Psap 09
Psap 09
BAB I
PENDAHULUAN
A. Latar Belakang
Modul Akuntansi Kewajiban ini dibuat untuk memudahkan pemahaman
terhadap Pernyataan Standar Akuntansi Pemerintahan Nomor 09 Akuntansi
Kewajiban. Modul ini disusun sebagai bahan Pelatihan untuk Pelatih standar
Akuntansi Pemerintahan, sehingga dengan mempelajari modul ini peserta
diharapkan dapat belajar mandiri (self study) atas materi Akuntansi Kewajiban
pada Pemerintah Pusat maupun daerah. Modul ini menguraikan kembali
paragraf-paragraf standar maupun penjelasan disertai dengan contoh-contoh
yang aplikatif sehingga diharapkan dapat dijadikan rujukan dalam implementasi
Standar Akuntansi Pemerintahan yang berkaitan dengan kewajiban.
B. Tujuan Pembelajaran
Tujuan Pembelajaran Umum:
Setelah mengikuti pelatihan ini diharapkan peserta mampu:
1. Memahami Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP)
2. Mampu mengimplementasikan
Laporan Keuangan
SAP
dalam
menyusun
dan
menyajikan
PSAP 09 1
uraian/pragraf yang ada dalam SAP. Pada bagian akhir disajikan kasus yang
terkait dengan akuntansi kewajiban.
D. Metode Pembelajaran
Metode pembelajaran dalam pelatihan ini dilakukan dengan cara
pemaparan teori oleh fasilitator dengan menggunakan media transparansi yang
diikuti dengan tanya jawab serta diskusi soal-soal latihan dan contoh kasus yang
bertalian dengan Akuntasi kewajiban. Keberhasilan pembelajaran ini juga sangat
tergantung pada partisipasi aktif dari para peserta pelatihan di dalam aktivitas
diskusi, latihan dan tanya jawab.
PSAP 09 2
BAB II
DEFINISI DAN KLASIFIKASI
A. Pengertian Kewajiban
Kewajiban adalah utang yang timbul dari peristiwa masa lalu yang
penyelesaiannya mengakibatkan aliran keluar sumber daya ekonomi pemerintah.
Dalam konteks pemerintahan, kewajiban muncul antara lain karena penggunaan
sumber pembiayaan yang berasal dari pinjaman. Pinjaman tersebut dapat
berasal dari masyarakat, lembaga keuangan, pemerintah lain, atau lembaga
internasional. Kewajiban pemerintah juga terjadi karena perikatan dengan
pegawai yang bekerja pada pemerintah, kewajiban kepada masyarakat luas
yaitu kewajiban tunjangan, kompensasi, ganti rugi, alokasi/realokasi pendapatan
ke entitas lainnya, atau kewajiban dengan pemberi jasa lain. Kewajiban
pemerintah dapat juga timbul dari pengadaan barang dan jasa dari pihak ketiga
yang belum dibayar pemerintah pada akhir tahun anggaran.
Sebagai contoh Pemerintah daerah membangun gedung untuk kantor
yang dikerjakan oleh PT ABC. Pembangunan tersebut telah selesai. Sampai
akhir akhir tahun anggaran pemerintah daerah tersebut belum melakukan
pembayaran. Pemerintah daerah harus mencatat kewajiban tersebut di neraca
sebesar utang yang belum dibayar.
Disamping kewajiban-kewajiban di atas, ada juga kewajiban-kewajiban
yang jumlah dan waktu pembayarannya belum pastiyang disebut kewajiban
kontinjensi. Kewajiban kontinjensi adalah kewajiban potensial yang timbul dari
peristiwa masa lalu dan keberadaannya menjadi pasti dengan terjadinya atau
tidak terjadinya suatu peristiwa atau lebih pada masa datang yang tidak
sepenuhnya berada dalam kendali suatu entitas. Misalnya Pemerintah
memberikan penjaminan atas tabungan masyarakat di lembaga perbankan,
informasi ini diungkapkan dalam catatan atas laporan keuangan.
Untuk memahami akuntansi kewajiban, perlu diketahui beberapa definisi di
bawah ini:
Perhitungan Fihak Ketiga, selanjutnya disebut PFK, merupakan utang
pemerintah kepada pihak lain yang disebabkan kedudukan pemerintah sebagai
pemotong pajak atau pungutan lainnya, seperti Pajak Penghasilan (PPh), Pajak
Pertambahan Nilai (PPN), iuran Askes, Taspen, dan Taperum.
