Review Artikel

Manajemen Biaya Strategis:

Anggur Baru, atau Hanya Botol Baru Saja?
Salah satu bagian mengenai nasib akuntansi manajemen hari ini disajikan dalam makalah
baru-baru ini di Sloan Management Review (Turney dan Anderson, 1989). Paper ini
menggambarkan perubahan terbaru dalam sistem akuntansi untuk Divisi Portables dari
Tektronix Company (alat ukur listrik portabel). Temanya diambil dari sesuatu yang sangat
familiar - sebuah bisnis yang menghadapi persaingan ketat dengan bergantung pada strategi
manufaktur baru yang pelaksanaannya terancam oleh "sistem akuntansi yang usang dan
terbatas". Hasilnya - sistem akuntansi direvisi untuk membawa keselarasan dengan sistem
operasi baru, dan perusahaan sekarang bisa memiliki kekuatan lebih dari pesaingnya. Namun,
pembacaan yang teliti tentang perubahan apa yang dibuat di Tektronix haruslah mematikan bagi
siapa pun yang masih berkomitmen pada kurikulum manajemen
akuntansi yang direkomendasikan AACSB . Dalam proses pembuatan pada apa yang mereka
sebut sistem "akuntansi untuk continuous improvement," Tektronix memutuskan
untuk benar - benar menghilangkan elemen-elemen berikut dari sistem akuntansi
manajemen sebelumnya :
 Sistem pelaporan pesanan kerja produksi
 Bia ya produk standar
 Pelaporan semua biaya variance (selisih)
 Semua anggaran fleksibel untuk pengendalian biaya
 Semua sistem pelaporan pengerjaan ulang dan memo
 Pelacakan inventaris bulanan dan sistem pelaporan
 Semua akumulasi biaya persediaan BOP
 Ringkasan bulanan laporan kinerja keuangan
Apa yang disubstitusikan oleh Tektronix ini membuat pembacaan yang sangat
menarik. Namun, sistem inti dijatuhkan sebagai usang.
Pada minggu yang sama, makalah Sloan Management Review ini muncul, American
Management Association mengirimkan materi promosi yang
menggembar - gemborkan seminar terbaru mereka tentang "Fundamentals of Cost Accounting"
(ditawarkan enam kali pada awal tahun 1989, dari pantai ke pantai, dengan kredit CPE untuk
CPA). Juga minggu yang sama , sebuah perusahaan yang mengkhususkan diri dalam up to
date business software, mengirimkan kepada anggota AAA brosur penjualan untuk paket
perangkat lunak baru yang disebut "Simulasi manajemen/akuntansi”
 ANGGUR BARU?
Pada tahun 1963, Sidney Davidson menulis sebuah makalah untuk The Accounting
Review yang menandai 40 tahun penerbitan buku JM Clark, Studies in the Economic of
Overhead Costs. Makalah Davidson mengakui kontribusi Clark untuk pengembangan analisis
biaya yang relevan - salah satunya "botol baru" akuntansi manajerial pada tahun 1963.
Meskipun waktu berubah, metafora ini tetap tepat. Apakah gagasan "baru" dalam akuntansi
manajemen ini benar-benar "anggur baru," atau hanya "anggur tua" yang didaur ulang dalam
"botol-botol baru?" Ini adalah keyakinan penulis ini, Sidney, bahwa kita benar-benar
memiliki diri kita beberapa anggur baru di sini.
Apa bukti bahwa konsep dasar akuntansi manajemen berubah atau bahwa mereka perlu
berubah? Apa bukti bahwa terlalu banyak akuntan manajemen tertinggal dari perubahan ini
daripada memimpin perubahan itu? Apa bukti untuk mendukung tuduhan Kaplan [1986]
bahwa akuntan manajemen yang diajarkan selama 30 tahun terakhir (sejak Anthony [1956];
Shillinglaw [1961]; dan Horngren [1962] mempopulerkan istilah tersebut) sedang menjadi
usang ? Ini adalah pertanyaan yang ingin disampaikan oleh makalah ini.
Bukan maksud dari makalah untuk meremehkan prestasi bidang akuntansi manajemen
selama 30 tahun terakhir atau untuk meremehkan upaya kepemimpinan dari mereka yang telah
membentuk dan menyempurnakan kerangka kerja konseptual yang mendasari saat
ini . Akuntansi manajemen tidak bisa maju dari sini kalau bukan karena pencapaian yang telah
membawanya sejauh ini. Tapi, seterusnya itu harus pergi. Masa yang baru sering
membutuhkan pemikiran baru.
