PANDUAN TATACARA

MATERIALITI DAN
PENSAMPELAN

JABATAN AUDIT NEGARA

NOVEMBER 2015
 Terbitan Pertama 2016

© Jabatan Audit Negara 2016

www.audit.gov.my

Hak Cipta Terpelihara. Tidak dibenarkan mengeluarkan ulang mana-mana bahagian

artikel, ilustrasi dan isi kandungan buku ini dalam apa juga bentuk dan dengan cara apa
jua sama ada secara elektronik, fotokopi, mekanik, rakaman, atau cara lain sebelum
mendapat izin bertulis daripada Ketua Audit Negara Malaysia.

ii
 KANDUNGAN

PERKARA MUKA SURAT

PRAKATA DARIPADA KETUA AUDIT NEGARA viii

SINGKATAN ix

PRAKATA PENULIS xi
BAB 1 PENGENALAN
1.0 Pendahuluan 1
1.1 Latar belakang 1
1.2 Penggunaan Pertimbangan Profesional dan Skeptism 5
1.3 Analisis Data dan Prosedur Analitikal 7
BAB 2 MEMAHAMI KONSEP MATERIALITI
2.0 Pendahuluan 8
2.1 Konsep Materialiti dan Audit 8
2.2 Definisi Materialiti 9
2.3 Materialiti dan Proses Audit 11
Mengapa Perlu Mengambil Kira Keperluan Pengguna
2.4 13
Penyata Kewangan
Perkara–Perkara Yang Mempengaruhi Pertimbangan
2.5 14
Semasa Menentukan Tahap Materialiti
2.6 Jenis Salah Nyata 18
2.7 Jenis Penetapan Materialiti 19
2.8 Kaedah Penetapan Materialiti Kuantitatif Dan Kualitatif 25
Mengapa Juruaudit Sektor Awam/Kerajaan Perlu
2.9 26
Menetapkan Tahap Thresholds Materialiti Yang ketat?
Mengapa Juruaudit Kerajaan Menekankan Aspek
2.10 27
Materialiti Kualitatif
Mengapa Juruaudit Kerajaan Lebih Fokus Kepada
2.11 28
Perkara `Pendapatan’ dan `Perbelanjaan’

2.12 Proses Materialiti 28

BAB 3 KERANGKA KERJA PENILAIAN RISIKO DAN

MATERIALITI
3.0 Pendahuluan 30

iii
 3.1 Memahami Konsep Risiko Audit 30

3.2 Komponen Model Risiko Audit 31

3.3 Bagaimana Untuk Menggunakan Model Risiko Audit 34

3.4 Batasan Model Risiko Audit 37

3.5 Memahami Proses Penilaian Risiko 37

Kenal Pasti Faktor-Faktor Yang Mempengaruhi

3.6 40
Penilaian Risiko Salah Nyata Material

Bagaimana Bertindak Balas Terhadap Hasil Penilaian

3.7 43
Risiko

3.8 Bagaimana Untuk Menilai Keputusan Ujian Audit 45

Memahami Keperluan Dokumentasi Untuk Penilaian

3.9 45
Risiko Dan Tindak Balas

Keperluan Komunikasi Juruaudit Dengan Pengurusan

3.10 46
Atasan Entiti Dan Jawatankuasa Audit

3.11 Memahami Konsep Materialiti 47

Langkah – langkah Menetapkan Materialiti Dalam

3.12 48
Pengauditan

BAB 4 MATERIALITI DARI PERSPEKTIF PENGAUDITAN

PENYATA KEWANGAN
4.0 Pendahuluan 54

4.1 Peringkat Perancangan Audit 54

Menentukan Perancangan, Materialiti dan Salah Nyata

4.2 60
Boleh Diterima (Tolerable Mistatement)

4.3 Mengenal Pasti Item Signifikan, Akaun dan Assertions 67

Pendedahan Threshold Materialiti dan Pelaporan

4.4 72
Penyata Kewangan

4.5 Menilai Semula Materialiti dan Risiko

BAB 5 RISIKO AUDIT DAN JAMINAN AUDIT

5.0 Pendahuluan 75

Apakah Hubungan Antara Risiko Audit, Materialiti

5.1 75
dan Pensampelan

Pendekatan Audit Berasaskan Kepada Penilaian

5.2 75
Risiko

5.3 Model Jaminan Audit 78

iv
 5.4 Jaminan Audit dan Strategi Awal Pengauditan 80

BAB 6 PENSAMPELAN AUDIT

6.0 Pendahuluan 81

6.1 Definisi Pensampelan 81

6.2 Mengapa Menggunakan Pensampelan? 81

6.3 Terminologi Pensampelan 82

BAB 7 PENGETAHUAN ASAS PENSAMPELAN

7.0 Pendahuluan 84

Teknik Pensampelan : Pensampelan Statistikal dan

7.1 84
Bukan Statistikal

7.2 Jenis Pensampelan Statistikal 86

7.2.1 Pensampelan atribut 86

Pensampelan Pemboleh ubah (Variables

7.2.2 87
Sampling)

7.2.3 Pemilihan Berasaskan Unit Kewangan (MUS) 88

7.3 Ralat Pensampelan dan Bukan Pensampelan 88

Konsep Risiko Pensampelan Dan Ralat

7.3.1 88
Pensampelan

7.4 Proses Umum Pensampelan 91

BAB 8 KERANGKAKERJA PENSAMPELAN DAN UJIAN AUDIT

8.0 Pendahuluan 96

8.1 Pensampelan Atribut dan Ujian Kawalan Dalaman 96

8.1.1 Apakah Atribut? 96

Pensampelan Audit Bagi Ujian Substantif Dan

8.1.2 97
Pematuhan

8.2 Pensampelan Bagi Ujian Substantif 109

Prosedur Pensampelan Bagi Ujian Substantif

8.2.1 110
dan Pematuhan

8.3 Pensampelan Monetary Unit Sampling (MUS) 112

v
 8.3.1 Ujian Terhadap Baki Akaun 113

8.4 Kesimpulan 120

BAB 9 TATACARA PENSAMPELAN DAN PELAKSANAAN

PENGAUDITAN
9.0 Pendahuluan 121

Mereka Bentuk Jenis dan Sifat, Lanjutan dan Masa

9.1 121
Bagi Ujian/Prosedur Audit

9.2 Reka Bentuk Ujian 123

9.3 Menjalankan Ujian dan Menilai Keputusan 124

9.4 Ujian Persampelan Kawalan 124

9.5 Ujian Pematuhan 131

9.6 Prosedur Substantif – Pandangan Umum 134

9.6.1 Jenis-Jenis Prosedur Substantif 135

9.6.2 Mengenal Pasti Gabungan Prosedur Substantif 137

9.7 Prosedur Analitikal Substantif 140

9.7.1 Pelaksanaan Prosedur Substantif Analitikal 142

Panduan Untuk Menentu dan Membentuk

9.7.2 143
Had/Batasan

Tindakan bagi penjelasan yang tidak

9.7.3 146
mencukupi atau penyokongan bukti

9.8 Ujian Terperinci Substantif 147

9.8.1 Populasi Yang Akan Diuji 147

9.8.2 Kaedah Pemilihan Ujian Yang Lengkap 148

9.8.3 Pemilihan Representatif (Pensampelan) 150

9.8.4 Pemilihan Sampel 153

BAB 10 HASIL BENGKEL PENSAMPELAN

10.0 Pendahuluan 160

Cadangan Wakil Jabatan Statistik Malaysia Berhubung

10.1 Reka Bentuk Persampelan Penyata Kewangan 160
(Persekutuan)

10.2 Pembentangan Slide 165

vi
BAB 11 KAJIAN ILMIAH

11.0 Pendahuluan 169

11.1 Kajian ilmiah Materialiti dan Pengauditan Kerajaan 169

Materialiti dan Pengauditan Kumpulan Wang Amanah

11.2 175
Kerajaan

11.3 Kesimpulan 180

BAB 12 SIMULASI KE DALAM BENTUK EXCEL

12.0 Pendahuluan 181

12.1 Lembaran Imbangan Dan Penyata Kewangan 181

12.2 Penetapan Materialiti 182

12.3 Penetapan Risiko Audit 184

12.4 Pensampelan 188

12.5 Menilai Hasil Pengauditan 191

12.6 Pelaporan 199

Perkara Dan Isu Yang Dibangkitkan Semasa Mesyuarat

12.7 204
Jawatankuasa Electronic Working Papers (eWP)

12.8 Penutup 214

RUJUKAN 215

vii
 PRAKATA
DARIPADA KETUA AUDIT NEGARA

Alhamdullilah, bersyukur saya ke hadrat Ilahi, dengan terhasilnya Panduan Tatacara

Materialiti dan Persampelan yang diharap dapat membantu warga Audit menambah
baik kualiti pelaksanaan pengauditan penyata kewangan, Jabatan Audit Negara. Buku
Panduan ini terdiri dari 12 bab dengan dua komponen utama iaitu materialiti dan
pensampelan. Perbincangan materialiti adalah termasuk dalam peringkat
perancangan audit yang bermula dengan memahami entiti dan hubungkaitnya
dengan risiko audit, penetapan materialiti dan salah nyata boleh terima. Pensampelan
yang bukan proses audit pula adalah prosedur yang perlu dilakukan bagi menyokong
pelaksanaan pengauditan. Penyediaan Panduan Tatacara Materialiti & Pensampelan
ini juga adalah selaras dengan salah satu daripada komponen eWorking Paper yang
sedang dibangunkan.

Berbeza dengan kaedah penyediaan garis panduan terdahulu, Buku Panduan ini
dihasilkan dengan merujuk kepada pelbagai standard pengauditan seperti
International Standard of Supreme Audit Institutions (ISSAI) dan International
Standard of Auditing, buku-buku dan kajian ilmiah, manual pengauditan daripada
negara maju, artikel penulisan Certified Public Accountant (CPA) dan American
Institute of Certified Public Accountants (AICPA), dan bengkel dengan kerjasama
Jabatan Statistik Malaysia. Bagi pensampelan audit, formula yang digunakan untuk
attribute sampling dan monetary unit sampling adalah berasaskan kepada nota
teknikal oleh AICPA dan kaedah pengiraan tersebut telah disahkan oleh Jabatan
Perangkaan Malaysia semasa sesi bengkel diadakan.

Saya ingin mengucapkan setinggi penghargaan dan ucapan terima kasih atas
penghasilan Panduan Tatacara Materialiti & Pensampelan kerana usaha untuk
meningkatkan kualiti pengauditan ini adalah selaras dengan transformasi Jabatan
Audit Negara di bawah inisiatif kecekapan operasi. JAN perlu meningkat
profesionalisme dalam bidang pengauditan supaya kualiti pengauditan Penyata
Kewangan adalah setara dengan Firma Audit Swasta dan lain-lain Supreme Audit
Institution. Saya berharap usaha yang konsisten dan berterusan dapat diambil dari
semasa ke semasa bagi menambah nilai kandungannya dalam meningkatkan tahap
kemahiran profesionalisme juruaudit mengaplikasi konsep penilaian risiko, materialiti
dan pensampelan terhadap pengauditan yang dijalankan yang dilihat semakin
mencabar dan memerlukan pengetahuan yang tinggi dalam bidang tersebut.

