DRAF EKSPOSUR

STANDAR Pengomunikasian Hal Audit

AUDIT Utama dalam Laporan Auditor
701 Independen

Draf Eksposur ini diterbitkan oleh

Dewan Standar Profesional Akuntan Publik I
Institut Akuntan Publik Indonesia
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

Pendahuluan
Ruang Lingkup

1. Standar Audit (SA) ini mengatur tanggung jawab auditor untuk mengomunikasikan hal
audit utama dalam laporan auditor. Hal ini dimaksudkan untuk membahas pertimbangan
auditor mengenai hal yang harus dikomunikasikan dalam laporan auditor serta bentuk
dan isi dari komunikasi tersebut.

2. Tujuan mengomunikasikan hal audit utama adalah untuk meningkatkan nilai komunikatif
laporan auditor dengan memberikan transparansi yang lebih baik atas audit yang telah
dilaksanakan. Pengomunikasian hal audit utama memberikan informasi tambahan
kepada pengguna laporan keuangan yang dituju ("pengguna yang dituju") untuk
membantu mereka dalam memahami hal yang, menurut pertimbangan profesional
auditor, paling signifikan dalam audit atas laporan keuangan periode berjalan.
Pengomunikasian hal audit utama juga dapat membantu pengguna yang dituju dalam
memahami entitas dan area pertimbangan signifikan manajemen dalam laporan
keuangan yang diaudit. (Ref: Para. A1-A4)

3. Komunikasi hal audit utama dalam laporan auditor juga dapat memberikan pengguna
yang dituju suatu basis untuk lebih terhubung dengan manajemen dan pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola tentang hal-hal tertentu yang berkaitan dengan
entitas, laporan keuangan yang diaudit, atau audit yang telah dilakukan.

4. Pengomunikasian hal audit utama di dalam laporan auditor adalah dalam konteks
auditor telah merumuskan opini atas laporan keuangan secara keseluruhan.
Pengomunikasian hal audit utama di dalam laporan auditor bukan:
(a) Pengganti untuk pengungkapan dalam laporan keuangan bahwa kerangka
pelaporan keuangan yang berlaku mengharuskan manajemen membuat, atau
mengungkapkan hal-hal yang diperlukan untuk mencapai penyajian yang wajar;
(b) Pengganti bagi auditor dalam menyatakan opini modifikasian ketika kondisi dari
suatu perikatan audit mengharuskan modifikasi sesuai dengan SA 705 (Revisi);1
(c) Pengganti untuk pelaporan sesuai dengan SA 570 (Revisi)2 ketika terdapat suatu
ketidakpastian material terkait peristiwa atau kondisi yang dapat menyebabkan
keraguan signifikan terhadap kemampuan entitas untuk mempertahankan
kelangsungan usahanya; atau
(d) Opini terpisah tentang hal-hal individual. (Ref: Para. A5-A8)

5. SA ini berlaku untuk satu set lengkap audit atas laporan keuangan bertujuan umum dari
Emiten dan kondisi ketika auditor memutuskan untuk mengomunikasikan hal audit
utama dalam laporan auditor. SA ini juga berlaku ketika auditor diharuskan oleh
peraturan perundang-undangan untuk mengomunikasikan hal audit utama di dalam
laporan auditor.3 Namun, SA 705 (Revisi) melarang auditor untuk mengomunikasikan
hal audit utama ketika auditor memberikan opini tidak menyatakan pendapat atas

1 SA 705 (Revisi), “Modifikasi terhadap Opini dalam Laporan Auditor Independen”.

2 SA 570 (Revisi), “Kelangsungan Usaha”, paragraf 22-23
3 SA 700 (Revisi), “Perumusan suatu Opini dan Pelaporan atas Laporan Keuangan”, paragraf 30-31

1 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

laporan keuangan, kecuali jika mengomunikasikan hal audit utama tersebut diwajibkan
oleh peraturan perundang-undangan.4

Tanggal Efektif
6. SA ini berlaku efektif untuk audit atas laporan keuangan untuk periode yang dimulai
pada atau setelah tanggal: (i) 1 Januari 20XX (untuk Emiten), atau (ii) 1 Januari 20XX
(untuk entitas selain Emiten). Penerapan dini dianjurkan untuk entitas selain Emiten).

Tujuan
7. Tujuan auditor adalah untuk menentukan hal audit utama dan, setelah merumuskan
opini atas laporan keuangan, mengomunikasikan hal-hal tersebut dengan
menguraikannya dalam laporan auditor.

Definisi
8. Untuk tujuan SA, istilah berikut memiliki makna seperti yang dijelaskan di bawah ini:
Hal audit utama: Hal-hal yang, menurut pertimbangan profesional auditor, merupakan
hal yang paling signifikan dalam audit atas laporan keuangan periode berjalan. Hal audit
utama dipilih dari hal-hal yang dikomunikasikan kepada pihak yang bertanggung jawab
atas tata kelola.

Ketentuan
Penentuan Hal Audit Utama

9. Dari hal-hal yang dikomunikasikan kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata
kelola, auditor harus menentukan, hal-hal yang memerlukan perhatian signifikan auditor
dalam melaksanakan audit. Dalam membuat keputusan ini, auditor harus
mempertimbangkan hal-hal berikut: (Ref: Para. A9 – A18)
(a) Area dengan risiko kesalahan penyajian material yang dinilai lebih tinggi, atau
risiko signifikan yang teridentifikasi sesuai dengan SA 315 (Revisi)5. (Ref: Para.
A19 – A22)
(b) Pertimbangan signifikan auditor berkaitan dengan area dalam laporan keuangan
yang melibatkan pertimbangan signifikan manajemen, termasuk estimasi
akuntansi yang telah teridentifikasi dan memiliki ketidakpastian estimasi yang
tinggi. (Ref: Para. A23 – A24)
(c) Dampak terhadap audit atas peristiwa atau transaksi signifikan yang terjadi
selama periode tersebut. (Ref: Para. A25 – A26)

10. Auditor harus menentukan hal mana dalam paragraf 9 yang merupakan hal paling
signifikan dalam audit laporan keuangan periode berjalan, dan karenanya merupakan
hal audit utama. (Ref: Para. A9 – A11, A27 – A30)

4 SA 705 (Revisi), paragraf 29

5 SA 315 (Revisi), “Pengidentifikasian dan Penilaian Risiko Kesalahan Penyajian Material melalui
Pemahaman atas Entitas dan Lingkungannya”.

SA 701 2
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

Pengomunikasian Hal Audit Utama

11. Auditor harus menguraikan setiap hal audit utama, menggunakan subjudul yang sesuai,
di bagian terpisah dari laporan auditor dengan menggunakan judul "Hal Audit Utama,"
kecuali kondisi dalam paragraf 14 atau 15 berlaku. Bahasa pengantar di bagian laporan
auditor ini harus menyatakan bahwa:
(a) Hal audit utama adalah hal-hal yang, menurut pertimbangan profesional kami,
merupakan hal paling signifikan dalam audit kami atas laporan keuangan [periode
berjalan]; dan
(b) Hal-hal tersebut disampaikan dalam konteks audit atas laporan keuangan secara
keseluruhan, dan dalam merumuskan opini terhadap laporan keuangan tersebut,
auditor tidak memberikan suatu opini terpisah atas hal-hal tersebut. (Ref: Para.
A31 – A33)

Hal Audit Utama Bukan merupakan Pengganti Opini Modifikasian

12. Auditor tidak boleh mengomunikasikan suatu hal di bagian Hal Audit Utama dalam
laporan auditor ketika auditor harus mengubah opininya sesuai dengan SA 705 (Revisi)
sebagai akibat dari hal tersebut. (Ref: Para. A5)

Uraian Hal Audit Utama secara Individual

13. Uraian dari setiap hal audit utama dalam bagian Hal Audit Utama dari laporan auditor
harus mencakup acuan ke pengungkapan terkait, jika relevan, dalam laporan keuangan
dan harus membahas: (Ref: Para. A34 – A41)
(a) Mengapa hal tersebut dipertimbangkan menjadi salah satu hal paling signifikan
dalam audit dan oleh karenanya menjadi hal audit utama; dan (Ref: Para. A42 –
A45)
(b) Bagaimana Hal Audit Utama direspons dalam audit. (Ref: Para. A46 – A51)

Kondisi ketika suatu Hal yang Ditentukan Menjadi Hal Audit Utama Tidak Dikomunikasikan
dalam Laporan Auditor

14. Auditor harus menjelaskan setiap hal audit utama dalam laporan auditor kecuali: (Ref:
Para. A53 – A56)
(a) Peraturan perundang-undangan melarang pengungkapan tentang hal tersebut ke
publik; atau (Ref: Para. A52)
(b) Dalam kondisi yang sangat jarang terjadi, auditor menentukan bahwa hal tersebut
tidak seharusnya dikomunikasikan dalam laporan auditor karena konsekuensi
yang merugikan dari mengomunikasikan hal tersebut akan melebihi manfaat
kepentingan publik. Hal ini tidak berlaku jika entitas telah mengungkapkan kepada
publik informasi tentang hal tersebut.