Transisi dari "akuntansi biaya" menjadi "analisis biaya manajerial" adalah salah satu
pencapaian utama yang melihat ke belakang selama 30 tahun terakhir. Transisi dari "analisis
biaya manajerial" untuk apa yang disebut di sini "manajemen biaya strategis" adalah salah satu
tantangan utama ke depan. Keberhasilan dalam transisi berikutnya akan membantu
menentukan keunggulan pengelolaan biaya di masa depan.
Kurangnya perhatian terhadap analisis strategis dalam penelitian utama jurnal akuntansi
membawa ke buku teks akuntansi manajerial juga. Hanya beberapa topik manajemen biaya
strategis yang mendapat perhatian hanya dalam beberapa teks akuntansi manajemen dgn
penjualan terbaik. Bukti lebih lanjut dari kurangnya perhatian di antara akuntan
manajemen dengan topik strategis ditemukan dalam survei terbaru oleh Robinson dan
Barrett [1988] manajemen akuntansi cunicula. Studi mereka mengukur sejauh mana topik
yang ditentukan oleh AACSB untuk akuntansi manajerial yg sedang dicakup dalam program
terakreditasi dan tidak terakreditasi. Topik strategis tidak disebutkan di mana pun dalam
laporan, walau hanya sekali. Pembaca harus melihat di luar jurnal akuntansi utama dan
kurikulum akuntansi di sekolah AACSB untuk menemukan literatur tentang manajemen biaya
strategis .
Ringkasnya, dua pengamatan muncul. Pertama, ada literatur yang luas dan berkembang cepat
tentang konsep manajemen biaya strategis. Kedua, ide-ide yang tercermin dalam konsep sampai
saat ini kurang mendapat perhatian dalam jurnal penelitian akuntansi terkemuka, buku teks
terkemuka, atau lulusan sarjana dan kurikulum sarjana. Manakah dari dua observasi ini lebih
mencerminkan perhatian konsep "layak" melibatkan "penilaian nilai" dimana pembaca
didorong untuk mempertimbangkan dengan sangat hati-hati. Tektronix adalah contoh dari satu
perusahaan di mana konsep-konsep baru pada dasarnya menggantikan akuntansi manajerial
tradisional. Untuk membantu membingkai pertimbangan pembaca tentang konsep tersebut,
makalah akan menyajikan sebuah definisi tion manajemen biaya strategis dan kemudian
meringkas pengembangan lapangan dalam hal tiga tema utama yang dianggap mendasari itu.

Defi nisi dan Ikhtisar Manajem en Bia ya S trategis

Dapat dikatakan bahwa salah satu peran penting informasi akuntansi internal dalam bisnis
adalah untuk memfasilitasi pengembangan dan implementasi strategi bisnis. Di bawah
pandangan ini, manajemen bisnis adalah proses empat tahap yang terus-menerus berjalan:
1. Merumuskan strategi
2. Mengkomunikasikan strategi tersebut ke seluruh organisasi
3. Mengembangkan dan melaksanakan taktik untuk menerapkan strategi
4. Mengembangkan dan menerapkan kontrol untuk memantau keberhasilan langkah-
langkah implementasi dan karenanya keberhasilan dalam memenuhi tujuan
strategis.
Informasi biaya memainkan peran di masing-masing tahap ini. Dari perspektif ini,
Strategic Cost Management (SCM) dapat didefinisikan sebagai penggunaan manajerial
informasi biaya secara eksplisit yang diarahkan pada satu atau lebih dari empat tahap siklus
manajemen strategis. Ini adalah perhatian eksplisit pada konteks manajemen strategis yang
membedakan SCM dari akuntansi manajerial.
Dikatakan di sini bahwa munculnya hasil SCM dari pencampuran tiga tema dasar yang
masing-masing diambil dari literature manajemen strategis . Ketiga tema tersebut adalah:
1. Analisis Rantai Nilai
2. Analisis Posisi Strategis
3. Analisis cost Driver
Masing-masing dari ketiganya akan dikembangkan dan diilustrasikan pada bagian
berikutnya. Masing-masing mewakili aliran penelitian dan analisis di
mana informasi biaya dilemparkan dalam cahaya yang jauh berbeda dari yang dilihat dalam
akuntansi manajemen konvensional.
