Studi Empiris Theory of Planned Behavior dan Pengaruh

Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak Wajib

Pajak Orang Pribadi

Widi Hidayat
Argo Adhi Nugroho
Fakultas Ekonomi, Universitas Airlangga Surabaya
Email: h.widi.h@gmail.com

ABSTRAK
Penelitian ini menggunakan Theory of Planned Behavior/TPB (Ajzen 1991) dengan
tambahan variabel kewajiban moral (Bobek and Hatfield 2003), untuk menjelaskan perilaku
ketidakpatuhan pajak wajib pajak orang pribadi. Sebanyak 155 sampel wajib pajak orang
pribadi. Penelitian ini menggunakan Structural Equation Modeling (SEM) dengan software
SPSS 16.0. dan AMOS 16. Hasil penelitian menghasilkan kesimpulan, pertama, sikap
terhadap ketidakpatuhan berpengaruh negatif dan tidak signifikan terhadap niat untuk
tidak patuh terhadap pajak. Kedua, norma subyektif berpengaruh positif dan tidak
signifikan terhadap niat untuk tidak patuh terhadap pajak. Ketiga, kewajiban moral
berpengaruh positif dan signifikan terhadap niat untuk tidak patuh terhadap pajak.
Keempat, PBC berpengaruh negatif dan tidak signifikan terhadap niat untuk tidak patuh
terhadap pajak. Kelima, PBC berpengaruh negatif dan tidak signifikan terhadap perilaku
ketidakpatuhan pajak. Keenam, niat seseorang untuk tidak patuh terhadap pajak
berpengaruh positif dan signifikan terhadap perilaku ketidakpatuhan pajak. Hasil
perbandingan antara deskriptif variabel dengan hasil loading factor masing-masing
indikator terhadap variabel, menemukan: pertama, kontribusi terbesar terhadap sikap
ketidakpatuhan pajak tetaplah aspek ekonomi yaitu memaksimalkan utilitas finansial.
Kedua, pihak yang memberikan kontribusi terbesar dalam norma subyektif adalah
konsultan pajak dan berikutnya adalah teman/orang terdekat dilingkungan. Ketiga,
kontribusi paling besar terhadap tingginya moral untuk patuh terhadap pajak diberikan
oleh indikator rasa bersalah. Keempat, PBC yang cukup besar terhadap ketidakpatuhan
pajak disebabkan oleh kontribusi controllability.
Kata kunci: Theory of planned behavior, attitude, subjective norm, perceived behavioral
control, moral obligation, intention, tax noncompliance.

ABSTRACT
This study using Theory of Planned Behavior/TPB (Ajzen 1991) with moral obligation
variable (Bobek and Hatfiel 2003), to explain the tax noncompliance behavior of individual
taxpayers. Researchers using 155 samples of individual tax payers. The testing of the research
using Structural Equation Modeling (SEM) with SPSS 16.0 software and AMOS 16. The
results of hypothesis testing conclude that: first, the attitude toward non-compliance has
negative correlation and not significant toward intention to noncom ply. Second, subjective
norms has positive correlation and not significant toward the intention to noncom ply. Third,
moral obligation has positive and significant impact toward the intention to noncomply.
Fourth, PBC has negative corelation and not significant toward the intention to noncomply.
Fifth, PBC has negative corelation and not significant toward the tax noncompliance
behavior. Sixth, the intention to noncomply has positive corelation and significant toward tax
noncompliance behavior. The comparison result between descriptive variables and loading
factor of each indicator toward variable found that; first, the biggest contribution toward tax
non-compliance attitude remains the economic aspects of maximizing the financial utility.
Second, the part tha give the biggest contribution toward subjective norm is tax consultant,
and the next is friend/closest person around. Third, the highest contribution toward the moral
of tax compliance is feeling guilty. Fourth the significance PBC toward tax non-compliance
due to the contribution of controllability.
Keywords: Theory of planned behavior, attitude, subjective norm, perceived behavioral
control, moral obligation, intention, tax noncompliance.

82
 Hidayat: Theory of Planned Behavior dan Pengaruh Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak
PENDAHULUAN
Penelitian-penelitian mengenai kepatuhan
pajak merupakan topik yang senantiasa penting
untuk dilakukan mengingat besarnya peran pajak
dalam pembangunan suatu negara, termasuk di
Indonesia. Peran pajak dalam Anggaran
Pendapatan dan Belanja Negara (APBN) di
Indonesia terus meningkat dari tahun ketahun. Ini
dapat terlihat dari peningkatan besarnya porsi
penerimaan pajak dibandingkan dengan total
penerimaan negara dalam APBN. Pada tahun
2008, porsi penerimaan pajak adalah sebesar
68,33%, untuk tahun 2009 meningkat menjadi
74,86%, dan untuk tahun 2010 direncanakan
menjadi 78,20% ( sumber: Badan Kebijakan Fiskal
di www.fiskal.depkeu.go.id diakses tanggal 27
Februari 2010 ).
Namun demikian, pertumbuhan penerimaan
pajak pada kenyataannya tidak diikuti oleh
kenaikan tax ratio. Besaran tax ratio Indonesia
tahun 2005 sampai dengan 2008, dalam Nota
Keuangan dan RAPBN 2009, masih berkisar
antara 12,3% sampai dengan 13,7% (expected).
Bahkan, dalam Nota Keuangan dan RAPBN 2010,
asumsi tax ratio hanya sebesar 12,1%. Besaran tax
ratio Indonesia ini masih lebih rendah dari negara-
negara di kawasan asia tenggara lainnya seperti
Malaysia (15,5%), Thailand (17%), Filiphina
(14,4%) dan bahkan Vietnam (13,8%) (Darussalam
2010). Rendahnya tax ratio Indonesia menunjuk-
kan rendahnya usaha memungut pajak Indonesia
(Gunadi dalam Mustikasari 2007).
Salah satu sebab belum optimalnya penerima-
an perpajakan di Indonesia adalah rendahnya
tingkat kepatuhan Wajib Pajak dalam memenuhi
kewajiban perpajakannya. Rendahnya tingkat
kepatuhan Wajib Pajak, antara lain dapat dilihat
dari rendahnya kepatuhan formal mereka dalam
menyampaikan SPT Tahunan Pajak Penghasilan
(PPh). Tingkat penyampaian SPT Tahunan Wajib
Pajak untuk tahun pajak 2008 ditahun 2009,
menurut siaran pers Direktorat Jenderal Pajak
tanggal 4 Januari 2010 adalah sebesar 50,49%
(data per 30 November 2009).
Penelitian-penelitian mengenai kepatuhan
pajak, diantaranya dapat dilihat dari sisi psikologi
wajib pajak. Pendekatan melalui aspek psikologi
dilakukan mengingat dalam suatu negara yang
menganut sistem demokrasi, hubungan antara
pembayar pajak dengan otoritas pajak dapat
dilihat sebagai suatu kontrak psikologi (Feld and
Frey 2002). Suatu kontrak psikologi menuntut
adanya hubungan yang setara antara pembayar
pajak dan otoritas pajak dan keberhasilan
pemungutan pajak tergantung dari seberapa besar
kedua belah pihak saling mempercayai dan
83
mematuhi atau memenuhi komitmen dalam
kontrak psikologi ini.
Pajak, walaupun dapat dipandang dari sisi
kontrak psikologi di atas, namun Allingham and
Sandmo (1972) menyatakan bahwa keputusan
individu untuk melaksanakan kepatuhan pajak
didasari oleh keputusan yang rasional untuk
memaksimalkan utilitas ekonomi individu itu
sendiri. Dengan demikian, menjadi tugas pemerin-
tah untuk mengawasi pelaksanaan pemenuhan
kewajiban perpajakan masyarakat.
Kajian dalam bidang psikologi mengenai
faktor-faktor yang mempengaruhi perilaku
kepatuhan pajak, salah satunya adalah melalui
Theory of Planned Behavior (TPB) (Ajzen, 1991).
Model TPB digunakan karena mengkaji perilaku
yang lebih spesifik, yaitu perilaku untuk tidak
patuh terhadap ketentuan perpajakan.
