Introduction to Revenue-Based Financial Reporting

Fraud Schemes and Timing Schemes

Prof. Dr. Anis Chariri, S.E., Akt., M.Com., Ph.D., CA., CFrA.

Disusun Oleh :
Maradewi Ayu Kumalasari (12030119410008)
Kelas Reguler Angkatan 42 - Forensik

PROGRAM STUDI MAGISTER AKUNTANSI

FAKULTAS EKONOMIKA DAN BISNIS
UNIVERSITAS DIPONEGORO
2021
 CHAPTER 1
Introduction to Revenue-Based Financial Reporting Fraud Schemes
(Skema Kecurangan Pelaporan Keuangan Berbasis Pendapatan)

I. Prinsip Pengakuan Pendapatan

U.S. GAAP mendefinisikan pendapatan sebagai aliran masuk atau penambahan lainnya
pada aktiva suatu entitas atau penyelesaian kewajibannya (atau kombinasi keduanya) dari
pengiriman atau produksi barang, pemberian jasa atau kegiatan lain yang merupakan
kegiatan utama atau pusat dari entitas yang berkesinambungan. Sementara itu, IFRS
mendefinisikan pendapatan pada IAS 18 sebagai aliran masuk manfaat ekonomi dalam satu
periode yang berasal dari kegiatan rutin suatu entitas yang menyebabkan peningkatan ekuitas
selain dari kontribusi pemilik.
1) ASC 605, pendapatan seharusnya diakui ketika telah terbentuk (earned) dan terealisasi
(realized) atau ada kepastian akan segera terealisasi (realizable). Kriteria yang harus
dipenuhi untuk menyatakan bahwa pendapatan terealisasi (realized) atau ada kepastian
akan segera terealisasi (realizable) dan telah terbentuk adalah sebagai berikut:
a. Ada bukti persuasif mengenai suatu aturan
b. Pengiriman barang telah terjadi atau layanan telah diberikan
c. Harganya tetap atau dapat ditentukan
d. Kolektibilitas cukup terjamin
2) IAS 18, untuk pendapatan dari penjualan barang hanya dapat diakui ketika lima kriteria di
bawah ini terpenuhi:
a. Semua risiko dan imbalan yang signifikan berhubungan dengan kepemilikan barang
telah dialihkan.
b. Penjual tidak mempertahankan kepemilikan apapun seperti keterlibatan manajerial atau
kontrol atas barang-barang yang dijual.
c. Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal.
d. Adanya kemungkinan bahwa manfaat ekonomi yang terkait dengan transaksi akan
mengalir ke penjual.
e. Biaya transaksi dapat diukur secara andal.
Khusus untuk pendapatan yang berasal dari penyediaan jasa, hanya kriteria c, d dan e dari
daftar diatas yang harus diterapkan. Namun demikian, sebagai tambahan, tahap
peyelesaian poyek pada akhir periode pelaporan harus dapat diukur secara andal.

II. Perubahan yang Diajukan FASB dan IASB

FASB dan IASB mengajukan pendekatan baru atas pengakuan pendapatan. Prinsip
utama dari standar yang baru adalah bahwa pendapatan seharusnya diakui untuk
menggambarkan pengalihan barang atau jasa kepada pelanggan dalam jumlah yang
mencerminkan pertimbangan yang diharapkan entitas sebagai imbalan atas barang atau jasa
tersebut. Lima langkah yang perlu dilakukan untuk menerapkan prinsip tersebut antara lain:
1) Identifikasi kontrak dengan pelanggan
2) Identifikasi tindakan kewajiban yang terpisah
3) Tentukan harga transaksi
4) Alokasikan harga transaksi
5) Mengakui pendapatan ketika sebuah tindakan kewajiban terpenuhi