TAN SRI HJ. AMBRIN BIN BUANG

Ketua Audit Negara
Malaysia

11 November 2015

viii
 SINGKATAN

AAA American Accounting Association

ACL Audit Command Language
AICPA American Institute of Certified Public Accountants
ARA Analisis Risiko Akaun

ARACR Acceptable Risk of Assessing Control Risk

APR Prosedur Analisis Risiko

CPA Certified Public Accountants

CR Risiko Kawalan

CVE Classical Variable Estimation (CVE)

DR Risiko Pengesanan

EAM Expected Aggregate Mistatement

EPDR Expected Population Deviation Rate
FAS Firma Audit Swasta

FASB Financial Accounting Standard Board

FPE Further Possible Misstatements
GP Garis Panduan

IFAC International Federation of Accountants

INTOSAI International Organisation of Supreme Audit Institution
IPSASB International Public Sector Accounting Standards Board
ISA International Standards of Auditing
ISSAI International Standards of Supreme Audit Institution
IR Risiko Inherent

JAN Jabatan Audit Negara

KM Known Materiality
MIA Malaysia Institute of Accountant
MPM Maximum Possible Mistatements
MLM Most Likely Mistatements
MRA Model Risiko Audit

MUS Monetary Unit Sampling

ix
OECD Organisation for Economic Co-operation and
Development
SAD Jabatan Mengakaun Sendiri (Self Accounting Department)

PAC Public Account Committee

PTJ Pusat Tanggungjawab

RIA Risk of Incorrect Acceptance

RIR Risk of Incorrect Risk
RMM Risiko inherent didarab risiko kawalan

TDR Tolerable Deviation Rate

UEL Had Ralat Atas (Upper Error Limit)

USGAO United State Government Accountability Office

x
 PRAKATA PENULIS
Panduan Tatacara Materialiti & Pensampelan ini adalah kesinambungan Garis
Panduan Pensampelan dan Materialiti yang telah dikeluarkan exposure draft pada
bulan September 2014. Hasil resolusi Persidangan Sektor Audit Khas & Penyelidikan
2014 serta penilaian oleh Peer Review, Buku Panduan ini telah ditulis dan disusun
semula dengan menjadikan standard pengauditan, buku serta kajian ilmiah dan
manual audit SAI Negara maju iaitu Amerika Syarikat, United Kingdom dan Kanada
sebagai rujukan. Penghasilan Panduan Tatacara Materialiti & Pensampelan ini
bukanlah bertujuan untuk mengatasi mana-mana Garis Panduan sedia ada tetapi
lebih kepada buku rujukan untuk Juruaudit yang mahu memahami aspek materialiti
dan pensampelan dengan betul dan teratur. Objektif Buku Panduan ini ialah untuk
memberi panduan materialiti dan pensampelan; menjelaskan langkah pemilihan
sampel secara statistikal serta menjelaskan hubungkait antara risiko audit, materialiti
dan pensampelan. Buku Panduan ini juga merupakan sokongan kepada komponen
materialiti dan pensampelan bagi sistem e-Working Paper.

Terdapat 12 bab dalam buku panduan ini dan secara umumnya boleh dibahagikan
kepada 2 komponen besar iaitu aspek materialiti dan pensampelan. Bab pertama
adalah membincangkan tentang pengenalan perancangan audit dan lain-lain aspek
yang penting. Bab kedua pula menjelaskan definisi, jenis dan proses materialiti.
Perbincangan materialiti dan kerangka kerja risiko audit diteruskan dalam bab tiga.
Seterusnya, proses penetapan materialiti tetapi dalam konteks tatacara pengauditan
diperbincangkan dalam bab empat. Bab lima membincangkan risiko audit dan jaminan
audit serta hubungannya dengan prosedur pengauditan dan matrik audit.
Perbincangan tentang pensampelan dimulakan dalam bab enam dan dalam bab ini,
pembaca boleh mengetahui definisi pensampelan dan apakah terminologi
pensampelan yang perlu difahami dan diketahui kaedah pengiraannya. Bab tujuh pula
menjelaskan beberapa pengetahuan asas pensampelan yang perlu diketahui.
Selanjutnya bab lapan ialah menjelaskan tentang kerangka kerja pensampelan yang
menjelaskan langkah pensampelan bagi atribut dan MUS. Bab sembilan pula adalah
penjelasan tentang pensampelan dan proses pengauditan yang meliputi reka bentuk
pensampelan, prosedur-prosedur yang perlu dilakukan semasa pensampelan. Hasil
bengkel pensampelan dijelaskan dalam bab sepuluh dan bab sepuluh adalah hasil

xi
kajian ilmiah berkenaan materialiti yang boleh dijadikan panduan kepada Juruaudit.
Tambahan bab sebelas adalah berkenaan simulasi template penilaian risiko,
materilaiti dan pensampelan.

Buku Panduan ini adalah fasa pertama hasil resolusi Persidangan Sektor Audit Khas &
Penyelidikan bagi memudahkan aspek materialiti dan pensampelan difahami dalam
pengauditan. Template bagi penilaian risiko, materialiti dan pensampelan juga
dibangunkan dan digunakan dalam eWP. Segala kekurangan dalam Buku Panduan ini
akan ditambahbaik dalam penulisan akan datang.

Nor Haiza Abd Aziz

Haniza Mohamed
Nora Fauzana Mohd Zainal

xii
 BAB 1 : PENGENALAN

1.0 Pendahuluan

Bab satu ini membincangkan latar belakang pengauditan penyata kewangan yang
meliputi proses atau langkah pengauditan iaitu peringkat perancangan audit,
penilaian kawalan dalaman, pengujian dan pelaporan. Perbincangan juga
menjelaskan standard pengauditan iaitu International Standards of Supreme Audit
Institutions (ISSAI) dan International Standards of Auditing (ISA) serta aspek yang
penting kepada Juruaudit iaitu pertimbangan profesional dan skeptism.

1.1 Latar Belakang

1. ISSAI 1000 hingga 1810 menjelaskan garis panduan pengauditan penyata

kewangan. Perbincangan secara umum mengenai pengenalan garis panduan Audit
Penyata Kewangan INTOSAI dijelaskan dalam ISSAI 1000. ISSAI 1200 pula
menjelaskan objektif keseluruhan kebebasan Juruaudit dan pelaksanaan
pengauditan berasaskan kepada Standard Pengauditan Antarabangsa. Diikuti
dengan ISSAI 1300 yang menjelaskan mengenai perancangan pengauditan penyata
kewangan. Perbincangan perancangan pengauditan penyata kewangan adalah
termasuk aktiviti engagement awal (ISSAI 1220), aktiviti perancangan yang meliputi
strategi perancangan keseluruhan audit dan langkah-langkah membentuk strategi
audit serta penjelasan berkaitan sifat, tempoh masa dan sejauh mana prosedur
menilai risiko (ISSAI 1315) dan prosedur audit tambahan diperingkat assertion
(ISSAI 1330). Perincian perancangan audit bagi menentukan strategi dijelaskan
dalam ISSAI 1315 dengan membincangkan mengenai langkah mengenal pasti dan
menilai risiko salah nyata dengan memahami entiti dan persekitarannya termasuk
kawalan dalaman entiti (P12, ISSAI 1315). Bagaimana pun, perbincangan mengenai
kaeda pelaksanaan pengauditan dijelas dalam ISSAI 1500 yang antaranya ialah
ISSAI 1520 mengenai prosedur analitikal dan ISSA 1530 pensampelan audit.
Perbincangan berkaitan pelaporan pula adalah dalam ISSAI 1700.

2. Berdasarkan perbincangan diatas, secara umumnya, proses pengauditan penyata

kewangan boleh dibahagikan kepada perancangan, pelaksanaan dan pelaporan.
Bagaimanapun, memandangkan akaun Kerajaan melibatkan sistem perakaunan dan
data yang besar, kawalan dalaman terhadap sistem adalah satu proses yang mesti
dilaksanakan sebelum pelaksanaan audit dibuat. Oleh demikian, proses pengauditan
akaun Kerajaan boleh dibahagikan kepada empat peringkat iaitu perancangan audit,
penilaian kawalan dalaman, pengujian atau pengauditan dan pelaporan (Manual
Pengauditan USGAO 2008).

3. Bagi perancangan pengauditan penyata kewangan (ISSAI 1300), selain

menjelaskan proses engagement awal, objektif perancangan audit juga adalah
untuk mendapatkan pengetahuan dan memahami entiti yang akan diaudit atau

1
 auditi. Selain memahami entiti, Juruaudit juga hendaklah mengetahui persekitaran
entiti (ISSAI 1315) yang termasuk kawalan dalaman, bahagian yang signifikan
untuk diaudit, bagi tujuan mereka bentuk prosedur audit yang cekap dan berkesan.
Messier et al. (2005) telah mengenal pasti beberapa kaedah yang perlu diketahui
oleh Juruaudit. Kaedah tersebut ialah:

 Membentuk kefahaman audit tentang auditi, pengurusan entiti,dan mereka

yang terlibat dalam aspek urus tadbir (ISSAI 1315);
 Memahami operasi entiti dan persekitarannya, termasuk organisasi, cara
pengurusan, kawalan dalaman, faktor dalaman dan luaran yang
mempengaruhi persekitaran operasi (ISSAI 1315);
 Melaksanakan prosedur analitikal bagi membantu dan menyokong proses
perancangan audit (ISSAI 1520);
 Menentukan materialiti perancangan, reka bentuk dan salah nyata material
terima bagi akaun dan assertions yang berkaitan (ISSAI 1315, ISSAI 1320);
 Mengenal pasti akaun yang signifikan, aplikasi perakaunan, dan sistem
pengurusan kewangan, halangan terhadap bajet, peruntukan undang-undang
dan peraturan kewangan serta kawalan dalaman yang wujud (ISSAI 1250);
 Mengenal pasti dan menentukan kebarangkalian kawalan pengurusan sistem
yang berkesan (ISSAI 1220);
 Mengenal pasti kenyataan/assertions dan menggunakannya dalam
perancangan audit ISSAI 1315);
 Melaksanakan penilaian awal risiko bagi menentukan risiko salah nyata yang
material, sama ada disebabkan oleh ralat/kesilapan atau penipuan/fraud
(ISSAI 1240, ISSAI 1330);
 Membangunkan strategi audit dan perancangan audit, termasuk lokasi yang
akan dilawati semasa pengauditan dijalankan (ISSAI 1500).

4. Peringkat perancangan ini adalah subjektif. Oleh demikian, satu kunci yang perlu
dipegang oleh Juruaudit semasa mendapatkan bukti audit ialah Juruaudit perlu
sentiasa memantau dan mengkaji semula perancangan terhadap risiko salah nyata
yang material dan kemungkinan kawalan adalah cekap dibuat diperingkat
perancangan.

5. Peringkat kedua iaitu penilaian kawalan dalaman pula menghendaki Juruaudit

memahami sistem maklumat entiti. Oleh demikian, prosedur pengauditan bagi
menguji kawalan dalaman dan sistem hendaklah diwujudkan (Para 14 - 24, A69 –
A104, ISSAI 1315). Antara prosedur yang perlu dilakukan ialah mengenal pasti
objektif kawalan; mengenal pasti dan memahami kawalan terhadap aktiviti yang
relevan; menentukan sifat, lanjutan dan tempoh masa ujian kawalan dan
pematuhan terhadap prosedur sistem kawalan dalaman; melaksanakan ujian
kawalan secara bukan pensampelan dan ujian pematuhan; menilai semula kawalan
dalaman sebagai asas awal; pertimbangan lain-lain perkara dan
mendokumentasikan hasil pengauditan sistem. Termasuk dalam dokumentasi ialah

2
 keperluan mengeluarkan laporan atau pendapat audit berhubung sistem yang telah
disahkan.

6. Peringkat ketiga merupakan peringkat pelaksanaan audit yang mana ujian audit
meliputi ujian kawalan dan substantif. Peringkat ini adalah proses mendapatkan
bukti audit (ISSAI 1500, ISSAI 1520). Bagi mendapatkan bukti audit, beberapa
prosedur dilaksanakan yang antaranya ialah mereka bentuk sifat, lanjutan dan
tempoh masa prosedur audit; mereka bentuk ujian; melaksanakan ujian dan menilai
hasil ujian; pensampelan ujian kawalan; ujian pematuhan; menilai dan melihat
prosedur substantif; prosedur analitikal substantif; ujian terperinci substantif dan
mendokumenkan semua tugas yang dilaksanakan.

Pensampelan audit (ISSAI 1530) adalah methodologi atau prosedur penting yang
perlu dilakukan bagi melaksanakan proses pengauditan. Kaedah penentuan
pensampelan audit (pensampelan statistikal) akan berhubung kait dengan
penetapan risiko audit dan kadar sisihan kawalan atau salah nyata boleh terima.
Contohnya, bagi menentukan sampel ujian kawalan dalaman, Juruaudit hendaklah
menggunakan pertimbangan profesionalnya bagi menentukan risiko pensampelan
(contoh: 5%) dan menilai peringkat awal kawalan risiko bagi menentukan kadar
sisihan kawalan dalaman boleh terima (Tolerable Deviation Rate). Dua perkara ini
dan jadual saiz sampel akan menentukan jumlah sampel yang akan diaudit.

7. Akhirnya iaitu peringkat pelaporan Juruaudit perlu melaksanakan prosedur berikut;

a. Melaksanakan prosedur analitikal secara keseluruhan
b. Menilai semula materiliti dan risiko
c. Menilai salah nyata
d. Membuat kesimpulan terhadap prosedur audit
e. Memastikan pematuhan terhadap peraturan kewangan dan standard yang
berkaitan
f. Menderaf laporan dan mendokumen.