Berdasarkan model TPB dalam Ajzen (1991),
dapat dijelaskan bahwa perilaku individu untuk
tidak patuh terhadap ketentuan perpajakan
dipengaruhi oleh niat (intention) untuk berperi-
laku tidak patuh. Niat untuk berperilaku
dipengaruhi oleh tiga faktor, pertama adalah
behavioral belief, yaitu keyakinan akan hasil dari
suatu perilaku (outcome belief) dan evaluasi
terhadap hasil perilaku tersebut. Keyakinan dan
evaluasi terhadap hasil ini akan membentuk
variabel sikap (attitude) terhadap perilaku itu.
Kedua adalah normative belief, yaitu keyakinan
individu terhadap harapan normatif orang lain
yang menjadi rujukannya, seperti keluarga,
teman, dan konsultan pajak, dan motivasi untuk
mencapai harapan tersebut. Harapan normatif ini
membentuk variabel norma subjektif (subjective
norm) atas suatu perilaku. Ketiga adalah control
belief, yaitu keyakinan individu tentang keberada-
an hal-hal yang mendukung atau menghambat
perilakunya dan persepsinya tentang seberapa
kuat hal-hal tersebut mempengaruhi perilakunya.
Control belief membentuk variabel kontrol
perilaku yang dipersepsikan (perceived behavioral
control).
Penelitian mengenai perilaku ketidakpatuhan
pajak yang dilakukan oleh Bobek & Hatfield
(2003), memodifikasi TPB dengan menambahkan
tingkat kewajiban moral sebagai variabel yang
turut mempengaruhi perilaku ketidakpatuhan
pajak individu dan mempengaruhi ketiga variabel
yang lain. Penelitian oleh Mustikasari (2007), juga
memperoleh simpulan yang sama, yaitu ketiga
variabel dalam TPB dan kewajiban moral ber-
pengaruh terhadap niat dan perilaku ketidak-
patuhan pajak.
Dalam penelitiannya, Bobek and Hatfield
(2003) serta Mustikasari (2007) menggunakan
pengukuran TPB secara tidak langsung, yaitu
84 JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN, VOL. 12, NO. 2, NOVEMBER 2010: 82-93
melalui keyakinan-keyakinan apa saja yang ada
didalam masyarakat, seperti telah dijelaskan di
atas. Namun demikian, Ajzen (2002 dan 2006) dan
Francis et al (2004) menyatakan bahwa variabel
didalam TPB dapat diukur dengan dua cara yaitu
secara langsung maupun tidak langsung. Peng-
ukuran secara langsung dilakukan dengan
menanyakan kepada responden bagaimana
keseluruhan sikap mereka terhadap suatu peri-
laku, tekanan dari orang-orang yang dikenalnya
untuk melakukan suatu perilaku, dan bagaimana
tingkat keyakinan mereka didalam kemampuan
untuk melaksanakan suatu perilaku.
Penelitian ini menggunakan pengukuran
tidak langsung atas variabel sikap dan norma
subyektif, karena peneliti ingin mengetahui
keyakinan apa saja yang ada dimasyarakat yang
dapat membentuk sikapnya terhadap pajak, dan
mengetahui pihak-pihak yang mempengaruhi
masyarakat dalam pemenuhan kewajiban per-
pajakannya. Sedangkan untuk PBC, digunakan
pengukuran secara langsung untuk melihat
karakteristik masyarakat dalam melaksanakan
suatu perilaku.
Berdasarkan uraian di atas, maka masalah
yang diungkap dalam penelitian ini adalah apakah
perilaku ketidakpatuhan pajak wajib pajak orang
pribadi dapat dijelaskan melalui TPB, yang telah
dimodifikasi oleh Bobek and Hatfield (2003)
dengan menambahkan pengaruh kewajiban moral
sebagai variabel keempat. Sedangkan tujuan dari
dilakukannya penelitian ini adalah untuk menguji
secara empiris TPB dan pengaruh kewajiban
moral terhadap perilaku ketidakpatuhan pajak
wajib pajak orang pribadi.
Manfaat dari penelitian ini terbagi dalam dua
bagian yaitu: pertama, manfaat teori. Manfaat
teori penelitian ini adalah untuk melengkapi
kajian-kajian mengenai perilaku kepatuhan pajak
dalam ranah studi akuntansi keperilakuan.
Kedua, manfaat kebijakan. Manfaat kebijakan
dari hasil penelitian ini dapat menjadi masukan
bagi pemerintah selaku pengambil kebijakan
dalam rangka menaikkan tingkat kepatuhan
pajak wajib pajak. Kebijakan ini dapat meliputi
bidang-bidang yang mempengaruhi sikap, norma
subjektif, kewajiban moral dan kontrol perilaku
yang dipersepsikan dari wajib pajak.
KEPATUHAN PAJAK
Jackson and Milliron (1986), secara kompre-
hensif mengidentifikasi adanya 14 faktor kunci
yang digunakan oleh para peneliti pada penelitian
mengenai kepatuhan pajak. Keempat belas faktor
itu adalah age, gender, education, income,
occupation or status, peers’ or other taxpayers’
influence, ethics, legal sanction, complexity,
relationship with taxation authority (IRS), income
sources, perceived fairness of the tax system,
possibility of being audited dan tax rate.
Dari faktor-faktor di atas, Fischer et al (1992)
membaginya kedalam empat kelompok yaitu
demographic, noncompliance opportunity, attitudes
and perceptions, dan tax system/structure.
Pembagian yang dilakukan oleh Fischer et al.
(1992) dikembangkan lagi oleh Chau and Leung
(2009) dengan menambahkan faktor budaya
(culture) kedalam model Fischer et al (1992).
Secara komprehensif, model Fischer et al (1992)
yang telah dimodifikasi oleh Chau and Leung
(2009), telah mencakup berbagai aspek yang
mempengaruhi perilaku kepatuhan pajak dari
para pembayar pajak, seperti aspek ekonomi,
sosial, budaya dan psikologi.
Chau and Leung (2009) menyarankan untuk
menambahkan sebuah faktor yang penting, yaitu
budaya, untuk ditambahkan kedalam model
perilaku kepatuhan pajak Fischer et al (1992).
Faktor budaya yang ditambahkan oleh Chau and
Leung (2009) didasarkan oleh penelitian yang
dilakukan oleh Hofstede (1991), yang meneliti
adanya perbedaan yang signifikan antara budaya
Amerika dengan budaya China, yang mem-
pengaruhi perilaku kepatuhan pajak masyarakat-
nya. Dimensi budaya yang dimaksud adalah
kolektivisme dan individualisme. Orang Amerika
atau budaya barat, memiliki kultur kolektivitas
yang rendah namun memiliki kultur individualis-
me yang tinggi, sehingga mereka lebih fokus
terhadap kepentingan diri sendiri dari pada
kepentingan grup. Sebaliknya, masyarakat China
atau masyarakat dengan budaya timur memiliki
individualisme yang rendah dan lebih memandang
kepada kolektivitas grup. Masyarakat dengan
kultur kolektivitas tinggi akan berusaha untuk
mengikuti dan menganut nilai-nilai yang ada
dalam grupnya atau lingkungan sosial disekitar-
nya, agar dapat diterima dan memiliki status di
dalam lingkungan tersebut.
Disamping model yang telah dibuat, Fischer et
al (1992) juga menyatakan bahwa walaupun
sebagian besar peneliti bersasumsi bahwa ketidak-
patuhan pajak bersifat intensional/diniatkan,
namun juga perlu diperhatikan bahwa tidak
semua ketidakpatuhan pajak disebabkan oleh
adanya niat untuk tidak patuh. Kompleksitas dari
hukum pajak, juga turut menentukan terjadinya
ketidakpatuhan pajak secara umum dibanyak
tempat, sehingga ketidakpatuhan pajak dapat saja
terjadi karena faktor nonintensional/tidak diniat-
kan.
Dari sisi psikologi, kajian mengenai faktor-
faktor yang mempengaruhi perilaku kepatuhan
 Hidayat: Theory of Planned Behavior dan Pengaruh Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak
pajak, salah satunya adalah melalui TPB (Ajzen
1991). Penelitian mengenai perilaku ketidak-
patuhan pajak melalui TPB juga dilakukan oleh
Bobek & Hatfield (2003), dan Mustikasari (2007),
dengan menambah variabel kewajiban moral,
sebagai variabel yang mempengaruhi niat dan
mempengaruhi ketiga variabel pembentuk niat
lainnya.