Premium adalah jumlah selisih lebih antara nilai kini kewajiban (present value)
dengan nilai jatuh tempo kewajiban (maturity value) karena tingkat bunga
nominal lebih tinggi dari tingkat bunga efektif.
Restrukturisasi Utang adalah kesepakatan antara kreditur dan debitur untuk
memodifikasi syarat-syarat perjanjian utang dengan atau tanpa pengurangan
jumlah utang, dalam bentuk:
Pembiayaan kembali yaitu mengganti utang lama termasuk tunggakan
dengan utang baru; atau
Komite Standar Akuntansi Pemerintahan
PSAP 09 3
PSAP 09 4
(b)
Sebagai contoh, Pemkot XYZ meminjam uang dari lembaga asing, sebesar Rp
500 milyar untuk program pembangunan listrik daerah, dengan ketentuan
bahwa pinjaman ini tidak dapat digunakan untuk membiayai program lain. Kalau
pinjaman ini tidak dapat digunakan untuk program tersebut harus dikembalikan.
Pinjaman ini telah ditarik pada tahun 2003. Pinjaman ini akan dibayar secara
angsuran selama 20 tahun mulai tahun 2008. Sampai dengan tahun 2006
ternyata program tersebut macet, dan tidak dapat dilanjutkan. Oleh karena
pinjaman ini harus disajikan sebagai kewajiban jangka pendek.
PSAP 09 5
BAB III
PENGAKUAN DAN PENGUKURAN KEWAJIBAN
A. Pengakuan
Kewajiban pemerintah diakui jika besar kemungkinan pengeluaran sumber
daya ekonomi akan dilakukan untuk menyelesaikan kewajiban yang ada sampai
saat ini, dan kewajiban tersebut dapat diukur dengan andal.
Prasyarat peristiwa masa lalu sangat penting dalam pengakuan kewajiban.
Peristiwa tersebut menimbulkan suatu konsekuensi keuangan terhadap suatu
entitas. Peristiwa yang dimaksud mungkin dapat berupa suatu kejadian internal
dalam entitas seperti timbul kewajiban kepada pegawai organisasi pemerintah
akibat pemerintah belum membayar tunjangan pegawai, ataupun dapat berupa
kejadian eksternal yang melibatkan interaksi antara suatu entitas dengan
lingkungannya seperti adanya transaksi dengan entitas lain.
Kewajiban diakui pada saat dana pinjaman diterima dan/atau pada saat
kewajiban timbul. Kewajiban dapat timbul dari:
(a)
(b)
(c)
(d)
PSAP 09 6
nilai sebagai gantinya. Hanya ada satu arah arus sumber daya atau janji. Untuk
transaksi tanpa pertukaran, kewajiban harus diakui atas jumlah terutang yang
belum dibayar pada tanggal pelaporan.
Beberapa jenis hibah dan program bantuan umum dan khusus kepada
entitas pelaporan lainnya merupakan transaksi tanpa pertukaran. Ketika
pemerintah pusat membuat program pemindahan kepemilikan atau memberikan
hibah atau mengalokasikan dananya ke pemerintah daerah, persyaratan
pembayaran ditentukan oleh peraturan dan hukum yang ada dan bukan melalui
transaksi dengan pertukaran.
Terdapat kewajiban pemerintah yang timbul bukan didasarkan pada
transaksi namun berdasarkan adanya interaksi antara pemerintah dan
lingkungannya. Kejadian tersebut mungkin berada di luar kendali pemerintah.
Pengakuan kewajiban yang timbul dari kejadian tersebut sama dengan
kewajiban yang timbul dari transaksi dengan pertukaran.
Contoh:
Pada saat pemerintah melaksanakan suatu kegiatan secara tidak sengaja
menyebabkan kerusakan pada kepemilikan pribadi maka kejadian tersebut
menciptakan kewajiban. Kewajiban tersebut dapat dilaporkan di neraca
sepanjang hukum yang berlaku memungkinkan bahwa pemerintah akan
membayar kerusakan dan sepanjang jumlah pembayarannya dapat diestimasi
dengan andal.
Kejadian-kejadian tertentu dapat mengakibatkan timbulnya kewajiban
pemerintah. Hal ini terjadi karena pemerintah memutuskan untuk bertanggung
jawab terhadap suatu kejadian bencana alam. Biaya-biaya tersebut dapat
memenuhi definisi kewajiban jika pemerintah secara formal mengakuinya
sebagai tanggung jawab keuangan pemerintah, baik biaya yang timbul dari
transaksi dengan pertukaran atau tanpa pertukaran.
