Anda di halaman 1dari 11

CHAPTER 13 : BEHAVIOURAL RESEARCH IN ACCOUTING

BEHAVIOURAL ACCOUNTING RESEARCH: DEFINISI DAN RUANG LINGKUP


Behavioural accounting research didefinisikan sebagai:
Studi perilaku akuntan atau perilaku non akuntan dimana mereka dipengaruhi oleh fungsi akuntansi
dan laporan.
Behavioural accounting research (BAR), penelitian pasar modal dan penelitian teori agency
dapat disebut penelitian positif dalam pengertian bahwa mereka dikaitkan dengan menemukan
fakta: penelitian pasar modal menanyakan bagaimana reaksi pasar sekuritas terhadap informasi
akuntansi?; teori agensi menanyakan apakah insentif ekonomi mempengaruhi dalam memilih
metodde akuntansi?; dan behavioural research menanyakan bagaimana sebenarnya orang-orang
menggunakan dan memproses informasi akuntansi? bagaimanapun, mereka juga sangat berbeda
dalam banyak hal. untuk instansi, penelitian pasar modal melihat pada level makro pasar sekuritas
agregat, sedangkan teori agensi dan behavourial accounting fokus pada level mikro pribadi
manager dan perusahan. Penelitian pasar modal dan teory agensi diambil dari ilmu ekonomi dan
mengesampingkan motivasi aktual orang-orang dengan asumsi bahwa setiap orang merupakan
pemaksimal kekayaan. Behavioural accounting, pada sisi lain, diambil dari ilmu yang yang lain
seperti psikologi, sosiologi, dan teori organisasi., dan umumnya tidak membuat anggapan tentang
bagaimana orang-orang berkelakuan (behave), terlebih, itu tujuan untuk mengetahui mengapa
orang-orang berkelakuan sebagaimana yang mereka lakukan. Sebagai konsekuensi, tiga kelompok
penelitian akuntansi yang lain ini dimaksudkan untuk menjawab tipe yang sangat berbeda
pertanyaan tentang praktek akuntansi.
Tipe utama BAR dalam area ini yang telah diketahui seperti human judgement theory (HJT)
atau human information processing (HIP) dan meliputi pertimbangan dan pembuatan keputusan
akuntan dan auditor dan mempengaruhi fungsi output pada pengguna pembuatan pertimbangan
dan keputusan.

WHY IS BAR IMPORTANT? KENAPA BAR PENTING?

Terdapat beberapa alasan yang sangat bagus bahwa BAR sangat pentig untuk praktisi akuntasi dan
yang lain :

Telah catat pada awal chapter ini bagaimana kelompok penelitian akuntansi yang lain seperti
pasar modal dan teori agensi tidak memperlengkapi dengan jawaban pertanyaan tentang
bagaimana orang-orang menggunakan dan memproses informasi akuntansi. Untuk mengisi
kekosongan membutuhkan penelitian yang secara spesifik menguji aktivitas pengambilan
keputusan yang menyiapkan (penyaji), pengguna, dan auditor informasi akuntansi.

BAR dapat memberikan arti berharga dalam jenis cara yang berbeda pada hasil, proses, dan
reaksi pengambil keputusan pada fakta-fakta (keterangan) informasi akuntansi dan metode
komunikasi. Kita dapat menggunakannya untuk memperbaiki pengambilan keputusan dalam
berbagai macam cara.

BAR berpotensi menyediakan informasi yang bermanfaat untuk regulator akuntansi seperti
Australian Accounting Standart Board (AASB). Sebagai tujuan pokok akuntansi adalah untuk
menyediakan informasi bermanfaat untuk keputusan, anggota AASB terus berhadapan dengan
masalah dimana metode akuntansi dan apa tipe pengungkapan yang akan terbukti bermanfaat
untuk pengguna laporan keuangan (financial statement).

BAR juga dapat mengarahkan pada efisiensi dalampraktek kerja akuntan dan profesi yang yang
lain. Seperti, keahlian senior dan pengalaman anggota sebuah perusahaan akuntansi dapat
dicatat dan dimanfaatkan oleh metode BAR untuk mengembangkan sistem keahlian yang
terkomputerisasi untuk suatu variasi dalam konteks pengambilan keputusan (decision making).