Setelah menyajikan tiga tema, akan diperdebatkan bahwa bersama-sama mereka mewakili
kerangka koheren untuk berpikir tentang akuntansi manajerial. Kerangka semacam itu dapat
disebut paradigma. Ini akan diperdebatkan bahwa kerangka kerja SCM, atau paradigma, cukup
berbeda dari konvensional kerangka kerja, atau paradigma, bahwa SCM tidak dapat dengan
mudah diakomodasi dalam daftar topik konvensional. Kesulitan dalam mengkarakterisasi SCM
menggunakan konsep akuntansi manajemen konvensional mungkin membantu menjelaskan
kelambatan dalam mengasimilasi perspektif strategis ke dalam disiplin.
Konsep "Rantai Nilai"
Tema pertama yang mendasari pekerjaan dalam mengelola biaya strategis menyangkut
fokus upaya manajemen biaya. Dinyatakan dalam bentuk pertanyaan :
Bagaimana kita mengatur pemikiran kita tentang manajemen biaya? Dalam kerangka
kerja SCM , mengelola biaya secara efektif memerlukan fokus yang luas, di
luar perusahaan. Porter [1980] menyebut ini sebagai "rantai nilai". "Rantai nilai" pd perusahaan
mana pun dalam bisnis apa pun adalah serangkaian kegiatan penciptaan nilai yang saling terkait,
mulai dari sumber bahan baku dasar untuk pemasok komponen hingga produk akhir-pakai yang
dikirimkan ke tangan konsumen akhir. Fokus ini adalah utk ekstemal perusahaan, melihat
setiap perusahaan dalam konteks rantai keseluruhan kegiatan penciptaan nilai yang hanya
sebagian, dari komponen bahan baku dasar ke konsumen pengguna akhir.
Sebaliknya, akuntansi manajemen saat ini seringkali mengadopsi fokus pd sebagian
besar internal perusahaan seperti pembeliannya, prosesnya, fungsinya,
produk dan pelanggannya.
Cara lain untuk mengatakan ini adalah akuntansi manajemen mengambil perspektif "nilai
tambah", dimulai dengan pembayaran kepada pemasok (pembelian), dan berhenti dengan biaya
kepada pelanggan (penjualan). Tema utamanya adalah untuk memaksimalkan perbedaan
(nilai tambah) antara pembelian dan penjualan.
Tetapi konsep "rantai nilai" pada dasarnya berbeda dengan konsep "nilai tambah". Dari
perspektif strategis, konsep nilai tambah memiliki dua masalah besar; itu mulai terlambat dan
berhenti terlalu cepat. Analisis biaya awal dengan pembelian kehilangan semua peluang
untuk mengeksploitasi tautan berabad-abad dengan pemasok perusahaan. Peluang semacam
itu dapat sangat penting bagi sebuah perusahaan. Perhatikan contoh berikut.
Salah satu perusahaan mobil besar Amerika mulai beberapa tahun yang lalu untuk
menerapkan konsep manajemen "Just In Time" di pabrik perakitannya [Houlihan, 1987]. Biaya
manufaktur mewakili 30 persen dari penjualan untuk perusahaan. Diyakini bahwa
menerapkan konsep JIT dapat menghilangkan 20 persen dari biaya-biaya ini karena biaya
perakitan di pabrik mobil Jepang diketahui lebih dari 20 persen di bawah mereka di pabrik-
pabrik Amerika. Ketika perusahaan mulai mengelola pabriknya secara berbeda untuk
menghilangkan pemborosan dan perlunya penyangga inventaris, biaya perakitannya mulai
turun secara nyata. Tetapi, pada saat yang sama, perusahaan mengalami masalah dramatis
dengan pemasok utamanya. Mereka mulai menuntut kenaikan harga yang lebih dari
mengimbangi penghematan biaya pabrik perakitan. Respons pertama perusahaan mobil
adalah untuk membujuk pemasoknya bahwa mereka juga perlu merangkul konsep JIT untuk
operasi mereka sendiri .
Perspektif rantai nilai mengungkapkan gambaran yang jauh berbeda dari situasi
keseluruhan. Dari penjualan perusahaan mobil, 50 persen membeli dari parts suppliers; dari
jumlah ini, 37 persen adalah pembelian oleh pemasok komponen dan 63 persen adalah nilai
tambah pemasok. Jadi, pemasok sebenarnya menambahkan lebih banyak nilai manufaktur ke
mobil daripada pabrik perakitan (63 persen x 50 persen = 31,5 persen, versus 30
persen). Ketika perusahaan mobil mengurangi kebutuhannya sendiri untuk buffer stock,
perusahaan menempatkan strain(ketegangan) baru yang utama pada tanggung jawab
manufaktur dari pemasoknya. Biaya produksi pemasok saar naik lebih dari biaya pabrik
perakitan saat turun.
