BAB 13

AUDIT ATAS SALDO

SEDIAAN DAN KAS

Pendahuluan
Dari sekian banyak akun di neraca, kita akan membahas dua akun saldo yang
penting yaitu sediaan dan kas. Dipilihnya akun sediaan karena akun ini merupakan
pusat dari semua siklus audit yang sudah dijelaskan pada empat bab sebelum ini. Akun
sediaan ini biasanya merupakan akun dengan saldo yang paling material dibandingkan
akun aset lancar lainnya. Sedangkan dipilihnya akun kas karena akun ini merupakan
muara dari semua siklus audit tersebut. Akun kas ini biasanya merupakan akun dengan
saldo yang tidak material namun jumlah aliran kas ke dan dari akun kas biasanya lebih
besar daripada akun lainnya dan karena sifatnya yang paling likuid dibandingkan
seluruh aset yang ada di perusahaan, kas lebih mudah menjadi objek pencurian. Oleh
sebab itu, kedua akun ini mendapatkan perhatian yang besar dari auditor.

AUDIT ATAS SALDO SEDIAAN

Audit atas saldo sediaan berhubungan erat dengan siklus transaksi lainnya. Pada
perusahaan manufaktur, siklus dimulai dengan siklus perolehan dan pembayaran kas
saat bahan baku dibeli dan biaya tenaga kerja terjadi, lalu masuk ke audit atas saldo
sediaan, dan diakhiri dengan siklus penjualan dan penerimaan kas saat persediaan
dijual.
Audit atas saldo sediaan lebih kompleks dan membutuhkan waktu lama karena
pada umumnya sediaan merupakan akun terbesar dalam neraca, apalagi jika sediaan
tersebar di lokasi yang berbeda. Jenis sediaan pun mempengaruhi proses audit karena
ada beberapa jenis sediaan yang sulit diamati dan dinilai oleh auditor, seperti permata,
bahan kimia, atau obat-obatan racikan. Terdapatnya beberapa metode penilaian
persediaan yang bisa digunakan dan boleh digunakan estimasi (judgment) untuk

158
menilai nilai akhir persediaan ataupun keusangan persediaan juga cukup menyulitkan
auditor.

Hubungan sediaan dengan siklus audit

Saat auditor melakukan verifikasi transaksi pembelian sediaan sebagai bagian
dari siklus perolehan dan pengeluaran kas, auditor juga mengumpulkan bukti atas
akurasi pembelian bahan baku, akurasi biaya tenaga kerja, dan akurasi seluruh biaya
overhead yang terjadi. Sebagian biaya yang terjadi tersebut dicatat ke harga pokok
penjualan dan sebagian lagi menjadi saldo sediaan di neraca. Untuk perusahaan
manufaktur, sediaan dibagi atas sediaan bahan baku, sediaan barang dalam proses, dan
sediaan barang jadi.
Saat auditor melakukan verifikasi transaksi penjualan sebagai bagian dari siklus
penjualan dan penerimaan kas, auditor juga otomatis memverifikasi pencatatan
akuntansi biaya dan harga pokok penjualan. Prosedur audit yang paling penting yang
menghubungkan kedua siklus tersebut adalah pengamatan fisik sediaan dan pengujian
saldo akhir sediaan (pengalian harga dan kuantitas).
Gambar 13.1 meringkas dan mengilustrasikan hubungan sediaan dengan siklus
audit yang telah kita bahas dalam empat bab sebelumnya.

Metodologi desain pengujian perincian saldo sediaan

Sediaan merupakan akun yang biasanya nilainya sangat material di antara akun
aset lancar lainnya. Ditambah dengan variasi jenis sediaan yang ada, ‘memaksa’ auditor
untuk memiliki pemahaman tentang sediaan perusahaan, misalnya metode
penilaiannya, potensi keusangan, atau risiko memiliki barang konsinyasi. Untuk
mengenali jenis sediaan perusahaan, auditor harus melakukan pengecekan ke gudang
termasuk area penerimaan barang, penyimpanan, produksi, perencanaan, dan
penyimpanan catatan.
Pada saat memperoleh pemahaman tentang sediaan, auditor juga harus menilai
risiko bisnis perusahaan yang biasanya bersumber dari pendeknya siklus produksi,
potensi keusangan, implementasi just-in-time, kebergantungan dengan beberapa
pemasok utama, dan penggunaan teknologi canggih dalam mengelola sediaan.
Penilaian risiko bisnis ini membantu auditor menentukan materialitas dan risiko
159
 Hubungan Sediaan dengan Siklus Audit

