Prinsip akuntansi yang dipilih dan diterapkan telah diterima secara umum.
1
ikhtisarkan dengan cara yang layak ( yakni,tidak terlalu rinci atau pun terlalu ringkas )
Laporan tersebut mencerminkan peristiwa dan transaksi yang mendasari dengan cara
menyajikan posisi keuangan,hasil operasi,serta arus kas dalam batas-batas yang layak dan
praktis.
Butir ketiga dan keempat berkaitan langsung dengan kecukupan pengungkapan informasi,yang
diuraikan secara terpisah dalam standar pelaporan ketiga seperti yang akan dijelaskan berikut ini.
Sumber-sumber GAAP
Frasa prinsip akuntansi yang berlaku umum (GAAP) meliputi pedoman yang luas serta
ketentuan, aturan dan prosedur yang spesifik. Tidak ada kompilasi tunggal dari seluruh prinsip
akuntansi yang telah ditetapkan. Akan tetapi, Auditing Standards Board telah menetapkan hirarki
GAAP seperti yang ditunjukkan dalam Gambar 1.
(Gambar 1)
Kategori GAAP
Prinsip
A
Akuntansi
(Rule
yang
203)
Ditetapkan
B
Entitas Nonpemerintah
FASB Statements and
Interpretations; APB
Opinions; dan AICPA
Accounting Research
Bulletins
FASB Technical Bulletins,
AICPA Industry Audit and
Accounting Guides, dan
AICPA Statements of
Position.
Posisi konsensus dari FASB
Emerging Issues Task Force
and AICPA Practice
Bulletins.
Interpretasi akuntansi
AICPA : Qs and As, yang
diterbitkan oleh staf FASB,
termasuk praktik industri
yang diakui dan berlaku
Literatur
Akuntansi
Lainnya
secara luas.
Literatur akuntansi lainnya,
termasuk FASB Concepts
Statements; AICPA Issues
Papers; International
Accounting Standards
Committe Statements; GASB
Statements, Interpretations,
and Technical Bulletins;
pengumuman asosiasi
profesional atau lembaga
pengatur lainnya; AICPA
Technical Practice Aids; dan
buku teks, buku pegangan,
dan artikel akuntansi.
Hirarki ini mengkategotrikan sumber-sumber prinsip akuntansi untuk dua jenis entitas: (1)nonpemerintah serta (2) pemerintah negara bagian dan lokal. Sumber-sumber prinsip itu kemudian
diklasifikasikan menjadi empat subkategori (A-D) dari prinsip akuntansi yang ditetapkan dan
satu kategori (E) yang menyajikan semua literatur akuntansi lainnya. Apabila prinsip-prinsip dari
satu atau lebih subkategori B,C, dan D tampak relevan dalam situasi tertentu, maka prinsip dari
kategori yang lebih tinggi harus diterapkan, kecuali auditor dapat menarik kesimpulan bahwa
penerapan prinsip dari kategori yang lebih rendah menyajikan dengan lebih baik substansi
transaksi bersangkutan dalam situasi ini.
Peraturan dan pengumuman interpretasi dari SEC mempunyai otoritas yang sama dengan
pengumuman kategori A bagi para pendaftar SEC. Persyaratan akuntansi yang digunakan oleh
lembaga pengatur tertentu untuk laporan yang diajukan kepada SEC mungkin berbeda dengan
GAAP dalam hal-hal tertentu. Pedoman bagi auditor yang melaporkan laporan keuangan yang
disiapkan sesuai dengan dasar akuntansi komprehensif selaian dari GAAP akan dibahas dalam
bab berikut.
Perumusan GAAP
Prinsip-prinsip yang berasal dari sumber ini disebutkan dalam Rule 203 dari AICPA Code of
professional Conduct sebagai prinsip akuntansi yang dirumuskan(promulgated accounting
3
keuangan diantara periode-periode akuntansi tidak dipengaruhi secara material oleh prinsip
akuntansi, dan (2) untuk mempersyaratkan pelaporan yang tepat oleh auditor apabila
komparabilitas telah dipengaruhi secara material oleh perubahan semacam itu.
Standar konsistensi tidak berlaku dalam audit tahun pertama atas suatu perusahaan yang
baru berdiri. Akan tetapi, standar itu berlaku dalam audit pertama atas perusahaan yang telah
mapan.
Perubahan Akuntansi yang Mempengaruhi Konsistensi
Perubahan prinsip akuntansi dapat disebabkan oleh penggunaan GAAP yang berbeda dari yang
telah digunakan sebelumnya dalam penyiapan laporan keuangan. AU 420, Consistency
Application of Generally Accepted Accounting Principles (SAS 1 dan SAS 88) memberikan
pedoman profesional tentang pelaporan perubahan akuntansi.
Perubahan akuntansi yang mempengaruhi konsistensi mencakup :
4
Perubahan dalam prinsip itu sendiri, seperti perubahan dari dasar penjualan ke dasar
Namun hal-hal ini mungkin memerlukan pengungkapan menurut standar pelaporan ketiga.
STANDAR PELAPORAN KETIGA
Standar pelaporan ketiga menyatakan :
Pengungkapan informasi dalam laporan keuangan dianggap cukup memadai kecuali dinyatakan
lain dalam laporan audit.
