NIM : 2020031063
BAB 6
Induk perusahaan dan anak-anak perusahaannya sering kali terlibat dalam berbagai
transaksi antara mereka sendiri. Transaksi tersebut sering merupakan bagian penting dari operasi
keseluruhan entitas konsolidasi. Transaksi antarperusahaan yang berhubungan istimewa ini disebut
transfer antarperusahaan (intercorporate transfers). Ide pokok dari laporan keuangan konsolidasi
adalah menyajikan aktivitas dari afiliasi konsolidasi seakan- akan perusahaan afiliasi yang terpisah
tersebut merupakan satu perusahaan tunggal. Oleh karena itu, perusahaan tunggal tidak dapat
diperbolehkan untuk memasukan transaksi internal dalam laporan keuangannya, maka entitas
konsolidasi juga harus mengeluarkan seluruh pengaruh dari transaksi yang terjadi di dalam ntitas
konsolidasi dari laporan keuangannya.
Entitas konsolidasi adalah agregasi dari sejumlah perusahaan yang berbeda. Laporan
keuangan yang disusun oleh masing-masing afiliasi dikonsolidasi menjadi satu laporan keuangan
yang mnyajikan posisi keuangan dan hasil operasi dari seluruh entitas ekonomi seakan-akan
merupakan perusahaan tunggal. Figur 6-1 mengilustrasi entitas konsolidasi yang melibatkan setiap
perusahaan dalam transpers antar perusahaan dan transaksi dengan pihak eksternal.
Laba belum terealisasi dari transfer antarperusahaan ini disebut laba antarperusahaan yang
belum terealisasi (unrealized intercompany profit). Ilustrasi berikut memberikan tinjauan
mengenai proses penjualan antarperusahaan menggunakan tanah sebagai contoh. Figur 6-2
menunjukkan rentetan transaksi yang melibatkan induk perusahaan dan anak perusahaannya.
Pertama-tama, tanah dibeli oleh PT Induk dari pihak yang tidak berelasi, kemudian dijual ke anak
perusahaan, dan akhirnya dijual oleh anak perusahaan tersebut ke pihak yang tidak berelasi. Ketiga
transaksi tersebut dan jumlah yang terkait adalah sebagai berikut.
Sebagaimana ditunjukkan dalam kasus-kasus berikut, jumlah keuntungan yang dilaporkan dalam
setiap kasus oleh masing-masing perusahaan dan entitas konsolidasi dalam suatu periode
bergantung pada transaksi mana yang terjadi pada periode tersebut.
Transfer Jasa Antarperusahaan
Perusahaan yang berelasi sering kali membeli jasa dari satu perusahaan ke perusahaan
lainnya. Jenis jasa antarperusahaan tersebut dapat bermacam macam pembelian jasa konsultasi,
jasa rekayasa, jasa pemasaran, dan jasa pemeliharaan merupakan contoh jasa yang sering terjadi.
Pada saat transfer aset tidak lancar terjadi, penyesuaian sering kali diperlukan dalam
penyusunan laporan keuangan konsolidasian selama tanah tersebut masih dimiliki oleh perusahaan
pembeli. Contoh paling sederhana dari transfer aset antarperusahaan adalah penjualan tanah
antarperusahaan.
Pada saat tanah ditransfer antara pihak yang berelasi pada nilai bukunya, tidak ada
penyesuaian atau eliminasi khusus yang diperlukan dalam penyusunan laporan keuangan
konsolidasian. Sebagai ilustrasi, asumsikan bahwa PT Induk mengakuisisi tanah senilai
Rp20.000.000 pada tanggal 1 Januari 20X1, dan menjual tanah tersebut ke anak perusahaannya,
PT Anak, pada tanggal 1 Juli 20X1, sebesar Rp35.000.000, sebagai berikut.