8. Berasaskan kepada perbincangan di atas, antara prosedur awal diperingkat

perancangan pengauditan penyata kewangan ialah materialiti. Pensampelan pula
dilaksanakan diperingkat pengujian. Pensampelan adalah bukanlah satu proses
pengauditan tetapi merupakan prosedur yang perlu dilakukan bagi menyokong dan
melaksanakan proses pengauditan. Penentuan materialiti semasa perancangan dan
penilaian semula semasa pelaksanaan audit akan mempengaruhi penentuan
pensampelan audit (ISSAI 2009; ISA 2009; CPA 2008; Manual pengauditan USGAO
2008). Perbincangan panduan ini adalah berfokus kepada materialiti dan
pensampelan audit.

9. Sebagaimana yang telah perbincangan di atas, bahagian ini akan membincangkan

secara ringkas beberapa aspek yang penting diperingkat perancangan. Ini
bertujuan, membolehkan kita memperoleh kefahaman yang jelas terhadap proses

3
 penetapan materialiti dan pensampelan kerana wujudnya kesinambungan bagi
setiap proses tersebut.

10. Juruaudit hendaklah mengetahui International Standards of Supreme Audit

Institutions (ISSAI) dan International Standard of Auditing (ISA) apabila menilai
materialiti dalam pengauditan penyata kewangan. Berdasarkan penelitian terhadap
garis panduan ISSAI (INTOSAI 2009), ISSAI menjelaskan tambahan maklumat
dalam pengauditan sektor awam kerana skop yang lebih meluas dan melibatkan
aspek perundangan. Bagaimanapun, bagi setiap ISSAI yang diterbitkan, akan juga
dimasukkan ISA yang diterbitkan oleh International Federation Accountant
Committee (IFAC) dan dinyatakan sebagai practice note. Contoh Rajah 1.1 adalah
sebagaimana dicatatkan dimuka surat ke-2 bagi setiap ISSAI. Penjelasan lanjut
hubungan antara ISSAI dan ISA boleh dirujuk pada ISSAI 1000 iaitu General
Introduction to the INTOSAI Financial Audit Guidelines.

Rajah 1.1 : Hubungan antara ISSAI dan ISA

11. Rujukan keseluruhan hendaklah dibuat kepada semua ISSAI yang terlibat iaitu
(contohnya) ISSAI 1315, 1320, 1450 dan ISA 315, 320, 450 mengikut peringkat dan
proses audit. Contohnya, ISSAI 1315 menjelaskan keperluan Juruaudit untuk
melaksanakan penilaian risiko salah nyata yang material diperingkat awal iaitu
semasa proses memahami entiti yang diaudit. Kefahaman terhadap entiti yang
diaudit yang terlibat dan penilaian risiko tersebut akan menentukan salahnyata
yang material.

12. Perbincangan materialiti dan persampelan ini melibatkan beberapa ISA/ISSAI

sebagaimana dibawah;

4
 a. ISA 300 /
ISSAI 1300 : Planning an Audit of Financial Statements

b. ISA 315/ : Identifying and Assessing the Risks of Material

ISSAI 1315 Misstatement through Understanding the Entity and Its
Environment

c. ISA 320/ : Materiality in Planning and Performing an Audit

ISSAI 1320

d. ISA 330/ : The Auditor's Responses to Assessed Risks

ISSAI 1330

e. ISA 450/ : Evaluation of Misstatements Identified during the Audit

ISSAI 1450

f. ISA 520/ : Analytical Procedures

ISSAI 1520

g. ISA 530/ : Audit Sampling

ISSAI 1530

13. Sebagaimana panduan pengauditan lain, Juruaudit hendaklah memberi perhatian

terhadap perkara berikut semasa menjalankan pengauditan;

a. Mengetahui objektif audit

b. Mengguna atau mengaplikasikan pertimbangan profesional dan skeptism
c. Struktur bahagian yang terlibat dalam proses pengauditan yang meliputi
pelbagai jawatan diperingkat pelaksanaan pengauditan
d. Pengetahuan tentang sistem dan kawalan dalaman sistem
e. Pematuhan terhadap semua peraturan yang berkaitan

1.2 Penggunaan Pertimbangan Profesional dan Skeptism (ISA 200)

1. Dalam mengaplikasi materialiti, membuat penilaian risiko dan memilih sampel

dalam pengauditan sama ada bagi pengauditan penyata secara professional
sceptism adalah perlu dan amat penting diamalkan oleh juruaudit. Pertambahan
standard dan peraturan kewangan serta kompleksiti dalam persekitaran operasi
entiti, memerlukan juruaudit menggunakan penilaian profesional serta sentiasa
peka kepada keadaan yang mungkin menjejaskan kedudukan penyata kewangan,
atau pelaksanaan program dan aktiviti melalui pemikiran skeptikal.

Pertimbangan Profesional

1. Juruaudit hendaklah mengamalkan kelakuan profesional pada setiap masa serta

mengamalkan standard profesionalisme yang tinggi semasa semasa di peringkat
perancangan, pelaksanaan atau pun semasa membuat penilaian semula berhubung

5
 hal berkaitan penetapan materialiti, pertimbangan terhadap risiko dan pemilihan
sampel.

2. Pertimbangan profesional diperlukan dalam mendapatkan kesimpulan yang

munasabah berdasarkan fakta dan bukti audit yang relevan. Ia juga dibuat
berdasarkan keadaan yang membenarkan pada ketika kesimpulan dibuat.
Contohnya, pengesahan terhadap Akaun Belum Terima dibuat berdasarkan bukti
yang diperoleh daripada pengesahan pihak ketiga dan juga lain-lain bukti yang
mengesahkan ketepatan serta kewujudan akaun tersebut.

3. Pertimbangan profesional memerlukan juruaudit memiliki pengetahuan yang tinggi,

mencukupi dan berpengalaman terhadap tugas-tugas pengauditannya. Dalam
mengaplikasikan pertimbangan profesional, juruaudit perlu bersikap objektif, tidak
berat sebelah dan mempertimbangkan alternatif-alternatif prosedur audit yang
boleh diterima pakai. Pertimbangan profesional juga diperlukan semasa membuat
membuat keputusan berkaitan:

a. Materialiti dan penetapan risiko;

b. Penetapan sifat, masa dan tahap prsodedur audit beradasarkan standard
pengauditan;
c. penilaian sama ada bukti audit lengkap dan mencukupi telah diperoleh, atau
keperluan pelaksanaan prosedur/ tindakan selanjutnya bagi mencapai objektif
audit dan standard pengauditan;
d. Penilaian terhadap pertimbangan oleh pengurusan terhadap kerangka kerja
pelaporan kewangan adalah mencukupi;
e. Membuat kesimpulan terhadap pengauditan yang dilaksanakan berasaskan
bukti audit yang diperoleh.

Profesional Skeptism

1. Fenomena masa kini yang semakin mencabar memerlukan juruaudit membuat lebih
pertimbangan dan meningkatkan penggunaan unsur subjektiviti dalam perakaunan
dan laporan pengurusan. Juruaudit perlu mempunyai pemikiran ragu-ragu,
terutama dalam pelaporan kewangan yang kompleks atau melibatkan anggaran.
Sikap skeptik profesional juga perlu diamalkan semasa merancang dan
melaksanakan pemilihan sampel. Sekptism merujuk kepada keadaan di mana
juruaudit perlu mempunyai minda atau pemikiran yang peka terhadap perkara yang
boleh menjejaskan hasil pengauditannya.

2. Profesional Skeptism membolehkan juruaudit mengenal pasti sesuatu keadaan yang

mungkin wujud dan menyebabkan penyata kewangan tersalah nyata. Juruaudit
perlu sentiasa peka dan berhati-hati terhadap maklumat dan keadaan yang
menunjukkan bahawa penyata kewangan mungkin telah tersalah nyata.

6
3. Profesional Skeptism meningkatkan keupayaan juruaudit untuk mengenal pasti dan
bertindak balas kepada keadaan yang mungkin menunjukkan salah nyata.
Kesimpulannya ia merupakan keraguan profesional semasa membuat penilaian
kritikal terhadap:

 bukti audit yang berbeza berbanding lain-lain bukti audit

 maklumat yang membawa kepada persoalan berkaitan
kebolehpercayaan terhadap dokumen dan maklum balas bagi bukti audit
tersebut
 fenomena yang menjelaskan kebarangkalian fraud
 keadaan yang mencadangkan perlunya prosedur audit tambahan
sebagai yang dikehendaki oleh peraturan

4. Mengekalkan sikap skeptik profesional di sepanjang proses pengauditan

adalah amat diperlukan bagi mengurangkan risiko:

 terlebih fokus kepada aspek-aspek biasa;

 teramat menggeneralisasikan semasa membuat keputusan; dan
 menggunakan andaian yang tidak sesuai semasa menentukan sifat,
masa dan tahap mana prosedur audit dan menilai semula hasil
pengauditan.

1.3 Analisis Data dan Prosedur Analitikal

1. Bagi tujuan analisis data dan melaksanakan prosedur analitikal, perisian yang
boleh digunakan oleh Juruaudit ialah Excel, SPSS dan ACL.

7
 BAB 2 : MEMAHAMI KONSEP MATERIALITI

2.0 Pendahuluan

Bab ini menjelaskan maksud materialiti dan pertimbangan dalam menentukannya.

Pembaca juga perlu mengetahui apakah perkara yang perlu diambil kira semasa
membuat pertimbangan materialiti. Dua jenis materialiti beserta ciri-cirinya juga
dinyatakan dalam bab ini.

2.1 Konsep Materialiti dan Audit

1. Materialiti ialah konsep asas perakaunan (Messier et al. 2005) yang memerlukan
Juruaudit membuat pertimbangan profesional bagi tujuan pelaporan penyata
kewangan (FASB 1975). Perkataan `materialiti’ sering digunakan dalam
membincangkan skop dan tanggungjawab Juruaudit terhadap pihak awam.
Materialiti juga ialah penentu yang signifikan terhadap usaha audit menentukan
ketepatan tahap salah nyata boleh terima dalam penyediaan penyata kewangan.
Materialiti penting bagi memastikan pendapat yang diberi adalah benar dan
saksama terhadap situasi kewangan entiti tersebut (Azzopardi & Baldacchino
2009).

2. Konsep materialiti diwujudkan berasaskan kepada kes British (1867) apabila

keputusan mahkamah telah memutuskan `concealment of any fact ought to be
permitted’ (Holmes 1972, p.42). Holmes (1972) menjelaskan materialiti sebagai
setiap fakta dinyatakan sebagai ‘material’ apabila kenyataan tersebut akan
mempengaruhi justifikasi pelabur semasa membuat pertimbangan atau keputusan
sama ada perlu melanggan saham atau debentur yang ditawarkan dalam
propesktus sesebuah syarikat atau entiti.

3. ISA 320 (MIA, 2010) menyatakan konsep materialiti digunakan semasa

perancangan, pelaksanaan audit serta semasa menilai kesan salah nyata yang
ditemui dalam penyata kewangan. Materialiti bukanlah hanya pengiraan tetapi
memerlukan pertimbangan `apakah akan’ serta `apakah yang tidak akan’
memberi kesan terhadap keputusan yang dibuat oleh pelabur atau pengguna
penyata kewangan yang berpengetahuan (reasonable user) (Brady Vorhies 2005).

4. Pertimbangan terhadap materialiti juga akan memberi kesan terhadap sifat

(nature), penentuan masa/tempoh dan liputan terhadap prosedur audit (ISA 320,
2010). Oleh demikian, semakin rendah tahap materialiti yang ditetapkan, semakin
besarlah skop pengauditan. Materialiti juga digunakan untuk merancang prosedur
audit supaya kesilapan/ralat terhadap saiz yang relevan atau sifat telah dikenal
pasti dengan jelas supaya jaminan audit bahawa penyata kewangan tersebut
adalah bebas dari salah nyata yang material boleh diterima. Berasaskan kepada
ISA 320 tersebut, Juruaudit hendaklah mendokumenkan kesimpulan yang telah

8
 dicapai sama ada penyata kewangan keseluruhannya boleh dikatakan sebagai
bebas dari salah nyata yang material dalam kertas kerja audit (ISA 450, 2010).