Berdasarkan TPB, Ajzen (1991), faktor sentral
dari perilaku individu adalah bahwa perilaku itu
dipengaruhi oleh niat individu (behavioral intention)
terhadap perilaku tertentu tersebut. Sedangkan
niat untuk berperilaku dipengaruhi oleh variabel
sikap (attitude), norma subjektif (subjective norm),
dan kontrol perilaku yang dipersepsikan (perceived
behavioral control). Teori ini dilandasi pada
postulat teori yang menyatakan bahwa perilaku
merupakan fungsi dari informasi atau keyakinan/
kepercayaan yang menonjol mengenai perilaku
tersebut. Orang dapat saja memiliki berbagai
macam keyakinan terhadap suatu perilaku,
namun ketika dihadapkan pada suatu kejadian
tertentu, hanya sedikit dari keyakinan tersebut
yang timbul untuk mempengaruhi perilaku.
Sedikit keyakinan inilah yang menonjol dalam
mempengaruhi perilaku individu (Ajzen 1991).
Keyakinan yang menonjol ini dapat dibedakan
menjadi, pertama, behavioral belief, yaitu keya-
kinan individu akan hasil suatu perilaku dan
evaluasi atas hasil tersebut. Behavioral belief akan
mempengaruhi sikap terhadap perilaku (attitude
toward behavior). Kedua adalah normative belief,
yaitu keyakinan individu terhadap harapan
normatif orang lain yang menjadi rujukannya,
seperti keluarga, teman, dan konsultan pajak, dan
motivasi untuk mencapai harapan tersebut.
Harapan normatif ini membentuk variabel norma
subjektif (subjective norm) atas suatu perilaku.
Ketiga adalah control belief, yaitu keyakinan
individu tentang keberadaan hal-hal yang men-
dukung atau menghambat perilakunya dan
persepsinya tentang seberapa kuat hal-hal ter-
sebut mempengaruhi perilakunya. Control belief
membentuk variabel kontrol perilaku yang
dipersepsikan (perceived behavioral control).
Walaupun secara umum model TPB dapat
menjelaskan perilaku individu, namun Bobek and
Hatfield (2003), mengatakan bahwa terdapat
perbedaan karakteristik untuk perilaku kepatuh-
an pajak. Satu karakteristik yang berbeda adalah
adanya perasaan bersalah yang dimiliki oleh satu
pihak namun tidak dimiliki oleh pihak lain. Inilah
norma individu atau kewajiban moral (moral
obligation). Dengan kata lain, kewajiban moral
adalah norma individu yang dimiliki oleh
85
seseorang, namun kemungkinan tidak dimiliki
oleh oarng lain.
Pengaruh sikap (attitude) terhadap niat
berperilaku
Berdasarkan TPB, Ajzen (1991), perilaku
individu dipengaruhi oleh niat individu itu
(behavioral intention) terhadap perilaku tertentu
tersebut. Sedangkan niat untuk berperilaku
dipengaruhi oleh variabel sikap (attitude), norma
subjektif (subjective norm), dan kontrol perilaku
yang dipersepsikan (perceived behavioral control).
Sikap didefinisikan sebagai perasaan men-
dukung atau memihak (favorableness) atau
perasaan tidak mendukung atau tidak memihak
(unfavorableness) terhadap suatu objek yang akan
disikapi. Perasaan ini timbul dari adanya evaluasi
individual atas keyakinan terhadap hasil yang
didapatkan dari perilaku tertentu tersebut.
Penelitian yang dilakukan oleh Bobek and Hatfield
(2003) dan Mustikasari (2007) menunjukkan
bahwa sikap ketidakpatuhan pajak berpengaruh
positif dan signifikan terhadap niat untuk
berperilaku tidak patuh.
Berdasarkan pertimbangan di atas, dirumus-
kan hipotesis sebagai berikut:
H1: Sikap terhadap ketidakpatuhan pajak ber-
pengaruh terhadap niat untuk berperilaku
tidak patuh individu terhadap pajak.
Pengaruh norma subjektif (subjective norm)
terhadap niat berperilaku
Variabel kedua dari model TPB adalah norma
subjektif (subjective norm) yang didefinisikan
sebagai pengaruh dari orang-orang disekitar yang
direferensikan (Ajzen 1991). Norma subjektif lebih
mengacu pada persepsi individu terhadap apakah
individu tertentu atau grup tertentu setuju atau
tidak setuju atas perilakunya, dan motivasi yang
diberikan oleh mereka kepada individu untuk
berperilaku tertentu.
Orang disekitar yang direferensikan ini
misalnya teman, keluarga, atau pimpinan. Hasil
penelitian oleh Bobek and Hatfield (2003),
Mustikasari (2007), menunjukkan bahwa norma
subjektif, yaitu persepsi orang lain seperti teman
sejawat dan keluarga, berpengaruh positif dan
signifikan terhadap niat berperilaku patuh.
Berdasarkan pertimbangan di atas, dirumus-
kan hipotesis sebagai berikut:
H2: Norma subjektif berpengaruh terhadap niat
untuk berperilaku tidak patuh individu ter-
hadap pajak.
86 JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN, VOL. 12, NO. 2, NOVEMBER 2010: 82-93
Pengaruh kewajiban moral (moral obligation)
terhadap niat berperilaku
Walaupun secara umum model TPB dapat
menjelaskan perilaku individu, namun Bobek and
Hatfield (2003), mengatakan bahwa terdapat
perbedaan karakteristik untuk perilaku kepatuhan
pajak. Satu karakteristik yang berbeda adalah
adanya perasaan bersalah yang dimiliki oleh satu
pihak namun tidak dimiliki oleh pihak lain. Inilah
norma individu atau kewajiban moral (moral
obligation).
Penelitian yang dilakukan sebelumnya oleh
Parker et al (1995), dan Mustikasari (2007),
menunjukkan bahwa tingkat moral individu
secara signifikan berpengaruh terhadap kepatuh-
an pajak. Demikian pula penelitian yang dilaku-
kan oleh Wenzel (2004), menyatakan bahwa
individu yang memiliki norma individu yang kuat
dalam kejujuran dan moral pajak lebih ber-
perilaku patuh.
Berdasarkan pertimbangan di atas, dirumus-
kan hipotesis sebagai berikut:
H3: Kewajiban moral berpengaruh terhadap niat
untuk berperilaku tidak patuh individu ter-
hadap pajak
Pengaruh kontrol perilaku yang dipersepsi-
kan (PBC) terhadap niat berperilaku
Dalam model TPB, kontrol perilaku yang
dipersepsikan (PBC) mengacu kepada persepsi
seseorang terhadap sulit tidaknya melaksanakan
perilaku yang diinginkan, terkait dengan keya-
kinan akan tersedia atau tidaknya sumber dan
kesempatan yang diperlukan untuk mewujudkan
perilaku tertentu (Ajzen 1991).
Definisi ini juga sesuai dengan model TPB
yang dikembangkan oleh Francis et al (2004). PBC
didefinisikan sebagai persepsi seseorang terhadap
kesanggupannya dalam melaksanakan suatu
perilaku. Didalamnya ada dua aspek yang diper-
hatikan yaitu, pertama, seberapa besar orang
tersebut memiliki kontrol terhadap suatu perilaku
(controllability), dan kedua, seberapa yakin orang
tersebut merasa sanggup melakukan suatu
perilaku (self-efficacy). PBC memiliki dua penga-
ruh yaitu pengaruh kepada niat berperilaku dan
pengaruh langsung kepada perilaku.
Ajzen (2002) mengatakan bahwa kontrol
keperilakuan mempengaruhi niat didasarkan atas
asumsi bahwa kontrol keperilakuan yang diper-
sepsikan oleh individu akan memberikan impli-
kasi motivasi pada orang tersebut. Penelitian oleh
Terry and O’Leary (1995) menemukan bahwa self-
efficacy mempengaruhi niat seseorang dalam
berperilaku namun tidak kepada perilaku itu
sendiri (Tavousi et al 2009). Sedangkan penelitian
oleh Bobek and Hatfield (2003) dan Mustikasari
(2007) menyatakan bahwa PBC berpengaruh
terhadap niat berperilaku.