Alokasi Eliminasi Laba Belum Terealisasi
Keuntungan atau kerugian dari transfer antarperusahaan diakui oleh afiliasi penjual dan
menjadi hak pemegang saham afiliasi tersebut. Penjualan yang terjadi dari induk perusahaan ke
anak perusahaan disebut penjualan downstream (downstream sale), setiap keuntungan atau
kerugian dari transfer tersebut menjadi hak pemegang saham induk perusahaan. Sedangkan
penjualan dari anak perusahaan ke induk perusahaan disebut penjualan upstream (upstream sale),
yaitu setiap keuntungan atau kerugian menjadi hak pemegang saham anak perusahaan. Jika anak
perusahaan dimiliki penuh, maka semua keuntungan atau kerugian pada akhirnya menjadi hak
induk perusahaan sebagai satu-satunya pemegang saham. Akan tetapi, jika anak perusahaan tidak
dimiliki penuh, maka keuntungan atau kerugian dari penjualan upstream harus dibagi antara induk
perusahaan dan pemegang saham non-pengendali.
ada periode timbulnya laba belum terealisasi dari penjualan antarperusahaan, ayat jurnal
eliminasi kertas kerja digunakan dalam proses konsolidasi untuk menghilangkan pengaruh
keuntungan atau kerugian yang dicatat oleh penjual dan menyesuaikan jumlah aset yang
dilaporkan menjadi harga semula yang dibayarkan oleh afiliasi penjual. Tiap periode setelahnya
selama aset tersebut masih dimiliki oleh afiliasi pembeli, saldo aset yang dilaporkan dan klaim
pemegang saham dari afiliasi penjual harus disesuaikan untuk menghilangkan pengaruh dari
keuntungan atau kerugian belum terealisasi. Laba dari periode yang akan datang tidak akan
terpengaruh. Dalam kasus penjualan downstream, induk perusahaan mengakui seluruh laba dari
transfer antarperusahaan dan memasukkannya dalam saldo laba di tahun-tahun berikutnya. Oleh
karena itu, ayat jurnal eliminasi berikut diperlukan dalam kertas kerja konsolidasi setiap tahun
setelah tahun penjualan downstream atas tanah, selama anak perusahaan masih memiliki tanah
tersebut.
Laba antarperusahaan belum terealisasi dari aset disusutkan atau diamortisasi dianggap
akan terealisasi secara bertahap selama sisa umur ekonomis aset tersebut bersamaan dengan
penggunaannya oleh afiliasi pembeli dalam menghasilkan pendapatan dari pihak non afiliasi.
Pengaruhnya, bagian dari keuntungan atau kerugian belum terealisasi menjadi terealisasi setiap
periode seiring dengan manfaat yang didapat dari aset tersebut dan potensi jasanya berkurang.
Jumlah penyusutan yang diakui dalam pembukuan perusahaan setiap periode atas aset yang dibeli
dari afiliasi berdasarkan pada harga transfer antarperusahaan. Akan tetapi, dari sudut pandang
konsolidasi, penyusutan harus didasarkan pada biaya perolehan aset untuk entitas konsolidasi.
yaitu biaya perolehan aset dari pihak yang semula membeli aset tersebut dari pihak luar.
Penjualan Downstream
Biaya perolehan peralatan PT Induk sebesar Rp9.000.000 pada saat dibeli tanggal 31
Desember 20X8, tiga tahun sebelum 31 Desember 20X1, dan telah disusutkan menggunakan
metode garis lurus dengan umur 10 tahun, tanpa nilai sisa.
Pada saat aset disusutkan ditransfer antarperusahaan, perubahan estimasi sisa umur
ekonomis dapat terjadi. Sebagai contoh, perusahaan pengakuisisi mungkin menggunakan aset
tersebut untuk proses produksi yang berbeda atau frekuensi penggunaan berubah. Jika terjadi
perubahan estimasi sisa umur aset disusutkan pada saat transfer antarperusahaan, maka
perlakuannya sama dengan jika perubahan tersebut terjadi pada saat aset tersebut masih terdapat
pada pembukuan afiliasi yang mentransfer. Sisa masa manfaat yang baru digunakan sebagai dasar
penyusutan, baik untuk afiliasi pembeli maupun untuk tujuan penyusunan laporan keuangan
konsolidasian.