Alasannya begitu dikenali sangat sederhana. Pabrik perakitan mengalami variabilitas yang
besar dan tidak menentu dalam jadwal produksi mereka. Satu minggu sebelum produksi
sebenarnya, master schedule lebih dari 25 persen salah 95 persen waktu. Ketika yang
penyangga persediaan dilucuti dari proses produksi yang sangat tidak terduga , aktivitas
manufaktur para pemasok menjadi mimpi buruk. Untuk setiap dolar biaya produksi pabrik
perakitan disimpan dengan bergerak menuju konsep manajemen JIT, pabrik pemasok
menghabiskan lebih dari satu dolar ekstra karena ketidakstabilan jadwal.
Karena perspektif nilai tambahnya yang sempit, perusahaan mobil telah mengabaikan
dampak dari perubahannya pada biaya pemasoknya. manajement mengabaikan gagasan bahwa
JIT melibatkan kemitraan dengan pemasok.
 Manajemen tidak menyadari bahwa elemen utama dalam keberhasilan JIT untuk pabrik
perakitan mobil Jepang adalah stabilitas jadwal untjuk pemasoknya. Bahkan, sementara
tanaman Amerika secara teratur melewatkan jadwal hanya satu minggu ke depan dengan 25
persen atau lebih, tanaman Jepang bervariasi 1 persen atau kurang dari jadwal yang
direncanakan empat minggu sebelumnya [Jones dan Udvare, 1986]. Kegagalan untuk
mengadopsi perspektif rantai nilai menhancurkan upaya besar ini oleh perusahaan Amerika
terkemuka menuju kegagalan. Kurangnya kesadaran konsep analisis biaya rantai
pasokan pada bagian dari akuntan manajemen perusahaan ini terbukti merupakan pengawasan
yang sangat mahal. Haruskah akuntan manajemen tersebut telah terpapar dengan konsep rantai
nilai di suatu tempat pd pendidikan akuntansi mereka?
Selain mulai sangat terlambat, analisis nilai tambah memiliki cacat utama
lainnya; berhenti terlalu cepat. Menghentikan analisis biaya pada penjualan melewatkan semua
peluang untuk mengeksploitasi hubungan dengan perusahaan pelanggan. hubungan
pelanggan bisa sama pentingnya dengan hubungan pemasok.
Memanfaatkan hubungan pelanggan adalah ide utama di balik konsep "biaya siklus
hidup." Penawaran Biaya siklus hidup secara eksplisit dengan hubungan antara apa yang dibayar
pelanggan untuk suatu produk dan total biaya yang dikeluarkan pelanggan selama siklus
pemakaian produk tersebut. Forbis dan Mehta [1981] menjelaskan bagaimana perspektif biaya
siklus hidup pada hubungan pelanggan dalam rantai nilai dapat menyebabkan peningkatan
profitabilitas. Perhatian yang jelas terhadap biaya pasca pembelian oleh pelanggan dapat
mengarah pada segmentasi pasar dan positioning produk yang lebih efektif. Atau -
menandatangani produk untuk mengurangi biaya pascapembelian pelanggan dapat menjadi
senjata utama dalam menangkap keunggulan kompetitif. Dalam banyak hal, biaya siklus hidup
yang lebih rendah dari autos Jepang yang diimpor membantu menjelaskan kesuksesan mereka
di pasar Amerika.
Sama seperti banyak masalah manajemen biaya yang disalahpahami karena kegagalan
untuk melihat dampak pada rantai nilai keseluruhan, banyak peluang manajemen biaya yang
dilewatkan dengan cara yang sama.