Jadi, jika tidak ada kata-kata eksplisit dalam laporan auditor yang bertentangan,pembaca dapat
menyimpulkan bahwa standar pelaporan pengungkapan telah dipenuhi.
5
Laporan keuangan yang disebutkan dalam standar ini berlaku untuk laporan tunggal,seperti
neraca,dan juga untuk seperangkat laporan dasar ( neraca,laporan laba rugi,laporan laba
ditahan,dan laporan arus kas ). Dalam beberapa kasus,laporan dasar dapat disertai dengan
laporan perubaahn akun ekuitas pemegang saham. Laporan keuangan dapat berupa laporan
perubahan tersendiri,laporan konsolidasi,dan laporan dari satu atau lebih periode sebelumnya
yang disajikan atas dasar komparatif dengan periode berjalan. Pendapat auditor harus dinyatakan
( atau menolak memberikan pendapat ) dalam kaitannya dengan laporan keuangan yang
diidentifikasi dalam paragraf pendahuluan dari laporan auditor.
Referensi pada standar pelaporan keempat untuk kata-kata secara keseluruhan adalah
penting bagi auditor atas beberapa hal. Pertama hal itu berarti bahwa pendapat auditor harus
bersangkutan dengan apa yang disajikan oleh masing-masing laporan secara keseluruhan. Kedua
secara keseluruhan tidak berarti bahwa auditor dilarang untuk menyatakan pendapat yang
berbeda atas laporan yang termasuk dalam seperangkat lengkap laporan keuangan.
Sifat Audit
Bersama dengan pernyataan pendapat mengenai laporan keuangan,auditor disyaratkan untuk
menyertakan dalam laporan itu petunjuk yang jeals mengenai sifat audit. Hal ini diuraikan dalam
kalimat pertama dari paragraf ruang lingkup laporan auditor melalui frasa sesuai dengan
standar audit yang berlaku umum. Dalam pengertian yang longgar,frasa ini dapat
diinterpretasikan berarti bahwa audit telah dilaksanakan sesuai dengan standar profesional yang
ditetapkan.
Paragraf ruang lingkup juga menunjukkan bahwa audit mencakup ( 1 ) pemeriksaan bukti
atas dasar pengujian dan ( 2 ) penilaian prinsip akuntansi yang digunakan,estimasi signifikan
yang dilakukan oleh manajemen,sertaa penyajian keseluruhan laporan keuangan.
Kaitan dengan Laporan Keuangan
Seorang akuntan publik ( CPA ) bersangkutan dengan laporan keuangan yang telah diaudit
apabila ia ditugaskan mengaudit laporan sesuai dengan GAAS dan menerapkan prosedur audit
pada laporan-laporan tersebut. Kaitan ini juga ada bila seorang CPA setuju atas penggunaan
namanya dalam suatu laporan,dokumen,atau komunikasi tertulis yang memuat laporan keuangan
yang telah diaudit.
Tingkat Tanggung Jawab
Persyaratn terakhir dalam standar pelaporan keempat adalah bahwa auditor harus menunjukkan
tingkat tanggung jawab yang diembannya atas audit tersebut dan pendapatnya. Apabila lebih dari
satu auditor yang terlibat dalam audit dan masing-masing hanya memikul tanggung jawab atas
pekerjaan atau pendapatnya,maka laporan audit harus menunjukkan tanggung jawab terpisah
yang ada.
B. LAPORAN AUDITOR
Keempat standar audit yang berlaku umum untuk pelaporan dipenuhi dengan menerbitkan suatu
laporan auditor dalam bentuk yang sesuai. Meskipun laporan standar diterbitkan dalam sebagian
besar audit, namun sejumlah variasi yang terbatas atau penyimpangan dari laporan standar
disyaratkan untuk digunakan dalam situasi-situasi tertentu.
LAPORAN STANDAR
Laporan standar(standard report) terdiri dari paragraf pendahuluan (atau permulaan), paragraf
ruang lingkup (atau tengah), paragraf pendapat (atau kesimpulan), dan bahasa standar. Bahasa
laporan agak bervariasi tergantung pada apakah auditor melaporkan laporan keuangan untuk satu
tahun atau laporan keuangan komparatif. Laporan standar untuk satu tahun ditunjukkan pada
Gambar 2 (AU 508.08)
Laporan itu lazimnya dialamatkan ke pribadi-pribadi atau kelompok yang ditunjuk oleh
auditor. Untuk klien berbentuk korporasi, laporan dialamatkan kepada dewan komisaris dan /
atau pemegang saham ; untuk klien bukan korporasi, alamatnya adalah partner atau pemilik
perseorangan. Lapoiran standar auditor harus diberi tanggal per penyelesaian pekerjaan
lapangan. Tandatangan yang dicantumkan pada laporan itu umumnya adalah nama kantor
akuntan karena kantor itulah yang memikul tanggung jawab atas pekerjaan dan temuan dari staf
profesionalnya.
8
keuangan bersangkutan. Tujuan dari informasi penjelasan adalah untuk memberi tahu pemakai
laporan itu tentang satu atau lebih fakta material berkenaan dengan audit atau laporan keuangan
yang telah diaudit.