Penjualan Upstream
Perlakuan laba belum terealisasi dari penjualan antarperusahaan arus ke atas sama dengan
perlakuan untuk penjualan downstream kecuali laba belum terealisasi, dan pengakuan realisasi
berikutnya harus dialokasikan antara pemilik entitas induk (kepentingan pengendali) dan
kepentingan nonpengendali. Kasus untuk penjualan upstream dapat diilustrasikan menggunakan
contoh yang sama dengan penjualan downstream. Asumsikan bahwa PT Anak menjual peralatan
ke PT Induk seharga Rp7.000.000 pada tanggal 31 Desember 20X1, dan melaporkan total laba
untuk tahun 20X1 sebesar Rp50.700.000 (Rp50.000.000+ Rp700.000), termasuk keuntungan dari
penjualan peralatan sebesar Rp700.000. PT Anak semula membeli peralatan tersebut seharga
Rp9.000.000 tiga tahun sebelum terjadinya penjualan antarperusahaan.' Nilai buku peralatan pada
tanggal penjualan adalah sebagai berikut.
Pada kasus dengan transfer aset antarperusahaan terjadi selama periode berjalan bukan
pada akhir periode, sebagian dari keuntungan atau kerugian antarperusahaan dianggap terealisasi
pada periode transfer. Jika hal ini terjadi, maka ayat jurnal eliminasi kertas kerja pada akhir tahun
tersebut harus memasukkan pengaruh beban penyusutan dan akumulasi penyusutan. Jumlah
penyesuaian ini sama dengan selisili antara penyusutan yang dicatat oleh pembeli dan penyusutan
yang seharusnya dicatat oleh penjual untuk periode yang dimulai dari saat penjualan
antarperusahaan. Sebagai contoh, jika penjualan upstream atas peralatan dari PT Anak ke PT Induk
terjadi pada tanggal 1 Januari 20X1, bukan tanggal 31 Desember 20X1, maka tambahan ayat jurnal
eliminasi yang sama dengan ayat jurnal E(52) diperlukan dalam kertas kerja konsolidasi yang
disusun pada tanggal 31 Desember 20X1.
Hak produksi, paten, dan jenis aset takberwujud lain dapat dijual ke perusahaan afiliasi.
Akuntansi untuk aset takberwujud biasanya berbeda dengan akuntansi aset berwujud dalam hal
amortisasi aset takberwujud umumnya dilaporkan sebesar saldo sisa yang belum diamortisasi
tanpa penggunaan akun kontra. Selain me-netto-kan akumulasi amortisasi dari aset takberwujud
terhadap biaya perolehan aset, penjualan aset takberwujud antarperusahaan diperlakukan dengan
cara yang sama dengan penjualan aset berwujud antarperusahaan.
Transfer Aset Tidak Lancar Antarperusahaan Metode Ekuitas Disesuaikan Penuh Dan
Metode Biaya
Suatu perusahaan yang memilih untuk mencatat investasinya menggunakan metode ekuitas
disesuaikan penuh untuk mencatat bagian proporsional dari laba dan dividen anak perusahaan.
Selain itu, bagian investor dari laba antarperusahaan dari transaksi antarperusahaan dihilangkan
dari laba induk perusahaan pada periode penjualan antarperusahaan dengan mengurangi akun
investasi dan laba yang diakui dari investee. Pada saat laba antarperusahaan di kemudian hari
terealisasi, investor meningkatkan akun investasi dan laba yang diakui dari investee. Dengan
penyesuaian ini, laba bersih induk perusahaan akan sama dengan laba bersih konsolidasi.
Metode Biaya
Apabila menggunakan metode biaya untuk akuntansi investasi pada anak perusahaan,
induk perusahaan mencatat dividen yang diterima dari anak perusahaan selama periode berjalan
sebagai pendapatan. Dalam metode biaya, tidak ada jurnal yang dibuat untuk mencatat bagian
induk perusahaan atas laba anak perusahaan yang tidak didistribusikan, amortisasi selisih, atau
menghilangkan laba antarperusahaan belum terealisasi.
BAB 7
Transaksi persediaan adalah bentuk pertukaran antarperusahaan yang paling sering terjadi.
Secara konseptual, eliminasi transfer persediaan antarperusahaan yang berelasi tidak berbeda
dengan eliminasi jenis transaksi antarperusahaan yang lain. Semua pendapatan dan beban yang
dicatat oleh perusahaan-perusahaan yang terlibat harus dieliminasi seluruhnya dalam penyusunan
laporan keuangan konsolidasian, serta semua keuntungan serta kerugian yang dicatat atas transfer
tersebut harus ditangguhkan sampai barang yang ditransfer dijual ke non-afiliasi.