Konsep “strategic positioning”
Tema utama kedua yang mendasari pekerjaan dalam manajemen biaya
strategis kekhawatiran yang dirasakan menyangkut penggunaan informasi akuntansi
manajemen. Lain, lagi, dalam bentuk pertanyaan:
Apa peran manajemen biaya dalam perusahaan? Sekali lagi, tema SCM di sini dapat
dinyatakan dengan sangat singkat. Dalam SCM, peran analisis biaya berbeda dalam hal-hal
penting tergantung pada bagaimana perusahaan memilih untuk melengkapinya. Mengikuti
Porter's (19801 penggambaran pilihan strategi dasar, sebuah bisnis dapat bersaing baik dengan
memiliki biaya yang lebih rendah (biaya kepemimpinan) atau dengan menawarkan produk
unggulan (diferensiasi produk). Bahwa kedua pendekatan ini menuntut kerangka kerja
konseptual yang sangat berbeda yang telah diterima secara luas dalam literature strategi. 6 Dan,
meskipun posisi strategis tidak benar-benar melibatkan pilihan "baik / atau" dalam praktik,
implikasi dari manajemen strategis telah sering diperkuat. 7 Tapi, implikasinya posisi strategis
untuk akuntansi manajemen tidak dieksplorasi dengan baik. Sejak diferensiasi dan
kepemimpinan biaya melibatkan pola pikir manajerial yang berbeda, mereka juga melibatkan
perspektif analisis biaya yang berbeda. Sebagai salah satu contoh bagaimana posisi strategis
dapat secara signifikan mempengaruhi peran analisis biaya, pertimbangkan keputusan untuk
berinvestasi dengan lebih hati-hati biaya standar produk terbengkalai. Untuk suatu perusahaan
mengikuti strategi kepemimpinan biaya , bisnis komoditas, biaya standar produk yang
dirancang secara teliti cenderung menjadi alat kontrol manajemen yang sangat penting. Tapi,
untuk perusahaan yang mengikuti strategi diferensiasi produk di market driven, cepat tumbuh,
bisnis yang cepat berubah, biaya manufaktur standar yang dirancang secara teliti mungkin jauh
lebih tidak penting.
Shank, Govindarajan, dan Spiegel (1988) mengutip contoh di mana perusahaan kimia besar
menggunakan varians biaya secara luas untuk beberapa produk dan tidak sama sekali untuk
orang lain tergantung pada konteks strategis. Hal ini tidak sama sekali mengejutkan bahwa
pemantauan produktivitas R & D jauh lebih penting bagi perusahaan seperti Merck daripada
mengendalikan biaya produksi. Di sisi lain, sistem untuk pemantauan biaya R & D yang lebih
baik tidak akan mendapatkan banyak perhatian di perusahaan seperti International Paper,
tetapi mereka memiliki banyak akuntan yang pekerjaannya melibatkan pelacakan varians
biaya manufaktur secara rutin setiap bulan. Meskipun informasi biaya penting di semua
perusahaan dalam satu bentuk atau lainnya, strategi yang berbeda menuntut perspektif biaya
yang berbeda.
Memperluas hasil yang diperoleh dari Gupta dan Govindarajan (1984) dan Govindarajan
(1986), Tabel 1 merangkum beberapa perbedaan ilustratif dalam sistem kontrol atau penekanan
manajemen biaya tergantung pada dorongan strategis utama perusahaan.
Karya Govindarajan yang banyak dikutip memberikan bukti empiris perbedaan utama dalam
manajemen biaya dan desain sistem kontrol tergantung pada strategi yang diikuti.
Sangat menarik untuk membandingkan perspektif SCM pada peran informasi biaya
dengan perspektif yang lebih umum dalam akuntansi manajemen hari ini. Seringkali, tema
dalam teks akuntansi manajemen hari ini adalah sama dengan yang sudah ada selama 30
tahun. Tema itu pertama kali diartikulasikan oleh Simon et ai. (1954) yang menciptakan tiga
frase untuk menangkap esensi manajemen akuntansi: "scorekeeping," "pemecahan masalah,"
dan "arahan perhatian. "Meskipun kata-kata spesifik ini tidak selalu dilestarikan, ketiga tujuan
ini masih sering muncul dalam buku-buku ajar hari ini

Penekanan Strategis Utama

Produksi Diferensiasi Kepemimpinan Biaya
Peran biaya standar
dalam menilai kinerja Tidak terlalu penting Sangat penting
Pentingnya konsep seperti itu
sebagai penganggaran fleksibel untuk
pengendalian biaya produksi Sedang ke rendah Tinggi hingga
sangat tinggi
Kepentingan yang dirasakan dari
memenuhi anggaran Sedang ke rendah Tinggi hingga sangat tinggi
Pentingnya pemasaran
pada analisis biaya Sangat penting untuk sukses Seringkali tidak semua
selesai pada basis formal
Pentingnya biaya product
sebagai masukan untuk
keputusan penetapan harga Rendah Tinggi
Pentingnya pesaing
analisis biaya Rendah Tinggi

Intinya adalah lebih menekankan pada seberapa banyak konsepsi kita tentang apa
yang kita lakukan dimulai dengan konsensus tentang mengapa kita melakukannya. Masing-
masing dari tiga peran yang dikenal dengan baik melibatkan seperangkat konsep dan teknik
yang secara implisit diasumsikan berlaku untuk semua perusahaan, meskipun, mungkin dalam
berbagai tingkatan. Untuk contoh, varians biaya standar adalah alat kunci untuk "mengarahkan
perhatian" dan analisis margin kontribusi adalah alat kunci untuk "pemecahan masalah."