Berikut ini adalah daftar situasi yang dapat mengakibatkan penambahan informasi
penjelasan pada laporan standar dengan pendapat wajar tanpa pengecualian :
dengan GAAP
Ketidakpastian yang dipertanggungjawabkan sesuai dengan GAAP
Keraguan yang substansial tentang kelangsungan usaha suatu
entitas
yang
10
Disamping berisi salah satu dari pedapat tersebut di atas, laporan auditor juga harus memuat satu
atau lebih paragraf penjelasan sebelum paragraf pendapat yang memberikan alasan-alasan
substantif atas pendapat yang diberikan. Selain itu, dalam paragraf pendapat, referensi juga harus
dibuat untuk paragraf penjelasan.
Pertimbangan auditor mengenai kewajaran laporan keuangan secara keseluruhan
dilakukan dalam kerangka kerja standar audit yang berlaku umum dan prinsip akuntansi yang
berlaku umum. Dalam memutuskan pendapat yang tepat, auditor harus menjawab pertanyaanpertanyaan berikut :
Apakah bukti yang mencukupi telah diperoleh dalam audit guna mendapatkan dasar yang
Apabila pengaruh dari suatu hal di mana bukti yang tidak mencukupi yang telah diperoleh adalah
tidak material, atau apabila ketidak sesuaian dengan GAAP mempunyai pengaruh yang tidak
material terhadap laporan keuangan, maka jawaban yang mengiyakan (afirmatif) dapat diberikan
kepada setiap pertanyaan dalam menerbitkan pendapat wajar tanpa pengecualian. Jawaban
negatif atas pertanyaan pertama berarti ada pembatasan ruang lingkup (scope limitation)
dalam pelaksanaan audit. Demikian pula, jawaban negatif atas pertanyaan kedua berarti ada
ketidaksesuaian yang material dengan GAAP.
Opsi pelaporan dari kedua jenis penyimpangan ini adalah sebagai berikut :
memberikan pendapat.
Ketidaksesuaian dengan GAAP: Pendapat wajar dengan pengecualian atau pendapat
tidak wajar.
Pilihan di antara kedua pendapat audit untuk masing-masing jenis penyimpangan merupakan
pertimbangan audit. Apabila pengaruh pembatasan ruang lingkup atau ketidaksesuaian dengan
GAAP terhadap laporan keuangan sangat material, maka auditor kemungkinan besar akan
11
menerbitkan pernyataan penolakan memberikan pendapat atau pendapat tidak wajar. Apabila
pengaruhnya tidak sangat material, maka pendapat wajar dengan pengecualian mungkin tepat.
Akibat wajar dari konsep materialitas adalah penyebaran (pervasiveness) , yang berkaitan
dengan jumlah pos-pos laporan keuangan yang dipengaruhi oleh situasinya. Apabila jumlah pos
yang dipengaruhi kecil, auditor biasanya akan memberikan pendapat wajar dengan
pengecualiankarena pengaruhnya dapat dijelaskan secara memeadai dalam paragraf penjelasan,
dan keseluruhan laporan keuangan masih berguna. Sebaliknya, jika jumlah pos yang dipengaruhi
besar, maka tidaklah praktis untuk berusaha menjelaskan semua pengaruh dalam paragraf
penjelasan, dan penolakan memberikan pendapat atau pendapat tidak wajar akan diterbitkan.
Berikut ini adalah daftar situasi yang dapat mengakibatkan penerbitan pendapat wajar
dengan pengecualian, pendapat tidak wajar, atau penolakan memberikan pendapat :
dengan GAAP
Pengungkapan yang tidak memadai
Ketidakpastian yang tidak dipertanggungjawabkan sesuai dengan GAAP
Keraguan yang substansial mengenai status kelangsungan usaha entitas yang tidak
Untungnya, situasi-situasi ini jarang terjadi dalam praktik. Meskipun demikian, auditor harus
dapat mengenali hal itu dan mengetahui bagaimana hal itu mempengaruhi laporan auditor.
12
13
Menurut pendapat kami, laporan keuangan tersebut di atas menyajikan secara wajar, dalam
semua hal yang material, posisi keuangan X Company per 31 Desember 20X2, sesuai dengan
prinsip akuntansi yang berlaku umum.
Jenis Pendapat Lainnya
Seperti telah ditunjukkan di atas, pematasan ruang lingkup akan mengharuskan auditor untuk
menyatakan baik pendapat wajar dengan pengecualian atau penolakan memberikan pendapat atas
laporan keuangan. Pendapat yang tepat tergantung pada sifat dan besarnya pengaruh potensial
dari hal-hal yang dipertanyakan dan signifikansinya terhadap laporan keuangan. Jika pengaruh
potensialnya berkaitan dengan banyak pos laporan keuangan, maka signifikansi mungkin sekali
akan lebih besar daripada jika hanya sejumlah pos yang terbatas terlibat. Pengaruhnya terhadap
laporan auditor tergantung pada jenis yang terbatas terlibat. Pengaruhnya terhadap laporan
auditor tergantung pada jenis pendapat yang dinyatakan.