Berdasarkan pertimbangan di atas, dirumus-
kan hipotesis sebagai berikut:
H4 : Kontrol perilaku yang dipersepsikan ber-
pengaruh terhadap niat berperilaku tidak
patuh individu terhadap pajak
Pengaruh kontrol perilaku yang dipersepsi-
kan (PBC) terhadap perilaku
Sebagaimana telah disebutkan di atas, PBC
juga memiliki pengaruh langsung terhadap
perilaku. Pengaruh langsung ini terjadi karena
adanya kondisi pengendalian yang nyata di
lapangan. Artinya, jika niat untuk berperilaku
tertentu sudah ada, maka niat itu akan menjadi
perilaku ketika kenyataan pengendalian di
lapangan memungkinkan untuk melakukannya.
Namun, kadangkala perilaku yang timbul tidak
sesuai dengan niat semula karena kondisi di
lapangan tidak memungkinkan untuk itu,
sehingga akan mempengaruhi atau mengubah
PBC individu.
Ajzen (2002 dan 2006) menyebut pengaruh
langsung PBC terhadap perilaku sebagai
controllability. Pelaksanaan perilaku tergantung
pada keyakinan individu terhadap seberapa besar
kontrol yang dimilikinya terhadap perilaku
(control over the behavior). PBC yang telah
berubah akan mempengaruhi individu untuk
berperilaku. Inilah mengapa Ajzen (1991) ber-
pendapat bahwa PBC dapat digunakan sebagai
pengganti dalam mengukur adanya actual control
dilapangan yang berpengaruh terhadap perilaku.
Penelitian yang dilakukan oleh Terry and
O’Leary (1995) menemukan bahwa perceived
behavioral control (i.e. controllability) berpengaruh
dan mampu memprediksi perilaku namun tidak
terhadap niat (Tavousi et al 2009). Hasil penelitian
oleh Bobek (2003) tidak menemukan pengaruh
yang signifikan antara PBC dan perilaku.
Mustikasari (2007) menemukan bahwa PBC
berpengaruh signifikan terhadap perilaku ketidak-
patuhan pajak.
Berdasarkan pertimbangan di atas, dirumus-
kan hipotesis sebagai berikut:
H5: Kontrol perilaku yang dipersepsikan ber-
pengaruh terhadap perilaku ketidakpatuhan
pajak individu
Pengaruh niat berperilaku (behavioral
intention) terhadap perilaku
Dalam model TPB (Ajzen 1991), niat ber-
perilaku merupakan variabel antara dalam
 Hidayat: Theory of Planned Behavior dan Pengaruh Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak
berperilaku. Artinya, perilaku individu pada
umumnya didasari oleh adanya niat untuk
berperilaku. Penelitian oleh Bobek and Hatfield
(2003), dan Mustikasari (2007), menunjukkan
bahwa niat untuk berperilaku berpengaruh positif
dan signifikan terhadap perilaku. Berdasarkan
pertimbangan di atas, dirumuskan hipotesis
sebagai berikut:
H6: Niat untuk berperilaku tidak patuh ber-
pengaruh terhadap perilaku ketidakpatuhan
pajak individu
METODE PENELITIAN
Populasi penelitian ini adalah jumlah wajib
pajak orang pribadi dengan status efektif yang
terdaftar di Kantor Pelayanan Pajak Pratama.
Didasari oleh asumsi Structural Equation Modeling,
besarnya sampel adalah antara 5 sampai dengan
10 kali parameter yang di estimasi (indikator),
dengan jumlah sampel antara 100 sampai dengan
200 (Ferdinand 2006). Penelitian ini menggunakan
20 indikator (lihat gambar 3.1 rerangka kon-
septual penelitian), sehingga sampel yang diguna-
kan adalah sebesar 100 (20 indikator dikalikan 5)
sampai dengan 200 (20 indikator dikalikan 10).
Sampel sebesar ini dapat digunakan untuk
mendapatkan maximum likelihood.
Dalam penelitian ini, variabel dalam theory of
planned behavior (TPB), yang telah dikembangkan
oleh Bobek and Hatfield (2003) serta Mustikasari
(2007), diperoleh dari hasil exploratory-test atau
yang dalam TPB disebut belief elicitation
procedures (BEP). Penelitian ini menggunakan
hasil BEP yang telah dilakukan oleh Mustikasari
(2007), dan telah disesuaikan dengan kondisi
secara umum dari wajib pajak orang pribadi.
Sikap (attitude)
Sikap terhadap ketidakpatuhan pajak adalah
derajat efek positif atau negatif yang ditunjukkan
oleh wajib pajak orang pribadi yang ditentukan
secara langsung oleh keyakinan yang dimiliki oleh
wajib pajak orang pribadi terhadap ketidak-
patuhan pajak. Penelitian ini menggunakan lima
keyakinan yang kemudian menjadi indikator
dalam membentuk sikap, yaitu pertama, aspek
ekonomi yang terdiri dari pernyataan: keinginan
membayar pajak lebih kecil dari seharusnya dan
keinginan untuk tidak melaporkan seluruh
kegiatan usaha. Kedua, aspek regulasi pemerintah
yang terdiri dari pernyataan: perasaan peman-
faatan pajak yang tidak transparan dan perasaan
dirugikan oleh sistem perpajakan. Ketiga, aspek
birokrasi melalui pernyataan: keinginan untuk
87
menyelesaikan pajak dibawah tangan dengan
petugas pajak/fiskus.
Penilaian pengaruh sikap terhadap perilaku
ketidakpatuhan pajak dilakukan dengan meng-
gunakan pengukuan secara tidak langsung dengan
rumus/formula yang diberikan oleh Ajzen (1991),
yaitu:
AB ∝ Σ biei
AB adalah attitude toward behavior, b adalah belief
strength, dan e adalah outcome evaluation.
Semakin tinggi nilai yang diperoleh (mendekati 7),
semakin positif sikap wajib pajak orang pribadi
terhadap ketidakpatuhan pajak.
Untuk mendapatkan nilai belief strength,
wajib pajak orang pribadi/responden diberikan
kuisioner yang menanyakan tentang seberapa tinggi
mereka memberi “nilai (value)” atau seberapa
penting peran indikator atau keyakinan, yang
dituangkan dalam pernyataan, dalam pengambilan
keputusan perilaku ketidakpatuhan pajak. Sedang-
kan untuk mendapatkan nilai outcome evaluation,
responden diminta untuk menentukan “tingkat
harapan (rate of expectancy)” dari masing-masing
indikator/keyakinan.
Norma Subyektif (subjective norm)
Norma subyektif adalah persepsi wajib pajak
orang pribadi tentang kekuatan pengaruh pan-
dangan orang-orang disekitarnya yang menjadi
referensinya, seperti keluarga, teman, konsultan
pajak, petugas pajak, dan pimpinan (jika wajib
pajak berstatus sebagai pegawai/karyawan), yang
memotivasinya untuk melakukan perilaku ketidak-
patuhan pajak.
Penelitian ini menggunakan empat indikator
yang digunakan dalam penelitian Mustikasari
(2007) yaitu pengaruh teman (orang terdekat
dalam lingkungan), pengaruh konsultan pajak
(orang yang dianggap mengerti masalah pajak),
pengaruh petugas pajak, dan pengaruh pimpinan
(jika wajib pajak berstatus sebagai pegawai/
karyawan). Selain itu, juga menambahkan satu
indikator yang juga dapat mempengaruhi individu
wajib pajak dalam berperilaku, yaitu sesama wajib
pajak, sehingga keseluruhan menggunakan lima
indikator.
Penilaian pengaruh norma subyektif terhadap
perilaku ketidakpatuhan pajak dilakukan dengan
menggunakan pengukuran tidak langsung melalui
formula yang diberikan oleh Ajzen (1991), yaitu:
SN ∝ Σ nimi
SN adalah subjective norm, n adalah keyakinan
normatif (normative belief) dan m adalah motivasi
88 JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN, VOL. 12, NO. 2, NOVEMBER 2010: 82-93
untuk mematuhi norma tersebut (motivation to
comply). Semakin tinggi nilai yang diperoleh
(mendekati 7), semakin kuat pengaruh orang-
orang tersebut terhadap perilaku ketidakpatuhan
pajak.
Kewajiban Moral (moral obligation)
Kewajiban moral adalah norma individu yang
dimiliki oleh wajib pajak orang pribadi yang
berkaitan dengan tindakan yang mempunyai nilai
positif di mata masyarakat pada umumnya dalam
memenuhi kewajiban perpajakannya. Indikator
yang digunakan adalah sesuai dengan penelitian
yang dilakukan oleh Mustikasari (2008 yaitu
merugikan pihak lain, rasa bersalah dan prinsip
hidup.