Development of behavioural accounting research - Pengembangan penelitian akuntansi perilaku


(BAR)
Istilah BAR pertama kali muncul dalam literatur pa tahun 1967, tetapi penelitian HJT menjadi
pondasinya dalam literature psikologi dengan karya seminal Ward Edward pada tahun
1954.Aplikasi penelitian pada akuntansi dan auditing dapat terima tahun 1974 ketika Ashton
mempublikasikan sebuah studi percobaan (experimental) pertimbangan internal control oleh
auditor.
Perkembangan penelitian HJT dalam akuntansi memberikan banyak pada adaptasi metode
penelitian telah digunakan dengan baik dalam literatur psikologi, model Brunswik lens. Teknik ini
mewakili pendekatan penelitian baru yang sangat kuat yang dapat diaplikasikan pada pertanyaan
lama yang memperhatikan pengguna data.

Dasar tujuan penelitian HJT adalah untuk menjelaskan cara yang orang-orang gunakan dan
bagian proses informasi akuntansi (dan yang lain) dalam suatu fakta konteks pengambilan
keputusan. Kita gambarkan proses pengambilan keputusan seseorang adalah sebuah model.
Sehingga, contohnya, kita mungkin menggunakan penelitian teknik HJT terhadap model (atau
menggambarkan) cara yang petugas pinjaman bank proses dengan berbagai cara pokok informasi
akuntansi (atau isyarat seperti yang mereka sebutkan) seperti laba dan angka arus kas untuk
suatu keputusan tentang apakah untuk menyetujui suatu pinjaman dari suatu perusahaan.
Walaupun model brunswik lens metode yang mendominasi untuk pongembangan model
pembuatan keputusan, juga terdapat dua pendekatan penelitian. Satu di sebut process tracing,
yang lain diketahui sebagai paradingma probabilistic judgement, dimana dalam memprosess
keputusan mewakili kemungkinan pernyataan berdasarkan pada dalil Baye. 3 Pendekatan yang lain
untuk menjelaskan (modelling) pembuatan keputusan adalah: availability, anchoring dan
adjusment, dan expert judgment
Model Brunswik Lens
Sejak pertengahan tahun 1970, model brunswik lens telah digunakan sebagai kerangka analitis
dan dasar untuk pendapat penelitian yang paling memerlukan ramalan (seperti kebangrutan)
dan/atau evaluasi (seperti pengendalian internal).Peneliti menggunakan model lens untuk
menginvestigasi hubungan dari beberapa keping informasi dan keputusan.Keputusan ataupun
prediksi dengan melihat kesamaan dari respon terhadap informasi tersebut.Pengambilan
keputusan dipandang seperti melihat dari lensa informasi yang secara probability terkait dengan
kejadian untuk mencapai kesimpulan tentang kejadian tersebut.
Dalam membentuk model ini, subjek diminta untuk memberi keputusan untuk beberapa jenis
kasus berdasarkan informasi yang sama. Sebagai contoh, mereka dapat ditanya untuk
memperkirakan apakah sebuah perusahaan mungkin gagal dengan rasio- rasio keusangan yang
telah

ditentukan

sebelumnya.

Kemudian

sebuah

model

linier

akan

dibentuk

untuk

mempresentasikan bagaimana informasi diproses oleh individual. Kemudian sebuah analisis


regresi digunakan dengan menetapkan dependent variable dan independent variable untuk
mendapatkan sebuah model.
Dengan Brunswik lens model peneliti dapat mendapatkan seberapa penting sebuah informasi
dalam model tersebut, apakah signifikan bagi model atau tidak. Selain itu model juga dapat

menentukan hubungan dari pengambil keputusan dengan informasi bagi mereka. Selain itu kita
juga dapat tahu pentingnya informasi dari sudut pandang yang berbeda, misalkan seorang manajer
melihat bahwa profit merupakan informasi yang sangat penting padahal stakeholder tidak melihat
profit sebagai informasi yang sangat penting. Dengan demikian kita dapat merubah pola pandang
manajamen untuk menghasilkan hasil yang lebih baik. Penggunaan model ini telah membuka jalan
bagi penemuan penting sebagai berikut :

Pola dalam penggunaan informasi dalam berbagai model

Pembobotan yang digunakan pengambil keputusan atas informasi

Akurasi dari pengambil keputusan dari berbagai bidang dalam memprediksi dan mengevaluasi