III. Overview Skema Fraud berdasarkan Pendapatan

Skema pendapatan fokus pada manipulasi pendapatan itu sendiri. Skema pendapatan
digolongkan ke dalam kategori berikut:
1) Skema waktu
Skema waktu mengalihkan pendapatan yang termasuk dalam satu periode akuntansi ke
periode akuntansi yang lain. Sesuai dengan prinsip akuntansi yakni relevan maka skema
waktu merupakan bentuk dari kecurangan pelaporan keuangan. Umumnya pendapatan
diakui lebih awal dalam laporan keuangan. Skema ini sering dilakukan ketika capaian
pendapatan perusahan kurang dari ekspektasi mereka. Rasionalisasinya, perusahaan
 meminjam pendapatan masa depan untuk periode pelaporan saat ini. Perusahaan merasa
bahwa mereka akan selalu menemukan cara untuk membuat pendapatan pada periode
berikutnya berhasil dicapai. Mereka hanya perlu melewati periode saat ini dan semuanya
akan baik-baik saja.
2) Pendapatan fiktif atau yang ditingkatkan
Pendapatan fiktif dan yang dinaikkan melibatkan pemalsuan tambahan pendapatan untuk
meningkatkan keuntungan, mengurangi kerugian atau agar pedapatan tampak lebih besar.
Pendapatan fiktif mengacu pada julmah yang pendapatan yang diakui tanpa dasar apaun,
entah itu pelanggan palsu, transaksi palsu atau keduanya. Akan tetapi, pendapatan fiktif
diawali dengan transaksi sah dengan pelanggan sesungguhnya yang kemudian nilai
transaksi ditingkatkan dengan cara tertentu.
3) Skema kesalahan klasifikasi
Skema kesalahan klasifikasi tidak mempengaruhi garis besar pelaporan entitas. Akan
tetapi, skema ini dapat berdampak material terhadap beberapa ukuran keuangan penting.
Dengan mengklasifikasikan transaksi secara tidak benar maka transaksi tersebut muncul
pada bagian yang salah dari laporan keuangan.
4) Skema gross-up
Skema gross-up dirancang untuk mencapai satu tujuan yakni membuat perusahaan
tampak lebih besar. Sama seperti skema kesalahan klasifikasi yang tidak mempengarui
garis besar pelaporan, pendapatan dan biaya atau pengeluaran dilebih-lebihkan dalam
jumlah yang sama. Skema ini digunakan ketika perusahaan inngin mencapai pertumbuhan
atau tujuan pendapatan tertentu namun kondisi perusahaan sedang menurun.

CHAPTER 2
Timing Schemes
(Skema Waktu)

I. Perubahan Catatan
Transaksi penjualan sering didukung oleh beberapa jenis catatan yakni kontrak,
pesanan penjualan, jurnal penjualan, dokumen pengiriman dan banyak lainnya. Perubahan
informasi dalam dokumen-dokumen tersebut diperlukan dalam penerapan skema kecurangan
pengakuan pendapatan. Dua contoh perubahan catatan yang dilakukan adalah:
1) Backdating of Agreement
Metode ini dilakukan dengan mengubah tanggal atau seolah-olah salah tanggal atas
penjualan atau pendapatan yang diselesaikan dalam suatu periode ke periode
sebelumnya.
2) Membiarkan catatan akuntansi tetap terbuka pada akhir periode
Serupa dengan backdating of agreement, teknik ini memungkinkan penjualan periode
berikutnya dicatat seolah-olah terjadi pada periode yang sama dengan pelaporan. Dalam
lingkungan yang otomatis, membiarkan catatan akuntansi yang terbuka melampaui akhir
periode dapat dilakukan baik dengan memasukkan tanggal yang salah, atau
mengesampingkan tanggal yang dihasilkan komputer atau dengan membuat perubahan
pada program komputer itu sendiri.

II. Skema Shipping

Bagian pengiriman dapat dimanfaatkan untuk mengakui pendapatan secara prematur.
Dengan demikian, dokumen pengiriman dapat menjadi dokumen pendukung untuk penjualan
yang semestinya tidak diakui sampai periode berikutnya. Adapun metode yang dapat
dilakukan dalam skema pengiriman antara lain:
1) Mengirimkan barang lebih awal sebelum proses penjualan selesai sepenuhnya.
Hal ini dapat terjadi ketika penjualan berada pada tahap negosiasi terakhir dan perusahaan
serega mengantisipasi penyelesainnya. Bagian pengiriman diarahkan untuk mengirimkan
barang pada akhir-akhir periode akuntansi untuk diakui sebagai penjualan. Variasi lainnya
adalah dengan sengaja membuat pengiriman dilakukan dalam jangka waktu lama ketika
 transit, untuk memastikan pelanggan tidak menerima barang sebelum menandatangani
perjanjian penjualan atau sebelum tanggal pengiriman yang telah disetujui sebelumnya.
2) Mengirimkan barang yang salah ketika barang yang dipesan tidak tersedia.
Hal ini dilakukan ketika perusahaan mengetahui bahwa pada periode berikutnya pelanggan
akan mengembalikan barang yang salah. Hal ini memungkinkan perusahaan untuk tetap
memiliki dokumentasi pendukung atas pesanan penjualan yang diterima serta pengiriman
dari gudang.

