yang
material akibat piutang tak tertagih atau persediaan yang usang.

Kunjungan ke Pabrik dan Kantor - Kunjungan ke fasilitas klien dapat membantu

auditor memperoleh pemahaman yang lebih baik atas kegiatan bisnis klien, karena
kunjungan tersebut akan memberikan kesempatan untuk mengamati kegiatan perusahaan
secara langsung dan bertemu dengan karyawan kunci. Dengan mengamati secara
langsung fasilitas-fasilitas ini, auditor dapat menilai pengamanan fisik aset dan
menginterpretasikan data akuntansi yang berkaitan dengan aktiva, misalnya persediaan
barang dalam proses dan peralatan pabrik. Dengan memperoleh informasi dari tangan
pertama ini, auditor dapat dengan lebih baik mengidentifikasi risike inheren, seperti
peralatan yang tidak digunakan atau persediaan yang mungkin tidak dapat dijual. Diskusi
dengan karyawan nonakuntansi selama kunjungan ini dan selama proses audit juga
membantu auditor untuk mempelajari lebih mendalam bisnis klien guna membantu
menilai risiko inheren.

Mengidentifikasi Pihak yang Berkaitan - Transaksi dengan pihak terkait sangat

penting bagi auditor karena prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku umum mengharuskan
transaksi itu diungkapkan dalam laporan keuangan jika material. Pihak terkait (related
party) didefinisikan dalam standar auditing sebagai perusahaan afiliasi, pemilik utama
perusahaan klien, atau pihak lainnya yang bersangkutan dengan klien itu, di mana salah
satu pihak dapat mempengaruhi manajemen atau kebijakan operasi pihak lain itu.
Transaksi dengan pihak terkait (related party transaction) adalah setiap transaksi
antara klien dengan pihak terkait. Contoh yang umum adalah transaksi penjualan atau
pembelian antara perusahaan induk dan perusahaan anak, pertukaran peralatan antara dua
perusahaan yang dimiliki oleh pihak yang sama, dan pinjaman kepada pejabat
perusahaan. Contoh yang kurang umum adalah pemanfaatan pengaruh manajemen yang
signifikan terhadap klien audit oleh pelanggannya yang paling penting.

Transaksi dengan pihak terkait bukan merupakan transaksi (arms length).

Karena itu, ada risiko bahwa transaksi tersebut tidak dinilai pada jumlah yang sama
seperti transaksi dengan pihak ketiga yang independen. Sebagai contoh, perusahaan
mungkin bisa membeli persediaan dari perusahaan terkait dengan syarat yang lebih
menguntungkan ketimbang dari pemasok luar. Sebagian besar auditor menilai risiko
inheren yang tinggi untuk pihak yang terkait dan transaksi dengan pihak terkait, yang
keduanya disebabkan oleh persyaratan pengungkapan akuntansi, tidak adanya
independensi antara pihak-pihak yang terlibat dalam transaksi tersebut, dan peluang
keterlibatan mereka dalam pelaporan keuangan yang curang.

Karena transaksi yang material dengan pihak terkait harus diungkapkan,

semua pihak yang terkait harus diidentifikasi dan dicantumkan dalam file permanen pada
awal penugasan. (Persyaratan pengungkapan mencakup sifat hubungan pihak yang
terkait; uraian transaksi, termasuk jumlah dolar; dan jumlah utang dari dan pada pihak
yang terkait). Dengan mencantumkan semua pihak yang terkait ke dalam file audit
permanen, dan memastikan bahwa semua anggota tim auditor mengetahui siapa pihak
terkait itu, auditor akan lebih mudah mengidentifikasi transaksi dengan pihak terkait
yang belum terungkap ketika melaksanakan audit. Standar auditing mengharuskan
auditor untuk meminta manajemen mengidentifikasi pihak yang terkait dengan entitas
dan menyelidiki apakah entitas itu terlibat dalam setiap transaksi dengan pihak terkait
tersebut serta, jika ada, jenis dan tujuan transaksi. Standar tersebut juga mengharuskan
auditor melakukan tanya-jawab dengan manajemen dan melaksanakan prosedur lainnya
untuk memahami pengendalian yang telah ditetapkan manajemen demi mengidentifikasi,
mengotorisasi, dan menyetujui transaksi dengan pihak terkait. Auditor juga dapat
mempelajari pihak terkait dengan mereview arsip-arsip SEC serta memeriksa daftar
pemegang saham untuk mengidentifikasi para pemegang saham utama.

Karena tidak adanya independensi antara pihak-pihak yang terkait, Sarbanes-

Oxley Act melarang transaksi dengan pihak terkait yang melibatkan pinjaman pribadi
bagi semua direktur atau pejabat eksekutif perusahaan publik. Namun, bank dan lembaga
keuangan lainnya diperkenankan untuk memberi pinjaman normal, seperti hipotik rumah,
kepada para direktur dan pejabat dengan menggunakan suku bunga pasar.

Manajemen dan Tata Kelola

Karena manajemen menetapkan strategi dan proses bisnis perusahaan, auditor

harus menilai filosofi dan gaya operasi manajemen, serta kemampuannya untuk
mengidentifikasi dan merespons risiko, karena hal ini sangat mempengaruhi risiko salah
saji yang material dalam laporan keuangan. Riset yang dilakukan oleh Committee of
Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO), Fraudulent Financial
Reporting 1998-2007, menemukan bahwa lebih dari 340 kasus kecurangan pelaporan
keuangan yang diinvestigasi oleh SEC, diduga CEO dan CFO terlibat dalam kecurangan
tersebut, yaitu hampir 90% kasus.