Konsistensi dari pengambilan keputusan

Tingkat sudut pandang yang dimiliki pengambil keputusan mengenai pola data

Process Tracing Methods


Model pengambilan keputusan yang diturunkan dengan menggunakan model lens Brunswik
biasanya memilki kekuatan prediktif yang baik. Model lens merupakan prediktor yang lebih baik
karena model statistic lens memindahkan banyak random error yang biasanya terdapat dalam
prasangka manusia yang misalnya diakibatkan rasa lelah, sakit, ataupun kurangnya kosentrasi,
namun, model ini juga memiki keterbatasan karena bukan prediktor yang baik mengenai
bagaimana sebenarnya manusia membuat keputusan.
Pengetahuan mengenai proses dan cara pengambilan keputusan oleh manusai dapat membantu
menemukan kelemahan dari proses tersebut sehingga kelemahan tersebut dapat dihilangkan. Hal
ini dapat menghasilkan prediksi yang lebih baik dibandingkan dengan sebelumnya.
Dalam process tracing, pengambilan keputusan diberikan serangkaian studi kasus untuk di
analisis, tetapi kali ini mereka diminta untuk mendeskripsikan secara verbal setiap langkah yang
dilalui dalam pengambilan keputusan. Kemudian deskripsi verbal tersebut direkam dan dianalisis
untuk menghasilkan decision tree untuk menggambarkan proses pengambilan keputusan tadi.
Decision tree yang diturunkan dari metode process tracing secara intuitif adalah deksriptor
yang baik mengenai proses pengambilan keputusan manusia .namun, relative terhadap model lens
Brunswik, metode process tracing tidak selalu merupakan prediktor yang baik. Hal ini karena

pembuat keputusan seringkali mengalami kesulitan dalam menjelaskan semua langkah yang
mereka lalui.
Peneliti mencoba mengatasi keterbatasan kedua model tersebut dengan menkombinasikan
kekuatan deskriptif dan prediktif dua pendekatan tersebut, misalnya dengan sebuah teknik statistic
yang dikenal sebagai classification and regression trees (CART). CART menggunakan metode
statistik untuk membagi (memisahkan) ouput prasangka pembuat keputusan ke dalam noda-noda
yang memaksimalkan kekuatan model untuk memprediksi secara tepat klasifikasi kasus-kasus
yang berbeda kedalam tipe keputusan yang tepat. CART mengkombinasikan kekuatan dominan
untuk secara tepat mengklafikasikan rekomendasi analisis dengan dekskriptor intuitif tentang
proses pengambilan keputusan mereka.
Probabilistic Judgement
Model ini berguna untuk melihat situasi akuntansi dimana kepercayaan awal mengenai prediksi
atau evaluasi harus direvisi ketika ada bukti baru.Model ini berpendapat bahwa cara yang paling
tepat secara normative untuk merevisi kepercayaan awal ini, dinyatakan sebagai probabilitas
subjektif, adalah dengan mengaplikasikan teorama Bayes (sebuah tenet dasar mengenai teori
kondisional probabilitas). Teorema Bayes menyatakan bahwa probabilitas revisi karena adanya
bukti tambahan sama dengan kepercayaan awal dikalikan dengan seberapa banyak ekspektasi awal
harus direvisi. Revisi yang melibatkan auditor dan akuntan memberikan bukti bahwa akuntan dan
auditor memilki serangkaian rules of thumb karena kompleksitas tipe judgement yang harus
mereka buat dengan keterbatasan informasi yang mereka miliki.
Lens Model Studies --- The Evidence
Dengan menggunakan model lens sebagai alat riset memungkinkan adanya analisis konsistensi
judgement, apakah model perilaku manusia dapat memprediksi lebih akurat daripada manusia itu
sendiri. Model ini juga memungkinkan analisis kemampuan petunjuk untuk memprediksi event
dalam pertanyaan.Selain itu, model ini juga memberikan insight mengenai derajat konsensus
antara pembuat keputusa.
Bukti secara konsistensi menunjukkan bahwa manusia mampu untuk mengembangkan prinsipprinsip atau model-model untuk memecahkan kesuksesan/kegagalan tugas menggunakan rasio
keuangan, tetapi mereka tidak mampu melakukan hal tersebut ketika model mereka sendiri