Merugikan pihak lain adalah ketidakpatuhan
pajak yang dilakukan dengan tujuan meng-
untungkan diri sendiri dengan merugikan peme-
rintah atau pihak ketiga. Rasa bersalah adalah
perasaan tidak nyaman/tidak tenang setelah
melakukan ketidakpatuhan pajak. Prinsip hidup
adalah cara atau jalan yang diyakininya tentang
benar-salah, baik-buruk, yang berhubungan
dengan kehidupan (Mustikasari 2007). Semakin
tinggi nilai yang diperoleh (mendekati angka 7),
berarti responden semakin memiliki moral yang
rendah (semakin tidak bermoral).
Kontrol perilaku yang dipersepsikan (perceived
behavioral control)
Kontrol perilaku yang dipersepsikan adalah
persepsi wajib pajak orang pribadi tentang
seberapa kuat tingkat kendali yang dimilikinya
dalam menampilkan perilaku ketidakpatuhan
pajak. Definisi ini juga sesuai dengan model TPB
yang dikembangkan oleh Ajzen (2002 dan 2006),
Francis et al. (2004), Kraft et al (2005) dan Tavousi
et al (2009). PBC didefinisikan sebagai persepsi
seseorang terhadap kesanggupannya dalam me-
laksanakan suatu perilaku.
Pengukuran yang digunakan adalah pengukur-
an secara langsung. Dalam pengukuran secara
langsung, ada dua aspek yang diperhatikan yaitu,
pertama, seberapa besar orang tersebut memiliki
kontrol terhadap suatu perilaku (controllability),
dan kedua, seberapa yakin orang tersebut merasa
sanggup melakukan suatu perilaku (self-efficacy).
Sesuai dengan model pertanyaan yang
dikembangkan Francis et al (2004) dan Tavousi et
al (2009), responden diberi pertanyaan mengenai
tingkat keyakinan diri (self-efficacy) melalui
pernyataan “jika saya ingin, saya dapat melaku-
kan ketidakpatuhan pajak” dan “melakukan
ketidakpatuhan pajak adalah hal yang sulit”.
Sedangkan untuk tingkat controllability, respon-
den diberikan pertanyaan melalui pernyataan
“ketidakpatuhan pajak berada dalam kendali
saya” dan “melakukan ketidakpatuhan pajak
terserah kepada saya”. Semakin mendekati angka
1, responden semakin memiliki kontrol diri/PBC
yang rendah, dan semakin mendekati angka 7,
responden semakin memiliki kontrol diri/PBC
yang tinggi. Kecuali untuk tingkat kesulitan
melakukan ketidakpatuhan pajak, terjadi reverse
nilai, jika mendekati angka 1 berarti memiliki
keyakinan yang tinggi, dan mendekati angka 7
memiliki keyakinan diri yang rendah.
Niat berperilaku (intention)
Niat atau intensi adalah kecenderungan wajib
pajak orang pribadi untuk melakukan perilaku
ketidakpatuhan pajak. Sesuai dengan penelitian
oleh Mustikasari (2007), untuk mengukur variabel
niat, responden dimintai pendapatnya tentang dua
pernyataan yang mewakili dua variabel niat,
yaitu: kecenderungan dan keputusan untuk tidak
patuh terhadap ketentuan perpajakan. Kecen-
derungan adalah kecondongan wajib pajak untuk
patuh atau tidak patuh terhadap ketentuan
pepajakan. Keputusan adalah tindakan yang akan
diambil oleh wajib pajak untuk patuh atau tidak
patuh terhadap ketentuan peraturan perpajakan.
Semakin mendekati angka 1 berarti niat untuk
tidak patuh semakin lemah, sebaliknya jika
semakin mendekati angka 7, niat untuk tidak
patuh menjadi semakin kuat.
Perilaku Ketidakpatuhan Pajak (non com-
pliance behavior)
Ketidakpatuhan pajak adalah ketidakpatuhan
dalam memenuhi ketentuan peraturan perpajak-
an yang berlaku, baik ketidakpatuhan formal
maupun ketidakpatuhan material. Sesuai dengan
penelitian yang dilakukan Mustikasari (2007),
instrumen ketidakpatuhan pajak dilihat melalui
tiga kepatuhan: pertama, kepatuhan pengisian
SPT (filling compliance), yaitu kepatuhan dalam
menyerahkan surat pemberitahuan baik tahunan
dan masa dengan tepat waktu. Kedua, kepatuhan
pembayaran (payment compliance), yaitu kepa-
tuhan dalam melakukan pembayaran pajak
terhutang dengan tepat waktu. Ketiga, kepatuhan
pelaporan (reporting compliance), yaitu kepatuhan
dalam melaporkan seluruh pajak yang terhutang.
Dua kepatuhan pertama merupakan kepatuhan
dalam memenuhi kewajiban perpajakan secara
formal, sedangkan kepatuhan yang ketiga merupa-
kan kepatuhan secara material.
Semakin mendekati angka 1, berarti ketidak-
patuhan pajak responden rendah (responden
 Hidayat: Theory of Planned Behavior dan Pengaruh Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak
berperilaku patuh). Sebaliknya, semakin men-
dekati angka 7, ketidakpatuhan pajak semakin
tinggi (responden berperilaku tidak patuh). Untuk
pertanyaan nomor 16, terjadi reverse nilai,
semakin mendekati angka 1, wajib pajak semakin
tidak patuh, dan sebaliknya, semakin mendekati
7, semakin patuh
Pengujian hipotesis penelitian ini mengguna-
kan structural equation modeling (SEM) dengan
program SPSS 16.0 dan Amos 16. Permodelan
penelitian melalui SEM memungkinkan seorang
peneliti dapat menjawab pertanyaan penelitian
yang bersifat regresif maupun dimensional (yaitu
mengukur dimensi-dimensi dari sebuah konsep).
Artinya, peneliti dapat mengidentifikasi dimensi-
dimensi sebuah konsep/konstruk, sekaligus dapat
mengukur pengaruh atau derajad hubungan antar
faktor yang telah diidentifikasikan dimensi-
dimensinya itu (Ferdinand 2006). Termasuk
dalam SEM ini ialah analisis faktor (factor
analysis), analisis jalur (path analysis) dan regresi
(regression ).
ANALISIS HASIL PENELITIAN
Peneliti menyebarkan sebanyak 350 kusioner
dan terkumpul sejumlah 155 buah kuisioner. Dari
seluruh kuisioner yang terkumpul, digunakan 155
kuisioner untuk dianalisa, yang berarti seluruh
kuisioner digunakan. Jumlah penggunaan sampel
sebesar 155 responden telah memenuhi syarat
untuk mendapatkan maximum likelihood, yaitu
sampel dengan ukuran 100 sampai dengan 200
(Ferdinand 2006).
Secara demografi, responden penelitian ini
terdiri dari laki-laki sebesar 71% dan perempuan
sebesar 29%. Dari segi usia, responden penelitian
ini berada pada rentang umur antara 20 sampai
dengan 50 tahun dengan mayoritas berusia muda
(20 sampai 40 tahun, sebesar 72%). Untuk tingkat
pendidikan, 74% responden adalah berijazah
minimal sarjana, dan dari keseluruhan responden
hanya 16% yang pernah mengikuti pendidikan
informal dibidang perpajakan.
Analisis Faktor Konfirmatori: Loading Factor
Hasil perbandingan loading factor dari
indikator-indikator pembentuk sikap dengan nilai
mean setiap indikator menunjukkan bahwa aspek
finansial/ekonomi (X12 bersama-sama dengan
indikator X11), tetaplah merupakan pemicu/
penggerak utama sikap ketidakpatuhan terhadap
pajak. Hal ini kontradiktif dengan hasil rata-rata
sikap ketidakpatuhan yang ditunjukkan respon-
den mengenai aspek regulasi pemerintah. Rata-
rata responden menganggap bahwa regulasi yang
telah ditetapkan oleh pemerintah saat ini masih
tidak transparan dan adil. Bahkan mengenai
tranparansi pemanfaatan pajak dan sistem pajak
89
yang tidak adil ini mendapatkan loading factor
lebih kecil dari 0.5, yang artinya memberikan
kontribusi yang sangat kecil. Hasil ini menguat-
kan pendapat Allingham and Sandmo (1972),
bahwa perilaku ketidakpatuhan pajak merupakan
keputusan rasional yang dilandasi oleh keinginan
untuk memaksimalkan utilitas finansial/ekonomi
wajib pajak itu sendiri.