III. Skema Presentase Penyelesaian Pekerjaan

Kontrak jangka panjang, seperti proyek konstruksi, biasanya dicatat dengan
menggunakan metode persentase penyelesaian. Berdasarkan metode persentase
penyelesaian akuntansi, total pendapatan yang terkait dengan proyek dikalikan dengan
estimasi persentase penyelesaian untuk menentukan pendapatan yang akan diakui sampai
akhir periode akuntansi. Persentase penyelesaian biasanya diukur dengan membagi biaya
aktual yang terjadi sampai saat ini dengan perkiraan total biaya proyek. Dengan demikian,
pendapatan kumulatif yang harus diakui sama dengan hasil rumus berikut ini:

𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝑃𝑒𝑛𝑑𝑎𝑝𝑎𝑡𝑎𝑛 𝑥 𝐵𝑖𝑎𝑦𝑎 𝑦𝑎𝑛𝑔 𝑡𝑒𝑟𝑗𝑎𝑑𝑖 𝑠𝑎𝑚𝑝𝑎𝑖 𝑠𝑎𝑎𝑡 𝑖𝑛𝑖

𝑃𝑒𝑟𝑘𝑖𝑟𝑎𝑎𝑛 𝑇𝑜𝑡𝑎𝑙 𝐵𝑖𝑎𝑦𝑎 𝑃𝑟𝑜𝑦𝑒𝑘

Pengakuan pendapatan yangprematur dapat terjadi dengan memanipulasi pembilang

atau penyebut fraksi yang digunakan untuk mengukur persentase penyelesaian. Paling
umum, perkiraan biaya yang tersisa yang diperlukan untuk menyelesaikan sebuah proyek
dapat dikurangi, sehingga penyebut menjadi kecil dan oleh karena itu, persentase
penyelesaian yang lebih tinggi akan diterapkan pada total pendapatan.

IV. Estimasi Periode Pengakuan Pendapatan yang Tidak Benar

Persentase metode penyelesaian akuntansi hanya berlaku untuk jenis kontrak jangka
panjang tertentu, seperti yang dijelaskan pada bagian sebelumnya. Ada banyak pengaturan
pendapatan lainnya dimana beberapa faktor selain biaya harus diidentifikasi sebagai dasar
untuk mengukur porsi pendapatan yang disebabkan oleh periode akuntansi tertentu. Kapan
pun harga penjualan awal mencakup jumlah yang dapat dialokasikan untuk layanan
berikutnya, jumlah tersebut harus ditangguhkan dan diakui sebagai pendapatan
selama periode pemberian layanan tersebut. Dengan beberapa pengaturan,
mengharuskan perkiraan dibuat oleh manajemen untuk mengalokasikan pendapatan di
antara periode akuntansi.

V. Skema Pengakuan Pendapatan Multiple-Element

Salah satu teknik pemasaran yang paling umum digunakan oleh bisnis adalah
penggabungan beberapa produk dan layanan secara bersamaan, sehingga menghasilkan
harga pembelian tunggal yang kurang dari jumlah harga pembelian masing-masing item saat
dibeli secara terpisah. Bila semua kiriman terpenuhi secara bersamaan, hanya ada sedikit
risiko kecurangan pengakuan waktu pendapatan. Misalnya, jika harga pembelian buku
adalah $ 25, namun dapat digabungkan dengan buku lainnya $ 25 dengan harga
keseluruhan $ 45, alokasi harga jual antara kedua buku tersebut tidak berdampak pada
laporan keuangan penjual selama kedua buku itu disampaikan pada saat bersamaan.
Namun, ketika unsur-unsur tertentu dari suatu pengaturan terpenuhi dalam satu periode
sementara yang lain tidak terpenuhi sampai di periode yang akan datang, permasalahan
berapa banyak pendapatan yang harus diakui pada setiap periode akan lebih penting dan
risiko penipuan dapat terjadi.