Interaksi antara Uraian Hal Audit Utama dan Unsur-unsur Lain yang Diharuskan untuk
Dicantumkan dalam Laporan Auditor

15. Suatu hal yang menimbulkan suatu opini modifikasian sesuai dengan SA 705 (Revisi),
atau ketidakpastian material yang terkait dengan peristiwa atau kondisi yang dapat
menimbulkan keraguan signifikan atas kemampuan entitas untuk melanjutkan

3 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

kelangsungan usahanya sesuai dengan SA 570 (Revisi), secara sifatnya merupakan

Hal Audit Utama. Namun, dalam kondisi seperti itu, hal-hal ini tidak akan dijelaskan
dalam bagian Hal Audit Utama dalam laporan auditor dan ketentuan paragraf 13-14
tidak berlaku. Sebaliknya, auditor harus:
(a) Melaporkan hal-hal ini sesuai dengan SA yang berlaku; dan
(b) Memasukkan acuan pada Basis Opini Wajar Dengan Pengecualian (Opini Tidak
Wajar) atau Ketidakpastian Material terkait dengan Kelangsungan Usaha di
bagian Hal Audit Utama. (Ref: Para. A6 – A7)

Bentuk dan Isi Bagian Hal Audit Utama dalam Kondisi Lainnya

16. Jika auditor menentukan, tergantung pada fakta dan kondisi entitas dan audit, bahwa
tidak ada hal audit utama yang perlu dikomunikasikan atau satu-satunya hal audit utama
yang dikomunikasikan adalah hal-hal yang disebutkan pada paragraf 15, auditor harus
menyertakan suatu pernyataan atas dampak tidak dijelaskannya hal tersebut di bagian
terpisah dari laporan auditor dengan menggunakan judul "Hal Audit Utama." (Ref: Para.
A57 – A59)

Komunikasi kepada Pihak yang Bertanggung Jawab atas Tata Kelola

17. Auditor harus mengomunikasikan kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata
kelola:
(a) Hal-hal yang telah ditentukan auditor sebagai hal audit utama; atau
(b) Jika berlaku, tergantung pada fakta dan kondisi entitas dan audit, penentuan oleh
auditor bahwa tidak ada hal audit utama untuk dikomunikasikan dalam laporan
auditor. (Ref: Para. A60 – A63)

Dokumentasi

18. Auditor harus memasukkan dalam dokumentasi audit:6 (Ref: Para. A64)
(a) Hal-hal yang memerlukan perhatian signifikan auditor sebagaimana ditentukan
pada paragraf 9, dan alasan yang mendasari penentuan oleh auditor apakah hal
tersebut merupakan atau bukan merupakan hal audit utama sesuai dengan
paragraf 10;
(b) Jika berlaku, alasan yang mendasari penentuan oleh auditor bahwa tidak ada hal
audit utama yang perlu dikomunikasikan dalam laporan auditor atau satu-satunya
hal audit utama yang perlu dikomunikasikan adalah yang dibahas dalam paragraf
15; dan
(c) Jika berlaku, alasan yang mendasari penentuan oleh auditor untuk tidak
mengomunikasikan dalam laporan auditor suatu hal yang ditentukan sebagai hal
audit utama.

***

6 SA 230, “Dokumentasi Audit”, paragraf 8-11 dan A6

SA 701 4
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

Materi Penerapan dan Penjelasan Lain

Ruang Lingkup (Ref: Para. 2)

A1. Signifikansi dapat digambarkan sebagai pentingnya suatu hal secara relatif,
dalam konteks tertentu. Signifikansi suatu hal dipertimbangkan oleh auditor
sesuai konteks. Signifikansi dapat dipertimbangkan dalam konteks faktor
kuantitatif dan kualitatif, seperti besaran relatif, sifat dan dampak pada hal pokok,
serta kepentingan yang disampaikan kepada pengguna yang dituju. Ini
melibatkan analisis obyektif atas fakta dan kondisi, termasuk sifat dan luas
komunikasi kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola.

A2. Pengguna laporan telah menyampaikan keinginannya untuk memahami hal-hal

yang telah didiskusikan oleh auditor secara mendalam kepada pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola sebagai bagian dari komunikasi dua arah
sebagaimana disyaratkan oleh SA 260 (Revisi)7 dan telah meminta transparansi
tambahan tentang komunikasi tersebut. Sebagai contoh, pengguna laporan
telah menunjukkan kepentingan tertentu dalam memahami pertimbangan
signifikan yang dibuat oleh auditor dalam merumuskan opini atas laporan
keuangan secara keseluruhan, karena pengguna laporan seringkali terkait
dengan pertimbangan signifikan manajemen dalam menyusun laporan
keuangan.

A3. Mengharuskan auditor untuk mengomunikasikan hal audit utama dalam laporan
auditor juga dapat meningkatkan komunikasi antara auditor dan pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola tentang hal-hal tersebut, dan dapat
meningkatkan perhatian dari manajemen dan pihak yang bertanggung jawab
atas tata kelola terhadap pengungkapan dalam laporan keuangan yang akan
diacu di dalam laporan auditor.

A4. SA 3208 menjelaskan bahwa auditor dapat mengasumsikan pengguna laporan:

(a) Memiliki suatu pengetahuan memadai tentang aktivitas bisnis dan

ekonomi, serta akuntansi dan keinginan untuk mempelajari informasi dalam
laporan keuangan dengan cermat;
(b) Memahami bahwa laporan keuangan disusun, disajikan, dan diaudit
berdasarkan tingkat materialitas tertentu;
(c) Mengakui adanya ketidakpastian inheren dalam pengukuran angka-angka
berdasarkan penggunaan estimasi, pertimbangan, dan
mempertimbangkan peristiwa masa depan; dan

7 SA 260 (Revisi), “Komunikasi kepada Pihak yang Bertanggung jawab atas Tata Kelola”.
8 SA 320, “Materialitas dalam Tahap Perencanaan dan Pelaksanaan Audit”. paragraf 4

5 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

(d) Membuat keputusan ekonomi yang wajar berdasarkan informasi dalam

laporan keuangan.

Karena laporan auditor menyertai laporan keuangan yang diaudit, pengguna

laporan dipertimbangkan sama dengan pengguna yang dituju dari laporan
keuangan.

Hubungan antara Hal Audit Utama, Opini Auditor, dan Unsur-Unsur Lain dari Laporan
Auditor (Ref: Para. 4, 12, 15)

A5. SA 700 (Revisi) menetapkan ketentuan dan memberikan panduan untuk

merumuskan opini atas laporan keuangan9. Mengomunikasikan hal audit utama
bukan merupakan pengganti pengungkapan dalam laporan keuangan bahwa
kerangka pelaporan keuangan yang berlaku mengharuskan manajemen
membuat, atau mengungkapkan hal-hal yang diperlukan untuk mencapai
penyajian yang wajar. SA 705 (Revisi) membahas kondisi ketika auditor
menyimpulkan bahwa terdapat kesalahan penyajian material yang berkaitan
dengan ketepatan atau kecukupan pengungkapan dalam laporan keuangan. 10

A6. Ketika auditor menyatakan opini wajar dnegan pengecualian atau opini tidak
wajar berdasarkan SA 705 (Revisi), penyajian uraian hal yang mendasari opini
modifikasian dalam bagian Basis Opini Wajar dengan Pengecualian (Opini Tidak
Wajar) akan membantu untuk meningkatkan pemahaman pengguna yang dituju
dan untuk mengidentifikasi kondisi tersebut ketika terjadi. Memisahkan
komunikasi hal ini dari Hal Audit Utama lainnya yang diuraikan dalam bagian hal
audit utama akan memberikan unggulan yang tepat dalam laporan auditor (lihat
paragraf 15). Lampiran dalam SA 705 (Revisi) mencakup contoh-contoh ilustratif
tentang bagaimana bahasa pengantar dalam bagian hal audit utama terdampak
ketika auditor mengungkapkan opini kualifikasi atau opini tidak wajar dan hal
audit utama lainnya yang dikomunikasikan dalam laporan auditor. Paragraf A58
SA ini mengilustrasikan bagaimana bagian Hal Audit Utama disajikan ketika
auditor telah memutuskan bahwa tidak ada Hal Audit Utama lainnya yang
dikomunikasikan dalam laporan auditor, di luar hal-hal yang dibahas dalam
bagian Basis Opini Wajar dengan Pengecualian (Opini Tidak Wajar) terkait
dengan bagian Ketidakpastian Material Atas Kelangsungan Usaha pada laporan
auditor.

