SIKLUS PENGGAJIAN
Tujuan audit pada siklus penggajian adalah untuk mengevaluasi apakah saldo akun yang
dipengaruhi oleh siklus tersebut disajikan secara wajar sesuai dengan Standar Akuntansi Keuangan
(SAK). Akun dan transaksi dalam siklus penggajian ditampilkan dalam ilustrasi 12.1. Beban gaji dan upah
akrual hanya digunakan pada akhir periode akuntansi. Selama periode, beban dicatat ketika dilakukan
pembayaran gaji dan upah ke karyawan, bukan ketika beban gaji dan upah telah terjadi. Beban gaji dan
upah akrual (biaya tenaga kerja yang telah terjadi, namun belum dibayar) dicatat dengan membuat
jurnal penyesuaian pada akhir periode.
Siklus ini terdiri dari dua kelas transaksi, yaitu: (1) Pembayaran gaji dan upah, serta (2) Pembayaran PPh
pasal 21 dan BPJS Ketenagakerjaan. Ilustrasi 15.1 menampilkan keenam dalam siklus penggajian, yaitu:
(1) Kas di Bank; (2) Beban Gaji dan Upah Akrual; (3) Potongan PPh Pasal 21 dan BPJS; (4) Beban PPh
pasal 21 Akrual; (5) Beban Gaji dan Upah; dan (6) Beban PPh Pasal 21.
Siklus ini dimulai dengan: (1) rekrutmen (atau pemecatan) karyawan, lalu penetapan gaji, upah dan
potongan; (2) Kehadiran karyawan dikantor untuk bekerja (timekeeping); (3) Pembayaran gaji dan upah;
serta diakhiri dengan (4) Penyusunan laporan internal.
1. Karyawan
2. Pengawasan
3. Timekeeping
4. Pencatatan
Ilustrasi 12.1 Akun dan Kelas Transaksi dalam Siklus Penggajian
Kas di Bank Beban Gaji dan Upah Akrual Beban Gaji dan Upah
Saldo Awal
Pembayaran
Pot. Gaji & Upah
Saldo Akhir
Saldo Akhir
KARYAWAN
Bagian Sumber Daya Manusia (SDM) yang independent dari fungsi lain harus memiliki wewenang untuk:
(1) Menambah data karyawan baru ke sistem penggajian; (2) Menghapus data karyawan yang telah
berhenti bekerja; (3) Melakukan pemotonga; (4) Memberikan otorisasi pada bagian penggajian untuk
mengubah tingkat gaji dan upah. Proses ini harus ada untuk memastikan bahwa data karyawan yang
telah berhenti bekerja telah dihapus dari sistem penggajian. Hal ini biasanya dilakukan bersamaan
dengan dilakukannya exit interview oleh bagian SDM.
PENGAWASAN
Penyelia (supervisor) memberikan penugasan kepada karyawan dan memberikan persetujuan atas
lembur (overtime). Penyelia langsung harus memberikan persetujuan terhadap semua data aktivitas
karyawan (jumlah jam kerja, job number, absen, cuti karena keadaan darurat, dan seterusnya). Apabila
pekerjaan tsb telah selesai, penyelian membandingkan rencana produksi dan laporan anggaran dengan
biaya karyawan sesungguhnya
TIMEKEEPING
Jika karyawan yang dibayar berdasarkan jumlah jam kerja atau sistem insentif lainnya, maka diperlukan
catatan mengenai jumlah jam kerja, produksi, hasil kerja atau ukuran lain yang dijadikan dasar untuk
melakukan pembayaran gaji dan upah. Karyawan yang digaji tidak memerlukan catatan serinci itu.
Timekeeping atau catatan serupa dapat dikumpulkan dalam berbagai cara. Time clock tradisional masih
banyak digunakan oleh perusahaan. Dengan semakin berkembangnya teknologi, perusahaan
menggunakan sistem terkomputerisasi yang lebih canggih, seperti finger print dan swipe card untuk
mencata waktu dating dan pergi karyawan dari tempat kerja tanpa memerlukan kartu. Karyawan bagian
produksi dicatat jam kerjanya pada beberapa pekerjaan atau proses produksi dalam sistem
terkomputerisasi untuk membebankan biaya tenaga kerja ke biaya produksi. Sebelum diinput ke dalam
sistem, penyelia harus menyetujui catatan timekeeping. Dalam sistem terkomputerisasi, persetujuan ini
dilakukan secara otomastis ketika penyelia dengan password-nya melakukan input data ke sistem
penggajian terkomputerisasi.