Tata kelola perusahaan meliputi struktur organisasi klien, serta aktivitas dewan
direksi dan komite audit. Dewan direksi yang efektif dapat membantu memastikan bahwa
perusahaan hanya mengambil risiko yang tepat, sedangkan komite audit, yang
mengawasi pelaporan keuangan, dapat mengurangi kemungkinan akuntansi yang terlalu
agresif. Untuk memahami sistem tata kelola klien, auditor harus memahami bagaimana
dewan dan komite audit melakukan pengawasan, termasuk mempertimbangkan kode etik
perusahaan, serta membaca notulen rapat perusahaan.

Kode Etik - Perusahaan sering mengomunikasikan standar nilai dan etika perusahaan
melalui pernyataan kebijakan serta kode perilaku. Sebagai respons atas persyaratan
dalam Sarbanes-Ozley Act, SEC mewajibkan setiap perusahaan publik untuk
mengungkapkan apakah telah menggunakan kode etik yang berlaku bagi manajemen
senior, termasuk CEO, CFO, dan pejabat akuntansi utama atau kontroler. Perusahaan
yang belum menggunakan kode tersebut harus mengungkapkan fakta ini dan
menjelaskan mengapa belum menerapkannya. SEC juga mewajibkan perusahaan untuk
segera mengungkapkan amandemen atau perubahan dan pengecualian dari kode etik itu
bagi setiap pejabat perusahaan. Auditor harus mengetahui kode etik perusahaan dan
menelaah setiap perubahan serta pengecualian dari kode perilaku yang berdampak
terhadap sistem tata kelola dan integritas serta nilai etis terkait dari manajemen senior.

Notulen Rapat Notulen rapat perusahaan (corporate minutes) - adalah catatan resmi
tentang pertemuan dewan direksi dan para pemegang saham. Notulen ini mencakup
otorisasi dan ikhtisar kunci mengenai topik-topik penting yang dibahas pada pertemuan
tersebut dan keputusan yang diambil oleh para direktur serta saham. Otorisasi umum
dalam notulen rapat ini mencakup kompensasi pemegang bagi para pejabat perusahaan,
kontrak dan perjanjian baru, akuisisi properti, pinjaman dan pembayaran dividen. Contoh
informasi lainnya yang relevan bagi audit mencakup pembahasan tentang litigasi atau
perkara hukum, penundaan penerbitan saham, atau kemungkinan merger.

Auditor harus membaca notulen rapat tersebut untuk memperoleh otorisasi

dan informasi lainnya yang relevan dengan pelaksanaan audit. Informasi ini harus
dicantumkan dalam file audit dengan membuat rangkuman dari notulen rapat tersebut,
atau dengan memperoleh salinan notulen rapat serta menggarisbawahi bagian yang
penting. Sebelum audit diselesaikan, auditor harus menindaklanjuti informasi ini untuk
memastikan bahwa manajemen telah mengikuti tindakan yang diminta oleh para
pemegang saham dan dewan direksi. Sebagai ilustrasi, kompensasi yang telah diotorisasi
bagi para pejabat perusahaan harus ditelusuri ke masing- masing catatan gaji pejabat itu
sebagai pengujian apakah total kompensasi yang benar telah dibayarkan. Demikian juga,
auditor harus membandingkan otorisasi kredit dengan wesel bayar untuk memastikan
bahwa kewajiban ini telah dicatat. Informasi mengenai perkara pengadilan, penundaan
penerbitan saham, dan merger mungkin harus dicantumkan dalam catatan kaki. Auditor
sering kali mendukung reviewnya atas notulen rapat dengan menanyakan komite audit
atau dewan tentang pengetahuannya terkait peristiwa yang mungkin mempengaruhi
pelaporan keuangan.

Tujuan dan Strategi Klien

Strategi adalah pendekatan yang diikuti oleh entitas untuk mencapai tujuan
organisasi. Auditor harus memahami tujuan klien yang berkaitan dengan:

1. Reliabilitas pelaporan keuangan

2. Efektivitas dan efisiensi operasi
3. Ketaatan pada hukum dan peraturan

Meskipun manajemen telah berusaha keras, timbulnya risiko bisnis dapat

mengancam kemampuan manajemen untuk mencapai tujuannya. Akibatnya, pengetahuan
tentang tujuan dan strategi klien akan membantu auditor menilai risiko bisnis dan risiko
inheren klien dalam laporan keuangan. Sebagai contoh, mutu produk dapat memiliki
dampak yang signifikan terhadap laporan keuangan seperti kerugian penjualan dan klaim
garansi serta kewajiban produk. Toyota Inc., menderita kerugian yang signifikan akibat
risiko bisnis ketika terjadi masalah produksi seputar pedal gas dan rem di beberapa
kendaraan paling populernya yang memicu penurunan penjualan dan nilai pemegang
saham secara signifikan.