Karena ketiga peran tersebut tidak terlihat bervariasi di berbagai perusahaan
tergantung pada konteks strategis, relevansi dari konsep alat terkait juga tidak terlihat
bervariasi di berbagai perusahaan.Jika kesepakatan dapat dicapai bahwa mengapa kita
melakukan akuntansi manajemen berbeda dalam hal-hal penting tergantung
pada strategis dasar perusahaan, itu akan menjadi transisi yang jauh lebih mudah untuk melihat
bahwa bagaimana kita melakukan akuntansi manajemen juga harus
mencerminkan dorong strategis dasar .
Bahkan jika akuntansi manajemen di sebagian besar perusahaan saat ini masih berat Jika
terlibat dengan tugas-tugas konvensional, penting untuk menyadari bahwa ini tidak perlu terjadi
di masa depan. Akuntansi manajemen dapat beradaptasi dengan kebutuhan bisnis perusahaan
yang sebenarnya, jika kebutuhan tersebut diartikulasikan.
Konsep "Cost Driver"
Apa yang menyebabkan biaya? Dalam SCM diakui bahwa biaya disebabkan,
atau didorong, oleh banyak faktor yang saling terkait dalam cara yang kompleks. Pemahaman
perilaku biaya berarti memahami interaksi kompleks dari set "cost driver" di tempat kerja dalam
situasi tertentu. Pada tingkat umum ini, idenya hampir tautologis. Hal ini sulit diperdebatkan
atau kontra-intuitif sampai satu kontras dengan tema yang berlaku dalam akuntansi manajemen
tradisional hari ini, Dalam akuntansi manajemen hari ini, biaya adalah fungsi, terutama, hanya
satu cost driver, volume output.Konsep biaya yang terkait dengan volume output menyerap
pemikiran dan penulisan tentang biaya: biaya tetap versus biaya variabel, biaya rata-rata versus
biaya marjinal, analisis biaya volume laba , analisis titik impas, anggaran fleksibel, dan margin
kontribusi, untuk beberapa nama. Dalam SCM, volume output per se terlihat hanya
menangkap sedikit dari "perilaku" biaya. Akuntansi manajemen cenderung dalam hal ini untuk
menggambarkan model sederhana dari mikro-ekonomi dasar. SCM, di sisi lain, cenderung
memanfaatkan model yang lebih kaya dari ekonomi organisasi industri [Scherer, 1980]
Salah satu cost driver strategis lainnya, pengalaman kumulatif, juga telah menerima beberapa
perhatian di antara akuntan manajemen selama bertahun-tahun sebagai determinan dari biaya
unit. Referensi ke kurva pembelajaran "juga muncul dalam banyak teks akuntansi
manajerial." ) . bahkan dalam literatur "kurva pembelajaran" dalam akuntansi, volume output
masih merupakan cost driver yang unggul. Pengalaman dilihat sebagai fenomena yang dapat
membantu menjelaskan perubahan hubungan antara jumlah keluaran dan biaya dari waktu ke
waktu.
Jika jumlah keluaran adalah cara yang buruk untuk menjelaskan perilaku biaya, apa cara
yang lebih baik ? Porter [1985] menyajikan satu upaya untuk membuat daftar komprehensif cost
driver, tetapi usahanya lebih penting daripada daftar khususnya. Dalam literatur manajemen
strategis literature lebih baik dari daftar yg ada [1987]. Menurut Riley, cost driver dibagi
menjadi dua kategori.Kategori pertama adalah apa yang disebut driver "Struktural" cost drivers,
menggambar pada literatur organisasi industri (Scherer, 19801). Dari perspektif ini setidaknya
ada LIMA pilihan strategis oleh perusahaan mengenai struktur ekonomi yang mendasari posisi
cost driver yaitu skala, cakupan, pengalaman, teknologi dan kompleksitas.