Hasil perbandingan antara loading factor
untuk masing-masing indikator variabel norma
subyektif/subjective norm dengan nilai mean setiap
indikator menunjukkan bahwa hasil estimasi
loading factor dari variabel norma subyektif/
subjective norm terbesar diberikan untuk indikator
X23 (konsultan pajak/orang yang dianggap meng-
erti tentang pajak). Hasil ini berbeda dengan nilai
mean yang paling tinggi yang diperoleh oleh
petugas pajak (X22) sebagi pihak yang paling
menekankan kepatuhan terhadap pajak. Hal ini
menunjukkan bahwa walaupun rata-rata res-
ponden menyatakan petugas pajak merupakan
pihak yang paling memberi tekanan agar patuh
terhadap pajak, namun wajib pajak tetap lebih
mendengarkan pendapat konsultan/orang yang
dianggap mengerti tentang pajak dan teman,
keluarga dan orang-orang dilingkungan terdekat.
Posisi petugas pajak yang berada diurutan nomor
lima (terakhir) menunjukkan bahwa responden
kurang mempercayai obyektifitas petugas pajak.
Hasil perbandingan antara loading factor
masing-masing indikator variabel Moral dengan
nilai mean dari setiap indikator tersebut
menunjukkan bahwa hasil estimasi loading factor
dari variabel kewajiban moral terbesar diberikan
oleh indikator X32 (rasa bersalah). Hasil ini
menunjukkan bahwa rata-rata responden me-
nyatakan rasa bersalahnya ketika melakukan
ketidakpatuhan pajak, dan kontribusi terhadap
tinggi rendahnya moral seseorang paling besar
diberikan oleh rasa bersalah ini. Kontribusi
selanjutnya diberikan oleh prinsip hidup orang itu
dan perasaan merugikan pihak lain. Posisi prinsip
hidup sebagai kontributor nomor dua menunjuk-
kan pentingnya penanaman pendidikan mengenai
kepatuhan pajak sejak level pendidikan paling
bawah, agar kepatuhan pajak menjadi prinsip
hidup masyarakat Indonesia.
Hasil perbandingan antara loading factor
masing-masing indikator PBC dengan nilai mean
indikator tersebut menunjukkan bahwa hasil
estimasi loading factor dari PBC terbesar diberi-
kan untuk indikator X42 (controllability).
Hasil ini menunjukkan karakteristik wajib
pajak yaitu walaupun tidak memiliki kemampuan
atau kapabilitas yang cukup untuk melakukan
ketidakpatuhan pajak, namun memiliki cukup
keberanian untuk melakukan ketidakpatuhan.
90 JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN, VOL. 12, NO. 2, NOVEMBER 2010: 82-93
Berdasarkan penelitian oleh Terry and O’Leary
(1995), tingkat kapabilitas ini akan mempengaruhi
niat untuk tidak patuh, sedangkan tingkat
persepsi akan kontrol dirinya akan mempengaruhi
perilaku ketidakpatuhannya.
Hasil pengujian SEM
Tabel 5.20 di bawah menunjukkan bahwa
ukuran fit khususnya P-value dari uji Khi Kuadrat
lebih besar dari α=0.05. Nilai ukuran fit yang lain
yakni RMSEA, GFI, CMIN/df, TLI dan CFI
menunjukkan model dapat dikatakan baik pula.
Nilai AGFI (0.856), walaupun masih dibawah nilai
cut off, namun dapat dikatakan bahwa model
dapat diterima secara marginal (Ferdinand 2006).
Dengan demikian model hipotetik dapat dikatakan
baik atau didukung oleh data empirik.
Hipotesis pertama bahwa sikap terhadap
ketidakpatuhan pajak berpengaruh terhadap niat
untuk berperilaku tidak patuh ditolak. Pengaruh
sikap ketidakpatuhan pajak terhadap niat
individu untuk tidak patuh terhadap pajak adalah
negatif dan tidak signifikan. Hal ini terlihat dari
koefisien jalur yang bertanda negatif (-0.11)
dengan nilai p-value 0.404 dan C.R. -0.835.
Hasil ini menunjukkan bahwa semakin tinggi
sikap seseorang untuk tidak patuh terhadap pajak,
maka niat orang itu untuk tidak patuh terhadap
pajak semakin menurun. Pengaruh sikap yang
tidak signifikan terhadap niat menunjukkan
bahwa niat seseorang untuk melakukan sesuatu
tidaklah semata-mata dilandasi oleh sikapnya
terhadap sesuatu itu.
Hipotesis kedua bahwa norma subyektif
berpengaruh terhadap niat untuk tidak patuh
individu terhadap pajak ditolak. Norma subyektif
berpengaruh positif dan tidak signifikan terhadap
niat individu untuk berperilaku tidak patuh
terhadap pajak. Hal ini terlihat dari tanda
koefisien jalur yang positif, yaitu sebesar 0.28
dengan nilai p-value 0.054 dan C.R. sebesar 1.927.
Hasil ini menunjukkan bahwa semakin besar
tekanan sosial/norma subyektif dari lingkungan
responden untuk tidak patuh terhadap pajak,
semakin besar pula niat orang itu untuk tidak
patuh terhadap pajak, demikian pula sebaliknya.
Pengaruh norma subyektif yang tidak signifikan
menunjukkan bahwa niat seseorang tidaklah
semata-mata dipengaruhi oleh tekanan sosial dari
orang-orang disekelilingnya. Nilai koefisien jalur
0.28 dengan nilai p-value 0.054 dan C.R. sebesar
1.927 sebenarnya menunjukkan bahwa pengaruh
dari orang-orang tersebut cukup besar terhadap
niat wajib pajak, walaupun tidak sampai
berpengaruh secara signifikan.
Hipotesis ketiga bahwa kewajiban moral
berpengaruh terhadap niat untuk tidak patuh
individu diterima. Kewajiban moral berpengaruh
positif dan signifikan terhadap niat untuk tidak
patuh individu terhadap pajak. Hal ini terlihat
dari tanda koefisien jalur yang positif, yaitu
sebesar 0.83 dengan nilai p-value 0.000 dan C.R.
sebesar 4.183.
Hasil ini menunjukkan bahwa semakin tinggi
moral seseorang untuk tidak patuh terhadap
pajak, atau dengan kata lain semakin tidak
bermoral seseorang, semakin besar pula niat orang
itu untuk tidak patuh terhadap pajak. Demikian
pula sebaliknya, semakin tinggi moral seseorang,
semakin patuh orang itu terhadap pajak.
Pengaruh kewajiban moral yang signifikan
menunjukkan bahwa moral seseorang mampu
menjadi penjaga niat orang itu dalam berperilaku
patuh pajak.
Hipotesis keempat bahwa kontrol perilaku
yang dipersepsikan (PBC) berpengaruh terhadap
niat tidak patuh individu ditolak. PBC ber-
pengaruh negatif dan tidak signifikan terhadap
niat individu untuk tidak patuh terhadap pajak.
Hal ini terlihat dari tanda koefisien jalur yang
negatif, yaitu sebesar -0.20 dengan nilai p-value
0.321 dan C.R. sebesar -0.992.
Hasil ini menunjukkan bahwa semakin besar
persepsi atas kontrol yang dimiliki oleh seseorang,
maka akan menurunkan niat orang itu untuk
tidak patuh terhadap pajak. Pengaruh kontrol
perilaku yang dipersepsikan terhadap niat yang
tidak signifikan menunjukkan bahwa niat se-
seorang tidaklah didominasi oleh seberapa besar
tingkat persepsi orang itu terhadap kontrol yang
dimilikinya dalam berperilaku.
Hipotesis kelima bahwa kontrol perilaku yang
dipersepsikan berpengaruh terhadap perilaku
ketidakpatuhan pajak individu ditolak. PBC
berpengaruh negatif dan tidak signifikan terhadap
perilaku ketidakpatuhan pajak. Hal ini terlihat
dari besarnya koefisien jalur yang negatif, yaitu
sebesar -0.12 dengan nilai p-value 0.340 dan C.R.
sebesar -0.953.
