D.

Laporan Keuangan Eksternal

Demi memenuhi kebutuhan pelaporan eksternal, biaya-biaya harus
diklasifikasikan berdasarkan fungsi. Ketika menyusun laporan laba rugi, biaya
produksi dan biaya penjualan serta administrasi dipisahkan. Biaya produksi yang
melekat pada produk yang belum terjual dilaporkan sebagai persediaan di
neraca. Beban penjualan dan administrasi dianggap sebagai biaya periode dan
harus dikurangi setiap periode sebagai beban; mereka tidak tampak pada neraca.
1. Laporan Laba Rugi : Perusahaan Manufaktur
Menurut pendekatan perhitungan biaya absorpsi, beban dipisahkan
menurut fungsi dan kemudian dikurangi dari pendapatan untuk
menghasilkan laba sebelum pajak. Seperti yang dapat dilihat pada Tampilan
2.5, terdapat dua kategori fungsional utama pada beban: harga pokok
penjualan dan beban operasi. Kategori ini masing-masing berhubungan
dengan beban manufaktur dan nonmanufaktur perusahaan. Biaya penjualan
adalah biaya bahan langsung, tenaga kerja langsung, dan overhead yang
melekat pada unit yang terjual. Dalam rangka menghitung biaya penjualan,
pertama-tama perlu ditentukan harga pokok produksi.
Harga Pokok Produksi, mencerminkan total biaya barang yang
diselesaikan selama periode berjalan. Biaya yang hanya dibebankan ke
barang yang diselesaikan adalah biaya manufaktur bahan langsung, tenaga
kerja langsung, dan overhead. Rincian dari pembebanan biaya ini diuraikan
dalam daftar pendukung, yang disebut sebagai laporan harga pokok
produksi. Contoh daftar pendukung untuk laporan laba rugi pada Tampilan
2.5 disajikan dalam Tampilan 2.6.1
Pada Tampilan 2.6, total biaya manufaktur yang bertambah selama
periode tersebut ditambahkan ke biaya manufaktur yang terkandung pada
barang dalam proses awal, yang menghasilkan total biaya manufaktur. Biaya
yang atas barang dalam proses akhir kemudian dikurangi dari total biaya
manufaktur untuk mendapatkan harga pokok produksi. Apabila harga pokok
produksi adalah untuk produk tunggal, maka biaya rata-rata per unit dapat
dihitung dengan membagi harga pokok produksi dengan unit yang

1 Ibid, hal 53.

 diproduksi. Sebagai contoh, asumsikan bahwa laporan dalam Tampilan 2.6
disiapkan untuk produksi botol minyak wangi, dan 480.000 botol telah
diselesaikan selama periode tertentu. Rata-rata biaya per unit adalah $2,50
per botol ($1.200.000/480.000).
TAMPILAN 2.5
Laporan Laba Rugi: Organisasi Manufaktur.
Oganisasi Manufaktur
Laporan Laba Rugi
Untuk Periode Tahun yang Berakhir 31 Dsember 2006
Penjualan............................................................................. $2.800.000
Dikurangi harga pokok penjualan:
Persediaan awal barang jadi....................................... $500.000
Ditambah: Harga pokok Produksi............................. $1.200.000
Barang yang tersedia untuk dijual............................. $1.700.000
Dikurangi: Persediaan akhir barang jadi................... $300.000 $1.400.000
Marjin kotor....................................................................... $1.400.000
Dikurangi beban operasi:
Beban penjualan.......................................................... $600.000
Beban administrasi...................................................... $300.000 $900.000
Laba sebelum pajak........................................................... $500.000

TAMPILAN 2.6
Laporan Harga Pokok Produksi untuk Tahun yang Berakhir 31
Desember 2006.
Untuk Periode Tahun yang Berakhir 31 Desember 2006

Bahan baku langsung:

Persediaan awal........................................ $200.000
Ditambah: Pembelian............................... 450.000
Bahan baku yang tersedia....................... $650.000
Dikurangi: Persediaan akhir.................... (50.000)
Bahan baku langsung yang terpakai...... $600.000
Tenaga kerja langsung.................................... 350.000
Overhead manufaktur
Tenaga kerja tidak langsung................... $122.500
Depresiasi.................................................. 177.500
Sewa.......................................................... 50.000
Listrik, air, dan lain-lain.......................... 37.500
Pajak properti........................................... 12.500
Pemeliharaan................................................. 50.000 450.000
Total tambahan niaya manufaktur............. $1.400.000
Ditambah: barang dalam proses awal.......... 200.000
Total biaya manufaktur................................ $1.600.000
Dikurangi: barang dalam proses akhir........ (400.000)
Harga pokok produksi.................................