5. Kesimpulannya, konsep materialiti menjelaskan hasil penentuan tahap materialiti

mempunyai hubungan yang kukuh dengan risiko audit dan komponennya
terutamanya risiko pengesanan audit. Secara tidak langsung, ia memberi kesan
terhadap sifat, masa dan liputan prosedur audit. Selain itu, Juruaudit juga
hendaklah mempunyai maklumat berkaitan entiti atau auditi dan pertimbangan
akan dibuat berasaskan semua kemungkinan yang berlaku dalam persekitaran
entiti tersebut. Juruaudit juga hendaklah mempunyai pengetahuan bahawa tidak
semua maklumat tersebut adalah relevan kepada pengguna sebelum menilai tahap
materialiti. Walau pun materialiti adalah penting kepada pengguna penyata
kewangan, justifikasi menentukannya tidak akan diambil kira dengan terlampau
kerana objektif statutori audit penyata kewangan ialah `direka bentuk bagi
memenuhi maklumat umum yang diperlukan oleh pelbagai jenis pengguna’’ (IFAC
2009c). Oleh demikian, adalah mustahil untuk mengambil kira semua kehendak
pengguna. Materialiti yang ditentukan adalah dipengaruhi oleh perceived Juruaudit
terhadap keperluan pengguna yang berpengetahuan dan berpatutan.

2.2 Definisi Materialiti

1. Materialiti ialah istilah majmuk yang dikatakan sebagai `stuff of the world’ (Dale
2005). Dalam konstruk metafizik, ia merujuk kepada konsep materialiti yang
abstrak, berbanding idea-idea tentang tidak material. Dari pandangan metafora,
materialiti adalah istilah yang menjelaskan kepentingan dalam menilai sesuatu
kriteria dan mencapai keputusan atau pertimbangan (OECD 2010, Bentham 1789,
Kennedy 1860; Stephen 1824). Dalam bidang perakaunan, `material’ adalah satu
kata sifat yang mula digunakan dalam teks perakaunan dan pengauditan pada
kurun ke-20 dan ditulis dalam Panduan Amerika Syarikat (US Guidance), yang
dikeluarkan oleh American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)
(Newman & Mellman1967).

Definisi awal materialiti berdasarkan kamus Kohler yang menjadi rujukan akauntan
di Amerika Syarikat ialah;

` the characteristic attaching to a statement, fact or item whereby its

disclosure or the method of giving it expression would be likely to
influence the judgement of a reasonable person’ (Kohler, 1952, ms.317).

Bagaimanapun, beberapa tahun selepas itu, Pertubuhan Perakaunan Amerika

(AAA) telah memdefinisikan materialiti sebagai;

`An item should be regarded as material if there is reason to believe that

knowledge of it would influence the decisions of an informed investor,’
(AAA, 1957, ms. 8).

9
 Berdasarkan penjelasan diatas, Kohler menjelaskan materialiti merupakan suatu
ciri yang wujud bersama sesuatu item. Sebaliknya, AAA pula menghubungkan
definisi materialiti dengan pertimbangan profesional yang tertakluk kepada
keadaan `sekiranya’.

2. Standard Pengauditan Antarabangsa (ISA) 320 telah menjelaskan tentang

kepelbagaian (heterogeneity) definisi materialiti oleh pelbagai badan profesional
perakaunan. Begitu juga, kerangka kerja pelaporan kewangan telah
membincangkan materialiti dalam pelbagai maksud yang berbeza. Niamh and
Sidney (2005) memberikan definisi materialiti daripada pelbagai sudut. Daripada
aspek perundangan materialiti merupakan perkara yang mempengaruhi atau pun
berkeupayaan untuk mempengaruhi sesuatu keputusan badan pembuat
keputusan. Undang-undang syarikat menghendaki Juruaudit untuk melaporkan
sama ada akaun tersebut adalah benar dan saksama. Bagaimanapun, perkara ini
adalah tertakluk kepada sesuatu pertimbangan yang tidak menentu (considerable
uncertainty) dan perkara ini adalah sesuatu yang sukar dan merupakan
pertimbangan tanggungjawab Juruaudit.

3. Materialiti adalah konsep utama dalam teori juga praktis perakaunan dan
pengauditan. Kepentingan isu ini telah dibincangkan dalam FASB (1975,3).
Daripada aspek perakaunan, materialiti merupakan sesuatu elemen/item
bermagnitud yang boleh memberi kesan terhadap perubahan atau pembuatan
keputusan seseorang sekiranya tidak diperbetulkan. FASB mendefinisikan
materialiti sebagai menjelaskan satu orientasi kepada pengguna penyata
kewangan iaitu`magitud ketinggalan atau salah nyata maklumat perakaunan.

International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB) menjelaskan

objektif penyata kewangan ialah:

‘maklumat yang disediakan daripada penyata kewangan adalah perlu bagi

melaksanakan tanggungjawab akauntabiliti dan membantu penyedia sumber
dan lain-lain pengguna supaya dapat membuat peruntukkan sumber yang
lebih baik. Maklumat tersebut juga diperlukan bagi membuat keputusan sosial
dan politik’.

4. Brennan & Gray (2005) telah mengenal pasti 4 perkara yang menghubungkan
materialiti dan pengauditan iaitu;

 Audit hanya menyediakan jaminan munasabah sahaja;

 Pendapat audit hanyalah atas penyata kewangan `yang diambil kira

sebagai keseluruhannya’

 Pendapat audit seharusnya tidak ditafsirkan sebagai menyatakan bahawa

penyata kewangan tersebut adalah bebas dari salah nyata; dan

10
  Pendapat audit hanya menjelaskan penyata kewangan tersebut adalah
bebas dari salah nyata yang `material’.

5. Walaupun konsep di atas menjelaskan wujudnya fleksibiliti dalam pelaporan

kewangan. Juruaudit seharusnya tidak mengambil kira kesilapan atau ralat yang
tidak material dalam pelaporan penyata kewangan dan menjejaskan pendapat
pengguna penyata. Pengajaran daripada kes Enron boleh dijadikan sebagai
rujukan;

`The remainder of the earnings reductions of $92 million from 1997 through
2000 came from what Enron called `prior year proposed audit adjustments and
reclassifications”...recommended by the Arthur Andersen, Enron’s auditors, but
not made because the auditors were persuaded the amounts were immaterial’.
(Oppel & Sorkin, 2001).

6. Materialiti berdasarkan kerangka pelaporan penyata kewangan adalah mengenai

perkara berikut:

 Salahnyata disebabkan “ketinggalan” - ia dianggap material sekiranya

samada secara bersendirian atau agregat, ia mempengaruhi keputusan
ekonomi yang dibuat oleh pengguna penyata kewangan
 Penilaian terhadap materialiti dibuat berdasarkan kepada keadaan
semasa yang berlaku dan ia turut dipengaruhi oleh saiz atau keadaan
sesuatu salahnyata tersebut
 Penilaian terhadap perkara-perkara bersifat material yang memberi kesan
kepada pengguna penyata kewangan

7. Dari perspektif entiti sektor awam, penggubal perundangan dan penguat kuasa
perundangan ialah antara pengguna penyata kewangan. Oleh yang demikian,
penyata kewangan bukan hanya digunakan bagi tujuan ekonomi tetapi meliputi
aspek sosial dan politik. Pembuat undang-undang adalah pemberi peruntukan/dana
bagi pelbagai program, aktiviti dan lain-lain fungsi. Panduan Audit AICPA
menjelaskan Juruaudit perlu mengambil kira Kerajaan Negeri dan Tempatan sebagai
`satu unit pendapat’ berbanding keseluruhan penyata kewangan. Panduan tersebut
juga menjelaskan aktiviti berikut boleh dianggap sebagai satu unit pendapat iaitu;

i. Setiap aktiviti Kerajaan;

ii. Setiap aktiviti jenis perniagaan; dan
iii. Unit komponen dalam agregate yang berasingan dan tersendiri.

2.3 Materialiti dan Proses Audit

1. Konsep materialiti adalah penting di sepanjang proses audit. Bagaimanapun,

materialiti dianggap penting di peringkat perancangan dan semasa penilaian
semula hasil ujian audit yang telah dilakukan. Penilaian terhadap apa yang
material pada setiap peringkat audit adalah berkaitan dengan pertimbangan

11
 profesional (Messier et al. 2005). Diperingkat perancangan, Juruaudit akan
menentukan magnitud keseluruhan materialiti (Planning Materiality) bagi penyata
kewangan (keseluruhan) bagi tahun pengauditan. Materialiti keseluruhan ini akan
digunakan untuk membentuk skop audit. Amaun materialiti ini dinyatakan sebagai
`Perancangan’ atau `audit’ materialiti (Big Five Materiality Task Force 1998;
Holstrum & Messier 1982). Secara umumnya, Juruaudit akan membuat
`peruntukan’ sebahagian perancangan materialiti untuk akaun atau sesuatu kelas
transaksi. Agihan amaun materialiti ini dinyatakan sebagai `salah nyata boleh
terima’ (tolerable misstatement), dan merupakan amaun yang mewakili akaun
atau kelas transaksi yang boleh salah nyata (misstated) dan tidak dianggap
sebagai material.

2. Di peringkat akhir pengauditan, salah nyata yang dikesan akan dibandingkan

dengan salah nyata boleh terima bagi menentukan sama ada salah nyata adalah
cukup material dan memerlukan dilakukan pelarasan dalam buku auditi tersebut.
Proses ini dinyatakan sebagai `penilaian semula’ materialiti (Big Five Materiality
Task Force 1998). Secara teorinya, standard menetapkan perancangan materialiti
haruslah sama dengan penilaian semula materialiti sekiranya ia adalah berasaskan
kepada maklumat yang sama disediakan semasa peringkat perancangan.

3. Messier et al. (2005) dalam kajiannya menjelaskan Big Five Materiality Task Force
(1998) telah menyimpulkan secara praktikalnya, isu berkaitan materialiti bukanlah
bagi menetapkan perancangan materialiti tetapi melibatkan penilaian semula
materialiti. Oleh demikian, Pasukan Petugas menjelaskan membuat pertimbangan
yang sesuai untuk menilai semula kepentingan mengesan salah nyata yang
signifikan adalah masalah kepada Juruaudit berbanding menetapkan tahap
materialiti semasa peringkat perancangan. Contoh terbaik adalah isu pelarasan
berjumlah $51 milion yang ditinggalkan oleh Arthur Andersen dalam kes Enron
1997. Andersen mempertikaikan bahawa amaun ini adalah tidak material, dengan
menggunakan purata laporan perolehan tahunan (Berardino 2001). Terdapat
beberapa perkara yang perlu diketahui berhubung materialiti dan proses audit.

4. Definisi materialiti tidak memberitahu Juruaudit bagaimana untuk menentukan

materialiti, bagaimana pun menjelaskan beberapa perkara yang perlu
dipertimbangkan. Materialiti perlu ditentukan dari pandangan pengguna bukan
Juruaudit. Ini menjelaskan, apabila menentukan materialiti, Juruaudit hendaklah
berfikir siapakah pengguna penyata kewangan tersebut, kebarangkalian
penggunaan penyata kewangan tersebut dan ketepatan yang pengguna perlukan
dalam membuat keputusan (CPA 2005, SAI India, 2011). Contohnya, bagi akaun
Kerajaan, pengguna akaun tersebut adalah pihak awam, oleh demikian aspek
sensitiviti dan kepentingan awam awam adalah lebih penting.

5. Materialiti adalah berkait dengan kebarangkalian salah nyata yang maksimum dan
bukannya paling berkemungkinan atau salah nyata diketahui. Juruaudit hendaklah
melakukan tugasan yang mencukupi dalam membuat kesimpulan dan boleh

12
 memberi jaminan bahawa salah nyata maksimum dalam penyata kewangan adalah
kurang dari materialiti.

6. Nilai maksimum kemungkinan salah nyata adalah termasuk semua kesilapan/ralat,

fraud atau ketidakpatuhan terhadap peraturan dan penentuan anggaran
perakaunan yang tidak sesuai (inappropriate determination of accounting
estimates) yang berkemungkinan memberi kesan terhadap penyata kewangan,
kecuali disebabkan oleh sifat atau alasan yang berkaitan. Semua jenis salah nyata
adalah objektif umum yang perlu dikenal pasti. Contohnya, item ketinggalan
berkemungkinan dapat ditemui/diketahui dengan melaksana ujian dengan objektif
wujudnya completeness; termasuk item yang tidak berkaitan dalam tempoh
penyata kewangan tersebut kemungkinan di kenal pasti bertentangan dengan
objektif kewujudan dan sebagainya.