Pada saat penjualan persediaan menghasilkan keuntungan atau kerugian diperlukan satu
ayat jurnal eliminasi untuk menghilangkan pendapatan dari penjualan antarperusahaan dan beban
pokok penjualan terkait yang dicatat oleh penjual. Hal ini dilakukan untuk menghindari kedua
akun tersebut dicatat lebih tinggi dari jumlah yang seharusnya. Laba bersih konsolidasi tidak
terpengaruh oleh ayat jurnal eliminasi tersebut jika transfer dilakukan pada biaya perolehan karena,
baik pendapatan maupun beban pokok penjualan dikurangi oleh jumlah yang sama.
(1) persediaan tersebut dijual ke non-afiliasi pada periode yang sama, (2) persediaan tersebut dijual
ke non-afiliasi pada periode berikutnya, atau (3) persediaan tersebut dimiliki selama Anatol dua
periode atau lebih oleh afiliasi pembeli.
Untuk mengilustrasikan konsolidasi pada saat persediaan dijual ke afiliasi dan dijual
kembali ke non-afiliasi pada periode yang sama, asumsikan pada tanggal 5 November 20X1, PT
Anak menjual persediaan yang dibeli dari PT Induk ke PT Nonafiliasi seharga Rp15.000.000,
sebagai berikut.
5 November 20X1
(5) Kas 15.000.000
Penjualan 15.000.000
Penjualan Persediaan ke PT Nonafiliasi
(6) Beban Pokok Penjualan 10.000.000
Penjualan 10.000.0000
Perusahaan dapat mencatat biaya perolehan persediaan yang dibeli dari afiliasi selama
lebih dari satu periode akuntansi. Sebagai contoh, biaya perolehan suatu barang dapat berada
dalam lapisan persediaan LIFO dan akan menjadi bagian saldo persediaan sampai lapisan tersebut
dilikuidasi. Sebelum terjadinya likuidasi, diperlukan ayat jurnal eliminasi dalam kertas kerja
konsolidasi setiap kali disusun laporan keuangan konsolidasi untuk menyatakan kembali
persediaan ke biaya perolehan
Penjualan Upstream Atas Persediaan
Pada saat terjadi penjualan upstream atas persediaan dan persediaan dijual oleh induk
perusahaan ke non-afiliasi pada periode yang sama, semua ayat jurnal metode ekuitas yang dibuat
oleh induk perusahaan dan ayat jurnal eliminasi dalam kertas kerja konsolidasi sama dengan ayat
jurnal dalam kasus penjualan downstream. Penjualan upstream dapat diilustrasikan menggunakan
contoh yang sama dengan kasus penjualan downstream. Asumsikan penjualan persediaan dari PT
Anak kepada PT Induk sebagai berikut.
PT Anak membeli persediaan pada tanggal 1 Maret 20X1 senilai Rp7.000.000 dan menjualnya ke
PT Induk senilai Rp10.000.000 pada tahun yang sama. PT Induk memegang persediaan tersebut
sampai tanggal 2 Januari tahun berikutnya, di mana pada saat itu PT Induk menjualnya ke PT
Nonafiliasi senilai Rp15.000.000.
Pertimbangan Tambahan
Sebagai ilustrasi, asumsikan bahwa PT Induk memiliki 90% saham beredar PT Anak Dua selain
dari 80% kepemilikannya di PT Anak. Jika PT Anak menjual persediaan dengan keuntungan
sebesar Rp3.000.000 ke PT Anak Dua seharga Rp 10.000.000 dan PT Anak Dua masih memiliki
semua persediaan sampai akhir periode, maka ayat jurnal eliminasi berikut merupakan salah satu
ayat jurnal eliminasi yang diperlukan dalam kertas kerja konsolidasi pada akhir periode.