Hasil ini menunjukkan bahwa semakin besar
persepsi seseorang atas tingkat kontrol terhadap
perilaku yang dimilikinya, semakin kecil kemung-
kinan perilaku ketidakpatuhan orang itu akan
ditampilkan/diwujudkan. Nilai pengaruh PBC
terhadap perilaku yang tidak signifikan me-
nunjukkan bahwa perilaku ketidakpatuhan pajak
seseorang tidaklah semata-mata dipengaruhi oleh
PBC/persepsi atas kontrol yang dimilikinya.
Hipotesis keenam bahwa niat untuk tidak
patuh berpengaruh terhadap perilaku ketidak-
patuhan pajak diterima. Niat untuk tidak patuh
terhadap pajak berpengaruh positif dan signifikan
 Hidayat: Theory of Planned Behavior dan Pengaruh Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak
terhadap perilaku ketidakpatuhan pajak. Hal ini
terlihat dari koefisien jalur yang bertanda positif,
yaitu sebesar 0.33 dengan nilai p-value 0.004 dan
C.R. sebesar 2.881.
Hasil ini menunjukkan bahwa semakin
besar niat seseorang untuk tidak patuh terhadap
pajak, akan semakin besar pula kemungkinan
orang itu untuk menampilkan perilaku ketidak-
patuhan pajak. Pengaruh niat tidak patuh yang
signifikan terhadap perilaku ketidakpatuhan pajak
menunjukkan bahwa perilaku ketidakpatuhan
pajak yang ditampilkan sangat dipengaruhi oleh
niat untuk tidak patuh. Demikian pula sebaliknya,
perilaku kepatuhan pajak sangat dipengaruhi oleh
niat untuk patuh pajak.
KESIMPULAN
Melihat dari hasil hipotesis 1 sampai dengan
hipotesis 6 di atas, dapat ditarik kesimpulan
bahwa perilaku ketidakpatuhan pajak merupakan
perilaku yang didasari oleh niat untuk tidak patuh
pajak. Artinya bahwa semakin kecil niat seseorang
untuk tidak patuh pajak, akan semakin kecil pula
kemungkinan orang tersebut untuk berperilaku
tidak patuh. Hasil ini sesuai dengan teori TPB
Ajzen (1991) yang mengatakan bahwa perilaku
tertentu seseorang didasari oleh niatnya untuk
berperilaku tertentu tersebut.
Dalam kaitannya dengan wajib pajak orang
pribadi, niat untuk berperilaku tidak patuh pajak
ternyata tidaklah semata-mata didasari oleh
sikapnya yang tidak patuh. Walaupun sikap
seseorang tidak patuh, namun niat orang itu dapat
saja berkebalikan dengan sikapnya. Hal ini
dikarenakan dimensi kultur masyarakat timur
yang kental. Dalam kultur masyarakat timur,
seseorang akan cenderung mengikuti dan meng-
anut nilai-nilai atau pendapat dari orang-orang
yang ada dilingkungan sosialnya (Hofstede 1991).
Pengaruh tekanan sosial yang cukup besar
menggambarkan besarnya pengaruh sosial ini.
Jika tekanan sosial disekitar wajib pajak adalah
untuk patuh terhadap pajak, maka niatnya akan
cenderung untuk patuh pula terhadap pajak.
Namun demikian, walaupun pengaruh tekanan
sosial cukup besar, tingkat moral seseorang
merupakan faktor paling dominan yang mem-
pengaruhi niat orang itu. Jika ia memiliki moral
yang tinggi, maka niatnya juga akan patuh pajak.
Sebaliknya, semakin tidak bermoral seseorang,
niatnya akan semakin tidak patuh pajak.
Faktor lain yang tidak kalah penting adalah
tingkat PBC seseorang, yang terdiri dari tingkat
kapabilitas (self-efficacy) dan tingkat kontrol/
pengendaliannya terhadap perilaku (controllability).
Kapabilitas diri yang rendah menyebabkan PBC
91
seseorang, walaupun tinggi, akan dapat membuat
niat orang itu untuk tidak patuh pajak menjadi
rendah. Pada akhirnya, niat seseorang dapat
diwujudkan dalam perilaku tergantung pada ada
atau tidaknya actual control yang nyata
dilapangan. Artinya, niat seseorang untuk tidak
patuh pajak dapat terwujud menjadi perilaku
ketidakpatuhan jika pengawasan oleh aparat
pajak di lapangan lemah. Jika sistem pengawasan
yang dilakukan oleh aparat pajak kuat, maka
tingkat PBC (controllability) akan turun dengan
cepat dan orang itu akan menampilkan perilaku
yang berbeda dari yang diniatkan. Dengan
demikian, walaupun pada awalnya tingkat PBC
seseorang tinggi, dapat saja menyebabkan
rendahnya perilaku ketidakpatuhan pajak.
Hal lain yang perlu mendapat perhatian
adalah apa yang disinggung oleh Fischer et al
(1992), yaitu tingginya tingkat kompleksitas
peraturan perpajakan, dapat menyebabkan peri-
laku ketidakpatuhan pajak. Level the tiers dalam
piramida OECD (2004) menunjukkan bahwa niat
seseorang untuk patuh terhadap pajak dapat saja
tidak terwujud dalam perilaku, karena ia memiliki
kesulitan untuk mengerti masalah perpajakan dan
memenuhinya. Apabila tingkat PBC (controllability)
orang itu cukup tinggi, maka ia dapat menam-
pilkan perilaku ketidakpatuhan pajak, walaupun
perilaku ini tidak sesuai dengan niatnya semula
yang patuh pajak.
Posisi petugas pajak yang menempati urutan
ke empat dari lima pihak yang memberikan
kontribusi terhadap norma subyektif responden,
memerlukan komitmen yang tinggi dan upaya
yang terus-menerus dari para petugas pajak untuk
dapat memberikan pelayanan yang prima, dan
konsultasi yang obyektif mengenai hak dan
kewajiban wajib pajak.
Disamping itu, perlu dijalin kerjasama dengan
para konsultan pajak yang telah bersertifikat
resmi untuk bersama-sama memberikan pengerti-
an yang sebenarnya mengenai pajak kepada wajib
pajak sehingga mereka punya pemahaman yang
baik mengenai pajak. Namun demikian, untuk
mencegah perilaku ketidakpatuhan pajak, perlu
peningkatan pengawasan yang intensif terhadap
para wajib pajak orang pribadi.
Disamping itu, selaku pembuat kebijakan
dibidang perpajakan, walaupun kontribusi indi-
kator persepsi terhadap sistem pajak yang tidak
adil bukan yang terbesar terhadap variabel sikap
ketidakpatuhan, namun perlu dipikirkan suatu
sistem yang efektif, sederhana dan lebih adil
kepada para waib pajak orang pribadi.
Kepada peneliti selanjutnya agar dapat me-
nambah berbagai aspek dan faktor-faktor yang
berpengaruh terhadap kepatuhan pajak, seperti
92 JURNAL AKUNTANSI DAN KEUANGAN, VOL. 12, NO. 2, NOVEMBER 2010: 82-93
aspek ekonomi, sosial dan budaya, serta komplek-
sitas peraturan perpajakan (tax structure),
sehingga dapat memperkaya pengetahuan dan
studi empiris dibidang perpajakan yang masih
minim. Selain itu, mengingat keberagaman latar
belakang wajib pajak orang pribadi yang
mempengaruhi persepsinya terhadap sesuatu,
seperti pendidikan, income level, dan income
source, peneliti selanjutnya juga diharapkan untuk
lebih memperhatikan berbagai macam karak-
teristik wajib pajak didalam penelitiannya.
Penelitian selanjutnya terhadap wajib pajak orang
pribadi juga memerlukan perhatian terhadap
kondisi pemenuhan kewajiban perpajakannya,
seperti apakah ia merupakan wajib pajak
pegawai/karyawan atau pekerjaan/usaha bebas,
dan apakah wajib pajak orang pribadi tersebut
melaksanakan pembukuan atau menggunakan
norma penghitungan penghasilan neto.