Sebagai contoh dalam kasus bencana alam di DIY, bagi setiap keluarga yang
rumahnya roboh akan diberikan ganti rugi Rp 30 juta. Apabila sudah
dicantumkan dalam peraturan (surat ketetapan) yang sah, tetapi belum dibayar
Pemerintah dapat mengakui kewajiban dan biaya untuk kondisi di atas jika
memenuhi dua kriteria berikut: (1) DPR/DPRD telah menyetujui atau
mengotorisasi sumber daya yang akan digunakan, (2) transaksi dengan
pertukaran timbul (misalnya saat kontraktor melakukan perbaikan) atau jumlah
transaksi tanpa pertukaran belum dibayar pada tanggal pelaporan (misalnya
pembayaran langsung ke korban bencana).
B.Pengukuran Kewajiban
Kewajiban dicatat sebesar nilai nominal. Kewajiban dalam mata uang
asing dijabarkan dan dinyatakan dalam mata uang rupiah. Penjabaran mata
uang asing menggunakan kurs tengah bank sentral pada tanggal neraca.
Nilai nominal atas kewajiban mencerminkan nilai kewajiban pemerintah
pada saat pertama kali transaksi berlangsung seperti nilai yang tertera pada
lembar surat utang pemerintah. Aliran ekonomi setelahnya, seperti transaksi
Komite Standar Akuntansi Pemerintahan
PSAP 09 7
PSAP 09 8
yang
tidak
Diperjualbelikan
dan
yang
PSAP 09 9
Rp 1.000.000.000.000
Premium
Rp 100.000.000.000-(1/5X100.000.000000)
= Rp
(20.000.000.000)
= Rp 1.080.000.000.000
Perubahan Valuta Asing
Utang pemerintah dalam mata uang asing dicatat dengan menggunakan kurs
tengah bank sentral saat terjadinya transaksi. Kurs tunai yang berlaku pada
tanggal transaksi sering disebut kurs spot (spot rate). Untuk alasan praktis,
suatu kurs yang mendekati kurs tanggal transaksi sering digunakan, misalnya
rata-rata kurs tengah bank sentral selama seminggu atau sebulan digunakan
untuk seluruh transaksi pada periode tersebut. Namun, jika kurs berfluktuasi
secara signifikan, penggunaan kurs rata-rata untuk suatu periode tidak dapat
diandalkan.
Pada setiap tanggal neraca pos kewajiban moneter dalam mata uang asing
dilaporkan ke dalam mata uang rupiah dengan menggunakan kurs tengah bank
Komite Standar Akuntansi Pemerintahan
PSAP 09 10
sentral pada tanggal neraca. Selisih penjabaran pos kewajiban moneter dalam
mata uang asing antara tanggal transaksi dan tanggal neraca dicatat sebagai
kenaikan atau penurunan ekuitas dana periode berjalan.
Konsekuensi atas pencatatan dan pelaporan kewajiban dalam mata uang asing
akan mempengaruhi pos pada Neraca untuk kewajiban yang berhubungan dan
ekuitas dana pada entitas pelaporan.
Apabila suatu transaksi dalam mata uang asing timbul dan diselesaikan dalam
periode yang sama, maka seluruh selisih kurs tersebut diakui pada periode
tersebut. Namun jika timbul dan diselesaikannya suatu transaksi berada dalam
beberapa periode akuntansi yang berbeda, maka selisih kurs harus diakui untuk
setiap periode akuntansi dengan memperhitungkan perubahan kurs untuk
masing-masing periode.
Contoh:
Utang dalam US $ 1.000 equivalen dengan Rp 10.000.000 tercatat di buku
besar. Pada tanggal 31 Desember 2005 kurs tengah BI untuk US $ 1 adalah Rp
9.200,- Penyajian di neraca adalah Rp 9.200.000. ( US $ 1.000 X Rp 9.200)
PSAP 09 11
BAB III
PENYELESAIAN KEWAJIBAN SEBELUM JATUH TEMPO
Untuk sekuritas utang pemerintah yang diselesaikan sebelum jatuh tempo
karena adanya fitur untuk ditarik oleh penerbit dari sekuritas tersebut atau
karena
memenuhi
persyaratan
untuk
penyelesaian
oleh
permintaan
pemegangnya maka perbedaan antara harga perolehan kembali dan nilai
tercatat netonya harus diungkapkan pada Catatan atas Laporan Keuangan
sebagai bagian dari pos kewajiban yang berkaitan.