Pengujian siklus
perolehan dan
pengeluaran kas

Pengujian
transaksi
penggajian

Pengujian siklus
penjualan dan
penerimaan kas
Sumber : Modifikasi Elder et al (2011) Buku 2 Figur 19-6 hal 250
Gambar 13.1
Hubungan Sediaan dengan Siklus Audit

bawaan. Risiko bawaan akan menjadi tinggi pada perusahaan manufaktur, grosir, retail,
perusahaan dengan jumlah dan jenis sediaan yang banyak, perusahaan yang sediaannya
160
tersebar di banyak tempat, metode pencatatan yang kompleks, dan potensi keusangan
yang tinggi. Oleh karena kompleksnya audit atas saldo sediaan ini, maka kita akan
fokus pada pengamatan fisik dan penetapan saldo akhir sediaan.
Gambar 13-2 mengilustrasikan metodologi dalam mendesain pengujian
perincian saldo untuk sediaan. Metodologi ini sama dengan metodologi pengujian
perincian saldo untuk piutang usaha dan utang usaha yang sudah dibahas pada bab-bab
sebelumnya, dan untuk seluruh akun di neraca lainnya, sehingga tidak akan dibahas
secara detail.

Pengamatan fisik sediaan

Auditor wajib melakukan pengamatan fisik sediaan untuk memeriksa efektifitas
metode klien dalam penghitungan sediaan dan mendapatkan keyakinan dari klien atas
kuantitas dan kondisi fisik sediaan. Untuk itu, auditor harus :
1. Hadir saat klien menghitung sediaan untuk menentukan saldo akhir
2. Mengamati prosedur penghitungan klien
3. Melakukan tanya jawab dengan klien tentang prosedur penghitungan mereka
4. Melakukan pengujian terpisah atas penghitungan fisik
Agar hasil penghitungan fisik bisa optimal, perusahaan sebaiknya memiliki
pengendalian yang memadai. Auditor perlu memahami pengendalian yang dilakukan
klien sebelum penghitungan fisik dilakukan agar auditor dapat mengevaluasi
keefektifannya. Jika pengendalian tidak memadai, auditor harus memastikan kembali
bahwa penghitungan fisik sudah akurat.
Pengendalian yang memadai atas penghitungan fisik sediaan mencakup
beberapa hal berikut :
1. Memiliki standar operasional atas penghitungan fisik dan memastikan semua
pegawai memahami standar tersebut dan melaksanakannya.
2. Pegawai yang melakukan pengamatan atas penghitungan fisik sediaan berbeda dari
pegawai yang bertanggung jawab atas penghitungannya.

Metodologi Pengujian Perincian Saldo Sediaan

161
Sumber : Elder et al (2011) Buku 2 Figur 19-5 hal 240

Gambar 13.2
Metodologi Pengujian Perincian Saldo Sediaan
3. Penghitungan fisik sediaan dilakukan satu hari setelah tanggal tutup buku dan wajib
memberitahu auditor.

162
4. Selama penghitungan fisik sediaan sebaiknya perusahaan menghentikan kegiatan
operasionalnya agar tidak terjadi arus keluar masuk barang yang dapat mengganggu
pelaksanaan penghitungan.
Setelah hasil penghitungan fisik didapat, langkah berikutnya adalah
membandingkannya dengan catatan. Jika ada selisih, harus dilakukan rekonsiliasi oleh
pegawai yang independen. Hasil telaahan tersebut akan digunakan untuk prosedur audit
berikutnya yaitu pengujian saldo akhir sediaan.
Hal-hal yang diwaspadai oleh auditor pada saat pelaksanaan penghitungan fisik
sediaan antara lain :
1. Mengamati penghitungan atas sediaan yang jumlahnya material dan sampel dari
jenis sediaan tertentu.
2. Melakukan tanya jawab tentang sediaan yang mungkin usang atau rusak.
3. Mendiskusikan dengan manajemen alasan tidak dimasukkannya sediaan tertentu,
misalnya sediaan yang tidak cocok dengan spesifikasi pesanan.