PENDAPAT WAJAR DENGAN PENGECUALIAN
Apabila pendapat wajar dengan pengecualian dinyatakan, auditor harus:
Kata-kata dalam paragraph pendapat harus mengacu pada pengaruh potensial terhadap pos-pos
laporan keuangan di mana auditor tidak mendapatkan kepuasan audit, bukan pada pembatasan
ruang lingkup itu sendiri, karena pendapat auditor berkaitan dengan laporan keuangan.
Berikut ini adalah contoh laporan auditor yang menyatakan penolakan memberikan pendapat
karena pembatasan ruang lingkup.
(Gambar 4 : laporan auditor dengan penolakan memberikan pendapat karena pembatasan
ruang lingkup)
15
Karena, seperti disebutkan sebelumnya, Rule 203 memerlukan situasi yang tidak biasa untuk
membenarkan ketidaksesuaian tersebut, maka jenis laporan ini jarang ditemukan dalam praktik.
16
tersebut.
Memberikan pendapatwajar dengan pengecualian dalam paragraph pendapat dengan
referensi ke paragraph penjelasan.
Berikut ini adalah contoh laporan yang diberikan pendapat wajar dengan pengecualian
(Gambar 5 : laporan auditor dengan pendapat wajar dengan pengecualian karena
ketidaksesuaian dengan GAAP)
LAPORAN AUDITOR INDEPENDEN
[ Paragraf pertama dan kedua sama seperti pada laporan standar ]
Perusahaan tidak memasukkan kewajiban lease tertentu dalam properti dan hutang pada neraca
terlampir, yang menurut pendapat kami harus dikapitalisasi agar sesuai dengan prinsip akuntansi
yang berlaku umum. Jika kewajiban lease ini dikapitalisasi, maka properti akan bertambah
sejumlah $
dan $
, hutang jangka panjang dengan $
dan $
, dan
17
Di samping situasi yang langsung mengakibatkan pendapat tidak wajar, ada pembatasan ruang
lingkup lainnya atau ketidaksesuaian dengan GAAP, yang juga harus dijelaskan dalam paragraph
penjelasan terpisah.
INKONSISTENSI DALAM PRINSIP-PRINSIP AKUNTANSI
Pengaruh perubahan prinsip-prinsip akuntansi terhadap laporan audit tergantung pada apakah
perubahan itu telah dipertanggungjawabkan sesuai dengan GAAP. Suatu perubahan prinsip
dilakukan sesuai dengan GAAP bila (1) prinsip baru itu merupakan prinsip akuntansi yang
18
berlaku umum; (2) perubahan itu dipertanggungjawabkan dengan tepat dan diungkapkan dalam
laporan keuangan; serta (3) manajemen dapat member alas an bahwa prinsip yang baru lebih
baik.
Bahasa Pengecualian dengan Pendapat Wajar Tanpa Pengecualian
Apabila perubahan dilakukan sesuai dengan GAAP, maka auditor harus menyatakan pendapat
wajar tanpa pengecualian atas laporan keuangan dan menjelaskan perubahan dalam paragraf
tambahan sesudah paragraf pendapat. Pengaruhnya terhadap laporan standar, dan contoh katakata peragraf penjelasan, diperlihatkan Gambar 6.
(Gambar 6 : laporan audit standar dengan paragraf penjelasan karena inkonsistensi dalam
prinsip akuntansi sesuai dengan GAAP)
LAPORAN AUDITOR INDEPENDEN
(Ketiga paragraf pertama sama seperti pada laporan standar)
Seperti telah dibahas dalam Catatan X atas laporan keuangan, Perusahaan mengubah metode
perhitungan penyusutan pada tahun 20X2.
Jenis Pendapat Lain
Apabila perubahan prinsip-prinsip akuntansi dilakukan tidak sesuai dengan GAAP, maka auditor
harus mengeluarkan pendapat wajar dengan pengecualian atau pendapat tidak wajar, tergantung
pada materialitas perubahan itu. Selain itum auditor juga harus menambahkan suatu paragraf
penjelasan segera sebelum paragraf pendapat untuk menjelaskan ketidaksesuaian dengan
GAAP.Pengaruhnya terhadap laporan standar dan contoh kata-kata paragraf penjelasan apabila
manajemen tidak dapat membenarkan perubahan prinsip akuntansi,dapat dilihat paga Gambar 7.
(Gambar 7 : laporan auditor dengan pendapat wajar dengan pengecualian karena
inkonsistensi dalam prinsip akuntansi yang tidak sesuai dengan GAAP)
LAPORAN AUDITOR INDEPENDEN
[ Paragraf pertama dan kedua sama seperti pada laporan standar ]
Seperti dijelaskan dalam Catatan X atas laporan keuangan, pada tahun 20X2 Perusahaan
menerapkan metode akuntansi FIFO untuk persediaannya, sedangkan sebelumnya menggunakan
metode LIFO. Meskipun penggunaan metode FIFO sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku
19
umum, namun menurut pendapat kami Perusahaan belum memberikan alasan yang layak untuk
melakukan perubahan ini sebagaimana yang disyaratkan oleh prinsip akuntansi yang berlaku
umum.