VI. Program Loyalti Pelanggan

Program loyalitas pelanggan merupakan kesempatan lain untuk penipuan laporan
keuangan. Program-program ini melibatkan akumulasi keuntungan pelanggan tersebut
sebagai pelanggan yang membeli barang atau jasa dari sebuah perusahaan. Dalam IFRIC
 13, liabilities harus dicatat pada saat penjualan bahwa perusahaan telah mengeluarkan
kewajiban untuk pelanggan, untuk salah satu keuntungan berikut ini :
1) Kesempatan yang memberikan hak untuk barang atau jasa potongan
2) Penghargaan kredit yang memberikan hak untuk barang atau jasa diskon yang diberikan
oleh entitas lain.
3) Pengaturan dimana organisasi pihak ketiga menyediakan layanan penghargaan terhadap
berbagai barang atau jasa metode pencatatan kewajiban untuk kewajiban masa depan
berkenaan dengan program loyalitas pelanggan adalah untuk mengalokasikan sebagian
dari penjualan awal untuk kewajiban dan menetapkan itu sebagai pendapatan tangguhan.

Sebagai hasil dari perlakuan akuntansi, terdapat kesempatan melakukan kecurangan

pada laporan keuangan dalam bentuk underreporting liabilities perusahaan (melebih-
lebihkan pendapatan yang diakui):
1) Gagal liabilities jangka panjang.
2) Meremehkan labilities dengan mengukur biaya, bukan nilai wajar
3) Meremehkan tingkat penebusan, dengan melebih-lebihkan porsi penghargaan kredit,
sehingga pelanggan tidak akan menebusnya.

VII. Channel Stuffing

Channel stuffing disini tidak selalu berkitan dengan fraud. Channel stuffing terjadi
ketika penjualan luar biasa besar dibuat untuk pelanggan yang sudah ada, biasanya dilakukan
oleh distributor. ASC 605-10-S99, yang meliputi bimbingan disediakan oleh SEC dari SAB
Topik 13, mengidentifikasi karakteristik tertentu yang, jika ada, akan menghalangi pengakuan
pendapatan. Di antara karakteristik ini (salah satu dari yang akan menghalangi pengakuan
pendapatan) adalah sebagai berikut:
1) Pelanggan memiliki hak kembali ditambah tidak ada kewajiban untuk membayar pada saat
penjualan atau tanggal masa depan yang ditetapkan, atau kewajiban membayar adalah
kontrak atau implisit dimaafkan sampai pelanggan menjual kembali produk (pada
dasarnya, membuat transaksi menjadi penjualan konsinyasi).
2) Penjual diperlukan untuk membeli kembali produk dengan harga yang ditentukan dan
harga tersebut disesuaikan dengan fluktuasi penutup di biaya yang dikeluarkan oleh
pembeli untuk membeli dan memegang produk (setara dengan pengembalian pelanggan
tidak hanya untuk jumlah yang dibayar oleh pelanggan, tetapi juga untuk biaya lain
pelanggan yang timbul, termasuk biaya pendanaan).

VIII. Bill and Hold Schemes

Tagihan dan transaksi dimana pelanggan menempatkan pesanan untuk barang, tetapi
meminta agar penjual memegang barang untuk pengiriman di masa mendatang. Pertanyaan
dengan transaksi tagihan dan terus adalah ketika mencatat pendapatan pada saat pesanan
ditempatkan, pada saat pengiriman atau suatu tempat. ASC 605-10-S99 memberikan kriteria
sebagai berikut (dari SAB Topik 13) yang harus dipenuhi untuk mengakui pendapatan
sehubungan dengan tagihan dan transaksi:
1) Risiko kepemilikan harus telah lulus kepada pembeli
2) pelanggan harus membuat komitmen yang tetap untuk membeli barang (sebaiknya secara
tertulis)
3) pembeli, bukan penjual, harus meminta transaksi berada di tagihan
4) harus ada jadwal yang tetap untuk pengiriman barang dan pengiriman tersebut harus
masuk akal dan konsisten dengan tujuan bisnis pembeli
5) penjual harus mempertahankan kinerja spesifik sehingga proses produktif
6) Memerintahkan barang harus telah dipisahkan dari persediaan penjual dan tidak harus
tersedia untuk perintah pengisian dari pelanggan lain
7) Barang-barang harus lengkap dan siap untuk pengiriman.
Akibatnya, pendapatan dari tagihan dan transaksi dapat diakui sebelum pengiriman ke
pelanggan selama kriteria sebelumnya terpenuhi, menimbulkan risiko penipuan yang unik.
IX. Sales with Right of Return
Ketika penjualan terjadi, apabila ada masalah akuntansi pelanggan memiliki hak untuk
mengembalikan produk. Harus seluruh jumlah penjualan diakui pendapatan pada saat
penjualan. US GAAP untuk pengakuan penjualan ketika hak kembali tercakup dalam ASC
605-15-25. Ada dua elemen penting untuk akuntansi, transaksi ini:
1) Menentukan apakah dan ketika penjualan dapat dicatat.
2) Pencatata yang terkait dengan kemungkinan keuntungan masa mendatang.
Di bawah ASC 605-15-25, penjualan di mana pembeli memiliki hak untuk kembali suatu
produk hanya dapat diakui pada saat penjualan jika semua enam dari kriteria sebagai berikut:
1) Harganya yang tetap atau telah ditentukan pada tanggal penjualan.
2) Pembeli telah baik membayar penjual atau wajib membayar penjual dan kewajiban ini tidak
bergantung pada pembeli menjual kembali produk (yaitu, seperti dalam pengaturan
konsinyasi).
3) Kewajiban pembeli untuk membayar tidak akan terpengaruh oleh pencurian, perusakan,
atau kerusakan produk.
4) Jika pembeli telah membeli produk untuk dijual kembali, pembeli memiliki substansi
ekonomi selain yang disediakan oleh penjual (misalnya, pembeli tidak memiliki fasilitas fisik
atau karyawan).
5) Penjual tidak memiliki kewajiban tidak bisa signifi untuk langsung membawa penjualan
kembali produk oleh pembeli.
6) Jumlah keuntungan masa mendatang dapat ditaksir secara wajar (perhatikan bahwa hak
pelanggan untuk bertukar item untuk lain dari jenis yang sama, kualitas, dan harga tidak
dianggap sebagai hak kembali). pengembalian dapat menjadi tanda dari pengaturan
konsinyasi.