Peneliti selanjutnya juga dapat memperluas
lokasi penelitian, menambah jumlah sampel, dan
mencari alternatif metode penelitian dan peng-
ukuran yang lain terhadap perilaku ketidak-
patuhan pajak, seperti digunakannya metode
eksperimen, sehingga dapat memberikan gambar-
an yang semakin utuh dan menyeluruh terhadap
faktor-faktor yang mempengaruhi kepatuhan
wajib pajak.
DAFTAR PUSTAKA
Ajzen, Icek, 1991, The Theory of Planned Behavior,
Organizational Behavior and Human Decision
Process, Vol. 50, pp. 179-211.
----------, 2002 (Revised 2006), Constructing a TPB
Questionnaire: Conceptual and Methodol-
ogical Considerations, http://www.people.
umass.edu/aizen/, diakses tanggal 28 Juni
2010.
Allingham, Michael G., Agnar Sandmo, 1972,
“Income Tax Evasion: A Theoretical Analy-
sis”, Journal of Public Economics, Vol. 1, pp.
323-338.
Bobek, Donna D., Richard C. Hatfield, 2003, “An
Investigation of the Theory of Planned
Bahavior and The Role of Moral Obligation
in Tax Compliance”, Behavioral Research in
Accounting, Vol. 15.
Chau, Gerald, Patrick Leung, 2009, “Critical
Review og Fischer Tax Compliance Model: A
Research Synthesis” Journal of Accounting
and Taxation, Vol. 1, pp. 034-040.
Darussalam, Danny S., 2010, “Memacu Tax Ratio
Untuk Menghindari Jebakan Utang”, Harian
Bisnis Indonesia, Rabu, 02 Juni 2010.
Direktorat Jenderal Pajak, Surat Edaran Direktur
Jenderal Pajak Nomor SE-10/PJ.04/2008
Tanggal 31 Desember 2008 Tentang Kebi-
jakan Pemeriksaan Untuk Menguji Kepatuh-
an Pemenuhan Kewajiban Perpajakan.
----------, 2010, Penerimaan Pajak 1 Januari 2009
sampai dengan 31 Desember 2009 Dan
Kinerja Lainnya, Siaran Pers, Jakarta.
Feld, Lars P., Bruno S. Frey, 2002, “Trust Breeds
Trust: How Taxpayers are Treated”, Econo-
mics of Governance, Vol. 3, pp. 87-99.
Ferdinand, Augusty, 2006, Structural Equation
Modeling Dalam Penelitian Manajemen:
Aplikasi Model-model Rumit Dalam Pene-
litian Untuk Tesis Magister dan Disertasi
Doktor, Edisi 4, Badan Penerbit Universitas
Diponegoro, Semarang.
Fischer, Carol M, Wartick, Martha, Mark, Melvin
M., 1992, “Detection Probability and Tax-
payer Compliance: A Review of Literature”,
Journal of Accounting Literature, Vol. 11.
Francis, Jillian J., Martin P Eccles, Marie Johnston,
Anne Walker, Jeremy Grimshaw, Robbie
Foy, Eileen F S Kaner, Liz Smith, Debbie
Bonetti, 2004, Constructing Questionnaires
Based On The Theory of Planned Behaviour:
A Manual for Health Services Researchers,
Centre for Health Services Research,
University of Newcastle, United Kingdom.
Hofstede, G.H., 1980, Culture’s Consequences: Inter-
national Differences in Work-Related Values,
Sage Publications.
----------, 1991, Cultures and Organizations: Software
of The Mind, McGraw-Hill International.
Jackson, B.R., V.C. Milliron, 1986, “Tax Com-
pliance Research: Findings, Problems, and
Prospects”, Journal of Accounting Literature,
Vol. 5, pp. 125-165.
Kaplan, S.E., K.J. Newberry and P.M.J. Reckers,
1997, On the Visibility of Income Tax Law
Violations. In J.A. Roth and J.T. Scholz, eds.
Taxpayer Compliance, Social Science Per-
spective, 2. Philadelphia, PA: University of
Pennsylvania Press.
Kementrian Keuangan Republik Indonesia, Pera-
turan Menteri Keuangan Republik Indone-
sia Nomor 192/PMK.03/2007 Tanggal 28
Desember 2007 Tentang Tata Cara Pene-
tapan Wajib Pajak Dengan Kriteria Ter-
tentu Dalam Rangka Pengembalian Penda-
huluan Kelebihan Pembayaran Pajak.
 Hidayat: Theory of Planned Behavior dan Pengaruh Kewajiban Moral pada Perilaku Ketidakpatuhan Pajak
------------, Peraturan Menteri Keuangan Republik
Indonesia Nomor 199/PMK.03/2007 Tanggal
28 Desember 2007 Tentang Tata Cara
Pemeriksaan Pajak.
------------ , 2010, Modul Analisa Laporan Keuangan
dan SPT untuk Diklat Teknis Substantif
Spesialisasi Account Representative Angkatan
II, Balai Diklat Keuangan, BPPK Malang.
Kraft, Pal, Jostein Rise, Stephen Sutton, Espen
Røysamb, 2005, “Perceived Difficulty in The
Theory of Planned Behaviour: Perceived
Behavioural Control or Affective Attitude”?,
British Journal of Social Psychology, Vol.44:
479-496
Mustikasari, Elia, 2007, Kajian Empiris tentang
Kepatuhan Wajib Pajak Badan di Perusa-
haan Industri Pengolahan di Surabaya,
Simposium Nasional Akuntansi X, Makasar.
----------- , 2008, Faktor Perilaku dan Lingkungan
Organisasi yang Mempengaruhi Ketidak-
patuhan Tax Professional Dalam Melak-
sanakan Kewajiban Perpajakan pada Peru-
sahaan Industri Pengolahan di Surabaya,
Disertasi Program Pascasarjana Universitas
Airlangga Surabaya.
Napitupulu, Humala Setia L., 2005, Pengaruh
Frekuensi Pemeriksaan Pajak dan Kualitas
Pemeriksa Pajak Terhadap Tingkat Kepa-
tuhan Wajib Pajak Badan pada Kantor
Wilayah Direktorat Jenderal Pajak Jawa
Bagian Timur I, Tesis Program Pasca-
sarjana Universitas Airlangga Surabaya,
Tidak dipublikasikan.
OECD, 2004, Guidance Note Compliance Risk
Management: Managing and Improving Tax
Compliance Centre for Tax Policy and
Administration.
Parker, D., A.M.S Manstead, S.G. Stradling, 1995,
“Extending the Theory of Planned Behavior:
The Role of Personal Norm”, British Journal
of Social Psychology, 34 (2).
93
Republik Indonesia, Nota Keuangan dan Ran-
cangan Anggaran Pendapatan dan Belanja
Negara Tahun Anggaran 2009.
------------, Nota Keuangan dan Rancangan Ang-
garan Pendapatan dan Belanja Negara
Tahun Anggaran 2010.
------------, Undang-undang Republik Indonesia Nomor
28 Tahun 2007 Tentang Perubahan Ketiga
Atas Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983
Tentang Ketentuan Umum Dan Tata Cara
Perpajakan.
------------, Undang-undang Republik Indonesia Nomor
16 Tahun 2009 Tentang Penetapan
Peraturan Pemerintah Pengganti Undang-
undang Nomor 5 Tahun 2008 Tentang
Perubahan Keempat Atas Undang-undang
Nomor 6 Tahun 1983 Tentang Ketentuan
Umum Dan Tata Cara Perpajakan Menjadi
Undang-undang.
Tavousi, M., Hidarnia A.R., Montazeri A.,
Hajizadeh E., Taremain F., Ghofranipour F.,
2009, “Are Perceived Behavioral Control and
Self-Efficacy Distinct Constructs”?, European
Journal of Scientific Research, Vol.30 No.1,
pp.146-152.
Terry, D. J., O’Leary, J. E., 1995, “The Theory of
Planned Behaviour: The Effects of Perceived
Behavioural Control and Perceived Self-
Efficacy”, British Journal of Social Psycho-
logy, 34,199–220.
Wenzel, Michael, 2002, “The Impact of Outcome
Orientation and Justice Concern on Tax
Compliance: The Role of Taxpayer’s Identity”,
Journal of Applied Psychology, Vol. 87, pp.
629-645.
------------, 2004, “The Social Side of Sanctions:
Personal and Social Norms as Moderators of
Deterrence”, Law and Human Behavior,
Vol. 28, No. 5.