7. Penetapan materialiti adalah berdasarkan pertimbangan Juruaudit dan garis

panduan yang diberi. Rule of thumb yang terbaik menjelaskan kurang daripada
5% adalah tidak materialiti, apa juga yang lebih daripada 10% adalah material.
Terdapat 3 faktor utama perlu diambil kira dalam menentukan justifikasi materialiti
iaitu nilai, sifat (nature) dan konteks. Kebiasaannya Juruaudit menggunakan
jumlah nilai kesilapan dalam akaun sebagai pertimbangan utama. Namun begitu,
pertimbangan tersebut hendaklah juga mengambil kira sifat kesalahan atau
konteks di mana transaksi tersebut berlaku yang kadang-kadang lebih penting.
Oleh demikian, Juruaudit perlu mengambil kira semua perkara dalam menentukan
kesalahan yang material.

Nota utama :

1. Isu berkaitan materialiti bukanlah bagi menetapkan perancangan

materialiti tetapi melibatkan penilaian semula materialiti. Oleh
demikian, Pasukan Petugas menjelaskan membuat pertimbangan
Juruaudit yang sesuai untuk menilai semula kepentingan
mengesan salah nyata yang signifikan adalah masalah kepada
Juruaudit berbanding menetapkan tahap materialiti semasa
peringkat perancangan.

2. Juruaudit menggunakan jumlah nilai kesilapan dalam akaun

sebagai pertimbangan utama. Namun begitu, pertimbangan
tersebut juga hendaklah juga mengambil kira sifat kesalahan
atau konteks di mana transaksi tersebut berlaku yang kadang-
kadang lebih penting.

2.4 Mengapa Perlu Mengambil Kira Keperluan Pengguna Penyata Kewangan

Keperluan pengguna terhadap penyata kewangan adalah berbeza-beza. Oleh

demikian, penetapan materialiti juga adalah berbeza. Bagaimanapun, sekiranya
Juruaudit mendapati pengguna utama mempunyai amaun materialiti yang lebih

13
 tinggi berbanding pengguna lain, maka beliau hendaklah melaksana tugas
pengauditan tambahan sebagaimana yang diperlukan sekiranya amaun materialiti
bagi pengguna sekunder. Pengguna juga mempunyai permintaan tahap
kebolehpercayaan yang berbeza. Para pengguna yang tidak perlu menanggung
kos yang tinggi berkemungkinan meminta tahap kebolehpercayaan yang tinggi.
Pengguna yang lain pula berkemungkinan hanya meminta tahap
kebolehpercayaan yang umum sahaja. Secara logiknya, adalah sukar untuk
mencapai semua tahap yang dikehendaki oleh pelbagai pengguna. Oleh kerana ini
juga bagi tujuan perakaunan, secara umumnya materialiti dinyatakan kepada
pengguna yang munasabah (reasonable user). Pengguna munasabah adala h
orang yang mempunyai pemahaman asas tentang penyata kewangan dan
mengetahui apa yang hendak dipersembahkan, apa yang perlu dipertimbangkan
tentang dana bagi entiti yang berkaitan.

Nota utama :

1. Pengguna terhadap penyata kewangan adalah berbeza-beza. Oleh

demikian, penetapan materialiti juga adalah berbeza
2. Bagi tujuan perakaunan, materialiti dinyatakan kepada pengguna
yang munasabah (reasonable user ) iaitu orang yang mempunyai
pemahaman asas tentang penyata kewangan dan mengetahui apa
yang hendak dipersembahkan, dan apa yang perlu
dipertimbangkan tentang dana bagi entiti yang berkaitan.

2.5 Perkara–Perkara Yang Mempengaruhi Pertimbangan Semasa

Menentukan Tahap Materialiti

1. Terdapat tiga faktor utama yang perlu diambil kira oleh Juruaudit semasa
membuat pertimbangan atau menentukan tahap materialiti iaitu nilai, sifat dan
konteks item yang berkaitan (www.cgpa.net). Kebiasaannya, Juruaudit
menggunakan jumlah nilai kesilapan/ralat dalam akaun sebagai pertimbangan
utama, tetapi ia bukanlah pertimbangan itu sahaja. Sifat kesilapan/ralat, atau
kontek di mana transaksi tersebut berlaku, kadang-kadang adalah lebih penting
dan Juruaudit hendaklah selalu mengambil kira faktor ini termasuk faktor nilai
apabila menentukan sama ada kesilapan/ralat tersebut adalah material.

2. Sesuatu item berkemungkinan menjadi sama ada material secara individu atau
secara keseluruhan dan kadang-kadang beberapa bahagian dalam satu akaun
berkemungkinan adalah signifikan berbanding yang lain kepada pengguna. Oleh
demikian, apabila membuat penetapan atau memformulasikan pertimbangan
tentang materialiti, Juruaudit hendaklah mengambil kira tiga perkara utama ini.

14
a. Nilai sesuatu item (Value of the item)

1. Apabila Juruaudit beranggapan bahawa jumlah nilai ralat atau kesilapan

dalam akaun adalah tidak boleh diterima, dan Juruaudit perlu memberi
pendapat audit berteguran, atau di katakan sebagai tahap materialiti akaun.
Ia adalah seperti varian yang dibenarkan daripada spesifikasi yang melebihi
jumlah barangan yang telah ditolak.

2. Di peringkat perancangan, materialiti berasaskan nilai berkemungkinan

merupakan penentu utama, walau bagaimanapun materialiti berasaskan sifat
dan konteks juga mempunyai kepentingannya. Untuk menetapkan materialiti
berasaskan nilai sesuatu item, Juruaudit harus cuba untuk menentukan
tahap tertinggi kesilapan atau salah nyata yang boleh diterima oleh
pengguna akaun.

3. Dua kaedah untuk memperoleh tahap materialiti ialah dengan menilai dari
aspek saiz mutlak dan saiz relatif.

i. Saiz mutlak (absolute size)

Amaun kemungkinan salah nyata yang boleh menjadi penting tanpa

mengambil kira apa-apa pertimbangan lain. Tidak ramai Juruaudit
yang menggunakan saiz mutlak semata-mata sebagai kriteria utama
penentu materialiti. Ini kerana sejumlah amaun tersebut
berkemungkinan hanya sesuai untuk sesuatu kes tetapi tidak kepada
kes yang lain. Contohnya RM50,000.00 mungkin sesuai dalam sesuatu
kes sahaja tetapi amaun tersebut adalah terlalu besar atau terlalu kecil
di tempat atau negeri lain.

ii. Saiz relatif (relative size)

Hubungan antara kemungkinan salah nyata yang berpotensi dengan

jumlah asas yang sering digunakan (biasanya Juruaudit merujuk
kepada kadar 5 - 10 peratus). Salah nyata yang berpotensi dalam
akaun penyata pendapatan biasanya adalah berkaitan dengan
pendapatan bersih sama ada sebelum atau selepas cukai. Jika
pendapatan turun naik secara meluas atau mendadak, purata
pendapatan beberapa tahun sebelumnya boleh menggantikan
pendapatan bersih tahun semasa, atau melihat kepada perubahan
trend pendapatan. Nilai asas yang sesuai kepada entiti bukan
berasaskan keuntungan ialah hasil kasar daripada sumbangan atau
angka penting dalam penyata aliran tunai.

Salah nyata yang berpotensi dalam akaun kunci kira-kira pula mungkin
mempunyai kaitan dengan beberapa jumlah kecil (sub total) seperti
aset semasa atau modal kerja bersih. Sesetengah Juruaudit lebih
gemar memilih jumlah margin kasar sebagai asas penentuan nilai
kerana kurang turun-naik nilai yang berlaku dari setahun ke setahun
berbanding jumlah pendapatan bersih. Bagi akaun kerajaan

15
 persekutuan pula, asas yang digunakan ialah jumlah perbelanjaan dan
jumlah aset. Konsep menentukan tahap materialiti dengan nilai item
yang relatif lebih mudah untuk difahami.

b. Sifat Item

1. Sesuatu item (atau sekumpulan item) juga boleh menyebabkan

perkara tersebut menjadi material kerana sifat semula jadinya atau
ciri-cirinya berbanding asas nilai yang digunakan. Contohnya, apabila
undang-undang atau peraturan tertentu yang menghendaki
pendedahan dibuat secara berasingan tanpa mengira jumlah yang
terlibat.

2. Kesilapan yang berpotensi bagi aset cair (tunai, penghutang, dan

inventori) dianggap lebih penting daripada potensi kesilapan dalam
akaun-akaun lain (seperti aset tetap dan caj tertunda). Pada asasnya,
materialiti berasaskan sifat timbul apabila adanya keperluan
pendedahan - sama ada di peringkat akaun, atau dalam sijil audit iaitu
di mana tahap ketepatan yang lebih tinggi dijangkakan berbanding
boleh diperoleh daripada materialiti berasaskan nilai yang biasa
ditetapkan (nilai).

Contohnya,

(a) Kesilapan dalam jumlah atau pendedahan yuran audit atau pakej
saraan ahli lembaga pengarah dalam akaun akruan;

(b) Kesilapan dalam jumlah, yang mana pembaca dengan munasabah

mungkin mengharapkan untuk mendapatkan tahap ketepatan
yang tinggi (contohnya langganan majalah antarabangsa, hutang
penghakiman undang-undang atau suatu amaun yang harus sama
dengan satu angka dalam akaun yang lain);

(c) Perbelanjaan yang perlu diluluskan terlebih dahulu oleh

kementerian kewangan tetapi gagal berbuat sedemikian;

(d) Pengambilan loji dan jentera dalam akaun hendaklah mematuhi

undang-undang akaun perdagangan.

c. Konteks Item tersebut

1. Selain daripada penetapan materialiti yang dibuat dengan berasaskan

kepada aspek nilai dan sifat, aspek lain yang turut menjadikan
sesuatu perkara tersebut material ialah konteks di mana ia berlaku.
Contoh pertimbangan materialiti sesuatu perkara berkaitan dengan
konteks ialah:

16
 (a) pandangan keseluruhan yang diberikan kepada penyata
kewangan

(b) jumlah kesilapan tersebut akan membentuk satu bahagian

(misalnya termasuk dalam jumlah angka akaun yang diterbitkan,
ialah kerugian yang telah dikenal pasti tetapi tidak termasuk
dalam penyata kerugian; dan amaun kerja dalam kemajuan yang
telah termasuk dalam keseluruhan angka saham);

(c) item-item yang berkaitan (sama ada dalam akaun pendapatan

dan perbelanjaan atau kunci kira-kira, atau penerimaan dan
pembayaran yang termasuk dalam akaun lain);

(d) amaun corresponding pada tahun-tahun sebelumnya (yang mana

perkara tersebut telah didedahkan, tetapi pergerakkan tersebut
salah pendedahannya kecuali apa-apa salah nyata kecuali salah
nyata telah diperbetulkan).

2. Beberapa pendedahan ini memerlukan tahap ketepatan yang sangat

tinggi, tetapi meninggalkan ruang yang luas kepada Juruaudit bagi
membuat pertimbangan. Dalam hal ini, materialiti mungkin adalah
lebih rendah daripada perancangan materialiti (planning materiality),
tetapi tidak juga boleh dikatakan bahawa setiap kesilapan kecil atau
salah nyata akan secara langsung membawa kepada perlunya
mempertimbangan.

3. Semasa menilai salah nyata, Juruaudit berkemungkinan mendapati

salah nyata tersebut adalah material disebabkan oleh aspek konteks
kerana ia memberi kesan kritikal di dalam akaun. Contohnya;

(a) bertukar dari lebihan/surplus kepada defisit atau sebaliknya;

(b) Trend yang bertukar/berpaling di dalam akaun secara amnya

atau dengan angka tertentu;

(c) meningkatnya kerugian yang melebihi had untuk pendedahan;

(d) meningkatnya lebihan kepala perbelanjaan yang menjangkau

atau melebihi treshold dan memerlukan penjelasan dalam akaun,
atau sebaliknya;

(e) membuat atau menghapuskan margin solvency dalam kunci kira-

kira (peristiwa selepas kunci kira-kira juga perlu diambil kira).

4. Apabila sesuatu item memberi kesan yang kritikal pada sesuatu tahap
assertions dalam akaun, materialiti mesti dilihat dalam konteks yang
lebih rigid.