Sebagai bagian dari pemahaman atas tujuan klien yang berkaitan dengan
ketaatan pada hukum dan peraturan, auditor harus menguasai syarat-syarat kontrak dan
kewajiban hukum lainnya. Ini dapat meliputi beragam pos seperti wesel jangka panjang
dan utang obligasi, opsi saham, program pensiun, kontrak dengan pemasok untuk
pengiriman perlengkapan di masa mendatang, kontrak dengan pemerintah untuk
menyelesaikan dan mengirimkan produk yang dibuat, perjanjian royalti, kontrak
perserikatan, dan lease. Sebagian besar kontrak ini merupakan kepentingan utama pada
setiap bagian audit dan, pada praktiknya, mendapat perhatian khusus selama fase yang
berbeda dari pengujian yang terinci. Sebagai contoh, provisi program pensiun akan
sangat ditekankan sebagai bagian dari audit atas kewajiban pensiun yang belum didanai.
Auditor harus mereview dan merangkum dokumen sejak awal penugasan audit untuk
memperoleh perspektif yang lebih baik atas organisasi klien dan untuk menilai risiko
inheren dengan lebih baik. Selanjutnya, dokumen-dokumen tersebut dapat ditelaah secara
lebih cermat sebagai bagian dari pengujian atas masing-masing area audit.

Ukuran dan Kinerja - Sistem pengukuran kinerja klien meliputi indikator kinerja utama
yang digunakan manajemen untuk mengukur kemajuan pencapaian tujuan. Indikator ini
melampaui angka laporan keuangan, seperti penjualan dan laba bersih, yang mencakup
ukuran yang disesuikan dengan klien dan tujuannya. Indikator kinerja utama tersebut
dapat meliputi pangsa pasar, penjualan per karyawan, pertumbuhan unit penjualan,
pengunjung ke sebuah Website yang unik, penjualan same store, dan penjualan per kaki
persegi untuk pengecer.

Risiko inheren untuk salah saji laporan keuangan bisa meningkat jika klien
telah menetapkan tujuan yang tidak wajar, atau jika sistem pengukuran kinerja
mendorong akuntansi yang agresil. Sebagai contoh, perusahaan mungkin menetapkan
tujuan untuk menjadi pemimpin pangsa pasar dari penjualan industri. Jika manajemen
dan wiraniaga mendapatkan kompensasi berdasarkan pencapaian tujuan ini, ada
peningkatan insentif untuk mencatat penjualan sebelum hasilnya diperoleh atau mencatat
penjualan untuk transaksi fiktif. Dalam situasi semacam ini, auditor mungkin akan
meningkatkan penilaian risiko inheren dan memperluas pengujian atas tujuan audit yang
berkaitan dengan keterjadian transaksi penjualan.

Pengukuran kinerja meliputi analisis rasio dan tolok ukur atau benchmarking
terhadap pesaing utama. Sebagai bagian dari pemahaman atas bisnis klien, auditor harus
melakukan analisis rasio atau mereview perhitungan klien atas rasio kinerja yang
penting. Pelaksanaan prosedur analitis pendahuluan adalah langkah keempat dalam
proses perencanaan dan akan dibahas nanti dalam bab ini.

MENILAI RISIKO BISNIS KLIEN

Auditor menggunakan pengetahuan yang diperolehnya dari pemahaman

strategis atas bisnis dan industri klien untuk menilai risiko bisnis klien (client business
risk), yaitu risiko bahwa klien akan gagal dalam mencapai tujuannya. Risiko bisnis klien
dapat timbul dari banyak faktor yang mempengaruhi klien dan lingkungannya, seperti
teknologi baru yang mengikis keunggulan kompetitif klien, atau klien gagal
melaksanakan strateginya sebaik pesaing.
 Perhatian utama auditor tertuju pada risiko salah saji yang material dalam
laporan keuangan yang disebabkan oleh risiko bisnis klien. Sebagai contoh, perusahaan
sering kali melakukan akuisisi atau merger strategis yang bergantung pada keberhasilan
penggabungan operasi antara dua atau lebih perusahaan. Jika sinergi yang direncanakan
tidak berkembang, nilai aset tetap dan goodwill yang dicatat dalam akuisisi dapat
menurun, yang akan mempengaruhi kewajaran penyajian laporan keuangan.

Gambar 1-3 mengikhtisarkan hubungan antara bisnis dan industri klien, risiko
bisnis klien, dan penilaian auditor atas risiko salah saji yang material dalam laporan
keuangan. Penilaian auditor atas risiko bisnis klien mempertimbangkan industri yang
digeluti klien dan faktor eksternal Jainnya, serta strategi bisnis klien, proses, dan faktor
internal lainnya. Auditor juga mempertimbangkan pengendalian manajemen yang dapat
mengurangi risiko bisnis, seperti praktik penilaian risiko yang efektif dan tata kelola
perusahaan. Risiko lainnya setelah mempertimbangkan keefektifan pengendalian
manajemen puncak ada kalanya disebut risiko residu (residual risk). Setelah
mengevaluasi risiko bisnis klien, kemudian auditor dapat menilai risiko salah saji yang
material dalam laporan keuangan, dan kemudian menerapkan model risiko audit untuk
menentukan luas bukti audit yang tepat.

Manajemen adalah sumber utama untuk mengidentifikasi risiko bisnis klien.

Dalam perusahaan publik, manajemen harus melaksanakan evaluasi yang menyeluruh
atas risiko bisnis klien yang relevan yang mempengaruhi pelaporan keuangan agar
mampu meyakinkan laporan keuangan kuartalan dan tahunan, dan untuk mengevaluasi
efektivitas pengendalian dan prosedur pengungkapan yang sekarang disyaratkan oleh
Sarbanes-Oxley Act. Dewan direksi dan eksekutif senior semakin sering
mengimplementasikan pendekatan enterprises-wide terhadap manajemen risiko seperti
yang diuraikan pada cerita pembuka.