Barang dalam proses terdiri dari semua unit yang telah diselesaikan
sebagian dalam produksi, pada titik waktu tertentu. Barang dalam proses
awal terdiri dari unit yang diselesaikan sebagian yang telah ada pada awal
periode. Barang dalam proses akhir terdiri dari unit yang ada pada akhir
periode. Dalam laporan harga pokok produksi, biaya unit yang diselesaikan
sebagian dilaporkan sebagai biaya, atau harga pokok barang dalam proses
awal dan biaya barang dalam proses akhir. Biaya barang dalam proses awal
mencerminkan biaya manufaktur yang tercatat dari periode sebelumnya;
sedangkan biaya barang dalam proses mencerminkan biaya manufaktur yang
tercatat dari periode sebelumnya; sedangkan biaya barang dalam proses
mencerminkan biaya manufaktur yang akan dicatat pada periode selanjutnya.
Pada kedua kasus, tambahan biaya manufaktur harus dikeluarkan untuk
menyelesaikan unit-unit barang dalam proses.2
Laporan Laba Rugi: Perusahaan Jasa, ini ditunjukkan dalam
Tampilan 2.7. pada perusahaan jasa, perhitungan biaya jasa yang terjual
berbeda dari biaya penjualan dalam perusahaan manufaktur. Sebagaimana
ditunjukkan laporan laba rugi tersebut, perusahaan jasa tidak memiliki
persediaan awal atau akhir barang jadi. Berbeda dari perusahaan manufaktur,
perusahaan jasa tidak memiliki persediaan barang jadi-karena tidak mungkin
menyimpan jasa. Jadi, kalau dibandingkan dengan perusahaan manufaktur,
biaya penjualan jasa dapat disamakan dengan harga pokok produksi. Selain
itu, seperti ditunjukkan pada Tampilan 2.7, biaya penjualan jasa selama suatu
periode (sama dengan harga pokok produksi) dapat dihitung dengan
mengikuti bentuk yang sama seperti yang terlihat pada Tampilan 2.6.
Tampilan 2.7 menunjukkan bahwa merupakan hal yang mungkin untuk
memilikibarang dalam proses, bagi produk jasa. Sebagai contoh, seorang

2 Ibid, hal 54.

 arsitek mungkin memiliki gambar dalam proses dan seorang dokter gigi
memiliki beberapa pasien dengan berbagai tahap proses perawatan.
TAMPILAN 2.7
Laporan Laba Rugi: Organisasi Jasa
Laporan Laba Rugi: Organisasi Jasa
untuk Tahun yang Berakhir 31 Desember 2006
Penjualan....................................................................... $300.000
Dikurangi beban:
Biaya penjualan jasa:
Barang dalam proses awal..................................... $5.000
Biaya jasa yang ditambahkan:
Bahan baku langsung....................................$40.000
Tenaga kerja langsung...................................$80.000
Overhead........................................................$100.000 220.000
Total...................................................................... $225.000
Dikurangi: barang dalam proses akhir.............. 10.000 215.000
Margin kotor................................................................ $85.000
Dikurangi beban operasi:
Beban penjualan................................................... $ 8.000
Beban administrasi................................................ 22.000 30.000
Laba sebelum pajak.................................... 55.000

E. Jenis-Jenis Sistem Akuntansi Manajemen: Gambaran Umum Singkat

Sistem akuntansi manajemen dapat diklasifikasikan sebagai sistem
berdasarkan fungsi dan berdasarkan aktivitas. Baik pendekatan berdasarkan
fungsi maupun berdasarkan aktivitas, dapat ditemukan dalam praktik nyata.
Sistem akuntansi manajemen berdasarkan fungsi (functional-based
management- FBM) telah dikenal dari tahun 1990-an dan masih secara luas
digunakan, baik dalam sektor manufaktur maupun jasa.3 Sistem akuntansi
manajemen berdasarkan aktivitas (activity-based management-ABM)
merupakan sistem yang lebih baru (dikembangkan dalam dua dekade terakhir).
Sistem akuntansi manajemen berdasarkan aktivitas juga digunakan secara luas,
dan manfaatnya adalah untuk peningkatan-khususnya diantara organisasi-
organisasiyang memiliki beragam produk dan pelanggan, berhadapan dengan
peningkatan kompleksitas produk, siklus waktu produk yang lebih pendek,
permintaan kenaikan mutu, dan tekanan persaingan yang ketat. Contoh sistem