Penentuan saldo sediaan akhir

Dalam melakukan pengujian penilaian persediaan, auditor harus memperhatikan
tiga hal yaitu :
1. Metode yang digunakan harus sesuai dengan SAK baik SAK-ETAP maupun SAK-
IFRS (tergantung status perusahaannya).
2. Metode diterapkan secara konsisten dari tahun ke tahun.
3. Mempertimbangkan biaya persediaan dan harga pasar (biaya penggantian atau nilai
realisasi bersih) pada perusahaan tertutup atau hasil penaksiran harga pasar wajar
pada perusahaan terbuka.
Untuk sediaan yang dibeli, seperti bahan baku atau perlengkapan, auditor harus
mengetahui metode penilaian yang digunakan oleh perusahaan (FIFO atau average)
dan menentukan biaya-biaya apa saja yang dimasukkan dalam penilaian sediaan. Untuk
sediaan yang diproduksi, seperti barang dalam proses dan barang jadi, auditor harus
memverifikasi biaya produksi (bahan baku, tenaga kerja, dan overhead pabrik).
Dalam menilai harga sediaan pada perusahaan tertutup, auditor harus
mempertimbangkan apakah biaya penggantian atau nilai realisasi bersih lebih rendah
dibandingkan biaya historis. Untuk sediaan yang dibeli, auditor harus memeriksa faktur
163
pembelian terakhir. Untuk sediaan yang diproduksi, auditor harus mempertimbangkan
seluruh biaya produksi. Auditor juga harus mempertimbangkan kemungkinan
keusangan sediaan. Dalam menilai harga sediaan pada perusahaan terbuka, auditor
harus mendapatkan keterangan langsung dari penaksir (appraisal) tentang bagaimana
mereka menetapkan harga pasar yang wajar untuk sediaan.
Tabel 13.1 berikut ini memperlihatkan pengujian perincian saldo untuk
pengamatan fisik sediaan dan penentuan saldo akhir sediaan.

Tabel 13.1
Tujuan Audit dan Pengujian Perincian Saldo untuk
Pengamatan Fisik Sediaan dan Penentuan Saldo Akhir Sediaan
Pengujian Perincian Saldo
Tujuan Audit Pengamatan Fisik Sediaan Penentuan Saldo
Akhir Sediaan
Kecocokan perincian – Menghitung ulang data di
Sediaan dalam daftar daftar sediaan dan menelusuri
sesuai dengan buku totalnya ke buku besar
besar
Keberadaan – Memilih sampel acak dengan nomor tag Menelusuri daftar sediaan dan
Sediaan benar-benar dan identifikasi tag dengan nomor catatan penghitungan auditor
ada ditempelkan pada sediaan yang
sebenarnya
Mengamati pergerakan sediaan selama
perhitungan
Kelengkapan – Memeriksa sediaan untuk memastikan Menghitung nomor tag sediaan
Sediaan yang ada sudah diberi tag yang tidak digunakan untuk
sudah dicatat Mengamati pergerakan sediaan selama memastikan tidak ada tag yang
perhitungan ditambahkan
Melakukan tanya jawab jika ada sediaan Menelusuri dari tag ke daftar
di lokasi lain sediaan untuk memastikan
Menghitung seluruh tag yang dipakai semua sediaan sudah diberi tag
maupun tidak dipakai untuk memastikan Menghitung nomor tag untuk
tidak ada yang hilang atau dengan memastikan tidak ada yang
sengaja tidak dimasukkan dibuang
Mencatat nomor tag yang dipakai
maupun tidak dipakai
Akurasi – Menghitung ulang dan memastikan Menelusuri daftar sediaan dan
Sediaan dicatat dengan akurasi pencatatan pada tag catatan penghitungan auditor
benar Membandingkan perhitungan fisik
dengan catatan
Klasifikasi – Memeriksa deskripsi sediaan pada tag
Sediaan diklasifikasi dan membandingkannya dengan sediaan
dengan benar aktual
Mengevaluasi apakah persentase
penyelesaian yang tercatat pada tag