Apabila harga perolehan kembali adalah sama dengan nilai tercatat
(carrying value) maka penyelesaian kewajiban sebelum jatuh tempo dianggap
sebagai penyelesaian utang secara normal, yaitu dengan menyesuaikan jumlah
kewajiban dan ekuitas dana yang berhubungan. Apabila harga perolehan
kembali tidak sama dengan nilai tercatat (carrying value) maka, selain
penyesuaian jumlah kewajiban dan ekuitas dana yang terkait, jumlah perbedaan
yang ada juga diungkapkan pada Catatan atas Laporan Keuangan.
A. Tunggakan
Jumlah tunggakan atas pinjaman pemerintah harus disajikan dalam
bentuk Daftar Umur (aging schedule) Kreditur pada Catatan atas Laporan
Keuangan sebagai bagian pengungkapan kewajiban.
Tunggakan didefinisikan sebagai jumlah tagihan yang telah jatuh tempo
namun pemerintah tidak mampu untuk membayar jumlah pokok dan/atau
bunganya sesuai jadwal. Beberapa jenis utang pemerintah mungkin jatuh tempo
sesuai jadwal pada satu tanggal yang mengharuskan debitur untuk melakukan
pembayaran kewajiban kepada kreditur.
Praktik akuntansi biasanya tidak memisahkan jumlah tunggakan dari
jumlah utang yang terkait dalam lembar muka (face) laporan keuangan. Namun
informasi tunggakan pemerintah menjadi salah satu informasi yang menarik
perhatian pembaca laporan keuangan sebagai bahan analisis kebijakan dan
solvabilitas satu entitas.
Untuk keperluan tersebut, informasi tunggakan harus diungkapkan dalam
Catatan atas Laporan Keuangan dalam bentuk Daftar Umur Utang.
B. Restrukturisasi Utang
Dalam restrukturisasi utang melalui modifikasi persyaratan utang, debitur
harus mencatat dampak restrukturisasi secara prospektif sejak saat
restrukturisasi dilaksanakan dan tidak boleh mengubah nilai tercatat utang pada
saat restrukturisasi kecuali jika nilai tercatat tersebut melebihi jumlah
pembayaran kas masa depan yang ditetapkan dengan persyaratan baru.
Informasi restrukturisasi ini harus diungkapkan pada Catatan atas Laporan
Keuangan sebagai bagian pengungkapan dari pos kewajiban yang terkait.
Jumlah bunga harus dihitung dengan menggunakan tingkat bunga efektif
konstan dikalikan dengan nilai tercatat utang pada awal setiap periode antara
Komite Standar Akuntansi Pemerintahan
PSAP 09 12
saat restrukturisasi sampai dengan saat jatuh tempo. Tingkat bunga efektif yang
baru adalah sebesar tingkat diskonto yang dapat menyamakan nilai tunai jumlah
pembayaran kas masa depan sebagaimana ditetapkan dalam persyaratan baru
(tidak temasuk utang kontinjen) dengan nilai tercatat. Berdasarkan tingkat
bunga efektif yang baru akan dapat menghasilkan jadwal pembayaran yang
baru dimulai dari saat restrukturisasi sampai dengan jatuh tempo.
Informasi mengenai tingkat bunga efektif yang lama dan yang baru harus
disajikan pada Catatan atas Laporan Keuangan .
Jika jumlah pembayaran kas masa depan sebagaimana ditetapkan dalam
persyaratan baru utang termasuk pembayaran untuk bunga maupun untuk
pokok utang lebih rendah dari nilai tercatat, maka debitur harus mengurangi
nilai tercatat utang ke jumlah yang sama dengan jumlah pembayaran kas masa
depan sebagaimana yang ditentukan dalam persyaratan baru. Hal tersebut harus
diungkapkan dalam Catatan atas Laporan Keuangan sebagai bagian
pengungkapan dari pos kewajiban yang berkaitan.
Suatu entitas tidak boleh mengubah nilai tercatat utang sebagai akibat
dari restrukturisasi utang yang menyangkut pembayaran kas masa depan yang
tidak dapat ditentukan, selama pembayaran kas masa depan maksimum tidak
melebihi nilai tercatat utang.
Jumlah bunga atau pokok utang menurut persyaratan baru dapat
merupakan kontinjen, tergantung peristiwa atau keadaan tertentu. Sebagai
contoh, debitur mungkin dituntut untuk membayar jumlah tertentu jika kondisi
keuangannya membaik sampai tingkat tertentu dalam periode tertentu. Untuk
menentukan jumlah tersebut maka harus mengikuti prinsip-prinsip yang diatur
pada akuntansi kontinjensi yang tidak diatur dalam pernyataan ini. Prinsip yang
sama berlaku untuk pembayaran kas masa depan yang seringkali harus
diestimasi.