A7. Ketika auditor mengungkapkan opini Wajar dengan Pengecualian atau opini
tidak wajar, mengomunikasikan hal audit utama lainnya masih tetap relevan
untuk meningkatkan pemahaman pengguna yang dituju tentang audit, dan oleh
karena itu ketentuan untuk menentukan Hal Audit Utama berlaku. Namun,
karena opini tidak wajar dinyatakan dalam kondisi ketika auditor telah

9 SA 700 (Revisi), paragraf 10 – 15 dan A1 – A15

10 Lihat paragraf A7 dari SA 705 (Revisi).

SA 701 6
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

menyimpulkan bahwa kesalahan penyajian baik, secara individual maupun

secara agregat, adalah material dan pervasif terhadap laporan keuangan:11

(a) Tergantung pada signifikansi dari hal yang menimbulkan opini tidak wajar,
auditor dapat menentukan bahwa tidak ada hal-hal lain yang merupakan
hal audit utama. Dalam kondisi tersebut, ketentuan dalam paragraf 15
berlaku (lihat paragraf A58).

(b) Jika satu atau lebih hal-hal selain hal yang mendasari opini tidak wajar
ditentukan sebagai hal audit utama, auditor perlu memastikan bahwa
uraian dari hal audit utama lainnya tersebut tidak menyiratkan bahwa
laporan keuangan secara keseluruhan lebih kredibel dalam kaitannya
dengan hal tersebut dibandingkan dengan kondisi yang mendasari opini
tidak wajar (lihat paragraf A47).

A8. SA 706 (Revisi)12 menetapkan mekanisme bagi auditor laporan keuangan

seluruh entitas untuk mencantumkan komunikasi tambahan dalam laporan
auditor melalui penggunaan paragraf Penekanan Suatu Hal, dan paragraf Hal
Lain ketika auditor mempertimbangkan perlu. Dalam kasus tersebut, paragraf ini
disajikan secara terpisah dari bagian Hal Audit Utama dalam laporan auditor.
Ketika suatu hal telah ditentukan sebagai hal audit utama, penggunaan paragraf
tersebut bukan merupakan pengganti uraian hal audit utama secara individual
sesuai dengan paragraf 13.13 SA 706 (Revisi) memberikan panduan lebih lanjut
tentang hubungan antara hal audit utama dan paragraf Penekanan Suatu Hal
sesuai dengan SA tersebut.14

Penentuan Hal Audit Utama (Ref: Para. 9–10)

A9. Proses pengambilan keputusan oleh auditor dalam menentukan Hal Audit Utama
dirancang untuk memilih sejumlah kecil hal dari hal-hal yang dikomunikasikan
kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola, berdasarkan
pertimbangan auditor tentang hal-hal yang paling signifikan dalam audit atas
laporan keuangan periode berjalan.

A10. Penentuan oleh auditor atas hal audit utama dibatasi untuk hal-hal yang paling
signifikan dalam audit atas laporan keuangan periode berjalan, meskipun ketika
laporan keuangan komparatif disajikan (meskipun, ketika opini auditor mengacu
pada setiap periode laporan keuangan yang disajikan).15

11 SA 705 (Revisi), paragraf 8

12 SA 706 (Revisi), “Paragraf Penekanan Suatu Hal dan Paragraf Hal Lain dalam Laporan Auditor
Independen”.
13 Lihat paragraf 8(b) dan 10(b) dari SA 706 (Revisi).

14 SA 706 (Revisi), paragraf A1 – A3.

15 Lihat SA 710, “Informasi Komparatif — Angka Koresponding dan Laporan Keuangan Komparatif”.

7 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

A11. Meskipun penentuan oleh auditor atas hal audit utama adalah untuk audit atas
laporan keuangan periode berjalan dan SA ini tidak mengharuskan auditor untuk
memutakhirkan hal audit utama yang dicantumkan dalam laporan auditor
periode sebelumnya, auditor dapat mempertimbangkan apakah suatu hal yang
merupakan hal audit utama dalam audit atas laporan keuangan periode
sebelumnya masih tetap menjadi hal audit utama dalam audit atas laporan
keuangan periode berjalan.

Hal-hal yang Membutuhkan Perhatian Signifikan Auditor (Ref: Para. 9)

A12. Konsep mengenai perhatian signifikan auditor mengakui bahwa audit adalah
berbasis risiko dan fokus pada identifikasi dan penilaian risiko kesalahan
penyajian material dalam laporan keuangan, merancang dan melaksanakan
prosedur audit yang responsif terhadap risiko tersebut, serta memeroleh bukti
audit yang cukup dan tepat sebagai dasar untuk memberikan opini auditor. Untuk
saldo akun, golongan transaksi, atau pengungkapan tertentu, semakin tinggi
risiko kesalahan penyajian material yang dinilai pada tingkat asersi, semakin
banyak pertimbangan yang diperlukan dalam perencanaan dan pelaksanaan
prosedur audit serta evaluasi hasilnya. Dalam merancang prosedur audit
lanjutan, auditor diharuskan untuk memeroleh bukti audit yang lebih persuasif,
semakin tinggi penilaian atas risiko oleh auditor.16 Ketika memeroleh bukti audit
yang lebih persuasif karena penilaian risiko yang lebih tinggi, auditor dapat
meningkatkan kuantitas bukti audit, atau memeroleh bukti audit yang lebih
relevan atau andal, sebagai contoh, dengan lebih menekankan pada
pemerolehan bukti dari pihak ketiga atau dengan memeroleh bukti penguat dari
sejumlah sumber independen.17

A13. Dengan demikian, hal-hal yang menimbulkan tantangan bagi auditor dalam
memeroleh bukti audit yang cukup dan tepat atau menimbulkan tantangan bagi
auditor dalam merumuskan opini atas laporan keuangan mungkin sangat relevan
dalam penentuan auditor atas hal audit utama.

A14. Area yang menjadi perhatian signifikan auditor sering berhubungan dengan
kompleksitas dan pertimbangan signifikan manajemen dalam laporan keuangan,
dan oleh karenanya sering kali melibatkan pertimbangan auditor yang sulit atau
kompleks. Hal ini sering memengaruhi strategi audit secara keseluruhan, alokasi
sumber daya, dan upaya audit dalam kaitannya dengan hal-hal tersebut.
Dampak ini dapat mencakup, sebagai contoh, tingkat keterlibatan personel
senior pada perikatan audit atau keterlibatan pakar auditor atau individu-individu
dengan kepakaran khusus di bidang akuntansi atau audit, baik yang ditunjuk
atau ditugaskan oleh KAP untuk menangani area-area tersebut.

16 SA 330, “Respons Auditor terhadap Risiko yang Dinilai”, paragraf 7(b).

17 SA 330, paragraf A19.

SA 701 8
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

A15. Berbagai SA mengharuskan komunikasi spesifik kepada pihak yang

bertanggung jawab atas tata kelola dan pihak-pihak lain yang mungkin terkait
dengan area yang memerlukan perhatian signifikan auditor. Sebagai contoh:

• SA 260 (Revisi) mengharuskan auditor untuk mengomunikasikan kesulitan

yang signifikan, jika relevan, yang ditemui selama audit kepada pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola.18 SA mengetahui potensi kesulitan
dalam kaitannya dengan, sebagai contoh:
o Transaksi pihak berelasi,19 khususnya keterbatasan kemampuan
auditor untuk memeroleh bukti audit bahwa semua aspek lain dari
transaksi pihak berelasi (selain harga) setara dengan aspek-aspek
dari transaksi wajar (arm’s length transaction).
o Keterbatasan pada audit grup, sebagai contoh, ketika akses tim
perikatan grup terhadap informasi mungkin telah dibatasi.20

• SA 220 menetapkan ketentuan bagi rekan perikatan untuk melakukan

konsultasi yang tepat mengenai hal-hal yang sulit atau diperdebatkan.21
Sebagai contoh, auditor mungkin telah berkonsultasi kepada pihak lain di
dalam KAP atau di luar KAP mengenai masalah teknis signifikan, yang
dapat menjadi indikator bahwa hal itu merupakan hal audit utama. Rekan
perikatan juga diharuskan untuk mendiskusikan, antara lain, hal-hal
signifikan yang timbul selama perikatan audit dengan pereviu pengendalian
mutu perikatan.22

Pertimbangan dalam Menentukan Hal-Hal yang Memerlukan Perhatian Signifikan

Auditor (Ref: Para. 9)

A16. Auditor dapat mengembangkan pandangan awal pada tahap perencanaan

tentang hal-hal yang mungkin menjadi area yang memerlukan perhatian
signifikan auditor dalam audit dan dapat menjadi hal audit utama. Auditor dapat
mengomunikasikan hal ini kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata
kelola ketika membahas perencanaan ruang lingkup dan waktu audit sesuai
dengan SA 260 (Revisi). Namun, penentuan auditor atas hal audit utama
didasarkan pada hasil audit atau bukti yang diperoleh selama audit.