Setiap driver struktural melibatkan pilihan oleh perusahaan yang
mendorong biaya produk . Dengan asumsi tertentu, biaya kalkulus setiap driver struktural dapat
ditentukan. "Dari driver struktural, skala, ruang lingkup dan pengalaman telah menerima
banyak perhatian dari ekonom dan ahli strategi selama bertahun-tahun. Dari ketiganya, hanya
pengalaman yang telah menarik banyak minat dari akuntan manajemen, seperti disebutkan
di atas. Pilihan teknologi adalah bidang topik yang cukup menjadi perhatian sehingga
menjadi benar-benar mengejutkan bahwa akuntan manajemen sudah cukup banyak yang
mengabaikannya. Pada tingkat eksplisit analisis, sebagian besar orang lain mampu
melakukannya dengan baik. Mungkin karya paling eksplisit yang berhubungan dengan analisis
biaya untuk pilihan teknologi adalah dalam ekonomi Industri. Gold [1970] dan Oster [1982]
merupakan contoh yang sangat baik tentang inovasi dalam industri baja. Kompleksitas,
sebagai variabel struktural, telah menerima perhatian paling banyak di antara para akuntan
baru-baru ini.

Kategori kedua dari cost driver, “Executional” driver [Riley, 1987. Sedangkan cost driver
‘struktural’ tidak monoton dengan kinerja “executional driver”. Artinya, untuk setiap driver
struktural, banyak yg tidak selalu lebih baik. Texas Instruments menekankan kurva
pembelajaran dan menjadi produsen dengan biaya terendah di dunia dari microchip
usang. Menjadi pemimpin teknologi dibandingkan pengikut adalah pilihan yang sah untuk
kebanyakan perusahaan.
Sebaliknya, untuk masing-masing " executional driver”, menjadi lebih selalu lebih
baik. Daftar dasar driver eksekusi setidaknya termasuk hal-hal berikut:
 keterlibatan tenaga kerja ("partisipasi") konsep komitmen tenaga kerja untuk perbaikan
berkelanjutan
 TQM (kepercayaan dan prestasi mengenai kualitas produk)
 pemanfaatan kapasitas (diberikan pilihan skala pada konstruksi pabrik)
 efisiensi tata letak pabrik (seberapa efisien, terhadap norma saat ini, apakah
tata letaknya seperti ini?)
 konfigurasi produk (apakah desain atau formulasi efektif?)
 mengeksploitasi hubungan dengan pemasok dan / atau pelanggan, sesuai rantai nilai
perusahaan
Operasionalisasi masing-masing driver ini juga melibatkan masalah analisis biaya yang
lebih spesifik.
Seperti pada penulisan ini tidak ada persetujuan yang jelas pada daftar “fundamental” cost
drivers.
Apapun item dalam daftar, ide utama adalah sebagai berikut :
1. Untuk analisis strategi, volume tidak selalu digunakan untuk menjelaskan perilaku
biaya.
2. Yang perlu diketahui tentang arti strategis ialah untuk menjelaskan posisi biaya dalam
hala structural choices dan executional skills yang membentuk posisi kompetitif
perusahaan.
3. Tidak semua pendorong strategi sama pentingnya sepanjang waktu, tetapi beberapa
(lebih dari satu) dari item itu sangat mungkin menjadi penting pada setiap kasus.
4. Untuk setiap cost driver ada kerangka analisis biaya yang secara khusus membantu
untuk memahami posisi suatu perusahaan.

Menurut perspektif Juran, kerangka analitik yang relevan adalah untuk mengukur dan memantau
biaya kualitas terbagi menjadi:
1. Biaya pencegahan : mencegah kualitas yang buruk
2. Penilaian : Biaya pemantauan tingkat kualitas buruk
3. Kegagalan Internal - Biaya untuk memperbaiki kualitas buruk yang ditemukan sebelum
meninggalkan pabrik
4. Kegagalan Eksternal - Biaya kualitas buruk yang tidak ditemukan sebelum produk
sampai ke pelanggan.
Dalam perspektif ini, pada dua kategori yang pertama, semakin banyak orang yang
menggunakan pencegahan dan penilaian, semakin tinggi tingkat kualitasnya. Di sisi lain, pada
dua kategori terakhir, semakin rendah tingkat kualitas (lebih banyak cacat) semakin tinggi
biaya kegagalan produk , apakah ditemukan sebelum atau sesudah produk dikirim. Hal ini
menimbulkan konsep bahwa manajemen mutu yang efektif berarti memilih tingkat kualitas dan
perpaduan pengeluaran di empat kategori untuk dapat meminimalkan biaya kualitas total.