Aplikasi Calon
Siklus Pembelian & Mulai 1 Karyawan
Pengeluaran Kas
Pengeluaran Kas
Perekrutan/ Pemberitahuan
Pemberhentian PHK
Pengeluaran Kas Otorisasi Karyawan
(Rekonsiliasi)
Kontrak Serikat
Penanggung Jawab Penentuan Pekerja
Kompensasi
Distribusi Gaji
Pencatatan Wewenangan
Slip Pemotongan Benefit
Setoran/Bukti Karyawan
Catatan Akun/Catatan:
Laporan PPh
Laba Psl 21 Beban Gaji & Akrual
Analisis Biaya Terkini
Beban & Utang PPh psl 21
Tenaga Kerja
Beban & Utang pensiun
Beban & Utang manfaat
pensiun
Pengeluaran Kas
PENCATATAN
Fungsi akuntansi penggajian harus menyiapkan slip setoran atau dokumen untuk mentransfer gaji dan
upah secara elektronik berdasarkan informasi mengenai tingkat gaji dan upah serta potongan yang
diperoleh dari bagian SDM dan data yang diperoleh dari fungsi timekeeping – penyeliaan. Orang yang
bertanggungjawab untuk merekrut, mengawasi, dan timekeeping seharusnya tidak menyiapkan
pembayaran gaji dan upah. Mereka akan tergoda untuk menyetor atau mentransfer gaji dan upah ke
karyawan fiktif atau karyawan yang sudah berhenti kerja. Akuntansi penggajian mencatat pendapatan
setiap karyawan sampai akhir tahun dan menyusn laporan PPh Pasal 21. Pada perusahaan jasa dan
perusahaan dagang, operasi akuntansi biaya lebih sederhana (atau bahkan tidak ada) dibandingkan
dengan perusahaan manufaktur.
1. Membayar gaji ke karyawan fiktif, yaitu karyawan yang sesungguhnya tidak ada;
2. Membayar karyawan yang telah berhenti bekerja (yang belum dihapus datanya dari sistem
penggajian);
3. Membayar lebih besar daripada jam kerja yang sesungguhnya;
4. Mencatat biaya dan beban ke akun yang tidak tepat;
5. Salah mengklasifikasikan biaya tenaga kerja langsung.
Ilustrasi 12.3 Asersi yang Relevan dan Sumber Masalah Potensial dalam Siklus Penggajian
Sistem penggajian menghasilkan berbagai laporan. Beberapa diantaranya berupa laporan internal dan
catatan akuntansi. Selain itu, bagian penggajian juga membuat laporan PPh Pasal 21. PPh Pasal 21
adalah pajak penghasilan berupa gaji, upah, honorarium, tunjangan dan pembayaran lain dengan nama
dan dalam bentuk apapun sehubungan dengan pekerjaan atau jabatan, jasa, dan kegiatan yang
dilakukan oleh orang pribadi subjek pajak dalam negeri. Perusahaan sebagai pemotong PPh pasal 21
memiliki kewajiban untuk menghitung, memotong, menyetorkan dan melaporkan PPh Pasal 21 yang
terutang untuk setiap bulan kalender.
FILE KARYAWAN
File karyawan yang disimpan oleh bagian SDM berisi aplikasi karyawan, laporan investigasi mengenai
latar belakang karyawan, pemberitahuan penerimaan karyawan, klasifikasi pekerjaan dengan tingkat gaji
dan upah yang disetujui, serta surat pernyataan yang berisi persetujuan karyawan untuk dipotong PPh
pasal 21, iuran BPJS, atau potongan lainnya. Apabila karyawan pensiun, mengundurkan diri atau di-PHK,
maka pemberitahuan pemberhentian kerja juga harus diarsip. File karyawan harus memberikan bukti
keberadaan karyawan. Laporan investigasi mengenai latar belakang karyawan penting bagi karyawan
yang akan menempati posisi sensitive, seperti akuntansi, keuangan dan penanggung jawab aset.
REGISTER GAJI
Register gaji adalah jurnal khusus yang terdiri dari baris untuk masing-masing karyawan dan kolom untu:
(1) gaji dan upah bruto; (2) gaji dan upah lembur bruto; (3) potongan PPh Pasal 21 dan potongan
lainnya; (4) gaji dan upah neto.
Salah satu laporan internal dalam siklus penggajian adalah laporan biaya tenaga kerja. Laporan tsb
menghubungkan siklus penggajian dengan akuntansi biaya dalam siklus produksi. Bagian akuntansi biaya
dapat memperoleh informasi tsb secara langsung dari bagian produksi yang secara independent
melaporkan data jam kerja dan pekerjaan produksi. Atau bagian akuntansi biaya dapat memperoleh
data biaya tenaga kerja dari bagian penggajian.