Menurut pendapat kami, kecuali untuk pengaruh perubahan prinsip akuntansi yang diuraikan
dalam paragraf terdahulu, laporan keuangan tersebut diatas menyajikan dengan wajar, semua hal
yang material, posisi keuangan X Company per 31 Desember 20X2 dan 20X1, serta hasil operasi
arus kasnya untuk tahun-tahun yang berakhir pada tanggal tersebut sesuai dengan prinsip
akuntansi yang berlaku umum.
Tren negatif seperti kerugian operasi yang berulang, kekurangan modal kerja, arus kas
negatif dari aktivitas operasi, dan rasio keuangan kunci yang buruk.
Petunjuk lain dari kemungkinan kesulitan keuangan seperti dapat membaar hutang atau
perjanjian pinjaman, penunggakan pembayaran deviden, restrukturisasi hutang, dan
Masalah eskternal seperti kerugian pada franchise atau waralaba yang penting; kerugian
yang tidak diasuransikan dari gempa bumi atau banjir.
(Gambar 9 : laporan audit standar dengan bahasa penjelasan karena keraguan tentang
kemampuan perusahaan untuk melanjutkan usahanya.)
LAPORAN AUDITOR INDEPENDEN
(Tiga paragraf pertama sama seperti pada laporan standar)
Laporan keuangan terlampir telah disusun dengan menganggap bahwa Perusahaan akan
melanjutkan usahanya sebagai going concern. Sebagaimana dibahas dalam Catatan X atas
laporan keuangan, Perusahaan telah mengalami kerugian operasi yang berulang dan mengalami
kekurangan modal bersih yang menimbulkan keraguan yang substansial mengenai
kemampuannya untuk meneruskan usahanya. Rencana manajemen berkenaan dengan hal-hal ini
juga diuraikan dalam Catatan X Laporan Keuangan tidak mencakup suatu penyesuaian yang
dapat berasal dari hasil ketidakpastian ini.
22
23
keseluruhan. Jika auditor utama menerima tanggung jawab ini, maka tidak adareferensi yang
harus dibuat dalam laporan audit atas pemeriksaan auditor lain.
Keputusan untuk Tidak Membuat Referensi
Jika auditor utama dapat memperoleh kepuasan mengenai (1) independensi dan reputasi
professional dari auditor lain serta (2) ruang lingkup dan mutu pemeriksaan auditor lain, maka
referensi apabila bagiam dari laporan keuangan yang diperiksa oleh auditor lain bersiat material
terhadap laporan keuangan secara keseluruhan.
Auditor utama diharuskan menurut keputusan ini untuk menhajukan pertanyaan
mengenai reputasi professional auditor lain dan memperoleh representasi dari auditor lain bahwa
ia independen terhadap klien. Dalam kasus di mana praktik utama kantor akun lain berada di luar
negeri, auditor utama juga harus berkomunikasi dengan auditor lain untuk memastikan
pamahaman auditor itu dengan GAAS dan GAAP di Amerika Serikat.
Keputusan untuk Membuat Referensi
Auditor utama dapat memutuskan untuk membuat referensi ke auditor lain bila satu atau lebih
faktor-faktor di atas tidak ada. Auditor utama juga dapat memutuskan untuk membuat referensi
apabila bagian dari laporan keuangan yang diperiksa oleh auditor lain bersifat material terhadap
laporan keuangan secara keseluruhan.
Auditor utama diharuskan menurut keputusan ini untuk mengajukan pertanyaan
mengenai reputasi profesional auditor lain dan memperoleh representasi dari auditor lain bahwa
ia independen terhadap klien.
Bahasa Penjelasan dengan Pendapat Wajar Tanpa Pengecualian
Apabila auditor memutuskan untuk mebuat referensi ke auditor lain, laporan itu harus
menunjukkan secara jelas pembagian tanggung jawab yang ada di antara para auditor. Ini dicapai
dengan perubahan-perubahan berikut dalam laporan:
Dalam paragraph pendahuluan, besarnya bagian laporan keuangan yang diaudit oleh
auditor lain harus ditunjukkan.
24
Dalam paragraph ruang lingkup, laporan auditor lain harus dimasukkan dalam sumber
Seorang akuntan publik (CPA) dapat mengaudit laporan keuangan bila ia tidak independen
dengan klien. Sebagai contoh, akuntan publik itu mungkin seorang direktur atau pejabat klien,
atau ia dapat mempunyai kepentingan keuangan langsung dengan klian sebagai kreditor atau
pemegang saham. Apabila akuntan publik tidak mempunyai independensi sebagaimana yang
disyaratkan oleh GAAS (Standar Umum No. 2), akuntan publik itu tidak dapat menggunakan
laporan standar auditor dan disyaratkan untuk menerbitkan penolakan memberikan pendapat.
AU 504, Association with Financial Statements (SAS 26, 35, dan 72), menunjukkan bahwa
laporan satu paragraph harus diterbitkan seperti gambar berikut:
(Gambar 10: Laporan Apabila Akuntan Publik Tidak Independen)
Kami tidak independen berkenaan dengan XYZ Company dan neraca terlampir per 31 Desember
20X1, serta laporan laba rugi, laporan laba ditahan, dan laporan arus kas terkait untuk tahun yang
berakhir pada tanggal tersebut yang tidak diaudit oleh kami dan dengan demikian, kami tidak
menyatakan pendapat atas laporan keuangan itu.