164
 barang dalam proses sudah wajar
Cut-off – Memastikan FOB yang digunakan
Sediaan dicatat pada perusahaan
periode yang benar Menelusuri dokumen pengiriman
terakhir untuk FOB shipping dan laporan
penerimaan barang untuk FOB
destination
Memastikan sediaan yang harusnya
masuk memang masuk dan sebaliknya
Nilai realisasi – Menguji keusangan sediaan dengan Membandingkan biaya dan
Sediaan dinyatakan melakukan tanya jawab dengan pegawai harga pasar, harga jual, dan
dalam nilai realisasi pabrik dan manajemen keusangan
bersih Memperhatikan sediaan yang rusak,
berkarat, berdebu, atau diletakkan di
tempat yang tidak semestinya
Hak – Melakukan tanya jawab mengenai Menelusuri tag yang
Sediaan yang barang konsinyasi atau sediaan milik diidentifikasi tidak dimiliki
tercantum di neraca pelanggan yang dimasukkan dalam selama pengamatan fisik untuk
memang hak perhitungan memastikan tidak dimasukkan
perusahaan Mewaspadai adanya sediaan yang Menelaah kontrak dengan
dipisahkan letaknya karena pemasok dan pelanggan serta
diindikasikan tidak jelas kepemilikannya melakukan tanya jawab dengan
manajemen tentang barang
konsinyasi atau kemungkinan
tidak dimasukkan barang dalam
daftar sediaan
Sumber : Modifikasi dari Elder et al (2011) Buku 2 Tabel 19-2 hal 245 dan 247

AUDIT ATAS SALDO KAS

Dalam audit atas saldo kas, auditor harus melakukan verifikasi rekonsiliasi bank
yang dilakukan klien dan verifikasi bahwa pencatatan transaksi kas dilakukan dengan
benar. Ada transaksi kas yang tidak terdeteksi melalui rekonsilasi, ada pula transaksi
kas yang tidak bisa ditemukan melalui verifikasi pencatatan transaksi. Oleh karena itu,
auditor harus melakukan kedua jenis verifikasi tersebut.
Melalui pengujian pengendalian dan pengujian substantif atas transaksi pada
siklus-siklus audit yang telah dijelaskan sebelumnya, bisa ditemukan beberapa
kemungkinan salah saji yang bisa terjadi untuk saldo kas, misalnya pembayaran atas
bahan baku yang tidak diterima, pembayaran upah pegawai lebih besar dari jam kerja
aktualnya, faktur pembelian terbayar dua kali, pencurian kas dengan metode lapping,
dan lain sebagainya. Seluruh salah saji tersebut tidak bisa ditemukan dalam verifikasi
rekonsiliasi bank, melainkan melalui verifikasi pencatatan transaksi kas.

165
 Ada pula transaksi yang hanya bisa ditemukan melalui verifikasi rekonsilasi
bank, yaitu setoran dalam perjalanan, cek dalam perjalanan, penerimaan piutang dari
pelanggan melalui bank, atau pembayaran utang kepada pemasok melalui bank. Salah
saji ini kelihatan pada saat verifikasi pencatatan kas.
Beberapa jenis kas yang biasanya ada di perusahaan antara lain kas umum di
bank, dana kas kecil, dan setara kas. Kita akan membahas proses audit untuk masing-
masing jenis kas tersebut.

Hubungan Kas dengan Siklus Audit

Kas menjadi muara dari semua siklus audit yang sudah kita bahas pada lima bab
sebelumnya. Gambar 13.3 pada halaman 167 mengilustrasikan hubungan antara kas
dengan siklus audit lainnya yang sudah kita bahas sebelumnya.