A17. Paragraf 9 mencakup hal-hal spesifik yang memerlukan pertimbangan auditor

dalam penentuan atas hal-hal yang memerlukan perhatian signifikan auditor.
Pertimbangan ini fokus pada sifat dari hal-hal yang dikomunikasikan kepada
pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola yang seringkali dikaitkan dengan

18 SA 260 (Revisi), paragraf 16(b) dan A21.

19 SA 550, “Pihak Berelasi”, paragraf A42.
20 SA 600, “Pertimbangan Khusus — Audit atas Laporan Keuangan Grup (Termasuk Pekerjaan Auditor

Komponen)”, paragraf 49(d).

21 SA 220, “Pengendalian Mutu untuk Audit atas Laporan Keuangan”, paragraf 18.

22 SA 220, paragraf 19.

9 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

hal-hal yang diungkapkan dalam laporan keuangan, dan dimaksudkan untuk

mencerminkan area audit atas laporan keuangan yang mungkin menjadi
perhatian khusus bagi pengguna yang dituju. Fakta bahwa pertimbangan-
pertimbangan ini diperlukan tidak dimaksudkan untuk menyatakan bahwa hal-
hal yang berkaitan dengan pertimbangan tersebut selalu merupakan hal audit
utama; tetapi, hal-hal yang berkaitan dengan pertimbangan spesifik tersebut
merupakan hal audit utama hanya jika hal tersebut ditentukan sebagai hal yang
paling signifikan dalam audit sesuai dengan paragraf 10. Karena pertimbangan-
pertimbangan tersebut mungkin saling terkait (sebagai contoh, hal-hal yang
berkaitan dengan kondisi yang dijelaskan dalam paragraf 9(b)-(c) dapat juga
diidentifikasi sebagai risiko signifikan), keterterapan lebih dari satu pertimbangan
terhadap hal tertentu yang dikomunikasikan kepada pihak yang bertanggung
jawab atas tata kelola dapat meningkatkan kemungkinan auditor
mengidentifikasi hal tersebut sebagai hal audit utama.

A18. Selain hal-hal yang berkaitan dengan pertimbangan spesifik yang diharuskan
dalam paragraf 9, mungkin terdapat hal-hal lain yang dikomunikasikan kepada
pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola yang membutuhkan perhatian
signifikan auditor dan dapat ditentukan menjadi hal audit utama sesuai dengan
paragraf 10. Hal-hal tersebut dapat mencakup, sebagai contoh, hal-hal yang
relevan dengan audit yang dilakukan dan mungkin tidak perlu diungkapkan
dalam laporan keuangan. Sebagai contoh, penerapan sistem Teknologi
Informasi (TI) baru (atau perubahan signifikan pada sistem TI yang ada) selama
periode tersebut dapat menjadi area perhatian signifikan auditor, khususnya jika
perubahan tersebut memiliki pengaruh signifikan terhadap strategi audit secara
keseluruhan atau terkait dengan risiko signifikan (sebagai contoh, perubahan
pada sistem yang memengaruhi pengakuan pendapatan).

Area dengan Risiko Kesalahan Penyajian Material yang Dinilai Lebih Tinggi, atau
Risiko Signifikan yang Diidentifikasi Sesuai dengan SA 315 (Revisi) (Ref: Para. 9(a))

A19. SA 260 (Revisi) mengharuskan auditor untuk mengomunikasikan kepada pihak

yang bertanggung jawab atas tata kelola tentang risiko signifikan yang
diidentifikasi oleh auditor.23 Paragraf A13 dari SA 260 (Revisi) menjelaskan
bahwa auditor juga dapat mengomunikasikan kepada pihak yang bertanggung
jawab atas tata kelola tentang rencana auditor untuk menangani area dengan
risiko kesalahan penyajian material yang dinilai lebih tinggi.

A20. SA 315 (Revisi) mendefinisikan risiko signifikan sebagai suatu risiko kesalahan
penyajian material yang diidentifikasi dan dinilai yang, menurut pertimbangan
auditor, memerlukan pertimbangan audit khusus. Area seperti pertimbangan
signifikan manajemen dan transaksi tidak biasa yang signifikan sering

23 SA 260 (Revisi), paragraf 15.

SA 701 10
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

diidentifikasi sebagai risiko signifikan. Oleh karena itu, risiko signifikan sering
merupakan area yang memerlukan perhatian signifikan auditor.

A21. Namun, hal ini mungkin tidak berlaku untuk semua risiko signifikan. Sebagai
contoh, SA 240 menganggap bahwa terdapat risiko kecurangan dalam
pengakuan pendapatan dan mengharuskan auditor untuk memperlakukan risiko
kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh kecurangan sebagai risiko
signifikan.24 Selain itu, SA 240 menyatakan bahwa, mengingat tidak dapat
diprediksi terjadinya pengabaian pengendalian oleh manajemen, maka hal ini
merupakan risiko kesalahan penyajian material yang diakibatkan oleh
kecurangan, dan oleh karena itu merupakan risiko signifikan.25 Tergantung pada
sifatnya, risiko-risiko ini mungkin tidak memerlukan perhatian signifikan auditor,
dan karena itu tidak akan dipertimbangkan dalam penentuan auditor atas hal
audit utama sesuai dengan paragraf 10.

A22. SA 315 (Revisi) menjelaskan bahwa penilaian auditor atas risiko kesalahan
penyajian material pada tingkat asersi dapat berubah selama audit seiring
diperolehnya bukti audit tambahan.26 Revisi terhadap penilaian risiko auditor dan
evaluasi ulang terhadap perencanaan prosedur audit sehubungan dengan area
tertentu dalam laporan keuangan (yaitu, perubahan signifikan dalam pendekatan
audit, sebagai contoh, jika penilaian risiko auditor didasarkan pada ekspektasi
bahwa pengendalian tertentu beroperasi secara efektif dan auditor telah
memeroleh bukti audit bahwa pengendalian tersebut tidak beroperasi secara
efektif selama periode audit, terutama di area dengan risiko kesalahan penyajian
material yang dinilai lebih tinggi) dapat mengakibatkan area tersebut ditentukan
sebagai salah satu yang membutuhkan perhatian signifikan auditor.

Pertimbangan Signifikan Auditor Berkaitan dengan Area dalam Laporan Keuangan

yang Melibatkan Pertimbangan Siginifikan Manajemen, termasuk Estimasi Akuntansi
yang telah teridentifikasi Memiliki Ketidakpastian Estimasi yang Tinggi (Ref: Para.
9(b))

A23. SA 260 (Revisi) mengharuskan auditor mengomunikasikan kepada pihak yang

bertanggung jawab atas tata kelola tentang pandangan auditor atas aspek
kualitatif yang signifikan dari praktik akuntansi entitas, termasuk kebijakan
akuntansi, estimasi akuntansi, dan pengungkapan atas laporan keuangan.27
Dalam banyak kasus, hal ini berkaitan dengan estimasi akuntansi penting dan
pengungkapan terkait, yang mungkin menjadi area perhatian signifikan auditor,
dan juga dapat diidentifikasi sebagai risiko signifikan.

24 SA 240, “Tanggung Jawab Auditor Terkait dengan Kecurangan dalam suatu Audit atas Laporan
Keuangan”,paragraf 27 – 28.
25 SA 240, paragraf 32.

26 SA 315 (Revisi), paragraf 31.

27 SA 260 (Revisi), paragraf 16(a).

11 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

A24. Namun, pengguna laporan keuangan telah menyatakan perhatiannya pada

estimasi akuntansi yang telah diidentifikasi memiliki ketidakpastian estimasi
yang tinggi sesuai dengan SA 54028 yang mungkin belum ditentukan sebagai
risiko signifikan. Di antara hal-hal lainnya, estimasi tersebut sangat bergantung
pada pertimbangan manajemen dan sering merupakan area yang paling
kompleks dalam laporan keuangan, dan mungkin memerlukan keterlibatan
pakar manajemen dan pakar auditor. Pengguna laporan juga menyoroti
kebijakan akuntansi yang memiliki dampak signifikan terhadap laporan
keuangan (dan perubahan signifikan terhadap kebijakan tersebut) yang relevan
terhadap pemahaman pengguna laporan, terutama ketika praktik-praktik entitas
tidak konsisten dengan praktik entitas-entitas lain dalam industrinya.