Laporan itu tidak boleh menyatakan mengapa akuntan publik tidak independen. Selain itu,
laporan itu juga tidak memasukkan suatu judul, dan setiap prosedur audit yang dilaksanakan
tidak boleh diuraikan. Pengungkapan ini mungkin membingungkan pembaca mengenai
pentingnya independensi yang terganggu.
Seorang akuntan publik yang menyadari adanya penyimpangan yang material dari GAAS juga
harus (1) meminta revisi atas laporan keuangan, (2) menguraikan penyimpangan dalam
pengungkapan, atau (3) menolak dikaitkan dengan laporan keuangan.
SITUASI YANG BERKENAAN DENGAN LAPORAN KEUANGAN KOMPARATIF
Standar pelaporan keempat berlaku tidak hanya untuk laporan keuangan periode berjalan, tetapi
juga laporan dari setiap periode sebelumnya yang disajikan atas dasar komparatif dengan periode
berjalan. Selama audit tahun berjalan, audit harus waspada terhadap situasi dan peristiwa yang
bertalian dengan laporan keuangan periode sebelumnya. Situasi-situasi tersebut dapat mencakup
(1) pendapat audit yang berbeda, (2) pemutakhiran pendapat, dan (3) perubahan auditor.
Pendapat yang Berbeda
26
Untuk suatu tahun tertentu, seorang auditor dapat memberikan pendapat wajar tanpa
pengecualian atas satu laporan di samping memberikan jenis pendapat yang berbeda untuk
laporan lain. Demikian pula, dalam laporan komparatif, jenis pendapat yang berbeda dapat
dinyatakan atas satu atau lebih laporan untuk tahun sebelumnya sementara pendapat wajar tanpa
pengecualian dinyatakan atas laporan yang sama untuk tahun berjalan. Suatu laporan yang
mengandung pendapat wajar tanpa pengecualian pada laporan tahun berjalan dan penolakan
memberikan pendapat atas semua laporan kecuali neraca tahun sebelumnya diilustrasikan pada
gambar berikut:
(Gambar 11: Laporan Audit atas Laporan Keuangan Komparatif dengan Pendapat yang
Berbeda)
LAPORAN AUDITOR INDEPENDEN
(Paragraf pertama sama seperti pada laporan standar)
Kecuali seperti yang dijelaskan dalam paragraf berikut, kami melaksanakan audit berdasarkan
standar audit yang berlaku umum. Standar itu mengharuskan kami merencanakan dan
melaksanakan audit untuk mendapatkan kepastian yang layak bahwa laporan keuangan itu telah
bebas dari salah saji yang material. Suatu audit mencakup pemeriksaan, atas dasar pengujian,
bukti-bukti yang mendukung jumlah dan pengungkapan dalam laporan keuangan. Audit juga
mencakup penilaian prinsip akuntansi yang digunakan dan estimasi signifikan yang dibuat oleh
manajemen, termasuk evaluasi atas penyajian laporan keuangan secara keseluruhan. Kami yakin
bahwa audit kami memberikan dasar yang memadai untuk pendapat kami.
Kami tidak mengamati perhitungan fisik persediaan per 31 Desember 20X0, karena pada tanggal
itu kami belum bertugas sebagai auditor Perusahaan, dan kami tidak dapat meyakinkan diri kami
mengenai kuantitas persediaan dengan prosedur audit lain. Jumlah persediaan pada tanggal 31
Desember 20X0, digunakan dalam menentukan laba bersih dan arus kas untuk tahun yang
berakhir 31 Desember 20X1.
Karena masalah yang diuraikan dalam paragraf terdahulu, lingkup pekerjaan kami tidak cukup
memungkinkan kami menyatakan, dan kami tidak menyatakan, pendapat atas hasil operasi serta
arus kas untuk tahun yang berakhir tanggal 31 Desember 20X1.
Menurut pendapat kami, neraca ABC Company per 31 Desember 20X2 dan 20X1, serta laporan
laba rugi, laporan laba ditahan, dan laporan arus kas terkai utnuk tahun yang berakhir 31
Desember 20X2, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi keuangan ABC
Company per 31 Desember 20X2 dan 20X1, serta hasil operasi dan arus kasnya untuk tahun
yang berakhir pada tanggal 31 Desember 20X2, sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku
umum.
Perhatikan bahwa paragraph ruang lingkup dimulai dengan kata-kata Kecuali seperti yang
dijelaskan dalam paragraf berikut sisa dari paragraf ruang lingkup berisi kata-kata standar.
27
Paragraf berikutnya mengandung penolakan memberikan pendapat atas hasil operasi dan arus
kas tahun sebelumnya. Paragraf akhir berisi pendapat wajar tanpa pengecualian atas laporan
keuangan yang diidentifikasi dari setiap tahun.