Audit atas Akun Kas Umum di Bank

Pada pengujian saldo akhir tahun akun kas umum di bank, auditor mengumpulkan bukti
yang memadai untuk mengevaluasi apakah kas, seperti yang tercantum di neraca,
dinyatakan dan diungkapkanb dengan wajar sesuai dengan tujuan keberadaan,
kelengkapan, akurasi, pisah batas dan kecocokan perincian. Metodologi untuk audit kas
pada akhir tahun sama dengan saldo akun neraca lainnya. Gambar 13.4 pada halaman
168 mengilustrasikan metodologi perincian saldo kas umum di bank :

Hubungan Kas dengan Siklus Audit

166
Sumber : Elder et al (2011) Buku 2 Figur 21-1 hal 297

Gambar 13.3
Hubungan Kas dengan Siklus Audit

Metodologi Pengujian Perincian Saldo untuk Kas Umum di Bank

167
Sumber : Elder et al (2011) Buku 2 Figur 21-3 hal 301

Gambar 13.3
Metodologi Pengujian Perincian Saldo untuk Kas Umum di Bank

Tahap pertama untuk melakukan pengujian perincian saldo kas adalah

mengidentifikasi risiko bisnis klien yang mempengaruhi kas. Banyak perusahaan tidak
memiliki risiko bisnis yang signifikan dalam mempengaruhi saldo kas. Risiko bisnis
dapat muncul jika pengendalian internal kas tidak memadai.
Tahap berikutnya adalah menetapkan materialitas dan risiko bawaan. Saldo kas
biasanya tidak material, tetapi transaksi kas yang mempengaruhi saldo ini hampir selalu
168
sangat material. Oleh karena itu, sering muncul potensi salah saji yang material. Risiko
bawaan juga cukup tinggi karena kas lebih mudah dicuri dibandingkan aset lain,
terutama untuk tujuan keberadaan, kelengkapan, dan akurasi. Oleh karena itu, auditor
biasanya berfokus pada tujuan tersebut dalam mengaudit saldo kas.
Ada tiga skema kecurangan kas yang sering terjadi yaitu (Elder et al : 2011,
310) :
1. Kecurangan pengeluaran kas (fraudulent disbursements)
Contohnya : membuat bukti fiktif untuk pengeluaran kas dan mencatatnya ke jurnal
pengeluaran kas.
2. Pencurian kas di awal (skimming)
Kas dicuri dari perusahaan sebelum dicatat pada pencatatan akuntansi.
3. Pencurian kas di akhir (cash larceny)
Kas dicuri dari perusahaan setelah dicatat pada pencatatan akuntansi.
Untuk menilai risiko pengendalian, auditor fokus pada pengendalian internal
kas atas siklus transaksi yang mempengaruhi pencatatan penerimaan dan pengeluaran
kas serta rekonsiliasi bank yang dibuat oleh perusahaan. Jika pengendalian internal
memadai, maka risiko pengendalian dinilai rendah, dan sebaliknya.
Langkah berikutnya adalah melakukan pengujian pengendalian dan pengujian
substantif transaksi, prosedur analitis, dan pengujian perincian saldo kas. Prosedur audit
yang penting pada tahap ini adalah meminta konfirmasi bank, meminta rekening koran
untuk periode tertentu beserta bukti pendukungnya, dan menguji rekonsiliasi bank.
Auditor kadang-kadang membuat pembuktian kas saat klien memiliki kelemahan
material atas pengendalian internal kasnya. Tujuannya adalah untuk memastikan :
a. Seluruh penerimaan kas yang tercatat telah disetorkan.
b. Seluruh setoran ke bank sudah dicatat.
c. Seluruh pengeluaran kas yang tercatat telah dibayarkan melalui bank.
d. Seluruh jumlah yang dibayarkan melalui bank sudah dicatat.
Pembuktian kas meliputi empat rekonsiliasi berikut ini yaitu :
a. Rekonsiliasi saldo pada laporan bank dengan saldo buku besar pada awal
periode pembuktian kas.