3 Ibid, hal 55.

berdasarkan aktivitas ditemukan dalam industri medis (seperti, rumah sakit dan
laboratorium medis), industri keuangan (seperti, bank dan bursa saham), industri
transportasi(seperti, penerbangan dan kereta api), serta dalam semua jenis
manufaktur(seperti, perusahaan elektronik dan mobil).
Sistem Akuntansi FBM & ABM
Model umum untuk sistem akuntansi manajemen berdasarkan fungsional
dan aktivitas ditunjukkan dalam Tampilan 2.8 dan 2.9. Perhatikanlah bahwa
kedua model memiliki dua dimensi. Dimensi vertikal dari model
menggambarkan bagaimana biaya dibebankan ke objek biaya, seperti produk
dan pelanggan. Sementara dimensi horizontal memperhatikan bagaimana sistem
mencoba untuk memperbaiki efisiensi operasional dan pengendalian biaya.
Elemen pusat atau jantung dari model FBM adalah fungsi, sementara elemen
model ABM adalah aktivitas. Fungsi-fungsi biasanya dikelompokkan dalam
unit-unit organisasional seperti departemen-departemen dan pabrik-pabrik
(sebagai contoh, teknik, kontrol kualitas, dan perakitan, adalah fungsi-fungsi
yang diatur dalam departemen-departemen). Aktivitas-aktivitas dengan tujuan
umum dikelompokkan bersama dalam satu bentuk proses. Sebagai contoh,
pembelian barang, penerimaan barang dan pembayaran barang yang diterima,
adalah aktivitas mayoritas yang menggambarkan proses pembelian persediaan
(procurement process). Perbandingan tiap dimensi akan memberikan pandangan
mendalam yang signifikan atas perbedaan kedua model akuntansi manajemen
tersebut.4
TAMPILAN 2.8
Model Manajemen Berdasarkan Fungsional.

4 Ibid, hal 56.

TAMPILAN 2.9
Model Manajemen Berdasarkan Aktivitas

Tinjauan Biaya FBM, Dalam sistem akuntansi FBM, biaya-biaya sunber

daya dibebankan ke unit-unit fungsionaldan kemudian ke produk. Dalam
pembebanan biaya, digunakan penelusuran langsung dan penelusuran
penggerak, akan tetapi dalam sistem FBM penelusuran penggerak hanya
menggunakan penggerak produksi (tingkat unit), pengukuran konsumsi yang
sangat berkorelasidengan unit yang diproduksi, seperti jam kerja dari tenaga
kerja langsung, material langsung, dan jam kerja mesin, adalah penggerak hanya
diasumsikan penting.5 Karena sistem FBM hanya menggunakan penggerak yang
berhubungan dengan fungsi produksi untuk membebani biaya, pendekatan
pembebanan biaya ini dianggap sebagai pembiayaan berdasar produksi atau
fungsional (functional-based costing-FBC). Produksi atau penggerak tingkat