17
 d. Faktor-faktor lain

1. Selain tiga faktor utama di atas, Juruaudit akan mengambil kira

faktor-faktor berikut yang biasanya digunakan dalam membuat
pertimbangan materialiti sama ada dengan nilai, sifat atau konteks:

(a) Saiz entiti : jumlah perbelanjaan, hasil, pendapatan bersih, aset,

ekuiti, modal kerja, dan sebagainya;

(b) Faktor-faktor yang berkaitan dengan entiti : sama ada entiti

adalah baru atau yang telah lama tubuh dan mantap, stabil atau
tidak stabil dan menguntungkan atau tidak menguntungkan;

(c) Faktor-faktor persekitaran : pertimbangan terhadap industri yang

berkaitan, keadaan pasaran modal dan keadaan umum ekonomi;

(d) Ketidakpastian - perkara-perkara di sekeliling yang tiada

ketidakpastian mengenai hasil peristiwa masa hadapan biasanya
memerlukan pertimbangan materialiti yang lebih ketat.

(e) Pertimbangan berkaitan kos dan faedah

(f) Ciri-ciri sistem perakaunan atau dasar yang digunakan.

2. Dalam menentukan apa yang "material", contohnya dalam

pengauditan kewangan, Juruaudit perlu membuat keputusan
berasaskan kepada pertimbangan profesional mereka apakah item
yang material kepada parlimen/orang awam. Juruaudit perlu berfikir
dengan melampaui pengiraan berasaskan angka dalam menentukan
materialiti dan melaporkan semua perkara yang mereka percaya akan
memberi kesan kepada Parlimen/awam dalam membuat keputusan
ke atas aktiviti-aktiviti kerajaan.

2.6 Jenis Salah Nyata

Bagi lebih memahami konsep materialiti, adalah perlu untuk mengetahui pelbagai
kelas salah nyata (SAI India 2010). Terdapat lima jenis salah nyata sebagaimana
yang dijelaskan seperti di bawah;

1. Salah Nyata Diketahui (Known Materiality - KM).

Ini adalah salah nyata sebenar yang wujud semasa pengauditan dilaksanakan.
Ia juga dikenali sebagai salah nyata yang telah dikenal pasti. Oleh kerana
ujian audit yang dilaksanakan adalah terhad, jenis salah nyata ini biasanya
adalah yang paling kecil di kalangan kelas salah nyata.

18
 2. Salah Nyata Berkemungkinan besar (Most Likely Misstatements -
MLM).

Ini adalah jangkaan atau unjuran terbaik yang dibuat oleh Juruaudit
berdasarkan keputusan hasil ujian audit yang telah dilaksanakan, ia
merupakan jumlah kesilapan yang wujud dalam populasi.

3. Kemungkinan Salah Nyata Maksimum (Maximum Possible

Misstatement- MPM).
Ini adalah salah nyata yang maksimum yang berkemungkinan berlaku dalam
batasan tahap jaminan audit yang diperoleh. Ini juga dikenali sebagai Had
Ralat Atas. MPM adalah termasuk semua jenis kesilapan, fraud atau
ketidakpatuhan dan ìnappropriate determination of accounting estimates’ yang
berkemungkinan akan memberi kesan kepada penyata kewangan.

4. Kemungkinan Salah Nyata Selanjutnya (Further Possible

Misstatements - FPE).
Ini adalah perbezaan di antara salah nyata maksimum (MPM) dan salah nyata
yang paling mungkin berlaku (MLM). Ini berkemungkinan berlaku disebabkan
oleh wujudnya risiko persampelan dan bukan pensampelan.

5. Jangkaan Salah Nyata Agregat (Expected Aggregate Misstatement -

EAM)

Ini adalah anggaran terbaik MLM diperingkat perancangan. Jangkaan salah

nyata agregate adalah berkaitan rapat dengan "Kebarangkalian agregat salah
nyata" (LAM) yang dikira berdasarkan penemuan audit diperingkat pelaporan.

2.7 Jenis Penetapan Materialiti

1. Terdapat dua (2) jenis penetapan materialiti iaitu materialiti kuantitatif dan
kualitatif (ISA 320, 2008, ISSAI 1320). Materialiti kuantitatif lebih kepada
penetapan berasaskan kepada angka (cth. Chewning; Wheeler & Chan 1998;
Messier, Matinov-Bennie & Eilifsen 2005). Contohnya, seseorang Juruaudit hanya
menentukan tahap materialiti kuantitatif dalam julat antara ½% dan 2% daripada
jumlah perbelanjaan tertakluk kepada saiz organisasi. Peratusan ini hanya
merupakan panduan sahaja dan penggunaan pertimbangan profesional masih
perlu. Bagaimana pun, beberapa organisasi antarabangsa seperti Security
Exchange Committee (SEC) (1999) telah memberi peringatan bahaya apabila
terlalu bergantung kepada pengurusan kuantitatif dan menjelaskan keperluan
untuk melihat kepada faktor kualitatif yang boleh menyebabkan salah nyata yang
kecil adalah material (DeZoort et al. 2006).

2. Konsisten dengan pendapat di atas, Ng & Tan (2007) turut berpendapat, terlalu
bergantung kepada threshold materialiti kuantitatif boleh menyebabkan Juruaudit

19
 membiarkan kuantitatif yang kurang material tetapi secara kualitatif material audit
adalah berbeza, oleh itu kualiti audit boleh terjejas. Ng & Tan (2007) juga turut
menjelaskan mekanisme sedia ada yang menarik perhatian kepada faktor-faktor
materialiti kualitatif tidak semestinya mencapai kesan yang konsisten kerana
threshold materialiti yang digunakan oleh Juruaudit adalah berbeza untuk menilai
materialiti kualitatif.

3. Contohnya berdasarkan Niamh and Sidney (2005) aktiviti yang menyalahi undang-
undang dikira sebagai material walaupun kesan daripada aspek kewangan
bukanlah sesuatu yang signifikan. Contoh lain ialah polisi perakaunan yang
sentiasa berubah-ubah yang memungkinkan indikator kepada risiko fraud. Selain
itu, ketidakpatuhan kepada standard perakaunan yang diluluskan mungkin
melibatkan amaun yang tidak material tetapi ketidakpatuhan tersebut dengan
sendirinya boleh menjadi material. Bagi memahami dengan lebih lanjut berhubung
dua jenis materialiti ini, Juruaudit perlu memahami dua jenis materialiti tersebut
dan masa yang sesuai untuk menggunakannya.

a. Materialiti Kuantitatif

1. ISA 320 (A3-A7) menjelaskan perlunya penanda aras sebagai titik permulaan
menentukan tahap materialiti. Pelbagai jenis elemen dicadangkan oleh
Standard Pengauditan tersebut sebagai penanda aras bagi penetapan tahap
materialiti kuantitatif yang boleh dipertimbangkan oleh Juruaudit. Antaranya
keuntungan sebelum cukai, jumlah perolehan/pendapatan, untung kasar,
jumlah pegangan ekuiti dan sebagainya. Kajian ilmiah juga turut
memfokuskan beberapa penanda aras dan tahap materialiti yang digunakan
oleh Juruaudit apabila menjalankan pengauditan terhadap sektor swasta dan
sektor awam.

2. Bagi materialiti kuantitatif, Juruaudit perlu menentukan dan memilih satu

penanda aras yang stabil bagi membuat anggaran materialiti bergantung
kepada tahap break-even yang hampir, purata pendapatan bersih dibahagi
bilangan tahun adalah lebih sesuai bagi syarikat. Bagi pihak awam/kerajaan
pula penggunaan jumlah perbelanjaan dan jumlah aset adalah lebih sesuai
(SAI India, 2011, ISSAI 1320, 2013). Bagaimanapun, metodhologi bagi
membina dan menentukan peratusan yang digunakan sebagai penanda aras
hendaklah mengambil kira hasil/keputusan akaun kewangan/penyata
kewangan tahun sebelum dan tempoh sehingga tarikh semasa, ditambah
juga pelarasan bajet terhadap perubahan yang berlaku (Azzopardi &
Baldacchino 2009).

3. Selain daripada anggaran peratusan yang telah ditetapkan dan diluluskan

oleh pihak atasan, Juruaudit perlu mempertimbangkan faktor-faktor berikut
yang boleh memberi kesan kepada penentuan penanda aras:

20
  Item-item penyata kewangan (misalnya aset, liabiliti, ekuiti, hasil,
perbelanjaan);

 Perkara yang mana perhatian pengguna penyata kewangan entiti

tertentu adalah cenderung untuk memberi tumpuan kepada sesuatu
item (contohnya, bagi tujuan menilai prestasi kewangan,
kecenderungan memberi tumpuan kepada aspek keuntungan, hasil
dan aset bersih);

 Sifat entiti, iaitu kitaran hayat entiti, industri dan persekitaran

ekonomi di mana entiti tersebut beroperasi;

 Struktur pemilikan entiti dan bagaimana entiti dibiayai (sebagai

contoh, jika sesuatu entiti itu dibiayai sepenuhnya oleh hutang ganti
ekuiti, pengguna boleh memberi penekanan lebih kepada aset,
tuntutan ke atas entiti, pendapatan entiti; dan

 Ketidakstabilan penanda aras secara relatif.

4. Jadual 2.1 dibawah adalah hasil penelitian terhadap beberapa sumber

standard dan kajian impirikal yang menunjukkan penanda aras atau
threshold materialiti yang digunakan semasa menjalankan pengauditan
penyata kewangan.

Jadual 2.1 Penanda Aras/ Threshold Materialiti

Sumber Penanda Aras Cadangan/Tahap Materialiti Cadangan

Sektor swasta/Perakaunan Berasaskan Akruan

Standard Pengauditan
Antarabangsa (ISA) 320/  keuntungan sebelum cukai
 jumlah perolehan/pendapatan untung kasar dan jumlah
ISSAI 1320 perbelanjaan
 jumlah pegangan ekuiti dan nilai bersih aset.

 5%  keuntungan sebelum cukai

 1%  jumlah perolehan atau jumlah perbelanjaan

 5%  untung kasar
 % jumlah aset (contoh 1/3 % daripada
jumlah aset)
 Menggunakan kaedah gabungan di atas dan
mendapatkan purata
 purata pendapatan sebelum cukai bagi
tempoh 3 tahun

21
Amalan Badan
Profesional  Juruaudit perlu mempunyai pengukuran matematik yang
dilaporkan berkaitan keuntungan bersih sebelum cukai:
(Ion, Victor, Maria &  Sekiranya item/item-item salah nyata adalah dalam
Marilena 2010) lingkungan 5% daripada keuntungan bersih sebelum cukai
: dianggap tidak material.
 Sekiranya item/item-item adalah antara 5% hingga 10%
daripada keuntungan bersih sebelum cukai : pertimbangan
profesional
 Sekiranya item/item-item lebih besar daripada 10%
keuntungan bersih sebelum cukai : material.