Dampak terhadap Audit atas Peristiwa atau Transaksi Signifikan yang Terjadi selama
Periode Tersebut (Ref: Para. 9(c))

A25. Peristiwa atau transaksi yang memiliki dampak signifikan terhadap laporan
keuangan atau audit dapat menjadi area perhatian signifikan auditor dan dapat
diidentifikasi sebagai risiko signifikan. Sebagai contoh, auditor mungkin telah
melakukan diskusi yang ekstensif dengan manajemen dan pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola sepanjang tahapan audit tentang pengaruh
terhadap laporan keuangan yang timbul dari transaksi signifikan kepada pihak
berelasi atau transaksi signifikan yang berada di luar aktivitas bisnis normal
entitas atau terlihat tidak biasa.29 Manajemen mungkin telah membuat
pertimbangan yang sulit atau kompleks dalam kaitannya dengan pengakuan,
pengukuran, penyajian, atau pengungkapan transaksi-transaksi tersebut, yang
mungkin memiliki pengaruh signifikan terhadap strategi audit secara
keseluruhan.

A26. Perkembangan signifikan pada ekonomi, akuntansi, peraturan, industri, atau

lainnya yang memengaruhi asumsi atau pertimbangan manajemen juga dapat
memengaruhi pendekatan auditor secara keseluruhan terhadap audit dan
menghasilkan suatu hal yang membutuhkan perhatian signifikan auditor.

Hal-hal Paling Signifikan (Ref: Para. 10)

A27. Hal-hal yang membutuhkan perhatian signifikan auditor juga dapat

mengakibatkan interaksi signifikan kepada pihak yang bertanggung jawab atas
tata kelola. Sifat dan luas komunikasi kepada pihak yang bertanggung jawab
atas tata kelola tentang hal-hal tersebut seringkali memberikan indikasi hal-hal
mana yang paling signifikan dalam audit. Sebagai contoh, auditor mungkin telah
melakukan interaksi yang lebih mendalam, sering, atau sangat baik kepada
pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola mengenai hal-hal yang lebih sulit

28 Lihat paragraf 10–11 dari SA 540, “Audit atas Estimasi Akuntansi, Termasuk Estimasi Akuntansi Nilai
Wajar dan Pengungkapan yang Bersangkutan”.
29 Lihat paragraf 16(a), 16(c) dan A22, dan Lampiran 2, SA 260 (Revisi).

SA 701 12
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

dan kompleks, seperti penerapan kebijakan akuntansi signifikan yang

merupakan subjek pertimbangan signifikan auditor atau manajemen.

A28. Konsep mengenai hal-hal paling signifikan berlaku dalam konteks entitas dan
audit yang dilaksanakan. Dengan demikian, penentuan dan komunikasi auditor
atas hal audit utama ditujukan untuk mengidentifikasi hal-hal spesifik dalam audit
dan untuk membuat pertimbangan tentang pentingnya secara relatif hal-hal
tersebut terhadap hal-hal lain dalam audit.

A29. Pertimbangan lain yang mungkin relevan untuk menentukan secara relatif
signifikansi suatu hal yang dikomunikasikan kepada pihak yang bertanggung
jawab atas tata kelola dan apakah hal tersebut merupakan hal audit utama
meliputi:

• Pentingnya hal tersebut bagi pemahaman pengguna yang dituju atas

laporan keuangan secara keseluruhan, khususnya, materialitasnya
terhadap laporan keuangan.

• Sifat dari kebijakan akuntansi yang mendasarinya terkait dengan hal, atau
kompleksitas, atau subjektivitas yang terlibat dalam pemilihan kebijakan
yang tepat dibandingkan dengan entitas lain dalam industrinya.

• Sifat dan materialitas, baik secara kuantitatif maupun kualitatif, dari

kesalahan penyajian yang dikoreksi dan akumulasi kesalahan penyajian
yang tidak dikoreksi disebabkan oleh kecurangan atau kesalahan yang
terkait dengan hal tersebut, jika relevan.

• Sifat dan luas upaya audit yang diperlukan untuk menangani hal ini,
termasuk:

o Tingkat keahlian atau pengetahuan khusus yang diperlukan untuk

menerapkan prosedur audit untuk menangani hal atau mengevaluasi
hasil prosedur tersebut, jika relevan.

o Sifat konsultasi di luar tim perikatan terkait hal tersebut.

• Sifat dan seberapa sulitnya penerapan prosedur audit, pengevaluasian

hasil prosedur tersebut, dan pemerolehan bukti yang relevan dan andal
yang menjadi basis opini auditor, khususnya karena pertimbangan auditor
menjadi lebih subjektif.

• Seberapa lemahnya setiap defisiensi pengendalian yang teridentifikasi

relevan dengan hal tersebut.

• Apakah hal tersebut melibatkan sejumlah pertimbangan audit yang

terpisah, tetapi saling berkaitan. Sebagai contoh, kontrak jangka panjang
dapat melibatkan perhatian signifikan auditor sehubungan dengan

13 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

pengakuan pendapatan, litigasi, atau kontinjensi lain, dan mungkin memiliki

pengaruh terhadap estimasi akuntansi lainnya.

A30. Penentuan mengenai hal dan jumlah dari hal-hal yang membutuhkan perhatian
signifikan auditor yang merupakan hal paling signifikan dalam audit atas laporan
keuangan periode berjalan bergantung pada pertimbangan profesional. Jumlah
hal audit utama yang akan dicantumkan dalam laporan auditor dapat
dipengaruhi oleh ukuran dan kompleksitas entitas, sifat bisnis dan
lingkungannya, serta fakta dan kondisi perikatan audit. Secara umum, semakin
besar jumlah hal yang pada awalnya ditentukan sebagai hal audit utama, auditor
semakin perlu mempertimbangkan kembali apakah setiap hal-hal tersebut
memenuhi definisi hal audit utama. Hasil pengidentifikasian hal audit utama yang
terlalu banyak mungkin bertentangan dengan rumusan bahwa hal-hal tersebut
merupakan hal paling signifikan dalam audit.

Pengomunikasian Hal Audit Utama

Hal Audit Utama yang Merupakan Bagian Terpisah dalam Laporan Auditor (Ref: Para.
11)

A31. Penempatan hal audit utama secara terpisah di dekat opini auditor dapat
memberi penekanan atas informasi tersebut dan mengakui nilai lebih dari
informasi spesifik perikatan kepada pengguna yang dituju.

A32. Urutan penyajian hal-hal individual dalam bagian Hal Audit Utama bergantung
pada pertimbangan profesional. Sebagai contoh, informasi tersebut diurutkan
berdasarkan pentingnya suatu hal secara relatif, berdasarkan pertimbangan
auditor, atau mungkin sesuai dengan urutan pengungkapan hal-hal tersebut
dalam laporan keuangan. Ketentuan dalam paragraf 11 untuk mencantumkan
subjudul dimaksudkan untuk lebih membedakan hal-hal tersebut.

A33. Ketika informasi keuangan komparatif disajikan, bahasa pengantar hal audit
utama disesuaikan untuk membawa perhatian pada fakta bahwa hal audit utama
yang dijelaskan hanya berkaitan dengan audit laporan keuangan periode
berjalan, dan dapat mencantumkan acuan ke periode spesifik yang dicakup oleh
laporan keuangan tersebut (sebagai contoh, "untuk tahun yang berakhir pada 31
Desember 20XX").

Uraian Hal Audit Utama secara Individual (Ref: Para. 13)

A34. Kecukupan uraian hal audit utama bergantung pada pertimbangan profesional.
Uraian suatu hal audit utama dimaksudkan untuk memberikan penjelasan yang
ringkas dan seimbang yang memungkinkan pengguna yang dituju memahami
dasar penentuan hal ini menjadi salah satu hal yang paling signifikan dalam audit
dan bagaimana hal ini direspons dalam audit. Membatasi penggunaan istilah
audit yang sangat teknis membantu pengguna yang dituju yang tidak memiliki
pengetahuan audit yang memadai untuk memahami dasar yang menjadi fokus
SA 701 14
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

auditor pada hal-hal tertentu selama audit. Sifat dan luas informasi yang
diberikan oleh auditor dimaksudkan untuk seimbang dalam konteks tanggung
jawab masing-masing pihak terkait (yaitu, bagi auditor untuk memberikan
informasi yang berguna dalam bentuk yang ringkas dan mudah dipahami,
sementara pada saat yang sama tidak menjadi penyedia informasi orisinil
tentang entitas).

A35. Informasi orisinil adalah setiap informasi tentang entitas yang belum disediakan
kepada publik oleh entitas (sebagai contoh, belum dicantumkan dalam laporan
keuangan atau informasi lain yang tersedia pada tanggal laporan auditor, atau
dibahas dalam komunikasi lisan atau tertulis lainnya oleh manajemen atau pihak
yang bertanggung jawab atas tata kelola, seperti pengumuman awal informasi
keuangan atau sesi pengarahan investor). Informasi tersebut adalah tanggung
jawab manajemen entitas dan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola.