5 Ibid, hal 57.

unit dimana FBC sering tergantung padanya adalah satu-satunya penggerak yang
menjelaskan hubungan sebab akibat. Penggerak selain dari penggerak produksi
yang menggambarkan hubungan sebab akibat dianggap sebagai penggerak
tingkat nonunit. Sebagai contoh, penggerak produksi seperti unit yang
diproduksi atau jam kerja tenaga kerja langsung dapat tidak memiliki apapun
hubungan dengan biaya dari pembelian bahan mentah. Dalam kenyataanya,
jumlah pesanan pembelian bisa menjadi ukuran yang tepat dari konsumsi tiap
produk. Belum lagi, dalam sistem FBC, biaya-biaya pembelian dibebankan
dengan menggunakan suatu ukuran seperti unit yang diproduksi atau jam kerja
tenaga kerja langsung. Pembebanan biaya yang dibuat dalam hal ini harus
diklasifikasikan sebagai alokasi.
Tujuan pembiayaan produk daripembiayaan berdasar fungsional dapat
dipenuhi dengan pembiayaan biaya-biaya produksi untuk persediaan dan harga
pokok penjualan untuk tujuan pelaporan keuangan eksternal. Definisi biaya
produk yang lebih komprehensif, seperti rantai nilai dan definisi niaya
operasional yang digambarkan dalam Tampilan 2.4, tidak tersedia untuk
digunakan manajemen. Tetapi, sistem pembiayaan berdasar produksi sering
melengkapi varian-varian yang berguna dari definisi biaya produk tradisional.
Sebaga contoh, biaya-biaya primer dan biaya variabel manufaktur per unit dapat
dilaporkan.
Tinjauan Biaya ABM. Dalam pembiayaan berdasar aktivitas (activuty-
based costing-ABC), biaya dilacak untuk aktivitas dan kemudian ke produk.
Sebagaimana dengan pembiayaan berdasar fungsional, kedua penelusuran
langsung dan penelusuran penggerak digunakan; bagaimanapun, peranan
penelusuran penggerak secara signifikan diperluas dengan mengidentifikasikan
dan menggunakan penggerak yang tidak berhubungan dengan volume produk
yang diproduksi (penggerak berdasar nonunit). Jadi pembebanan biaya berdasar
aktivitas menekankan penelusuran melebihi dari alokasi; dalam kenyataanya, itu
bisa dinamakan sebagai penelusuran yang intensif. Penggunaan kedua
penggerak unit dan non unit meningkatkan keakuratan pembebanan biaya, mutu
keseluruhan dan informasi biaya yang relevan. Sebagai contoh,
pertimbangkanlah pembebanan biaya aktivitas “bahan mentah bergerak dan
sebagian produk jadi dari satu poin ke poin lain dalam suatu pabrik”. Jumlah
penggerakan yang dibutuhkan untuk suatu produk adalah ukuran yang jauh lebih
baik dari permintaan produk bagi aktivitas penanganan material daripada jumlah
unit yang diproduksi. Dalam kenyataanya, jumlah unit yang diproduksi bisa jadi
tidak berpengaruh dengan pengukuran dengan pengukuran permintaan produk
bagi penanganan material.
Pembiayaan produk berdasar aktivitas cenderung fleksibel. Informasi
biaya dibuat untuk mendukung macam-macam tujuan manajerial, termasuk
tujuan pelaporan keuangan. Definisi pembiayaan produkyang lebih
komprehensif ditekankan untuk perencanaan, pengendalian, dan pembuatan
keputusan yang lebih baik, dengan kelengkapan informasi akan biaya, aktivitas,
dan penggerak, dapat bertindak sebagai sistem pengingat awal dari problem etis.
Metripolitan Life Insurance Company dicemaskan dengan mengetahui bahwa
beberapa agennya menjual polis dalam program pensiun. Praktik ini adalah
ilegal dan hal ini membebani perusahaan lebih dari $20 juta denda belum lagi
$50 juta pengembalian dana bagi para pemegang asuransi. Data komprehensif
dalam penjualan, agen-agen individual, tipe polis, dan pemegang polis dapat
mengingatkan Metropolitan Life pada problem potensial. Maka, pepatah “beda
biaya untuk beda tujuan” adalah benar-benar mempunyai arti.
Tinjauan Efisiensi Operasional FBM, penyediaan informasi untuk
perencanaan dan pengendalian adalah tujuan lainnya dari akuntansi manajemen.
Pendekatan akuntansi manajemen berdasarkan fungsional untuk mengendalikan
pembebanan biaya untuk unit organisasional dan kemudian menuntut tanggung
jawab unit manajer organisasional untuk pengendalian biaya yang dibebani.
Kinerja diukur dengan membandingkan hasil aktual dengan standar atau hasil
yang direncanakan. Penekanan adalah pada ukuran keuangan pada kinerja
(ukuran nonfinasial biasanya diabaikan). Manajer diberi penghargaan berdasar
kemampuan mereka untuk mengendalikan biaya. Jadi, pendekatan berdasar
fungsi menelusuri biaya ke individual yang bertanggung jawab pada biaya yang
terlibat. Sistem pengehargaan digunakan untuk memotivasi individual ini untuk
mengelola biaya untuk meningkatkan efisiensi operasional unit organisasional
mereka. Pendekatan tercapai dengan memaksimalkan kinerja subnit
organisasional individual (dinamakan sebagai pusat tanggung jawab).
Tinjauan Efisiensi Operasional ABM, subsistem pengendalian
berdasarkan aktivitas juga dibedakan secara signifikan dari sistem berdasarkan
fungsional. Penekanan berdasarkan fungsional adalah dalam pengelolaan biaya.
Muncul persetujuan, bagaimanapun, bahwa aktivitas manajemen, bukan biaya,
adalah kunci dari suksesnya kendali. Manajemen berdasarkan aktivitas fokus
pada aktivitas manajemen dengan tujuan memperbaiki nilai yang diterima oleh
pelanggan dan profit yang diterima dengan menyediakan nilai ini. Hal ini
meliputi analisis penggerak, analisis aktivitas, dan evaluasi kinerja dan
penggambaran atas pembiayaan berdasarkan aktivitas sebagai sumber mayoritas
dari informasi.6
Tinjauan proses diperhatikan dengan mengidentifikasikan faktor-faktor
yang menyebabkan biaya suatu aktivitas (menjelaskan mengapa biaya muncul),
pengukuran pekerjaan apa yang telah dilakukan (mengidentifikasi aktivitas), dan
mengevaluasi kinerja pekerjaan dan hasil yang dicapai (seberapa baik aktivitas
dikerjakan). Jadi pengendalian berdasarkan aktivitas membutuhkan informasi
detil dari kegiatan.
Pendekatan baru ini berfokus pada akuntabilitas dari aktivitas
dibandingkan pada biaya dan menekankan maksimalisasi kinerja sistem secara
luas daripada kinerja individu. Aktivitas yang memotong litas fungsional dan
garis departemental, adalah sistem meluas dalam fokus tertentu, dan
membutuhkan pendekatan global untuk kontrol. Intinya, bentuk kontrol ini
mengakui untuk memaksimalkan efisiensi dari sistem secara keseluruhan.
Perbedaan signifikan lainnya juga seharusnya disebutkan. Dalam sistenm
informasi aluntansi manajemen berdasarkan aktivitas, baik ukuran keuangan dan
nonkeuangan dari kinerja adalah penting. Tampilan 2.10 membandingkan
karakteristik sistem manajemen biaya berdasarkan fungsional dan aktivitas.
Pilihan dari Sistem Akuntansi Manajemen
Akuntansi manajemen berdasar aktivitas menawarkan keuntungan yang
berarti, termasuk memperbaiki keakuratan pembiayaan produk, memperbaiki