X. Improper Pushing of Current Revenue to Future Periods

Risiko penipuan dalam keadaan seperti termasuk kebalikan dari beberapa yang
dijelaskan di awal bagian ini, seperti:
1) Perubahan fisik dokumen pengiriman untuk membuatnya tampak bahwa perintah dipenuhi
paling lambat itu benar-benar (atau hanya menunda pengiriman aktual barang sampai
periode berikutnya).
2) Manipulasi persentase penyelesaian kontrak jangka panjang untuk membuatnya tampak
bahwa kurang dari pendapatan kontrak telah diterima (oleh salah satu biaya overestimating
yang harus dikeluarkan untuk menyelesaikan pekerjaan atau dengan underrecognizing
biaya yang terjadi dalam kontrak di tahun -akhir). Penangguhan pendapatan untuk periode
mendatang yang harus diakui pada periode berjalan dapat menimbulkan satu masalah
tambahan untuk perusahaan bengkok. Apa yang harus dilakukan jika pendapatan tidak
hanya telah diterima, tetapi pelanggan sudah membayar perusahaan?

Skema yang paling umum digunakan dalam kasus-kasus ini melibatkan

penyembunyian pendapatan yang diperoleh dalam akun cadangan palsu (yang baik bisa
menjadi akun kontra-aset atau kewajiban) atau merekam pendapatan sebagai pendapatan
ditangguhkan (kewajiban) atau bahkan sebagai pinjaman. Teknik lain yang digunakan
untuk membantu dalam mendorong pendapatan untuk periode mendatang meliputi:
1) Faktur tertunda dari pelanggan
2) Mengatur untuk pembayaran tertunda dari pelanggan
3) Mengubah dokumen penjualan untuk membuatnya tampak bahwa penjualan terjadi pada
periode berikutnya

XI. Penggunaan Cadangan untuk Rainy Day Fund

Metode yang digunakan oleh Beazer untuk mendorong pendapatan saat ini ke periode
mendatang lebih umum daripada kedengarannya. Banyak perusahaan telah dituduh
menetapkan cadangan sebagai kewajiban di neraca. Demi kepentingan yang dianggap
"konservatif" dengan pengakuan pendapatan, cadangan ini sering tidak diteliti dengan cermat
sebagaimana mestinya. Dalam kasus Cardinal, beberapa cadangannya, yang dapat
dibenarkan pada awal pendiriannya, kemudian dicap sebagai "barang yang tersedia tidak
digunakan" yang berarti cadangan tersebut seharusnya dibatalkan, tetapi disimpan di
pembukuan sebagai kewajiban. Artinya, sebagai bantalan yang bisa digunakan sesuai
kebutuhan. Ketika kebutuhan itu muncul, seperti pada 2002, cadangan dicelupkan.

Sumber :
Zack, G. M. 2013. Financial Statement Fraud : Strategies For Detection And Investigation.
Hoboken, New Jersey: John Wiley & Sons, Inc.