Sarbanes-Oxley Act mengharuskan manajemen untuk meyakinkan bahwa

mereka telah merancang pengendalian dan prosedur pengungkapan untuk memastikan
bahwa informasi yang material tentang risiko bisnis telah disampaikan kepada
manajemen. Prosedur-prosedur ini mencakup rentang informasi yang lebih luas
ketimbang yang dicakup oleh penerbit pengendalian internal atas pelaporan keuangan.
Prosedur tersebut harus menangkap informasi yang relevan untuk menilai kebutuhan
akan pengembangan pengungkapan dan risiko yang bersangkutan dengan bisnis
 perusahaan. Sebagai contoh, jika sebuah anak perusahaan terlibat dalam aktivitas
hedging yang signifikan, harus ada pengendalian sehingga manajemen puncak diberi
tahu dan informasi ini diungkapkan. Tanya- jawab dengan manajemen tentang risiko
bisnis klien yang telah diidentifikasi, sebelum mengesahkan laporan keuangan kuartalan
dan tahunan, dapat memberikan sumber informasi yang berharga bagi auditor tentang
risiko bisnis klien yang mempengaruhi pelaporan keuangan.

Sarbanes-Oxley Act juga mewajibkan manajemen untuk meyakinkan bahwa

mereka telah memberitahu auditor dan komite audit tentang setiap defisiensi yang
signifikan dalam pengendalian internal, termasuk kelemahan yang material. Informasi
tersebut akan memungkinkan auditor untuk mengevaluasi dengan lebih baik bagaimana
pengendalian internal dapat mempengaruhi kemungkinan salah saji yang material dalam
laporan keuangan.

Standar auditing mengharuskan tim penugasan, termasuk partner penugasan,

untuk membahas kerentanan laporan keuangan entitas terhadap salah saji yang material.
Tujuan dari persyaratan diskusi tim penugasan ini adalah demi memberikan kesempatan
bagi anggota tim yang lebih berpengalaman untuk berbagi wawasan berdasarkan
pengetahuannya tentang entitas dan agar sesama anggota tim saling bertukar informasi
tentang risiko bisnis klien serta seberapa rentan laporan keuangan terhadap salah saji
yang material akibat kecurangan atau kesalahan. Diskusi ini juga membantu anggota tim
penugasan untuk memahami dengan lebih baik potensi salah saji yang material dalam
bagian tertentu dari laporan keuangan yang ditugaskan kepadanya.

Gambar 1-3
Memahami Bisnis dan Industri Klien, Risiko Bisnis Klien, dan Risiko Salah saji yang
material

Industri dan lingkungan eksternal

Operasi dan proses bisnis

Memahami bisnis dan industri klien
Manajemen dan tata kelola
Menilai risiko bisnis klien
Tujuan dan strategi
Menilai risiko salah saji yang Pengukuran dan kinerja
material
MELAKSANAKAN PROSEDUR ANALITIS PENDAHULUAN

Auditor melaksanakan prosedur analitis pendahuluan untuk memahami

dengan lebih baik bisnis klien dan untuk menilai risiko bisnis klien. Salah satu prosedur
tersebut membandingkan rasio klien dengan benchmark industri atau pesaing untuk
mengindikasikan kinerja perusahaan. Pengujian pendahuluan seperti itu dapat
mengungkapkan perubahan yang tidak biasa dalam rasio yang dibandingkan dengan
tahun sebelumnya, atau dengan rata-rata industri, sehingga membantu auditor
mengidentifikasi area yang mengalami kenaikan risiko salah saji yang membutuhkan
perhatian lebih lanjut selama audit.

PROSEDUR ANALITIS

Prosedur analitis adalah salah satu dari delapan jenis bukti audit. Karena
meningkatnya penekanan pada prosedur analitis dalam praktik profesional, bagian ini
akan melewati prosedur analitis pendahuluan yang dibahas sebelumnya dalam bab ini
dalam rangka membahas penggunaan prosedur analitis selama audit.

Prosedur analitis didefinisikan oleh standar auditing sebagai evaluasi atas

informasi keuangan yang dilakukan dengan menganalisis hubungan yang masuk akal
antara data keuangan dan nonkeuangan. Prosedur analitis menggunakan perbandingan
dan hubungan untuk menilai apakah saldo akun atau data lain terlihat wajar berkaitan
dengan ekspektasi auditor.

Ketika melaksanakan prosedur analitis, investigasi auditor atas fluktuasi yang

tidak biasa yang dipicu oleh hubungan antara data keuangan dan nonkeuangan yang
berbeda dengan ekspektasi yang dikembangkan oleh auditor. Sebagai contoh, auditor
dapat membandingkan beban komisi yang tercatat selama tahun berjalan terhadap
ekspektasi beban komisi berdasarkan total penjualan yang tercatat dikalikan dengan
tingkat komisi rata rata sebagai satu pengujian atas kewajaran komisi yang dicatat secara
keseluruhan. Agar prosedur analitis ini menjadi relevan dan dapat diandalkan, auditor
cenderung menyimpulkan bahwa penjualan yang tercatat telah dinyatakan dengan benar,
semua penjualan mendapatkan komisi, dan rata-rata tingkat komisi aktual dapat
ditentukan.
 Prosedur analitis dapat dilaksanakan pada salah satu dari ketiga waktu selama
penugasan.