Memutakhirkan Pendapat
Audit tahun berjalan oleh auditor dapat memberikan bukti bahwa pendapat atas laporan tahun
sebelumnya harus berbeda dari pendapat yang semila diberikan. Ini dapat berasal dari peristiwaperistiwa seperti (1) resolusi selanjutnya atas ketidakpastian yang ada pada tahun sebelumnya,
(2) penemuan ketidakpastian yang berlaku untuk tahun sebelumnya yang belum diketahui ketika
pendapat atas laporan tahun sebelumnya diberikan, atau (3) penetapan kemabli laporan periode
sebelumnya agar sesuai dengan GAAP. Pemutakhiran atas pendapat tahun sebelumnya
menghasilkan suatu laporan standar kecuali penambahan paragraph penjelasan yang merinci
pendapat yang berbeda dan semua alasan substantif atas perubahan pendapat. AU 508.69.
menunjukkan bahwa paragraph penjelasan berikut mungkin sesuai untuk pemutakhiran itu:
Dalam laporan kami tertanggal 1 Maret 20X2, kami menyatakan pendapat bahwa laporan
keuangan tahun 20X1 tidak menyajikan secara wajar posisi keuangan, hasil operasi, dan arus kas
sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum karena dua penyimpangan dari prinsip
tersebut: (1) perusahaan mencatat properti, pabrik, dan peralatan pada nilai taksiran, serta
memperhitungkan penyusutan atas dasar nilai tersebut, dan (2) perusahaan tidak menyisihkan
untuk pajak penghasilan yang ditangguhkan berkenaan dengan perbedaan antara laba dan tujuan
pelaporan keuangan dan laba kena pajak. Seperti diuraikan dalam catatan X, perusahaan telah
menyajikan kembali laporan keuangan tahun 20X1 agar sesuai dengan prinsip akuntansi yang
berlaku umum. Dengan demikian, pendapat kami saat ini atas laporan keuangan tahun 20X1,
seperti yang disajikan di sini, berbeda dengan yang disajikan dalam laporan kami sebelumnya.
Perubahan Auditor
Persyaratan ppelaporan tambahan harus dipenuhi apabila terjadi perubahan auditor selama
periode yang tercakup oleh laporan komparatif. Jika laporan auditor terdahulu atas tahun
sebelumnya tidak disajikan, yang merupakan kasus yang biasa, maka perlu bagi auditor
pengganti atau penerus untuk mengubah laporan standar guna menjelaskan situasi tersebut.
Karena situasi itu berkenaan dengan kantor akuntan yang melaksanakan audit, maka informasi
28
penjelasan ditambahkan pada paragraf pendahuluan, bukan sebagai paragraf terpisah. Auditor
pengganti atau penerus harus menunjukkan dalam laporan tahun berjalan:
Bahasa laporan keuangan tahun sebelumnya telah diaudit oleh auditor lain
Jika laporan itu bukan laporan standar, berikan alasan substatif penyebabnya
Tidak ada perubahan tambahan yang disyaratkan dalam lingkup dan pendapat auditor pengganti
berkaitan dengan laporan keuangan tahun 20X1. Auditor terdahulu tidak perlu disebutkan
namanya dalam laporan itu kecuali jika praktik auditor terdahulu diambil, atau digabungkan,
dengan auditor pengganti. Auditor terdahulu yang setuju untuk menerbitkan kembali laporan atau
setuju atas penggunaan kembali suatu laporan harus melaksanakan prosedur guna menentukan
apakah pendapat sebelumnya atas laporan keuangan masih tepat. AU 508.74 merinci persyaratan
tambahan bila laporan tahun sebelumnya disajikan kembali.
INFORMASI YANG MENYERTAI LAPORAN KEUANGAN YANG TELAH DIAUDIT
Informasi yang menyertai laporan keuangan terdiri dari (1) informasi tambahan yang disyaratkan
oleh FASB dan GASB, (2) informasi sukarela yang diberikan oleh manajemen, dan (3) informasi
tambahan yang diberikan oleh auditor. Auditor tidak diwajibkan oleh GAAS untuk memeriksa
29
setiap informasi itu karena data tersebut tidak termasuk dalam laporan keuangan dasar. Akan
tetapi, auditor mempunyai sejumlah tanggung jawab atas informasi itu, seperti yang dijelaskan
berikut ini.
Informasi Tambahan yang Disyaratkan
FASB dan Governmental Accounting Standards Board (GASB) telah menyimpulkan bahwa
informasi tambahan tertentu merupakan bagian yang sangat penting dari pelaporan keuangan
entitas. Sebagai contoh, FASB mempersyaratkan informasi tentang cadangan minyak, gas, dan
mineral.
Auditor diwajibkan untuk menerapkan prosedur terbatas tertentu atas informasi dan
melaporkan setiap kekurangan atau penghilangan informasi tersebut. Prosedur yang terbatas ini
mencakup pengajuan pertanyaan ke informasi itu untuk konsistensi dengan data lain yang
tersedia. Karena informasi tersebut tidak diaudit ataupun bukan merupakan bagian dari laporan
keuangan dasar, maka SAS 52, Omnibus Statement of Auditing Standards 1987 (AU 558.08),
menyatakan bahwa laporan standar harus diterbitkan kecuali dalam situasi-situasi berikut:
Pengukuran dan penyajian informasi itu menyimpang secara material dari pedoman yang
digariskan
Situasi-situasi ini tidak mempengaruhi pendapat auditor atas kewajaran laporan keuangan. Akan
tetapi, auditor harus menambahkan suatu paragraf penjelasan pada laporan yang menguraikan
situasi-situasi itu. Tidak ada perubahan dalam semua paragraf lain dari laporan standar. Auditor
tidak diwajibkan untuk menyediakan informasi tambahan apabila hal itu dihilangkan oleh entitas.