A36. Adalah tepat bagi auditor untuk menghindari pencantuman uraian hal audit
utama yang memberikan informasi orisinil tentang entitas. Uraian hal audit utama
biasanya bukan merupakan informasi orsinil tentang entitas, karena hal audit
utama menggambarkan hal dalam konteks audit. Namun, auditor dapat
mempertimbangkan perlunya pencantuman informasi tambahan untuk
menjelaskan mengapa hal tersebut dipertimbangkan menjadi salah satu yang
paling signifikan dalam audit dan oleh karena itu ditentukan menjadi hal audit
utama, dan bagaimana hal ini direspons dalam audit, selama pengungkapan
informasi tersebut tidak dilarang oleh peraturan perundang-undangan. Ketika
informasi tersebut dianggap perlu oleh auditor, auditor dapat menganjurkan
manajemen atau pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola untuk
mengungkapkan informasi tambahan, dan auditor bukan menjadi penyedia
informasi orisinil dalam laporan auditor.

A37. Manajemen atau pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dapat
memutuskan untuk mencantumkan pengungkapan baru atau yang
disempurnakan dalam laporan keuangan atau di tempat lain dalam laporan
tahunan terkait hal audit utama mengingat fakta hal ini akan dikomunikasikan
dalam laporan auditor. Pengungkapan baru atau yang disempurnakan, dapat
dicantumkan untuk memberikan informasi yang lebih mendalam tentang
sensitivitas asumsi kunci yang digunakan dalam estimasi akuntansi atau alasan
entitas atas praktik atau kebijakan akuntansi tertentu ketika terdapat alternatif
yang dapat diterima dalam kerangka pelaporan keuangan yang berlaku.

A38. SA 720 (Revisi) mendefinisikan istilah laporan tahunan dan menjelaskan bahwa
dokumen seperti laporan manajemen, komentar manajemen, tinjauan
operasional dan keuangan, atau laporan serupa oleh pihak yang bertanggung
jawab atas tata kelola (sebagai contoh, laporan direksi), laporan Komisaris,
laporan tata kelola perusahaan, atau laporan pengendalian internal dan

15 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

penilaian risiko dapat menjadi bagian dari laporan tahunan.30 SA 720 (Revisi)
membahas tanggung jawab auditor terkait informasi lain yang dicantumkan
dalam laporan tahunan. Meskipun opini auditor atas laporan keuangan tidak
mencakup informasi lain, auditor dapat mempertimbangkan informasi ini, serta
informasi publik yang tersedia yang dikomunikasikan oleh entitas atau sumber
kredibel lainnya, dalam merumuskan uraian hal audit utama.

A39. Dokumentasi audit yang disiapkan selama audit juga dapat bermanfaat bagi
auditor dalam merumuskan uraian hal audit utama. Sebagai contoh, komunikasi
tertulis, atau dokumentasi komunikasi lisan auditor, kepada pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola dan dokumentasi audit lainnya memberikan
basis yang berguna untuk komunikasi auditor dalam laporan auditor. Hal ini
karena dokumentasi audit sesuai dengan SA 230 dimaksudkan untuk
menanggapi hal-hal signifikan yang timbul selama audit, kesimpulan yang
dicapai, dan pertimbangan profesional signifikan yang dibuat dalam mencapai
kesimpulan tersebut, dan berfungsi sebagai catatan mengenai sifat, waktu dan
luas prosedur audit yang dilakukan, hasil dari prosedur tersebut, dan bukti audit
yang diperoleh. Dokumentasi tersebut dapat membantu auditor dalam
mengembangkan uraian tentang hal audit utama yang menjelaskan
signifikansinya hal tersebut dan juga dalam menerapkan ketentuan dalam
paragraf 18.

Acuan yang Menunjukkan Dimana Hal Audit Utama Diungkapkan dalam Laporan
Keuangan (Ref: Para. 13)

A40. Paragraf 13(a)-(b) mengharuskan uraian dari setiap hal audit utama diuraikan
untuk menjelaskan mengapa auditor mempertimbangkan hal tersebut sebagai
salah satu hal paling signifikan dalam audit dan bagaimana hal tersebut
direspons dalam audit. Dengan demikian, uraian tentang hal audit utama bukan
hanya pengulangan dari apa yang diungkapkan dalam laporan keuangan.
Namun, acuan ke pengungkapan terkait dengan hal audit utama memungkinkan
pengguna yang dituju untuk lebih memahami bagaimana manajemen telah
menanggapi hal tersebut dalam penyusunan laporan keuangannya.

A41. Selain mengacu pada pengungkapan terkait, auditor dapat membawa perhatian
pada aspek utama dari pengungkapan tersebut. Luasnya pengungkapan oleh
manajemen tentang aspek atau faktor spesifik dalam kaitannya dengan
bagaimana suatu hal tertentu memengaruhi laporan keuangan periode berjalan
dapat membantu auditor dalam menunjukkan bagaimana aspek tertentu tersebut
direspons dalam audit sehingga pengguna yang dituju dapat memahami
mengapa hal ini merupakan hal audit utama. Sebagai contoh:

30SA 720 (Revisi), “Tanggung Jawab Auditor atas Informasi Lain dalam Dokumen yang Berisi Laporan
Keuangan Auditan”, paragraf 12(a) dan A1 – A3.

SA 701 16
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

• Ketika suatu entitas memasukkan pengungkapan yang mendalam tentang

estimasi akuntansi, auditor dapat membawa perhatian pengguna laporan
keuangan pada pengungkapan asumsi utama, pengungkapan kisar hasil
yang mungkin terjadi, dan pengungkapan kualitatif dan kuantitatif lainnya
terkait dengan sumber utama ketidakpastian estimasi atau estimasi
akuntansi penting, sebagai bagian dari penjelasan mengapa hal itu
merupakan salah satu hal yang paling signifikan dalam audit dan
bagaimana hal tersebut direspons dalam audit.

• Ketika auditor menyimpulkan sesuai dengan SA 570 (Revisi) bahwa tidak

terdapat ketidakpastian material yang berkaitan dengan peristiwa atau
kondisi yang dapat menyebabkan keraguan signifikan atas kemampuan
entitas untuk mempertahankan kelangsungan usahanya, auditor tetap
dapat menentukan bahwa satu atau lebih hal yang berkaitan dengan
kesimpulan dari hasil penerapan prosedur auditor berdasarkan SA 570
(Revisi) merupakan hal audit utama. Dalam kondisi tersebut, uraian auditor
tentang hal audit utama dalam laporan auditor dapat mencakup aspek
peristiwa atau kondisi teridentifikasi yang diungkapkan dalam laporan
keuangan, seperti kerugian operasional yang substansial, fasilitas
pinjaman yang tersedia dan kemungkinan pembiayaan kembali utang, atau
ketidakpatuhan terhadap perjanjian pinjaman, dan faktor mitigasi terkait.31

A42. Uraian suatu hal audit utama dalam laporan auditor dimaksudkan untuk
memberikan wawasan tentang alasan hal tersebut ditentukan menjadi hal audit
utama. Dengan demikian, ketentuan dalam paragraf 9-10 dan materi penerapan
dalam paragraf A12–A29 yang terkait dengan penentuan hal audit utama juga
dapat membantu auditor dalam mempertimbangkan bagaimana hal-hal tersebut
dikomunikasikan dalam laporan auditor. Sebagai contoh, menjelaskan faktor-
faktor yang menyebabkan auditor menyimpulkan bahwa hal tertentu
membutuhkan perhatian signifikan auditor dan merupakan hal paling signifikan
dalam audit, kemungkinan akan membawa perhatian bagi pengguna yang dituju.

A43. Relevansi informasi bagi pengguna yang dituju merupakan pertimbangan auditor
dalam menentukan apa yang harus dicantumkan dalam uraian hal audit utama.
Hal ini termasuk uraian yang memungkinkan pemahaman lebih baik tentang
audit dan pertimbangan auditor.

A44. Mengaitkan suatu hal secara langsung dengan suatu kondisi spesifik entitas juga
dapat membantu meminimalisasi potensi uraian tersebut menjadi terlalu baku
dan kurang bermanfaat dari waktu ke waktu. Sebagai contoh, hal-hal tertentu
dapat ditentukan sebagai hal audit utama dalam industri tertentu di sejumlah
entitas karena kondisi industri atau kompleksitas yang mendasari dalam
pelaporan keuangan. Dalam menguraikan alasan auditor mempertimbangkan

31 Lihat paragraf A3 dari SA 570 (Revisi).

17 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

hal tersebut sebagai salah satu hal yang paling signifikan, mungkin berguna bagi
auditor untuk menyoroti aspek spesifik entitas (sebagai contoh, kondisi yang
memengaruhi pertimbangan yang digunakan dalam laporan keuangan periode
berjalan) untuk membuat uraian menjadi lebih relevan bagi pengguna yang
dituju. Hal ini juga penting dalam menguraikan hal audit utama yang berulang
selama beberapa periode.