digunakan secara matematis. Hal ini karena mereka menjadi tidak memperhatikan petunjuk dan
merek menjadi tidak konsistensi dalam mengaplikasikan aturan keputusan mereka akibat faktor
kelelahan dan kebosanan.
Abdel-Khalik dan El-Sheshai menyimpulkan bahwa pilihan informasi manusialah, bukan proses
pemilihan ptunjuk, yang membatasi akurasi. Simnett dan Trotman menemukan bahwa meskipun
subjek telah dapat menggunakan performa ketika diminta untuk mengaplikasikan pembobotan
petunjuk idela.Penulis-penulis ini menyimpulkan bahwa ketika manusia tidak bisa memilih rasio
mereka sendiri, kinerja pemrosesan informasi merek menurun.
Ketika

jumlah

informasi

meningkat,

awalnya

penggunaan

dan

intgrasi

informasi

menigkat.Namun, pada titik tertentu, tambahan informasi menyebabkan penurunan jumlah


informasi terintegrasi kedalam tugas pengambilan keputusan.Chewning dan Harrell menemukan
bukti teori tersebut ketika seseorang diberikan lebih dari 8 petunjuk (rasio keuangna). Libby
berpendapat bahwa tambahan petunjuk yang tidak valid ke dalam serangkaian petunjuk yang lebih
valid akan menurunkan performa, namun riset lain tidak mendeteksi adanya hubungan tersebut.
Process Tracing Studies ----The Evidence
Model lens Brunswik secara implisit memperlakukan proses pengambilan keputusan sebagai
kombinasi linier dari informasi petunjuk sedangkan decision tree yang diturunkan dari process
tracing menerangkan langkah-langkah pengambilan keputusan dimana isi informasi sebuah data
berinteraksi dengan informasi lainnya dari data tersebut. Larcker dan lessig menemukan bahwa
process tracing model lebih baik daripada model statistic liner, tetapi selling and shank
menemukan hasil sebaliknya ketika kedua pendekatan ini dibandingkan dalam sebuah tugas yang
melibatkan prediksi kebangkrutan.
Kompleksitas pengambilan keputusan yang dilakukan manusia berarti dibutuhkan riset yang
lebih dalam untuk memahami tipe karakteristik keputusan untuk menentukan gaya pemrosesan
informasi yang [aling seusai.
Format and Presentation Of Financial Statements
Pada tahun 1976 Libby mengobservasi bahwa ada tiga pilihan dasar yang ada untuk meningkatkan
pengambilan keputusan :

1. Mengubah presentasi dan jumlah informasi


2. Memberikan pendidikan ke pembuat keputusan
3. Mengganti pembuat keputusan dengan model of themselves atau dengan ideal or with on ideal
cueweighting model
Dengan

pentingnya

saran

yang

pertama

terhadap

akuntan,

auditor,

regulator

danpembuatstandar, terdapat penelitian kecil yang dialkukan untuk menemukan format presentasi
akuntansi yang ideal.Studi yang dialakukan cenderung untuk memeriksa perubahan yangradikal
terhadap penyajian laporan keuangan dalam bentuk grafik multidimensional. The lens model
berguna dalam memeriksa isu penyajian laporan keuangan yang sama baiknya dengan analisa
predictive judgement. The lens model mengijinkan untuk analisa kekakuratan human judgement
dalam menentukan sejauh mana dimana individu mendeteksi tugas judgement yang penting dan
secara konsistensi menggunakan kebijakan judgement.Jika perubahan format informasi
menghasilkan peningkatan kedua karakteristik tersebut maka human judgement seharusnya
meningkat.
Chernoff fces menggambarkan perubahan dalam kondisi keuangan. Mukanya dibangun dengan
mapping transformed variabel keuangan menjadi bentuk muka. Mathematical precision
diwujudkan dengan panjangnya hidung, angle alis dan bentuk mulut digunakan untuk
merepresentasikan perubahan kondisi keuangan dari suatu periode ke periode berikutnya.
Pendekatan grafik multidimensional akan menjadi berguna ketika ketersidiaan biaya atau data
membuat model statistik yang tidak mungkin dibangun, terutama jika hasilnya menggunakan grafik
multidimensional yang sama sedikit bagusnya dengan hasil dari model. Saat ini preparers laporan
keuangan tidak lagi menyiapkan grafik seperti muka chernoof tetapi dengan penggunaan warna
dan grafik yang lebih konvesioanl. Penggunaan grafik yang bervariasi dan bentuk tabular akan
mempengaruhi pengambilan keputusan. Laporan dalam bentuk grafik berguna untuk tingkat
kompleksitas yang rendah sedangkan laporan dalam bentuk tabular untuk tingkat kompleksitas
yang tinggi.Tidak ada bentuk penyajian yang terbaik di semua situasi.Dalam konteks pengauditan,
ricchiute menemukan bahwa judgement mengenai penyesuaian terhadap akun dipengaruhi oleh
cara penyajian informasi ke auditor visual dan atau auditory.
So dan smith menginvestigasi dampak dari warna grafik, jenis kelamin, kerumitan dari tugas,
dan perbedaan format presentasi dalam preditive accuracy dengan sample undergraduate business
students.Hasilnya adalah grafik yang berwarna tidak efektif ketika tugasnya kompleks dan wanita