C.Penghapusan Utang
Penghapusan utang adalah pembatalan secara sukarela tagihan oleh
kreditur kepada debitur, baik sebagian maupun seluruhnya, jumlah utang debitur
dalam bentuk perjanjian formal diantara keduanya. Atas penghapusan utang
mungkin diselesaikan oleh debitur ke kreditur melalui penyerahan aset kas
maupun nonkas dengan nilai utang di bawah nilai tercatatnya.
Jika penyelesaian satu utang yang nilai penyelesaiannya di bawah nilai
tercatatnya dilakukan dengan aset kas, maka ketentuan pada restrukturisasi
utang di pragaraf sebelumnya berlaku.
Jika penyelesaian suatu utang yang nilai penyelesaiannya di bawah nilai
tercatatnya dilakukan dengan aset nonkas maka entitas sebagai debitur harus
melakukan penilaian kembali atas aset nonkas dahulu ke nilai wajarnya dan
kemudian menerapkan ketentuan pada resktrusturisasi paragraf sebelumnya,
serta mengungkapkan pada Catatan atas Laporan Keuangan sebagai bagian dari
pos kewajiban dan aset nonkas yang berhubungan.
Informasi dalam Catatan atas Laporan Keuangan harus mengungkapkan
jumlah perbedaan yang timbul sebagai akibat restrukturisasi kewajiban tersebut
yang merupakan selisih lebih antara:
Komite Standar Akuntansi Pemerintahan
PSAP 09 13
(b)
(c)
(d)
Perbedaan nilai tukar pada pinjaman dengan mata uang asing sejauh hal
tersebut diperlakukan sebagai penyesuaian atas biaya bunga.
PSAP 09 14
BAB IV
PENYAJIAN DAN PENGUNGKAPAN
Utang pemerintah harus diungkapkan secara rinci dalam bentuk daftar
skedul utang untuk memberikan informasi yang lebih baik kepada pemakainya.
Untuk meningkatkan kegunaan analisis, informasi-informasi yang harus
disajikan dalam Catatan atas Laporan Keuangan adalah:
(a)
jangka
panjang
yang
(b)
(c)
Bunga pinjaman yang terutang pada periode berjalan dan tingkat bunga
yang berlaku;
(d)
(e)
jumlah
bunga
terutang
sampai
dengan
periode
(f)
(g)
Biaya pinjaman:
(1). Perlakuan biaya pinjaman;
(2). Jumlah biaya pinjaman
bersangkutan; dan
yang
dikapitalisasi
pada
periode
yang
PSAP 09 15
SOAL LATIHAN
Pemerintah Kabupaten Tak Jera Berutang mengadakan suatu kontrak konstruksi
dengan PT Pembangunan Cakrawala pada tahun 2005 dengan nilai kontrak
Rp1.000.000.000,00 dan diperkirakan akan diselesaikan pembangunannya pada
31 November 2005 dengan melalui 5 termijn pembayaran. Pada tanggal 31
November 2005 ternyata pembangunan telah selesai dan aset tetap telah
diserahterimakan, tetapi dikarenakan sesuatu hal, pemerintah Kabupaten Tak
Jera Berhutang tidak bisa membayar tagihan PT Pembangunan Cakrawala. Pada
31 Desember 2005 dicapai kesepakatan antara Pemerintah Kabupaten Tak Jera
Berutang dengan PT Pembangunan Cakrawala, dimana Pemda dapat mencicil
pembayaran hutang tersebut selama 5 tahun mulai tahun 2006.
(1). Dari transaksi diatas, Apakah pemda mengakui adanya kewajiban, jika ya,
kapan diakui kewajiban tersebut?
(2). Bagaimana Perlakuan Akuntansi kewajiban pada akhir periode akuntansi
(31 Desember 2005) termasuk jurnalnya.
(3). Bagaimana Perlakuan Akuntansi Kewajiban pada awal Periode Akuntansi (1
Januari 2006) termasuk jurnalnya.
PSAP 09 16
DAFTAR BACAAN
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.
10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.
17.
18.
PP No. 2/2006 tentang Tata Cara Pengadaan Pinjaman dan/atau Penerimaan Hibah
serta Penerusan Pinjaman dan/atau Hibah Luar Negeri;
19.
20.
21.
22.
23.
Piutang
Negara/Daerah,
PSAP 09 17