1. Prosedur analtis diwajibkan dalam tahap perencanaan untuk membantu menentukan

sfat, luas, dan penetapan waktu prosedur audit. Ini membantu auditor
mengidentifikasi hal-hal signifikan yang nantinya memerlukan perhatian khusus
dalam penugasan. Sebagai contoh, perhitungan perputaran persediaan sebelum
pengujian harga persediaan dilakukan dapat menunjukkan kebutuhan akan perhatian
khusus selama pengujian tersebut. Prosedur analitis yang dilakukan dalam tahap
perencanaan biasanya meng gunakan data agregat pada tingkat tinggi, dan
kecanggihan, luas, serta penetapan waktu prosedur bervariasi di antara klien. Untuk
beberapa klien, perbandingan saldo akun tahun sebelumnya dan tahun berjalan
dengan menggunakan neraca saldo yang belum diaudit mungkin sudah mencukupi.
Untuk klien lainnya, prosedur tersebut dapat mel.batkan analisis yang ekstensif atas
laporan keuangan kuartalan berdasarkan penilaian auditor.
2. Prosedur analitis sering kali dilakukan selama tahap pengujian audit sebagai
pengujian substantif untuk mendukung saldo akun. Pengujian ini sering kali
dilakukan dalam hubungannya dengan prosedur audit lainnya. Sebagai contoh,
bagian setiap polis asuransi dibayar di muka dapat dibandingkan dengan polis yang
sama untuk tahun sebelumnya sebagai bagian dari pengujian atas asuransi dibayar di
muka. Kepastian yang diberikan oleh prosedur analitis tergantung pada
prediktabilitas hubungan, serta ketepatan ekspektasi dan reliabilitas data yang
digunakan untuk mengembangkan ekspektasi itu. Apabila prosedur analitis
digunakan selama tahap pengujian audit, standar auditing mengharuskan auditor
untuk mendokumentasikan dalam kertas kerja ekspektasi dan faktor-faktor yang
dipertimbangkan selama pengembangannya. Auditor juga diharuskan untuk
mengevaluasi reliabilitas data yang digunakan dalam mengembangkan ekspektasi,
termasuk sumber data dan pengendalian terhadap penyiapan data.
3. Prosedur analitis juga diwajibkan selama tahap penyelesaian audit. Pengujian
semacam itu berfungsi sebagai review akhir atas salah saji yang material atau
masalah keuangan, dan membantu auditor mengambil "pandangan objektif" akhir
pada laporan keuangan yang telah diaudit. Biasanya, seorang partner senior, yang
memiliki pengetahuan yang luas atas bisnis klien, melakukan prosedur analitis
 selama review akhir terhadap file audit dan laporan keuangan untuk mengidentifikasi
kemungkinan ketidaktelitian dalam audit.

Gambar 1-4 menunjukkan tujuan prosedur analitis dalam ketiga tahap itu. Kotak yang
lebih gelap menunjukkan kapan tujuan itu dapat diterapkan dalam setiap tahap. Lebih
dari satu tujuan dapat diperlihatkan. Perhatikan bagaimana prosedur analitis dilaksanakan
selama tahap perencanaan untuk keempat tujuan, sementara prosedur selama dua tahap
lainnya digunakan terutama untuk menentukan bukti audit yang tepat dan untuk
membuat kesimpulan kewajaran tentang penyajian laporan keuangan.

GAMBAR 1-4
Penetapan Waktu dan Tujuan Prosedur Analitis
Fase
(Diwajibkan)
(Diwajibkan) Tahap
Tahap
Penyelesaian
Perencamaan
Memahami industri dan
Tujuan utama
bisnis klien
Menilai going concern Tujuan sekunder Tujuan sekunder
Menunjukkan kemungkinan
Tujuan
salah saji (pengarahan Tujuan utama Tujuan utama
sekunder
perhatian)
Mengurangi pengujian yang Tujuan
Tujuan sekunder
terinci utama

LIMA JENIS PROSEDUR ANALITIS

Kegunaan prosedur analitis sebagai bukti audit sangat bergantung pada auditor yang
mengembangkan ekspektasi tentang berapa saldo akun atau rasio yang harus dicatat,
tanpa memperhatikan jenis prosedur analitis yang digunakan. Auditor mengembangkan
ekspektasi menyangkut saldo akun atau rasio dengan mempertimbangkan informasi dari
periode sebelumnya, tren industri, ekspektasi anggaran yang disiapkan klien, dan
informasi nonkeuangan. Biasanya auditor membandingkan saldo dan rasio klien dengan
saldo dan rasio yang diharapkan dengan menggunakan satu atau lebih jenis prosedur
analitis berikut. Dalam setiap kasus, auditor membandingkan data klien dengan:

1. Data industri.
2. Data periode sebelumnya yang serupa.
3. Hasil yang diharapkan yang ditentukan klien.
4. Hasil yang diharapkan yang ditentukan auditor.
5. Hasil yang diharapkan dengan menggunakan data nonkeuangan.