Informasi Sukarela yang Diberikan oleh Manajemen
30
Laporan keuangan klien yang telah diaudit biasanya disajikan dalam dokumen yang disebut
laporan tahunan. Dokumen ini mencakup informasi seperti garis besar keuangan, surat dari
presiden direktur dan/atau ketua dewan komisaris, statistic keuangan komparatif, skedul, dan
penyajian data keuangan secara grafik yang disiapkan dengan sukarela oleh manajemen. Auditor
diwajibkan membaca informasi ini untuk menentukan apakah data itu, atau cara penyajiannya,
secara material tidak konsisten dengan laporan keuangan di mana auditor akan memberikan
pendapatnya.
Sebagai contoh, dengan mengacu pada laba per saham dalam surat presiden direktur,
klien dapat menyatakan laba per saham hanya sebelum kerugian luar biasa apabila laporan labarugi memperlihatkan data laba per saham sesuai dengan APB Opinion 15, Earning per Share.
Apabila terdapat inkonsistensi yang material, maka auditor harus menentukan apakah laporan
itu, laporan audit atau informasi lainnya harus direvisi. Jika demikian halnya dank lien menolak
untuk melakukan perubahan yang diperlukan, maka SAS 8, Other Information in Documents
Containing Audited Financial Statements (AU 550.04), menyatakan bahwa auditor dapat
memilih untuk (1) memasukkan paragraf penjelasan dalam laporan audit tentang hal itu, (2)
menahan laporan audit, atau (3) menarik diri dari penugasa. Apabila paragraf penjelasan
ditambahkan, tidak ada perubahan lain yang diperlukan dalam laporan standar.
Informasi Tambahan yang Diberikan oleh Auditor
Pada akhir dari suatu penugasan audit, auditor menyerahkan suatu dokumen yang berisi laporan
keuangan dasar klien dan laporan auditor mengenai hal itu kepada klien. Auditor juga dapat
menyertakan informasi tambahan yang bersangkutan dengan laporan dasar. Informasi itu, seperti
rincian dan ikhtisar historis dari pos-pos laporan tertentu, dimaksudkan untuk mempermudah
analisis dan interpretasi atas laporan keuangan dasar. Di sini penting untuk mengetahui bahwa
informasi tambahan yang ada dalam dokumen yang diserahkan oleh auditor (auditor-submitted
document) disajikan di luar laporan dsar, dan tidak perlu menyajikan secara wajar laporan itu.
Seperti laporan keuangan dasar, data dalam informasi tambahan representasi manajemen karena
hal itu berasal dari laporan dasar.
Auditor diwajibkan oleh standar pelaporan keempat untuk melaporkan semua informasi
yang termasuk dalam dokumen yang diserahkan oleh auditor. Jadi, auditor harus menguraikan
31
karakteristik dari pemeriksaan atas informasi itu, jika ada, dan menyatakan ataupun menolak
memberikan pendapat. SAS 29, Reporting on Information Accompanying the Basic Financial
Statements in an Auditor-Submitted Document (AU 551.06), menunjukkan bahwa dalam
menyatakan suatu pendapat, auditor harus menunjukkan apakah informasi tambahan itu telah
disajikan secara wajar dalam semua hal yang material berkaitan dengan laporan keuangan
dasar secara keseluruhan. Laporan itu dapat ditambahkan pada laporan standar auditor atau
disajikan terpisah dalam dokumen.
LAPORAN KEUANGAN YANG DISIAPKAN UNTUK DIGUNAKAN DI NEGARA LAIN
Laporan auditor mengenai laporan keuangan yang disiapkan sesuai dengan GAAP negara lain
tergantung pada tujuan dari penggunaan laporan keuangan itu. SAS 51, Reporting on Financial
Statements Prepared for Use in Other Countries (AU 534.07) menunjukkan bahwa
Jika digunakan hanya di luar Amerika Serikat, maka laporan itu dapat berupa (1) laporan
auditor gaya A.S. yang dimodifikasi dengan prinsip-prinsip akuntansi negara lain atau (2)
laporan standar negara lain.
Jika digunakan baik di luar maupun di Amerika Serikat, maka laporan gaya A.S. harus
digunakan dengan pendapat wajar dengan pengecualian atau penolakan memberikan
pendapat, tergantung pada materialitas penyimpangan dari GAAP A.S.
Paragraf ruang lingkup harus menunjukkan bahwa audit telah dilakukan sesuai dengan
GAAS di Amerika Serikat dan, jika sesuai, standar audit dari (nama negara).
Paragraf pendapat harus menyatakan kesesuaian dengan prinsip akuntansi yang berlaku
umum di (nama negara)
Seorang auditor yang memilih menggunakan laporan standar dari negara lain harus (1)
memastikan bahwa laporan itu akan digunakan oleh auditor di negara lain dengan situasi yang
32
sama serta (2) memahami, dan berada dalam posisi untuk membuat, atestasi yang termuat dalam
laporan tersebut. Atestasi itu dapat mencakup kelayakan eksplisi atau implisit dari ketaatan
perundangan dengan hukum setempat.
33