A45. Uraian tersebut juga dapat mengacu pada pertimbangan utama yang menuntun
auditor, dalam kondisi audit tersebut untuk menentukan suatu hal sebagai salah
satu hal yang paling signifikan, sebagai contoh:

• Kondisi ekonomi yang memengaruhi kemampuan auditor untuk memeroleh

bukti audit, sebagai contoh pasar tidak likuid untuk instrumen keuangan
tertentu.

• Perkembangan atau kebijakan akuntansi baru, sebagai contoh hal spesifik

entitas atau industri yang dikonsultasikan oleh tim perikatan secara
internal.

• Perubahan dalam strategi atau model bisnis entitas yang memiliki dampak
material terhadap laporan keuangan.

Bagaimana Hal Audit Utama Direspons dalam Audit (Ref: Para. 13 (b))

A46. Banyaknya detail yang harus disediakan dalam laporan auditor untuk
menjelaskan bagaimana hal audit utama direspons dalam audit bergantung pada
pertimbangan profesional. Sesuai dengan paragraf 13(b), auditor dapat
menguraikan:

• Aspek-aspek dari respons atau pendekatan auditor yang paling relevan

dengan hal tersebut atau spesifik terhadap risiko kesalahan penyajian
material yang dinilai;

• Suatu uraian singkat tentang prosedur yang dilaksanakan;

• Suatu indikasi hasil dari prosedur auditor; atau

• Pengamatan utama terkait hal tersebut,

atau kombinasi dari unsur-unsur tersebut di atas.

Peraturan perundang-undangan atau standar audit yang ditetapkan oleh IAPI

dapat menetapkan bentuk atau isi yang spesifik atas uraian suatu hal audit
utama, atau dapat menetapkan pencantuman satu atau lebih dari unsur-unsur
tersebut di atas.

SA 701 18
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

A47. Agar pengguna yang dituju dapat memahami signifikansi hal audit utama dalam
konteks audit atas laporan keuangan secara keseluruhan, serta hubungan
antara hal audit utama dan unsur-unsur lain dari laporan auditor, termasuk opini
auditor, kehati-hatian diperlukan agar bahasa yang digunakan dalam uraian atas
hal audit utama:

• Tidak menyiratkan bahwa hal audit utama belum diselesaikan secara tepat
oleh auditor dalam merumuskan opini atas laporan keuangan.

• Menghubungkan hal audit utama secara langsung dengan kondisi spesifik

entitas, sementara menghindari bahasa yang generik atau
terstandardisasi.

• Mempertimbangkan bagaimana hal audit utama dijelaskan dalam

pengungkapan terkait dalam laporan keuangan, jika relevan.

• Tidak mengandung atau menyiratkan opini pada unsur terpisah dalam

laporan keuangan.

A48. Menguraikan aspek respons atau pendekatan auditor terhadap suatu hal,
khususnya ketika pendekatan audit membutuhkan penyesuaian yang signifikan
terhadap fakta dan kondisi entitas, dapat membantu pengguna yang dituju dalam
memahami kondisi yang tidak biasa dan pertimbangan signifikan auditor
dibutuhkan untuk merespons risiko kesalahan penyajian material. Selain itu,
pendekatan audit dalam suatu periode tertentu dapat dipengaruhi oleh kondisi
spesifik entitas, kondisi ekonomi, atau perkembangan industri. Auditor juga perlu
mempertimbangkan untuk membuat pengacuan mengenai sifat dan luas
komunikasi terkait hal audit utama kepada pihak yang bertanggung jawab atas
tata kelola.

A49. Sebagai contoh, dalam menguraikan pendekatan auditor terhadap estimasi

akuntansi yang telah teridentifikasi memiliki ketidakpastian estimasi yang tinggi,
seperti penilaian atas instrumen keuangan yang kompleks, auditor dapat
menyoroti bahwa auditor menugaskan atau melibatkan pakar auditor.
Pengacuan pada penggunaan pakar auditor tersebut tidak mengurangi
tanggung jawab auditor pada opini atas laporan keuangan dan oleh karena itu,
tidak bertentangan dengan paragraf 14–15 dari SA 620.32

A50. Kemungkinan terdapat tantangan dalam menguraikan prosedur auditor,

terutama pada area audit yang kompleks dan memerlukan pertimbangan.
Secara khusus, kemungkinan terdapat kesulitan untuk mengikhtisarkan
prosedur yang dilaksanakan secara ringkas yang mengomunikasikan secara
memadai sifat dan luas respons auditor terhadap risiko kesalahan penyajian
material yang dinilai, dan pertimbangan signifikan auditor yang digunakan.

32 SA 620, “Menggunakan Pekerjaan Pakar Auditor”.

19 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

Namun, auditor dapat mempertimbangkan perlu untuk menjelaskan prosedur

tertentu yang dilaksanakan untuk mengomunikasikan bagaimana hal audit
utama telah direspons dalam audit. Uraian tersebut umumnya ringkas dan tidak
mencantumkan suatu uraian prosedur secara terperinci.

A51. Sebagaimana tercantum dalam paragraf A46, auditor juga dapat memberikan
suatu indikasi mengenai hasil respons auditor dalam uraian hal audit utama
dalam laporan auditor. Namun, jika hal ini dilakukan, kehati-hatian diperlukan
untuk menghindari auditor memberikan kesan bahwa uraian tersebut
mengandung suatu opini terpisah atas suatu hal audit utama secara individual
atau dalam cara apapun menimbulkan pertanyaan terhadap opini auditor atas
laporan keuangan secara keseluruhan.

Kondisi ketika suatu Hal yang Ditentukan Menjadi Hal Audit Utama Tidak
Dikomunikasikan dalam Laporan Auditor (Ref: Para. 14)

A52. Peraturan perundang-undangan dapat melarang pengungkapan kepada publik

oleh manajemen ataupun auditor tentang hal spesifik yang ditentukan sebagai
hal audit utama. Sebagai contoh, peraturan perundang-undangan dapat secara
spesifik melarang komunikasi publik yang dapat menimbulkan prasangka atas
suatu investigasi tindakan ilegal yang faktual atau diduga oleh otoritas yang
berwenang (sebagai contoh, hal-hal yang terkait, atau yang tampaknya terkait,
dengan pencucian uang).

A53. Sebagaimana yang diindikasikan oleh paragraf 14(b), akan sangat jarang terjadi
suatu hal yang ditentukan sebagai hal audit utama tidak dikomunikasikan dalam
laporan auditor. Hal ini karena terdapat asumsi bahwa hal audit utama akan
menyediakan transparansi yang lebih besar yang memberikan manfaat bagi
kepentingan publik. Dengan demikian, keputusan untuk tidak
mengomunikasikan hal audit utama adalah tepat hanya dalam kasus ketika
terdapat konsekuensi yang merugikan kepada entitas atau publik sebagai akibat
dari komunikasi tersebut dipandang sangat signifikan sehingga kerugian dari
mengomunikasikan hal ini akan melebihi manfaat kepentingan publik.

A54. Penentuan untuk tidak mengomunikasikan suatu hal audit utama perlu
mempertimbangkan fakta dan kondisi yang terkait dengan hal tersebut.
Komunikasi kepada manajemen dan pihak yang bertanggung jawab atas tata
kelola membantu auditor memahami pandangan manajemen tentang
signifikansi dari konsekuensi merugikan yang mungkin timbul sebagai akibat dari
mengomunikasikan hal audit utama. Secara khusus, komunikasi kepada
manajemen dan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola membantu
auditor untuk menginformasikan pertimbangan yang digunakannya dalam
menentukan apakah suatu hal perlu dikomunikasikan dengan cara:

• Membantu auditor dalam memahami mengapa hal tersebut belum

diungkapkan secara terbuka oleh entitas (misalnya, jika peraturan

SA 701 20
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

perundang-undangan, atau kerangka pelaporan keuangan tertentu

mengizinkan pengungkapan yang tertunda atau tidak diungkapkannya hal
tersebut) dan pandangan manajemen tentang konsekuensi yang
merugikan, jika relevan, pengungkapan. Manajemen dapat membawa
perhatian pada aspek-aspek tertentu dalam peraturan perundang-
undangan atau sumber otoritatif lainnya yang mungkin relevan dengan
pertimbangan konsekuensi yang merugikan (sebagai contoh: Aspek
tersebut dapat mencakup kerugian pada negosiasi komersial atau posisi
kompetitif entitas). Namun, pandangan manajemen tentang konsekuensi
yang merugikan saja tidak mengurangi kebutuhan auditor untuk
menentukan apakah konsekuensi yang merugikan diekspektasikan secara
wajar melebihi manfaat kepentingan publik dari pengomunikasian
berdasarkan paragraf 14(b).
• Menyoroti apakah sudah terdapat komunikasi dengan regulator, otoritas
penegak, atau otoritas pengawas yang berwenang dalam kaitannya
dengan hal audit utama tersebut, khususnya apakah diskusi tersebut terjadi
untuk mendukung asersi manajemen tentang mengapa pengungkapan
publik tentang hal audit utama tidak tepat.
• Jika relevan, memungkinkan auditor untuk menganjurkan manajemen dan
pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola untuk membuat
pengungkapan publik atas informasi yang relevan tentang hal audit utama
tersebut. Secara khusus, hal ini dimungkinkan jika perhatian manajemen
dan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola tentang
pengomunikasian hal audit utama dibatasi pada aspek spesifik dari hal
tersebut, sehingga informasi tertentu tersebut menjadi tidak terlalu sensitif
dan dapat dikomunikasikan.