Membandingkan Data Klien dan Industri

Manfaat paling penting dari perbandingan industri adalah membantu memahami bisnis
klien dan sebagai indikasi atas kemungkinan adanya kegagalan keuangan, tetapi mungkin
kurang membantu auditor dalam mengidentifikasi salah saji yang potensial. Sebagai
contoh, informasi keuangan yang dikumpulkan oleh Risk Management Association
terutama adalah jenis yang digunakan para bankir dan eksekutif kredit lainnya untuk
mengevaluasi apakah perusahaan mampu melunasi pinjamannya. Informasi yang sama
itu juga berguna bagi auditor dalam menilai kekuatan relatif dari struktur modal klien,
kapasitas pinjamannya, dan kemungkinan kegagalan keuangan.

Namun, kelemahan utama penggunaan rasio industri dalam auditing adalah

perbedaan antara sifat informasi keuangan klien dan perusahaan yang membentuk total
industri. Karena data industri adalah rata-rata yang lebih luas, perbandingannya mungkin
tidak berarti. Sering kali, lini bisnis klien tidak sama seperti standar industri. Selain itu,
perusahaan yang berbeda menerapkan metode akuntansi yang juga berbeda, sehingga
mempengaruhi komparabilitas data. Sebagai contoh, jika sebagian besar perusahaan
dalam industri menggunakan penilaian persediaan FIFO serta penyusutan garis-lurus, dan
klien audit menggunakan LIFO serta penyusutan saldo-menurun-berganda,
perbandingannya mungkin tidak berarti. Ini bukan berarti bahwa perbandingan industri
harus diabaikan. Sebaliknya, ini dipandang sebagai indikasi dari perlunya kecermatan
dalam menginterpretasikan hasilnya. Salah satu pendekatan untuk mengatasi
keterbatasan rata-rata industri adalah membandingkan klien dengan satu atau lebih
perusahaan yang menjadi tolok ukur dalam industri.

Membandingkan Data Klien dengan Data Periode Sebelumnya yang serupa

Andaikan bahwa persentase marjin kotor sebuah perusahaan berada antara 26 dan 27
persen untuk masing-masing dari 4 tahun terakhir tetapi turun menjadi 23 pada persen
tahun berjalan. Penurunan marjin kotor ini harus diperhatikan oleh auditor jika
penurunan itu tidak diperkirakan. Penyebab penurunan ini dapat berupa perubahan
kondisi ekonomi, di samping dapat juga disebabkan oleh salah saji laporan keuangan,
seperti kesalahan cutoff penjualan atau pembelian, penjualan yang belum tercatat, lebih
saji utang usaha, atau kesalahan kalkulasi biaya persediaan. Penurunan marjin kotor
mungkin akan mengakibatkan meningkatnya bukti dalam satu atau lebih akun yang
mempengaruhi marjin kotor tersebut. Auditor harus menentukan penyebab penurunan
marjin kotor ini untuk meyakinkan bahwa laporan keuangan tidak salah saji secara
material. Berbagai prosedur analitis akan memungkinkan auditor untuk membandingkan
data klien dengan data serupa dari satu lebih periode sebelumnya.

Membandingkan Saldo Tahun Berjalan dengan Tahun Sebelumnya- Salah satu cara
termudah untuk melaksanakan pengujian ini adalah mencantumkan hasil neraca saldo
tahun lalu yang telah disesuaikan ke dalam kolom terpisah dari spreadsheet neraca saldo
tahun berjalan. Auditor dapat dengan mudah membandingkan saldo tahun berjalan
dengan tahun sebelumnya untuk memutuskan, secara dini dalam audit, apakah suatu
akun harus mendapat perhatian lebih dari biasanya karena terjadi perubahan yang
signifikan dalam saldo. Sebagai contoh, jika auditor mengamati kenaikan beban
perlengkapan yang substansial, auditor harus menentukan apakah penyebabnya adalah
kenaikan penggunaan perlengkapan. kesalahan dalam akun akibat misklasifikasi, atau
salah saji persediaan perlengkapan.

Membandingkan Rincian Total Saldo dengan Rincian yang Serupa untuk

Tahun Sebelumnya Jika operasi klien dalam tahun berjalan tidak banyak berubah,
sebagian besar rincian yang membentuk total laporan keuangan juga harus tetap tidak
berubah. Dengan membandingkan secara singkat rincian periode berjalan dengan rincian
periode sebelumnya yang serupa, auditor sering kali mengisolasi informasi yang
memerlukan pemeriksaan lebih lanjut. Perbandingan rincian dapat berbentuk rincian
selama beberapa waktu, misalnya membandingkan total penjualan bulanan, perbaikan,
dan akun lainnya untuk tahun berjalan dengan tahun sebelumnya, atau rincian pada suatu
waktu tertentu, misalnya membandingkan rincian utang pada akhir tahun berjalan dengan
akhir tahun sebelumnya.

Dalam setiap contoh tersebut, anditor pertama harus mengembangkan

ekspektasi perubahan atau tidak adanya perubahan sebelum melakukan perbandingan.
Menghitung Rasio dan Hubungan Persentase untuk Dibandingkan dengan Tahun
Sebelumnya Membandingkan total atau rincian tahun berjalan dengan tahun sebelumnya
memiliki dua kelemahan. Pertama, hal itu tidak mempertimbangkan pertumbuhan atau
penurunan aktivitas bisnis. Kedua, hubungan data yang satu dengan yang lainnya, seperti
penjualan dengan harga pokok penjualan, diabaikan. Rasio dan hubungan persentase
dapat mengatasi kedua kelemahan itu. Sebagai contoh, marjin kotor adalah hubungan
persentase umum yang digunakan oleh auditor.