Bagian akuntansi biaya bertanggungjawab untuk mendistribusikan biaya tenaga kerja. Hal ini merupakan
bagian paling penting dari asersi classification yang berkaitan dengan penggajian. Data penggajian
mengalir dari proses rekrutmen, fungsi timekeeping, bagian penggajian, bagian akuntansi biaya dan pad
akhirnya ke jurnal akuntansi yang mencatat upah untuk menentukan biaya persediaan dan Menyusun
laporan keuangan. Selain itu data tsb juga digunakan untuk laporan BPJS Ketenagakerjaan dan PPh Pasal
21.
Salah satu tujuan sistem penggajian adalah menghitung pembayaran ke pihak ketiga, seperti potongan
BPJS Ketenagakerjaan, dana pensiun dan yang paling penting adalah perhitungan PPh Pasal 21. Jika
setoran PPh pasal 21 terlambat dilakukan, maka perusahaan akan dikenakan denda. Hal inilah yang
menyebabkan sistem penggajian menjadi rumit dan berubah hamper setiap tahun karena perubahan
peraturan perpajakan atau perubahan peraturan ketenagakerjaan. Sistem penggajian menghasilkan
beberapa laporan yang dapat digunakan auditor dalam penggajian pengendalian dan prosedur
substantif.
Catatan penghasilan kumulatif karyawan adalah catatan pembantu penghasilan kumulatif setiap
karyawan yang terdiri dari gaji dan upah bruto, potongan dan pengurangan, serta gaji dan upah neto.
Setiap kali gaji dan upah dibayarkan, maka catatan penghasilan kumulatif tersebut di- update. Catatan
penghasilan kumulatif merupakan buku pembantu dari beban gaji dan upah dalam laporan keuangan,
sehingga total nilai rupiah dalam buku pembantu tsb harus sama dengan nilai rupiah dalam laporan
keuangan.
EVALUASI AKTIVITAS DAN DESAIN PENGENDALIAN DALAM SIKLUS PENGGAJIAN
Dalam fungsi penggajian, auditor memberikan perhatian khusus kepada pengendalian yang ada.
Aktivitas pengendalian berupa pemisahan tugas harus ada dan dijalankan. Dalam ilustrasi 12.2 terdapat
pemisahan tanggungjawab yang melibatkan otorisasi (merekrut dan memberhentikan karyawan,
menentukan tingkat gaji dan upah, melakukan pemotongan atas gaji dan upah) yang dilakukan oleh
orang yang tidak memiliki tugas untuk menyiapkan pembayaran gaji dan upah, melakukan setoran atau
transfer gaji dan upah tidak mengotorisasi tingkat gaji dan upah atau menyiapkan pembayaran gaji dan
upah.
Pencatatan dilakukan oleh staf bagian penggajian dan akuntansi biaya yang tidak memiliki mengotorisasi
atau melakukan setoran atau transfer gaji dan upah. Kombinasi antara dua tugas atau lebih – berupa
otorisasi, menyiapkan pembayaran gaji dan upah, melakukan pencatatan, dan melakukan setoran atau
transfer gaji dan upah – pada satu orang, satu bagian, atau satu sistem terkomputerisasi akan
memberikan peluang terjadinya kesalahan atau kecurangan. Selain itu, pengendalian internal
seharusnya memiliki prosedur pengecekan pengendalian secara rinci, misalnya:
1. Perbandingan secara periodic antara register gaji dengan arsip dibagian SDM untuk mengecek
otorisasi rekrutmen dan data karyawan yang telah berhenti bekerja yang belum dihapus dari
register gaji;
2. Pengecekan ulang secara periodic terhadap otorisasi penentuan tingkat gaji dan upah dan
pemotongan atas gaji dan upah;
3. Rekonsiliasi jam kerja dan bahan baku produksi dengan perhitungan akuntansi biaya;
4. Rekonsiliasi bank untuk pembayaran gaji dan upah.
Beberapa perusahaan memberikan Salinan register gaji kepada penyelia, sehingga mereka dapat
mengecek kebenarannya. Manajer juga harus memperoleh perbandingan antara biaya tenaga kerja
sesungguhnya dengan biaya standar, sehingga mereka dapat mereviu adanya penyimpangan yang tidak
biasa. Laporan gaji dan upah dikirimkan ke bagian akuntansi biaya untuk direkonsiliasi dengan catatan
jam kerja yang digunakan untuk membebankan biaya tenaga kerja langsung ke produksi. Bagian
akuntansi biaya harus menentukan apakah pembayaran upah tenaga kerja sama besarnya dengan biaya
tenaga kerja yang digunakan dalam perhitungan akuntansi biaya. Ilustrasi 12.4 menampilkan mitigasi
risiko kesalahan penyajian material atau aktivitas beserta asersi yang didukung pengendalian dari
perspektif fungsi penggajian. Informasi mengenai sistem pengendalian dalam siklus penggajian
diperoleh dari hasil kuesioner pengendalian yang disusun berdasarkan asersi manajemen.