Auditor juga mungkin menganggap perlu untuk memeroleh representasi tertulis

dari manajemen alasan pengungkapan publik tentang suatu hal audit utama
tidak tepat, mencakup pandangan manajemen tentang signifikansi konsekuensi
merugikan sebagai akibat dari komunikasi tersebut.

A55. Mungkin juga perlu bagi auditor untuk mempertimbangkan dampak dari
pengomunikasian tentang hal yang ditentukan menjadi hal audit utama dalam
pandangan ketentuan etika yang relevan. Selain itu, auditor mungkin diwajibkan
oleh peraturan perundang-undangan untuk mengomunikasikan kepada
regulator, otoritas penegak, atau otoritas pengawas yang berwenang dalam
kaitannya dengan hal audit utama tersebut, terlepas dari apakah hal tersebut
dikomunikasikan dalam laporan auditor. Komunikasi tersebut juga berguna untuk
menginformasikan pertimbangan auditor atas konsekuensi merugikan yang
mungkin timbul dari pengomunikasian tentang hal tersebut.

21 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

A56. Isu-isu yang dipertimbangkan oleh auditor mengenai keputusan untuk tidak
mengomunikasikan suatu hal audit utama adalah kompleks dan melibatkan
pertimbangan signifikan auditor. Dengan demikian, auditor dapat
mempertimbangkan untuk mendapatkan advis hukum.

Bentuk dan Isi Bagian Hal Audit Utama dalam Kondisi Lainnya (Ref: Para. 16)

A57. Ketentuan dalam paragraf 16 diterapkan dalam tiga kondisi:

(a) Auditor menentukan sesuai dengan ketentuan dalam paragraf 10 bahwa

tidak terdapat hal audit utama (lihat paragraf A59).
(b) Auditor menentukan sesuai dengan ketentuan dalam paragraf 14 bahwa
suatu hal audit utama tidak akan dikomunikasikan dalam laporan auditor
dan tidak terdapat hal-hal lain yang telah ditentukan sebagai hal audit
utama.
(c) Hal-hal yang ditentukan sebagai hal audit utama adalah hanya hal yang
dikomunikasikan sesuai dengan ketentuan dalam paragraf 15.

A58. Di bawah ini adalah ilustrasi mengenai penyajian dalam laporan auditor ketika
auditor telah menentukan bahwa tidak terdapat hal audit utama untuk
dikomunikasikan:

Hal Audit Utama

[Kecuali untuk hal yang dijelaskan dalam paragraf Basis untuk Opini Wajar
dengan Pengecualian (Opini Tidak Wajar) atau paragraf Ketidakpastian
Material yang terkait dengan Kelangsungan Usaha], kami telah
menentukan bahwa tidak terdapat hal audit utama (hal audit utama lainnya)
untuk dikomunikasikan dalam laporan kami.

A59. Penentuan hal audit utama melibatkan penggunaan pertimbangan tentang

seberapa pentingnya hal yang membutuhkan perhatian signifikan auditor. Oleh
karena itu, mungkin jarang terjadi bahwa auditor yang mengaudit satu set
lengkap laporan keuangan bertujuan umum dari Emiten tidak menentukan
sekurang-kurangnya satu hal audit utama dari sejumlah hal yang
dikomunikasikan kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola untuk
dikomunikasikan dalam laporan auditor. Namun, dalam kondisi tertentu yang
terbatas (sebagai contoh, untuk emiten dengan kegiatan usaha yang sangat
terbatas), auditor dapat menentukan bahwa tidak terdapat hal audit utama
sesuai dengan paragraf 10 karena tidak terdapat hal-hal yang membutuhkan
perhatian signifikan auditor.

SA 701 22
 Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

Komunikasi kepada Pihak yang Bertanggung Jawab atas Tata Kelola (Ref: Para.
17)

A60. SA 260 (Revisi) mengharuskan auditor untuk berkomunikasi kepada pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola secara tepat waktu.33 Waktu yang tepat untuk
komunikasi tentang hal audit utama akan bervariasi sesuai dengan kondisi
perikatan. Namun, auditor dapat mengomunikasikan pandangan awal tentang
hal audit utama ketika membahas perencanaan atas ruang lingkup dan saat
pelaksanaan audit, dan dapat mendiskusikan lebih lanjut hal tersebut ketika
mengomunikasikan temuan audit. Komunikasi tersebut dapat membantu auditor
untuk mengurangi tantangan ketika berdiskusi secara mendalam mengenai hal
audit utama dengan pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola saat proses
finalisasi laporan keuangan untuk diterbitkan.

A61. Komunikasi kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola
memungkinkan mereka menyadari hal audit utama yang hendak
dikomunikasikan oleh auditor dalam laporannya, dan memberikan kesempatan
bagi mereka untuk memeroleh klarifikasi lebih lanjut jika diperlukan. Auditor
dapat mempertimbangkan untuk menyediakan suatu draf laporan auditor kepada
pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola untuk memfasilitasi diskusi
tersebut. Komunikasi kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola
mengakui peran penting mereka dalam mengawasi proses pelaporan keuangan,
dan memberikan kesempatan bagi mereka untuk memahami basis keputusan
auditor terkait hal audit utama dan bagaimana hal audit utama tersebut akan
diuraikan dalam laporan auditor. Hal ini juga memungkinkan pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola untuk mempertimbangkan apakah suatu
pengungkapan baru atau revisi dapat bermanfaat mengingat hal tersebut akan
dikomunikasikan dalam laporan auditor.

A62. Komunikasi kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola
sebagaimana diharuskan dalam paragraf 17(a) juga membahas kondisi yang
sangat jarang terjadi, ketika suatu hal ditentukan sebagai hal audit utama, tetapi
tidak dikomunikasikan dalam laporan auditor (lihat paragraf 14 dan A54).

A63. Ketentuan dalam paragraf 17(b) untuk berkomunikasi kepada pihak yang
bertanggung jawab atas tata kelola ketika auditor telah menentukan bahwa tidak
terdapat hal audit utama untuk dikomunikasikan dalam laporan auditor dapat
memberikan kesempatan bagi auditor untuk berdiskusi lebih lanjut dengan pihak
lain yang familier dengan audit yang sedang dilakukan dan hal signifikan yang
mungkin telah teridentifikasi sebelumnya (sebagai contoh: penelaah
pengendalian mutu perikatan). Diskusi tersebut dapat mengakibatkan auditor
untuk mengevaluasi ulang keputusan auditor bahwa tidak terdapat hal audit
utama.

33 SA 260 (Revisi), paragraf 21.

23 SA 701
Draf Eksposur
Pengomunikasian Hal Audit Utama Dalam Laporan Auditor Independen

Dokumentasi (Ref: Para. 18)

A64. Paragraf 8 dari SA 230 mengharuskan auditor untuk menyusun dokumentasi

audit yang cukup untuk memungkinkan seorang auditor yang berpengalaman,
yang tidak memiliki hubungan sebelumnya dengan audit, untuk memahami,
antara lain, pertimbangan profesional auditor yang signifikan. Dalam konteks hal
audit utama, pertimbangan profesional tersebut mencakup penentuan, dari hal-
hal yang dikomunikasikan kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata
kelola, atas hal-hal yang membutuhkan perhatian signifikan auditor, serta
apakah hal-hal tersebut merupakan hal audit utama. Pertimbangan auditor
dalam hal ini harus didukung dengan dokumentasi komunikasi auditor kepada
pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola dan dokumentasi audit yang
berkaitan dengan setiap hal audit utama (lihat paragraf A39), serta dokumentasi
audit tertentu lainnya tentang hal-hal signifikan yang teridentifikasi selama audit
(sebagai contoh: memorandum penyelesaian). Namun, SA ini tidak
mengharuskan auditor untuk mendokumentasikan mengapa hal-hal lain yang
dikomunikasikan kepada pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola bukan
merupakan hal-hal yang membutuhkan perhatian signifikan auditor.

SA 701 24