Banyak rasio dan persentase yang digunakan untuk perbandingan dengan

tahun sebelumnya juga digunakan untuk perbandingan dengan data industri. Sebagai
contoh, auditor sering membandingkan marjin kotor tahun berjalan dengan rata-rata
industri, serta dengan marjin kotor tahun sebelumnya. Sebagian besar perbandingan yang
potensial antara data periode berjalan dan sebelumnya telah melampaui data industri
yang biasanya tersedia. Sebagai contoh, persentase dari setiap kategori beban terhadap
penjualan total dapat dibandingkan dengan tahun sebelumnya. Demikian pula, dalam
operasi multi unit seperti mata rantai eceran, perbandingan data internal untuk setiap unit
dapat dilakukan dengan periode sebelumnya. Auditor sering kali menyiapkan laporan
keuangan common-size untuk satu tahun atau lebih yang menampilkan semua pos
sebagai persentase dari dasar umum, misalnya penjualan. Laporan keuangan common-
size memungkinkan perbandingan di antara perusahaan-perusahaan atau untuk
perusahaan yang sama selama periode waktu yang berbeda, yang mengungkapkan tren
dan memberikan pandangan tentang bagaimana perusahaan yang berbeda
diperbandingkan.

Membandingkan Data Klien dengan Hasil yang Diharapkan yang Ditentukan

Kebanyakan perusahaan menyiapkan anggaran (budgets) untuk berbagai aspek

operasi dan hasil keuangannya. Karena anggaran merupakan ekspektasi klien selama
periode berjalan, auditor harus menyelidiki perbedaan yang paling signifikan antara hasil
yang dianggarkan dan hasil aktual, karena area ini dapat mengandung salah saji yang
potensial. Jika tidak ada perbedaan, salah saji tidak mungkin terjadi. Sebagai contoh,
audit atas unit pemerintahan lokal, negara bagian, dan federal biasanya menggunakan
jenis prosedur analitis ini. Apabila data klien dibandingkan dengan anggaran, ada dua
kepentingan khusus. Pertama, auditor harus mengevaluasi apakah anggaran itu
merupakan rencana yang realistis. Dalam beberapa organisasi, anggaran disiapkan secara
asal-asalan sehingga bukan merupakan ekspektasi yang realistis. Informasi semacam itu
memiliki nilai yang rendah sebagai bukti audit. Pembahasan tentang prosedur anggaran
dengan personil klien digunakan untuk memenuhi tujuan ini. Kepentingan kedua adalah
kemungkinan bahwa informasi keuangan saat ini telah diubah oleh personil klien agar
sesuai dengan anggaran. Jika hal ini terjadi, auditor tidak akan menemukan perbedaan
ketika membandingkan data aktual dengan data yang dianggarkan, meskipun ada salah
saji dalam laporan keuangan. Penilaian risiko pengendalian dan pengujian audit yang
terinci atas data aktual biasanya dilakukan untuk meminimalkan masalah ini.

Membandingkan Data Klien dengan Hasil yang Diharapkan yang Ditentukan

Auditor

Perbandingan umum lainnya antara data klien dengan hasil yang diharapkan
terjadi ca ketika auditor menghitung saldo yang diharapkan untuk dibandingkan dengan
saldo aktual. Pada jenis prosedur analitis ini, auditor membuat estimasi tentang saldo
akun apa yang seharusnya dengan menghubungkannya ke beberapa akun neraca atau
akun laporan laba-rugi lainnya, atau membuat proyeksi berdasarkan beberapa tren
historis. Gambar 8-8 mengilustrasikan bagaimana auditor dapat melakukan perhitungan
independen terhadap beban bunga atas wesel bayar dengan mengalikan saldo akhir rata-
rata dengan suku bunga baik untuk wesel bayar jangka pendek maupun jangka panjang
sebagai pengujian substantif atas kelayakan beban bunga yang tercatat.

Membandingkan Data Klien dengan Hasil yang Diharapkan dengan Menggunakan

Data Nonkeuangan

Andaikan Anda sedang mengaudit sebuah hotel. Anda dapat mengembangkan

ekspektasi atas total pendapatan dari kamar hotel dengan mengalikan jumlah kamar
dengan tarif setiap kamar, tarif harian rata-rata untuk setiap kamar, dan tingkat hunian
rata-rata. Anda kemudian dapat membandingkan estimasi Anda dengan pendapatan yang
tercatat sebagai pengujian atas kelayakan pendapatan yang dicatat. Pendekatan yang
sama juga dapat diterapkan untuk melakukan estimasi dalam situasi lain, seperti
pendapatan uang kuliah di universitas (rata-rata uang kuliah dikali pendaftar), penggajian
pabrik (total jam kerja dikali tarif upah), dan biaya bahan yang dijual (unit yang terjual
dikali biaya bahan per unit). Namun, kepentingan utama dalam menggunakan data
nonkeuangan terletak pada keakuratan data. Pada contoh hotel, Anda tidak boleh
menggunakan perhítungan yang diestimasi atas pendapatan hotel sebagai bukti audit
kecuali Anda yakin dengan kelayakan perhitungan jumlah kamar, tarif kamar rata-rata,
dan tingkat hunian rata-rata. Jadi, jelas bahwa ketepatan tingkat hunian lebih sulit
dievaluasi ketimbang dua item lainnya.