6 Ibid, hal 58.

 pengambilan keputusan, meningkatkan perencanaan strategis, dan kemampuan
yang lebih baik dalam mengelola aktivitas. Selain itu, sistem berdasar aktivitas
secara khusus sesuai untuk mendukung sasaran perbaikan berkelanjutan tujuan
yang penting bagi perusahaan untuk bersaing secara global. Akan tetapi,
berbagai manfaat tersebut tidak diperoleh secara gratis. Sistem akuntansi
manajemen berdasar aktivitas lebih kompleks dab memerlukan perbaikan
signifikan atas aktivitas pengukuran dan pengukuran dapat menjadi mahal. Akan
tetapi, dengan kemajuan teknologi informasi, biaya pengukuran telah turun,
yang membuat sistem berdasar aktivitas semakin menarik.
Bagi banyak perusahaan manfaat dari perpindahan sistem FBM ke sistem
ABM melebihi biayanya. Karenanya, penggunaan ABC dan ABM telah semakin
meluas dan perhatian akan akuntansi manajemen berdasar aktivitas adalah
tinggi.7
TAMPILAN 2.10
Perbandingan antara Sistem Manajemen Biaya Berdasarkan Fungsional dan
Aktivitas
Berdasar Fungsional Berdasar Aktivitas
1. Penggerak berdasar unit 1. Penggerak berdasar unit dan nonunit
2. Intensif alokasi 2. Intensif dalam penelususran
3. Pembiayaan prodduk sempit dan kaku 3. Pembiayaan produk luas dan fleksibel
4. Fokus pada pengelolaan biaya 4. fokus pada pengelolaan aktivitas
5. Informasi aktivitas sedikit 5. Informasi aktivitas terinci
6.Maksimalisasi dari kinerja unit 6. Maksimalisasi kinerja sistem meluas
individual 7. Penggunaan baik ukuran kinerja
7. Penggunaan ukuran kinerja finasial finansial maupun non finansial

7Ibid, hal 59.