Sangat Tidak
Sensitif Sensitif
sensitif
Pendapatan Bersih
5% 5-10% 10%
Sebelum Cukai

Purata Pendapatan
SAI India 5% 5-10% 10% operasi bagi beberapa
tahun

Pendapatan
½% ½-2% 2%
Kasar/Perbelanjaan

½% ½-1% 1% Jumlah Aset

1% 1-2% 2% Modal Kerja

½% ½-2% 2% Ekuiti

Sumber Penanda Aras Cadangan/Tahap Materialiti

Cadangan Sektor swasta/ Perakaunan
Berasaskan Akruan

Kajian impirikal terhadap Manual 4 Firma Audit Besar dan bukan Bukan Firma
Audit Besar Luar Negara (Rotaru 2012)

Plumhoff (1952); Anderson

(1977); Towers(1986); Woolf
(1994): Turkey & Cooper 0.2% - 10% Daripada Jualan
(1991)

Carmichael (1969) 0.5 -5% Daripada Untung kasar

Bernstein (1967, 1970);

Copeland & Frederick (1968);
Neumnn(1968); Thomas 0.5 -36% Daripada untung bersih
(1978); Turley & Cooper
(1991)

Turley & Cooper (1991);

3.3% -36% Daripada untung bersih
Chong (1992, 1993)

22
Woolf[1994]; Turley and
0.1% - 5% Jumlah aset
Cooper [1991]

Mitchell [1972]; Woolf[1994];

0.1% - 10% Jumlah aset
Turley and Cooper [1991]

Plumhoff [1952]; Mitchell 10% - 20% Daripada pelbagai jumlah

[1972]; Towers [1986]

Mitchell [1972] 10% Jumlah Tanggungan/liabiliti

Mitchell [1972] 10% Daripada ekuiti

Azzapardi (2010) 5%-10% Daripada Keuntungan sebelum cukai

Niamh & Sidney (2005)  Jumlah aset

 Pendapatan bagi firma yang berorientasikan
keuntungan
 5% daripada aset bagi firma yang mengalami
kerugian
 Pendapatan tertinggi atau 5% daripada aset

Jadual diatas menjelaskan penanda aras materialiti yang digunakan sebagai

maklumat dan idea kepada Juruaudit tentang amalan yang diguna pakai dalam
pengauditan penyata kewangan.

b. Materialiti Kualitatif

1. Materialiti kualitatif menjelaskan kaedah penetapan materialiti bukanlah

dalam bentuk angka atau nombor. Penetapan kaedah ini memerlukan intuitif
yang dapat mempengaruhi pembuatan keputusan. Beberapa pertimbangan
yang digunakan semasa menentukan materialiti kualitatif (berasaskan
panduan oleh Government of Canada) ialah:

• penyimpangan daripada peraturan, keperluan perbendaharaan dan

lain-lain dasar - materialiti bukanlah lesen untuk mengabaikan
peraturan sedia ada;

• kebarangkalian kesan salah nyata ke atas trend dan analisis oleh

pengguna;

• jika salah nyata mempengaruhi penentuan pematuhan entiti terhadap

undang-undang dan peraturan-peraturan sedia ada;

• sifat salah nyata – adakah ia timbul atau berlaku daripada item yang
boleh dianggarkan dengan tepat dan diukur secara objektif, atau
timbul daripada subjektiviti anggaran amaun tersebut;

• potensi kesan offsetting daripada salah nyata secara individu;

23
 • tidak material pada masa sekarang atau semasa, tetapi mungkin
menjadi material pada masa datang dengan pengumpulan bagi
tempoh beberapa tahun;

• menggunakan materialiti bagi tujuan hasil analisis pelaporan

kewangan, keengganan berterusan untuk membetulkan kelemahan
yang telah diketahui dalam proses laporan kewangan, dan lain-lain

• salah nyata segmen maklumat.

2. Materialiti kualitatif penting kepada Juruaudit sektor awam kerana

pengauditan yang dilaksanakan mempunyai kaitan dengan dana awam dan
mempunyai tanggungjawab fidusiari tambahan. Materialiti kualitatif dan
risiko khusus adalah perlu bagi menjaga akauntabiliti sektor awam serta
memastikan pengurusan entiti cekap dan berkesan. Dalam akaun Kerajaan,
sensitiviti politik untuk pendedahan media kerap mengambil kira sifat item
dan nilai tersebut berbanding saiz amaun tersebut seperti tindakan bukan
perundangan, rasuah, penipuan dan transaksi antara pihak berkaitan (Zhou
2012). Contohnya, perbelanjaan tuntutan perjalanan dan hospitaliti mungkin
tidak material bagi pengauditan penyata kewangan tetapi daripada aspek
sensitiviti politik, perkara ini adalah material dalam perbelanjaan kerajaan.
Dalam pengauditan penyata kewangan Kerajaan, seharusnya wujud toleransi
sifar (zero tolerance) kerana hasil pengauditan memberi impak yang besar
terhadap akauntabiliti awam. Contoh lain yang boleh dipertimbangkan dalam
menentukan tahap materialiti adalah apabila polisi perakaunan yang diterima
pakai sesuatu entiti sentiasa berubah-ubah yang memberi indikasi kepada
risiko fraud. Selain itu, ketidak patuhan kepada standard perakaunan yang
diluluskan mungkin melibatkan amaun yang tidak material tetapi
ketidakpatuhan tersebut dengan sendirinya boleh menjadi material.

3. DeZoort et al. (2006) mendapati wujudnya hubungan signifikan antara

tekanan akauntabiliti dan pertimbangan materialiti audit. Dalam kajian yang
dijalankan, akauntabiliti telah dibahagikan kepada empat situasi iaitu
anonymity, kajian semula (review), justifikasi dan maklumbalas. Juruaudit
juga lebih menekankan faktor materialiti kualitatif apabila tekanan
akauntabiliti/kebertanggungjawaban adalah pada tahap yang lebih tinggi,
berbanding apabila tahap tekanan akauntabiliti yang lebih rendah (Dezoort
et al. 2006).

4. Sektor awam adalah bertanggungjawab kepada stakeholder yang amat

besar dan akauntabiliti awam adalah inherent kepada sektor awam. Dalam
Sektor awam, Juruaudit kerajaan dianggap berada dalam tekanan
akauntabiliti yang lebih tinggi daripada sektor swasta. Dezoort, et al (2006)
berhujah 'dalam konteks audit kerajaan, Juruaudit kerajaan di bawah
akauntabiliti awam, berkemungkinan lebih memberi tumpuan kepada
threshold materialiti kualitatif daripada Juruaudit sektor swasta. Tuntutan ini

24
 disokong oleh penemuan Raman and Van Daniker 1994 di Amerika Syarikat,
yang mencadangkan bahawa Juruaudit mungkin cenderung bertindak balas
kepada risiko pendedahan pada tahap yang lebih tinggi (seperti sensitiviti
politik, media dan tindakan undang-undang) dengan meningkatkan tahap
ujian audit dan anggaran materialiti yang lebih ketat. Iselin & Iskandar
(2000) juga menjelaskan treshold materialiti adalah berbeza mengikut situasi
atau keadaan seperti risiko pasaran industri. Semakin tinggi risiko dalam
sesuatu situasi/industri, semakin rendah threshold yang ditetapkan oleh
Juruaudit. Secara tidak langsung ini menjelaskan, threshold yang rendah
menyebabkan pendedahan maklumat yang lebih banyak terutamanya dalam
industri berisiko tinggi bagi membolehkan maklumat yang disediakan dapat
membantu pengguna memuat keputusan dan ofset risiko.

5. Kepentingan materialiti kualitatif antaranya ialah:

(a) Bagi agensi Kerajaan, mereka mempunyai jumlah data yang sensitif
dalam sistem yang digunakan meliputi aspek keselamatan awam
hingga kepada aspek keselamatan populasi.
(b) Tekanan akauntabiliti dalam pengurusan akaun awam mendorong
Juruaudit sektor awam mengurangkan kepelbagaian dalam
pertimbangan dan meningkatkan timbangan conservatism dan lain-
lain usaha (Dezoort et al. 2006). Ini menjelaskan apabila adanya
tekanan akauntabiliti, kebimbangan sosial akan wujud. Oleh yang
demikian, Juruaudit akan meningkatkan standard pengauditan bagi
memastikan aspek akauntabiliti dapat dicapai.
(c) Disebabkan tanggungjawab awam dan pengguna utama Laporan
Audit adalah orang awam yang tidak diketahui secara spesifik,
Juruaudit yang bertanggungjawab, akan menyediakan justifikasi yang
lebih jelas dan lengkap bagi membolehkan keputusan dibuat.
(d) Kajian empirikal lepas juga menjelaskan Juruaudit sektor awam lebih
kerap menerima pakai dan menggunakan anggaran materialiti yang
lebih ketat dan memfokus kepada pertimbangan materialiti kualitatif.
Kebertanggungjawaban ini lebih tinggi adalah disebabkan faktor
objektif sosial dan politik (Schlenker & Leary 1982).

2.8 Kaedah Penetapan Materialiti Kuantitatif dan Kualitatif

1. Berdasarkan Ramamoorti & Hoey (1998), antara kaedah yang digunakan semasa
membuat penetapan tahap materialiti kualitatif ialah sama ada menggunakan
kaedah conjoint atau disconjoint.

(i) Kaedah conjoint menjelaskan penetapan materialiti secara kuantitatif dan

kualitatif digabungkan atau dibuat bersama semasa membuat perancangan
pengauditan. Pertimbangan dan pelarasan yang bersesuaian bagi kedua-
dua kesan materialiti semasa menilai threshold materialiti. Juruaudit harus

25
 mengenal pasti aspek kualitatif dan menggunakan asas tersebut bagi
menentukan skala dan julat materialiti kuantitatif. Tindakan Juruaudit
mengurangkan threshold materialiti diperingkat perancangan akan
meningkatkan skop dan jumlah ujian yang akan dijalankan.

(ii) Kaedah disconjoint pula menjelaskan penetapan materialiti kuantitatif dan

kualitatif dibuat secara berasingan semasa perancangan dan pelaksanaan
audit. Berasaskan kaedah ini juga, penilaian terhadap tahap threshold
materialiti tidak akan diselaraskan dengan faktor-faktor yang berkait
dengan materialiti kualitatif semasa perancangan dibuat. Juruaudit juga
harus menilai risiko dan menetapkan threshold materialiti kualitatif
berasaskan faktor, sifat dan masa item dan pengauditan tersebut.

2.9 Mengapa Juruaudit Sektor Awam/Kerajaan Perlu Menetapkan Tahap

Thresholds Materialiti Yang Ketat?

Hasil kajian oleh Zhou (2012) mendapati terdapat tiga faktor yang mendorong
kepada penetapan tahap thresholds materialiti yang ketat oleh Juruaudit
Kerajaan.

Faktor 1: Akauntabiliti/Kebertanggungjawaban

Bagi Juruaudit Firma Audit Swasta (FAS), kebertanggungjawaban adalah kepada

pelabur, pemberi pinjaman kewangan, bank dan penghutang. Keputusan
ekonomi yang dibuat oleh pemberi pinjaman adalah berasaskan kepada penyata
kewangan serta tertakluk kepada beberapa situasi. Juruaudit FAS juga akan
memberi jaminan terhadap penyata kewangan bagi mengurangkan risiko semasa
Juruaudit membuat keputusan.

Bagi Audit Sektor Awam, Juruaudit Kerajaan menjalankan pengauditan sebagai

perkhidmatan kepada negara dan rakyat atau pihak awam. Auditi Audit kerajaan
adalah terdiri daripada entiti awam seperti Kementerian, Jabatan, Agensi
Kerajaan (seperti hospital kerajaan, sekolah), dan syarikat kerajaan. Pengauditan
yang dilakukan oleh Pejabat audit kerajaan adalah mewakili orang ramai untuk
memantau tingkah laku agensi Kerajaan yang diaudit bagi memastikan
tanggungjawab dan penggunaan wang awam adalah selaras dengan peraturan,
memberi pulangan nilai yang baik serta dapat menyelesaikan masalah atau isu
awam yang penting. Pejabat Audit Kerajaan perlu memastikan jangkaan serta
harapan rakyat atau pihak awam dapat dicapai. Selain itu, tanggungjawab
Juruaudit Kerajaan juga ialah memastikan penjawat awam melaksanakan
akauntabiliti yang diamanahkan.

Faktor Kedua : Status hubungan antara pejabat audit dan auditi

Firma Audit Swasta ialah entiti yang memerlukan sumber kewangan bagi
memastikan FAS dapat terus beroperasi dan berkembangan dalam pasaran
ekonomi. Oleh demikian, bagi FAS, auditi ialah pelanggan yang memberi sumber
kewangan kepada mereka. Sebaliknya, Pejabat Audit Kerajaan bukanlah entiti

26
 yang berorientasi keuntungan dan auditi juga tidak boleh memilih Juruaudit. Oleh
demikian, pejabat Audit Kerajaan ialah pihak berkuasa yang mempunyai kuasa
`Supreme’ dan boleh menjalankan pengauditan terhadap Jabatan atau
Kementerian pada setiap tahun bagi memastikan peraturan dan undang-undang
telah dilaksanakan.

Faktor Ketiga : Sumber dan kuasa dalam pengumpulan bukti audit

Berasaskan kepada kuasa perundangan dan Akta yang telah ditetapkan, Pejabat
Audit Kerajaan boleh mengumpulkan bukti yang lebih banyak berbanding FAS.
Pejabat Audit Kerajaan juga boleh menggunakan kuasa yang ada untuk
mendapatkan bukti audit.

2.10 Mengapa Juruaudit Kerajaan Menekankan Aspek Materialiti Kualitatif

1. Juruaudit Kerajaan menekankan pertimbangan materialiti kualitatif kerana

faktor tekanan terhadap akauntabiliti awam (Zhou 2012). Kajian oleh Dezoort
et al (2006), menunjukkan tekanan akauntabiliti mengurangkan kepelbagaian
pertimbangan dan meningkatkan konservatisme terhadap pertimbangan dan
usaha. Secara teorinya, mengikut pandangan Schlenker and Leary (1982):
apabila wujudnya tekanan akauntabiliti maka kebimbangan sosial juga akan
tercipta atau dipanggil sebagai "akauntabiliti berasaskan kebimbangan".
Kerangka kerja ini adalah berasaskan kepada model `perhatian diri’ (self-
attention) (Carver 1979) iaitu pandangan yang fokus terhadap meningkatnya
sikap dan tingkah laku untuk memenuhi standard yang ditetapkan. Dalam
konteks ini, individu bermotivasi untuk membuat sesuatu yang memberi kesan
positif apabila bilangan penilai atau individu yang menilai dan kepentingan
menilai turut meningkat.