Biaya-Biaya Terkait dengan Transfer
Pada saat satu afiliasi mentransfer persediaan ke afiliasi lain, beberapa biaya tambahan,
seperti biaya angkut, sering terjadi dalam transfer tersebut. Biaya ini harus diperlakukan dengan
cara yang sama denga saat afiliasi merupakan divisi operasi dari suatu perusahaan tunggal. Jika
biaya tambahan tersebut akan dimasukkan dalam biaya perolehan persediaan dari unit persediaan
yang ditransfer dari satu lokasi ke lokasi lain dalam perusahaan yang sama, maka perlakuan
tersebut juga berlaku untuk konsolidasi.
Pasar suatu perusahaan dapat menurunkan nilai persediaan yang dibeli dari afiliasi
menggunakan aturan yang terendah antara biaya perolehan atau pasar (lower-of-cost-or-market)
jika nilai lebih rendah dari harga transfer antarperusahaan. Situasi tersebut dapat diilustrasikan
deng mengasumsikan bahwa induk perusahaan membeli persediaan senilai Rp20.000.000 dan
menjual ke anak perusahaan seharga Rp35.000.000. Anak perusahaan masih memiliki persediaan
tersebu dalam persediaan akhir tahun dan menetapkan bahwa nilai pasar (nilai penggantian) adalah
sebes Rp25.000.000 pada suat tersebut.
Anak perusahaan menurunkan nilai persediaan dari Rp35.000.000 menjadi nilai pasar yang lebih
rendah sebesar Rp25.000.000 pada akhir tahun dan mencatat ayat jurnal berikut.
Kadang kala perusahaan yang telah menjual persediaan dari satu perusahaan ke perusahaan
lain di kemudian hari bergabung bersama dalam kombinasi bisnis. Perlakuan konsolidasi untuk
keuntungan dari transfer persediaan yang terjadi sebelum kombinasi bisnis tergantung apakah
perusahaan-perusahaan tersebut pada saat melakukan transaksi independen dan transaksi
penjualan merupakan hasil dari transaksi yang wajar (arm's-length bargaining). Sebagai aturan
umum, pengaruh dari transaksi yang bukan hasil transaksi wajar harus dieliminasi. Akan tetapi,
penggabungan dua perusahaan tidak selalu berarti transaksi sebelumnya di antara mereka bukan
transaksi yang wajar. Keadaan yang mendasari terjadinya transaksi, seperti harga dan kuantitas
persediaan yang ditransfer harus ditelah.
Prosedur konsolidasi yang digunakan berdasarkan metode ekuitas disesuaikan penuh dan
metode biaya akan diilustrasikan menggunakan contoh penjualan upstream atas persediaan yang
disajikan sebelumnya. Asumsikan bahwa PT Anak membeli persediaan senilai Rp7.000.000 pada
tahun 20X1, menjual persediaan tersebut ke PT Induk seharga Rp 10.000.000. PT Induk menjual
persediaan tersebut ke pihak eksternal pada tahun 20X2. Kedua perusahaan menggunakan sistem
pengendalian persediaan perpetual.
Ayat jurnal di pembukuan PT Induk dan ayat jurnal eliminasi dalam kertas kerja
konsolidasi pada metode ekuitas disesuaikan penuh sama dengan ayat jurnal dalam metode ekuitas
dasar, kecuali untuk perbedaan yang terkait dengan keuntungan antarperusahaan belum direalisasi.
Ketika menggunakan metode ekuitas disesuaikan penuh, induk perusahaan mengurangi
pendapatan dan saldo akun investasinya sebesar bagiannya atas keuntungan antarperusahaan
belum direalisasi yang timbul selama tahun berjalan. Di tahun berikutnya, induk perusahaan
meningkatkan pendapatan dan nilai tercatat akun investasi ketika keuntungan antarperusahaan
direalisasi melalui transaksi dengan pihak eksternal.
Metode Biaya
Apabila menggunakan metode biaya, induk perusahaan mencatat dividen yang diterima
dari anak perusahaan sebagai pendapatan dan tidak membuat penyesuaian atas laba anak
perusahaan yang tidak didistribusikan atau keuntungan antarperusahaan belum direalisasi. Sebagai
contoh dari konsolidasi setelah transaksi penjualan persediaan upstream ketika induk perusahaan
mencatat investasi pada anak perusahaan menggunakan metode biaya, asumsikan fakta yang sama
dengan yang digunakan sebelumnya dalam ilustrasi penjualan upstream.