Ilustrasi 12.4 Asersi yang Relevan dan Sumber Masalah Potensial dalam Siklus Penggajian
Cutoff Pembayaran gaji dan upah dicatat dalam Laporan gaji dan upah disusun setiap minggu
periode yang salah. dan diserahkan ke bagian akuntansi biaya.
Tindakan dalam pengujian pengendalian siklus penggajian meliputi: permintaan keterangan, observasi,
inspeksi, dan reperformance. Biasanya tim audit menggunakan permintaan keterangan untuk
mengetahui keberadaan aktivitas pengendalian lalu memperkuatnya dengan melakukan observasi untuk
membuktikan bahwa aktivitas pengendalian sungguh-sungguh dijalankan. Observasi biasanya digunakan
jika aktivitas pengendalian tertentu seperti pemisahan tugas, tidak ada bukti dokumenternya untuk
pemeriksaan lebih lanjut. Observasi juga dapat menghasilkan bukti mengenai pengendalian akses,
seperti penggunaan password ke sistem informasi terkomputerisasi atau penggunaan swipe card untuk
membuka pintu yang terkunci. Keterbatasan observasi adalah pengujian pengendalian ini hanya
dilakukan pada saat titik waktu (biasanya menjelang akhir tahun) dan apa yang diobservasi pada satu
titik waktu tidak mencerminkan periode waktu sebelumnya.
Cutoff Pembayaran gaji dan upah Laporan gaji dan upah Mengobservasi bahwa tanggal
dicatat dalam periode yang disusun setiap minggu dan laporan gaji dan upah sesuai
salah. diserahkan ke bagian dengan tanggal entri jurnal.
akuntansi biaya.
Pengujian pengendalian dirancang untuk menguji siklus penggajian dalam dua arah, yaitu Occurence dan
Completeness. Tujuan pengujian Occurrence penggajian adalah untuk memastikan bahwa semua jam
tenaga kerja langsung yang dimasukkan dalam penggajian (diwakili oleh register gaji) benar-benar
terjadi (diwakili oleh time log). Oleh karena itu, entri dipilih dari register gaji dan dicocokkan Kembali
dengan time log oleh auditor.
Arah completeness menggambarkan ketertarikan tim audit untuk memastikan bahwa semua jam kerja
yang valid dimasukkan dalam penggajian entitas, sehingga time log (yang menampilkan jumlah jam kerja
yang valid) dilacak ke file bagian penggajian dan register gaji (yang menampilkan jam yang dimasukkan
dalam penggajian).
Pencocokan Pencocokan
(Occurrence) (Completeness)
Dalam siklus penggajian, auditor sangat mengandalkan pengujian pengendalian. Namun, prosedur
substantif juga dapat dilakukan. Apabila jumlah tenaga kerja stabil, maka gaji dari satu period eke
periode berikutnya relatif konsisten. Jika gaji mingguan turun atau naik secara signifikan, maka auditor
harus meminta keterangan dari manajemen mengenai inkonsistensi tsb. PHK, lembur atau musim
mungkin dapat menjelaskan inkonsistensi tsb dan auditor dapat mereviu register gaji selama periode
tersebut untuk memberikan bukti yang memperkuat terkait dengan perubahan jumlah pembayaran gaji
atau kenaikan uang lembur.
Apabila auditor mengkhawatirkan pengendalian penggajian atau perubahan beban gaji yang tidak dapat
dijelaskan, maka auditor dapat memilih sampel dari register gaji dan mencocokan informasi tsb dengan
time card, master file gaji dan upah, dan arsip pada bagian SDM yang mengotorisasi pemotongan (PPh
pasal 21, iuran BPJS, asuransi, pensiun) serta tingkat gaji dan upah.
Cutoff Pembayaran gaji dan Laporan gaji dan upah Mengobservasi bahwa Membandingkan
upah dicatat dalam disusun setiap minggu dan tanggal laporan gaji tanggal pembayaran
periode yang salah. diserahkan ke bagian dan upah sesuai gaji dan upah yang
akuntansi biaya. dengan tanggal entri dicatat dalam jurnal
jurnal. penggajian dengan
tanggal pada slip
setoran atau bukti
transfer elektronik.