lebih tertarik terhadap grafik yang berwarna. Penelitian yang lain dilakukan dengan mengajak
decision makers bekerja dengan satu dari seperangkat data; kombinasi tabel dan bar charts, atau
table dengan muka chernoff atau hanya dengan table. Ketika situasi dimana complexity dari
informasi tinggi, penggunaan hanya dengan tabel membawa kepada keakuratan yang lebih
tinggi,penggunaan grafik dan pictorial representatations data membawa kepada penurunan dari
keefektifan pengguna dari pembuatan keputusan. Alasannya adalah decision maker memilih pilihan
yang lebih mudah ketika situasi kompleks, tetapi graphical dan pictorical yang mewakili data
terkadang lebih abstrak dan kurang detail dibandingkan informasi yang disajikan dalam bentuk
tabel
Probabilistic Judgement Studies ----The Evidence
Dalam banyak konteks akuntansi dan terutama pengauditan tidak ada solusi yang benar dengan
penilaian yang dapat dibandingkan untuk menilai akurasi dari mereka. Satu cara untuk mengatasi
kurangnya benchmarks dalam penilaian kinerja adalah memeriksa konsensus mengenai keputusan
tertentu di sejumlah pembuat keputusan. Cara yang lain adalah menggunakan model matematik
atau statistika. Penelitian HJT dalam model ini telah secara konsistensi didemonstrasikan bahwa
manusia mempunyai keahlian yang bervariasi dan tugas yang berbeda, merevisi probabilitas
mereka ke tingkat yang lebih rendah daripada teori Bayess.konservatisme ini telah
dihubungkan ke penggunaan rules of thumb dan bias yang diadopsikan sebagai sarana
mempermudah judgements yang kompleks agar manusia bisa mengatasi.
Three rules of thumb

Representativeness
Aturan ini menyatakan bahwa ketika penilaian probabilitas berasal dari populasi. Penilaian
orang akan ditentukan dengan sejauh mana item mewakili populasi. Item atau kejadian yang
dilihat oleh pembuat keputusan more representative akan dinilai mempunyai probabilitas yang
lebih besar kejadiannya daripada yang less representative. Peneliti menunjukkan bahwa
penggunaan rule of thumb dapat membawa kepada keputusan yang miskin karena pembuat
keputusan mengabaikan data lain yang relevan yang bukan bagian dari stereotype.

Availability

Ketersediaan rule of thumb mengacu kepada probabilitas suatu kejadian berdasarkan


kemudahan contoh-contoh seperti yang ada di pikiran. Probabilitas yang berhubungan dengan
kejadian yang sensasional biasnya overestimated.

Anchoring and adjustment


Mengacu kepada proses judgement secara umum dimana proses awalnya dihasilkan atau
diberikan repons seperti jangkar dan informasi lain digunakan untuk menyesuaikan respons.
Akibat dari rule of thumb adalah kemungkinan penyesuaian yang tidak mencukupi dalam
perubahan keadaan.