Dari perspektif cost driver ganda, mengurangi perilaku biaya ke masalah biaya tetap, variabel
dan campuran "menjelaskan" biaya dengan cara yang berguna dalam pengambilan pilihan
strategis di masa depan. Bahkan secara strategis, fokus pada biaya tetap dibandingkan biaya
variabel dapat benar-benar berbahaya. Menurut Simpson dan Muthler [19871] itu adalah
keyakinan yang salah bahwa keuntungan lebih merupakan fungsi dari oper asi pabrik yang
efisien (menyebarkan biaya tetap) daripada meminimalkan cacat produk (masalah biaya
kualitas) yang menyebabkan Ford Motor Company ke jurang kebangkrutan di tahun 1970 -
an. Di Kasus Ford, perhatian ke biang yang lebih luas dari cost driver yang relevan
(seperti kualitas, kompleksitas dan desain produk) membantu mengembalikan perusahaan untuk
profitabilitas meskipun cost driver ini tidak secara eksplisit merupakan bagian dari sistem
akuntansi manajemen mereka.
Manajemen Strategis dan Analisis Biaya Strategis
Is berpendapat sini bahwa konsep yang muncul dari SCM adalah campuran dari unsur-unsur
analisis keuangan dari tiga tema berikut ini mulai dari manajemen strategis, analisis rantai nilai,
analisis posisi strategis, dan analisis cost driver. Pada masing-masing empat tahap siklus
manajemen strategis, tiga tema tersebut muncul secara teratur dalam upaya perusahaan untuk
mencapai keunggulan kompetitif yang berkesinambungan. akuntansi untuk setiap tema
tersebut, akuntansi manajerial konvensional belum menyediakan dukungan untuk analisis
keuangan yang dianggap perlu oleh para penulis tentang strategi, oleh konsultan strategis,
atau oleh eksekutif yang berusaha untuk menerapkan manajemen strategis di perusahaan
mereka. Analisis keuangan yang muncul untuk memenuhi kebutuhan tersebut adalah SCM.
Manajemen Biaya Strategis - Pergeseran Paradigma?
Secara individu, sebagian besar bagian SCM membutuhkan perubahan yang
substansial dalam cara kita berpikir tentang apa yang kita lakukan dan mengapa kita
melakukannya. Namun beberapa bagian, seperti biaya berdasarkan aktivitas, tidak benar-
benar baru sama sekali. Alih - alih sistem tersebut berasal dari kesadaran yang dibangkitkan
dari istilah "anggur tua." Dalam kasus ABC,anggur tua adalah konsep "traceability"
(Shillinglaw, 1961). Dengan demikian pentingnya sistem biaya berdasarkan aktivitas berasal dari
Implementasi masalah yang luas dalam menerapkan konsep penelusuran dalam situasi produk
yang kompleks .
Selanjutnya, menerima semua konsep-konsep dalam SCM bersama-sama membutuhkan
penolakan pada beberapa sikap dasar yang membentuk pemikiran saat ini tentang akuntansi
manajemen. Kontribusi analisis margin, misalnya, memainkan hampir tidak ada peran dalam
SCM, yang mengadopsi perspektif jangka panjang dalam pemikiran tentang biaya produk.
Dengan demikian, SCM melibatkan beberapa ide yang sepenuhnya konsisten
dengan paradigma akuntansi manajemen tetapi tidak diimplementasikan dengan baik hari
ini (biaya berdasarkan aktivitas), beberapa ide yang sebagian besar di luar lingkup paradigma
konvensional (biaya kualitas), dan beberapa ide yang konsisten dengan paradigma konvensional
(full cost lebih baik dari variable cost).
Dengan kesadaran penuh tentang batasan yang dicatat di sini, masing-masing dari
ketiga tema SCM yang dibahas di atas dapat dibandingkan dengan tema paralel dari akuntansi
manajemen konvensional. Dari perspektif ini, setiap tema dari ketiga tema berkaitan dengan
pertanyaan dasar yang SCM dan akuntansi manajemen dua rangkaian jawaban yang sangat
berbeda yang merupakan inti dari gagasan pergeseran paradigma
Sampai akuntan manajemen siap untuk melihat tiga pertanyaan dasar ini dari perspektif
yang diperluas dari SCM, mereka akan terus meremehkan signifikansi gejolak seputar
manajemen akuntansi di banyak perusahaan besar saat ini.