RASIO KEUANGAN YANG UMUM

 Prosedur analitis auditor sering kali meliputi penggunaan rasio keuangan yang
umum selama tahap perencanaan dan review akhir atas laporan keuangan yang telah
diaudit. Hal ini berguna untuk memahami peristiwa terkini dan status keuangan
perusahaan serta untuk menelaah laporan itu dari perspektif pemakai. Analisis keuangan
yang umum dapat mengidentifikasi secara efektif bidang permasalahan yang mungkin, di
mana auditor dapat melakukan analisis tambahan dan pengujian audit, serta bidang
permasalahan yang dihadapi perusahaan di mana auditor dapat memberikan bantuan
lainnya. Ketika menggunakan rasio ini, auditor harus memastikan untuk melakukan
perbandingan yang tepat.

Perbandingan yang paling penting adalah bagi perusahaan tersebut dalam

tahun-tahun terdahulu dan terhadap rata-rata industri atau perusahaan serupa untuk tahun
yang sama. Biasanya rasio dan prosedur analitis lainnya dihitung dengan menggunakan
spreadsheet dan jenis perangkat lunak audit lainnya, di mana data klien dan industri
selama beberapa tahun dapat dipertahankan untuk tujuan komparatif. Rasio dapat
dikaitkan dengan neraca saldo sehingga perhitungannya dapat diperbaharui secara
otomatis ketika ayat jurnal penyesuaian dibuat pada laporan klien. Sebagai contoh,
penyesuaian atas persediaan dan harga pokok penjualan mempengaruhi sejumlah besar
rasio, termasuk perputaran persediaan, rasio lancar, marjin kotor, dan ukuran
profitabilitas lainnya.

Kemampuan Membayar-Utang Jangka Pendek

Perusahaan membutuhkan tingkat likuiditas yang wajar untuk membayar utangnya ketika
jatuh tempo, dan rasio dapat mengukur likuiditas. Misalnya rasio kas mungkin berguna
untuk mengevaluasi kemampuan membayar utang dengan segera, sedangkan rasio lancar
(current ratio) memerlukan konversi aset seperti persediaan dan piutang usaha menjadi
kas sebelum utang dapat dibayar. Perbedaan yang paling penting antara rasio cepat
(quick ratio) dan rasio lancar adalah pencantuman persediaan dalam aset lancar untuk
rasio lancar.

Rasio Aktivitas Likuiditas

Jika sebuah perusahaan tidak memiliki kas dan item yang mirip dengan kas yang
mencukupi untuk memenuhi kewajibannya, kunci bagi kemampuan membayur utangnya
adalah waktu yang dibutuhkan perusahaan untuk mengkonversi aktiva lancar yang
kurang likuid menjadi kas. Hal ini diukur dengan rasio aktivitas likuiditas. Rasio aktivitas
untuk piutang usaha dan persediaan terutama berguna bagi auditor, yang sering kali
menggunakan tren dalam rasio perputaran piutang usaha untuk menilai kelayakan
penyisihan piutang tak tertagih. Auditor menggunakan tren dalam rasio perputaran
persediaan untuk mengidentifikasi keusangan persediaan yang potensial. Jumlah hari
rata-rata penagihan adalah cara yang berbeda untuk memandang rata-rata data perputaran
piutang usaha. Hal yang sama juga berlaku bagi rata-rata hari untuk menjual
dibandingkan dengan rata-rata perputaran persediaan.

Kemampuan untuk Memenuhi Kewajiban Utang Jangka-panjang

Rasio utang terhadap ekuitas menunjukkan tingkat penggunaan utang dalam membiayai
aktivitas perusahaan. Jika rasio utang terhadap ekuitas terlalu tinggi, ini dapat
menunjukkan bahwa perusahaan telah menggunakan seluruh kapasitasnya untuk
meminjam dan tidak memiliki jaminan atas utang tambahan. Jika terlalu rendah, ini dapat
berarti bahwa leverage yang tersedia tidak digunakan untuk kepentingan pemilik.
Kemampuan membayar bunga tergantung pada kemampuan perusahaan untuk
menghasilkan arus kas yang positif dari operasi. Rasio berapa kali bunga dihasilkan (time
interest earned ratio) menunjukkan apakah perusahaan dengan leluasa melakukan
pembayaran bunga., dengan asumsi bahwa tren laba stabil.

Rasio Profitabilitas

Kemampuan perusahaan untuk menghasilkan kas demi membayar kewajiban, perluasan,

dan dividen sangat bergantung pada profitabilitas. Rasio profitabilitas yang paling umum
digunakan adalah laba per saham. Auditor menghitung rasio tambahan untuk
memberikan pandangan lebih jauh tentang operasi perusahaan. Persentase laba kotor
memperlihatkan bagian penjualan yang tersedia untuk menutupi semua beban dan laba
setelah dikurangi biaya produk. Auditor menyadari rasio ini terutama berguna untuk
menilai salah saji penjualan, harga pokok penjualan, piutang usaha, dan persediaan.
Marjin laba serupa dengan marjin laba kotor tetapi setelah dikurangi dengan harga pokok
penjualan dan beban operasi. Rasio ini memungkinkan untuk menilai kemungkinan
salah saji beban operasi dan akun neraca yang terkait.