REPRESENTATIVENESS: THE EVIDENCE


Orang yang pertama kali melaporkan keberadaan dari representativeness dan kencenderungan
untuk mengabaikan base rates adalah Kahneman dan Tversky. Penggunaan base-rate information
telah membawa kepada hipotesis yang beralasan probabilistik yang melibatkan contingent
processing.
Availabilty : Evidence
Basis dari rule of thumb ini adalah kemungkinan judgment berdasarkan on retrieval dari ingatan
cotoh yang relevan atau skenario yang masuk akal.Bagaimanapun juga hal ini membutuhkan
sampel probabilitas yang besar untuk meningkatkan prediksi akurasi.
Anchoring dan Adjusment: Evidence
Kinney dan Uecker menemukan bukti tentang anchoring dan adjusment dalam analytical review
(analisa rasio) dan compliance test (audit test of control internal).
Expert Judgment and Rules of Thumb
Penilitian yang melibatkan expert judgment memberikan kesimpulan bahwa manusia mempunyai
ingatan jangka pendek dengan kapasitas yang sangat terbatas (4-7 chunks) dan virtually ingatan
jangka panjang yang tak terbatas.
ACCOUNTING AND BEHAVIOUR

Akuntansi hadir sebagai fungsi yang mengatur secara langsung untuk aktivitas- aktivitas
individu maupun kelompok.Ada beberapa cara pandang yang berbeda tentang akuntansi, yang
mengindikasikan adanya beberapa kemungkinan perspektif akuntansi.Isu utama adalah teknik
apakah yang diadopsi dan interprestasi dari sebuah informasi yang dilaporkan.Selain itu, adanya
persaingan kepentingan diantara orang-orang yang bervariasi yang memberikan interprestasi
terhadap laporan keuangan yang dilaporkan oleh perusahaan.
Informasi akuntansi akan memberikan pengaruh terhadap perilaku baik metode yang diadopsi
untuk mengukur dan melaporkan informasi serta merespon informasi yang diberitahukan.
Menurut Zimmerman, sistem akuntansi adalah komponen fundamental dari sebuah arsitektur
organisasi dengan manajer yang secara konstan beradaptasi untuk memastikan struktur terbaik
bagi perusahaan. Zimmerman menawarkan 2 pengamatan penting tentang factor yang
memengaruhi sistem akuntansi, yaitu:
1. Sistem akuntansi berubah ketika ada perubahan strategi bisnis perusahaan dan perubahan
organisasi lainnya dalam waktu yang bersamaan, khususnya terkait dengan posisi keputusan
yang benar dan sistem evaluasi kinerja dan juga reward.
2. Perubahan dalam arsitektur organisasi, termasuk perubahan di dalam sistem akuntansi
disebabkan oleh adanya external shocks dari teknologi dan pergeseran kondisi pasar.
Informasi akuntansi secara signifikan mempengaruhi perilaku individu, baik di dalam entitas
maupun eksternal.Bagaimanapun adanya pengaruh dua arah, untuk individu secara langsung dan
tidak langsung mempengaruhi struktur sistem akuntansi dan pengungkapan informasi.
LIMITATION OF BAR
Peninjauan terhadap BAR telah menunjukkan bahwa ada peranan yang besar dari informasi
akuntansai daslasm pengambilasn keputusan. Proses informasi yang kompleks menyadarkan kita
bahwa perkembangan penelitian teori-teori dan metode akuntansi saat ini masih belum cukup. BAR
memiliki beberapa keterbatasan, yaitu:
1. Penelitian pada topik yang

sama

memberikan hasil

yang kontradikitif,

sehingga

membingungkan saat pengambilan keputusan.


2. Subjek percobaan yang digunakan dalam penelitian tersebut seringkali berbeda dengan real
judgement.

3. Peneliti akuntansi mempertanyakan apakah peraturan harus dipengaruhi oleh hasil penelitian
pembuat keputusan individu atau tidak.
Secara keseluruhan, keterbatasan terbesar dalam BAR adalah tidak adanya satu landasan teori yang
dapat membantu menggabungkan beragamnya pertanyaan pertanyaan dalam penelitian dan
penemuan BAR. Peneliti BAR banyak meminjam pemikiran dari berbagai disiplin ilmu dan tidak
memiliki persamaan framework satu sama lain. Hal ini menyebabkan sulitnya mengeneralisasi bagi
policy makers.Walalupun begitu tidak dipungkiri bahwa metode BAR merupakan alat penelitian
yang berharga.Metode Bar telah banyak digunakan untuk mengembangkan information processing
dan training di dunia pekerjaan.Selain itu BAR juga dapat menunjukkan systematic error.