169
 b. Rekonsiliasi penerimaan kas yang disetorkan ke bank dengan penerimaan yang
tercatat dalam jurnal penerimaan kas pada periode tertentu.
c. Rekonsiliasi cek yang dibatalkan yang dikliring ke bank dengan yang dicatat
dalam jurnal pengeluaran kas untuk periode tertentu.
d. Rekonsiliasi saldo laporan bank dengan saldo buku besar pada akhir periode
pembuktian kas.

Tabel 13.2 berikut ini memperlihatkan tujuan audit dan pengujian perincian saldo untuk
kas umum di bank.
Tabel 13.2
Tujuan Audit dan Pengujian Perincian Saldo untuk Kas Umum di Bank
Tujuan Audit Pengujian Perincian Saldo Keterangan
Kecocokan perincian – Melakukan pengujian atas rekonsiliasi
Kas di bank yang dinyatakan bank yang disiapkan klien
dalam rekonsiliasi sesuai Mencocokan saldonya dengan buku
dengan buku besar besar
Keberadaaan - Melakukan pengujian atas konfirmasi Prosedur ini
Kas di bank benar-benar ada bank digabung
Kelengkapan - Melakukan pengujian atas laporan karena
Kas di bank sudah dicatat bank untuk cut-off ketergantung-
Akurasi - Melakukan pengujian atas rekonsiliasi annya satu
Kas di bank sudah akurat bank sama lain
Melakukan pembuktian kas
Melakukan pengujian untuk kitting
Cut-off – Melakukan cash opname Auditor harus
Transaksi penerimaan dan Melakukan pengujian atas laporan hadir pada
pengeluaran kas dicatat pada bank untuk cut-off hari terakhir
periode yang benar Menelusuri setoran dalam perjalanan tahun
sesudah tanggal neraca dan jurnal berjalan
penerimaan kas
Mencatat nomor cek terakhir untuk
ditelusuri ke cek beredar dan jurnal
pengeluaran kas
Sumber : modifikasi dari Elder et al (2011) Buku 2 hal 304

Audit atas Dana Kas Kecil

Walaupun jumlahnya tidak material, banyak auditor melakukan verifikasi atas
dana kas kecil karena terdapat potensi kecurangan dan perusahaan juga berharap

170
auditor memeriksa akun tersebut. Hal yang paling penting terkait dengan dana kas kecil
adalah keefektifan pengendalian internal. Beberapa contoh pengendalian internal terkait
dengan dana kas kecil adalah sebagai berikut :
- Dana kas kecil dikelola oleh satu orang yang bertanggung jawab penuh.
- Dana kas kecil tidak digabungkan dengan penerimaan kas lainnya.
- Dana kas kecil harus disimpan terpisah.
- Jumlah dan tujuan penggunaan dana kas kecil harus dibatasi. Hal ini harus
diungkapkan dengan jelas melalui kebijakan perusahaan
Saat pengeluaran kas dilakukan dari kas kecil, pengendalian internal yang
memadai mensyaratkan adanya otorisasi dari pegawai yang berwenang pada form yang
bernomor urut cetak. Total kas aktual ditambah dengan total form kas kecil yang belum
dicairkan, harus sama dengan total jumlah dana kas kecil yang tercantum di buku besar.
Penghitungan mendadak secara periodik dan rekonsiliasi dana kas kecil harus
dilakukan oleh auditor internal atau pegawai lain yang berwenang.

Audit atas Setara Kas

Jika terdapat kas yang menganggur, biasanya perusahaan akan menginvestasikan kas ke
dalam setara kas, seperti deposito berjangka, atau sekuritas diperdagangkan (investasi
jangka pendek). Auditor memeriksa setara kas karena setara kas bisa sangat material.
Prosedur audit yang biasanya dilakukan auditor adalah meminta konfirmasi bank
tentang keberadaan setara kas tersebut. Jika setara kas berbentuk mata uang asing,
maka auditor mengecek kurs yang berlaku untuk mengkonversikan jumlah tersebut ke
dalam rupiah.

171