2. Selain pandangan di atas, Tetlock (1992) pula telah mencadangkan model

kontingensi sosial; yang mana tekanan akauntabiliti boleh merangsang dan
memotivasikan politik untuk mengekalkan kepentingan menilai sesuatu perkara
(Dezoort et al 2006). Perspektif teori ini menjelaskan apabila pandangan
pengguna atau pihak awam diketahui, Juruaudit profesional cenderung untuk
menyesuaikan mesej mereka mengikut kecenderungan pembaca/pengguna
yang tertentu (Buchman, Tetlock, & Reed, 1996; Cuccia, Hackenbrack, &
Nelson, 1995; Hackenbrack & Nelson, 1996). Sekiranya tidak, apabila
pandangan pengguna tidak diketahui, hanya Juruaudit yang berakauntabiliti
dan bertanggungjawab akan membuat justifikasi yang lebih menyeluruh bagi
setiap keputusan berbanding Juruaudit yang tidak bertanggungjawab (Koonce,
Anderson, & Marchant, 1995).

3. Perspektif teori tersebut menjadi asas bagi menjelaskan mengapa Juruaudit

kerajaan cenderung untuk menetapkan dan mengguna pakai tahap threshold
materialiti yang lebih ketat dan memberi tumpuan kepada pertimbangan
materialiti kualitatif. Ini menjelaskan, hasil kerja pengauditan oleh Juruaudit
Kerajaan kerap dikaji secara kritikal dan diteliti oleh pihak awam serta Parlimen

27
 serta Jawatankuasa Kira-kira Wang Awam (PAC). Oleh itu, tekanan akauntabiliti
adalah lebih kepada Juruaudit Kerajaan berbanding Firma Audit Swasta. Faktor
akauntabiliti awam ini menyebabkan Juruaudit Kerajaan dikatakan sebagai
`bermotivasi politik’ (politically motivation) (Tetlock 1992), atau apa yang
ditakrifkan oleh Schlenker & Leary (1982) sebagai "Kebimbangan sosial" (social
anxiety). Oleh demikian, ia meningkatkan konservatisme dan usaha semasa
membuat pertimbangan profesional mengenai materialiti. Disebabkan oleh
keperluan terhadap sesuatu yang kompleks dan memerlukan analisis yang teliti
dengan maklumat yang ada adalah bertujuan untuk mengurangkan tekanan
akauntabiliti yang tinggi '(Dezoort et al 2006), Juruaudit kerajaan akan
menyediakan lebih banyak justifikasi terhadap pertimbangan mereka dan
menekankan lebih kepada faktor kualitatif.

2.11 Mengapa Juruaudit Kerajaan lebih fokus kepada Perkara `Pendapatan’

dan `Perbelanjaan’

1. Ini kerana Pendapatan dan Perbelanjaan memberi gambaran secara tidak

langsung sama ada Auditi mengikuti atau mematuhi peraturan dan perundangan
yang telah ditetapkan. Lain-lain aspek adalah kurang penting atau boleh
disimpulkan adalah disebabkan oleh `nilai pemegang saham/stakeholer” atau
pemegang saham bagi Akaun Awam adalah berbeza dan ini mendorong kepada
fokus materialiti perakaunan yang berbeza.

2. Jururuadit Kerajaan adalah bertanggungjawab kepada kepentingan pihak awam,

berbanding kumpulan pelabur bagi FAS. Oleh demikian, Juruaudit kerajaan
adalah lebih mengambil berat sama ada auditi mematuhi peraturan dan
perundangan kerajaan kerana pihak awam dan PAC akan memantau dan
memerhati. Manakala bagi pengauditan syarikat kerajaan, Juruaudit akan
mengambil berat persoalan hasil pelaburan yang telah dibuat dan menfokus
kepada aset dan liabiliti. Sebaliknya, bagi FAS fokus ukuran materialiti adalah
lebih kepada aspek pulangan atau keuntungan yang melibatkan 3 subjek iaitu
keuntungan sebelum cukai dan faedah, aset dan liabiliti dan pulangan modal.

2.12 Proses Materialiti

1. Proses materialiti secara umumnya bermula diperingkat perancangan audit.

Penetapan materialiti Penyata Kewangan dibuat dengan membuat pertimbangan
awal tentang materialiti. Seterusnya, Juruaudit boleh menetapkan materialiti
untuk diguna pakai dalam pengauditan penyata kewangan. Setelah pengauditan
dilaksanakan dan proses mendapatkan bukti audit diperoleh sama ada secara
dalaman atau luaran, Juruaudit perlu membuat pertimbangan terhadap
materialiti semasa akhir proses pengauditan dengan berasaskan pertimbangan
yang sama. Akhirnya setelah perbandingan dibuat, Juruaudit hendaklah
memutuskan sama ada pelarasan diperlukan atau tidak. Secara umumnya,
proses keseluruhan materialiti adalah sebagaimana dijelaskan dalam Gambarajah
dibawah;

28
 RAJAH 1 Proses penetapan materialiti

Justifikasi awal Bukti Bukti

Juruaudit Berkaitan Dalaman Luaran
Materialiti
Materialiti
Pengurusan
Penyata
Kewangan Menyediakan
materialiti untuk
diguna pakai dalam Justifikasi
Penyata Kewangan Juruaudit
Terhadap
Risiko Audit: Proses Materialiti di
Diperlukan Juruaudit Mendapatkan Akhir Proses
untuk memutuskan tahap Bukti Audit Audit
Kecekapan & materialiti bagi
Keberkesanan ujian/pengauditan
Audit dan membentuk Juruaudit
pendapat memutuskan sama
Aplikasi tahap ada pelarasan
materialiti diperlukan atau tidak
digunakan semasa
pengauditan

Perbincangan lanjut proses penetapan materialiti akan diperbincangkan dengan lebih

terperinci dalam bab seterusnya.

29
 BAB 3 : KERANGKA KERJA PENILAIAN RISIKO
DAN MATERIALITI

3.0 Pendahuluan

Bab terdahulu membincangkan konsep asas materialiti. Bab ini menjelaskan konsep risiko
audit dan materialiti. Risiko audit dan materialiti memberi impak yang signifikan terhadap
keputusan Juruaudit dalam mendapatkan bukti audit. Adalah menjadi tanggungjawab
Juruaudit untuk memberi jaminan ansuran bahawa penyata kewangan tersebut adalah
bebas daripada salah nyata material. Perkataan jaminan ansuran adalah bermaksud
wujudnya tahap risiko dan pengauditan yang tidak dapat mengesan semua salah nyata
material dalam penyata kewangan.

3.1 Memahami Konsep Risiko Audit

1. Penilaian risiko ialah konsep pertama semasa menjalankan proses pengauditan.

Disebabkan sifat bukti audit dan ciri-ciri pengurusan fraud, Juruaudit hanya boleh
memberi jaminan ansuran yang munasabah yang bertentangan dengan jaminan
mutlak bahawa penyata kewangan tersebut bebas daripada salah nyata material
(Messeir et al. 2008). Risiko ini ialah risiko audit. Adalah menjadi tanggungjawab
Juruaudit untuk menjalankan pengauditan dengan mengurangkan risiko audit ke tahap
paling rendah pada keseluruhan penyata kewangan.

2. Selain daripada penumpuan terhadap keseluruhan penyata kewangan, Juruaudit juga

hendaklah mengenal pasti risiko audit dengan lebih terperinci di setiap tahap
pengauditan iaitu di tahap baki akaun, kelas transaksi, dan tahap pendedahan penyata
kewangan. Bagi tujuan persembahan dalam penyata kewangan, juruaudit juga akan
mengambil kira risiko audit pada tahap assertions sama bagi baki akaun, kelas
transaksi dan pendedahan maklumat (contoh: amaun penilaian yang didedahkan
dalam nota kaki berhubung pampasan saham) (Messier et al 2008). Oleh demikian,
boleh disimpulkan diperingkat baki akaun, kelas transaksi atau tahap pendedahan,
risiko audit adalah terdiri daripada;

 Risiko bahawa pada assertions yang berkaitan dengan baki akaun, kelas
transaksi, atau pendedahan mengandungi salah nyata yang berkemungkinan
material kepada penyataan kewangan apabila, salah nyata tersebut dijumlahkan
(agregat) dengan lain-lain baki akaun, kelas transaksi atau pendedahan (risiko
inherent dan risiko kawalan);

 Risiko bahawa Juruaudit tidak akan mengesan salah nyata tersebut (risiko
pengesanan).

30
3. Berasaskan perbincangan di atas, risiko audit ialah gabungan dua elemen iaitu
penyata kewangan entiti mengandungi salah nyata material dan Juruaudit gagal untuk
mengesan salah nyata tersebut.

4. Selain itu, Juruaudit juga tertakluk kepada risiko pelantikan/penglibatan. Risiko

pelantikan/penglibatan ialah ialah risiko Juruaudit terdedah kepada kerugian atau
mengugat amalan profesional kesan daripada tindakan undang-undang, publisiti
kurang baik, atau lain-lain perkara yang timbul kesan daripada pengauditan terhadap
penyata kewangan dan laporan mengenainya. Contohnya, Juruaudit telah
melaksanakan pengauditan mengikut standard pengauditan tetapi masih boleh
disaman oleh pelanggan atau pihak ketiga.

5. Juruaudit tidak boleh mengawal risiko pelantikan/penglibatan tetapi boleh mengawal

risiko audit dengan memanipulasikan risiko pengesanan. Manipulasi risiko pengesanan
boleh dibuat dengan mengubah suai skop sifat (nature), tempoh masa(timing) dan
lanjutan (extend) semasa melaksanakan ujian prosedur audit.

6. Juruaudit perlu melaksanakan pengauditan bagi mengurangkan risiko audit pada

tahap yang sesuai, bagi membolehkan pendapat Audit terhadap penyata kewangan
dibuat dengan munasabah. Oleh demikian, Juruaudit perlu mengambil kira risiko audit
di peringkat penyata kewangan dan di peringkat baki akaun. Juruaudit juga perlu
mengambil kira risiko audit di peringkat akaun individu atau kelas transaksi kerana
pertimbangan tersebut akan mempengaruhi Juruaudit membuat perancangan
prosedur audit.

7. Penilaian risiko penyata kewangan yang dibuat semasa pelaksanaan dan penetapan
(assertion) adalah berdasarkan pemahaman terhadap entiti dan persekitarannya,
termasuk kawalan dalaman. Penilaian Juruaudit terhadap risiko yang wujud, risiko
penipuan, dan komponen kawalan dalaman terhadap kawalan persekitaran, penilaian
risiko entiti, komunikasi, dan pemantauan akan memberi kesan terhadap penilaian
Juruaudit berkaitan risiko salah nyata yang material. Risiko salah nyata yang material
pula memberi kesan kepada sifat (nature), tahap liputan, dan tempoh masa prosedur
audit termasuk prosedur substantif dan ujian kawalan.

3.2 Komponen Model Risiko Audit

1. Standard pengauditan tidak menyediakan panduan khusus mengenai tahap boleh

terima risiko audit. Bagaimanapun, Juruaudit menggunakan model risiko sebagai asas
kerangka kerja menilai risiko. Secara umumnya, ISSAI 1315 dan ISA 320 menjelaskan
terdapat 3 jenis risiko audit atau komponen audit.

2. Juruaudit akan mengambil kira risiko audit disetiap peringkat assertions kerana aspek
ini akan menjadi panduan dan membantu Juruaudit merangka atau merancang
prosedur audit yang sesuai sama ada berkaitan dengan baki akaun, transaksi atau
pendedahan.

31
3. Risiko ialah kemungkinan berlakunya ralat atau kesilapan, materialiti pula menjelaskan
setakat mana Juruaudit boleh bertolak ansur dengan kesilapan. Oleh demikian, fokus
materialiti adalah pada kesilapan yang material, penilaian risiko pula adalah tumpuan
kepada kemungkinan kesilapan yang ketara berlaku. Berdasarkan ini, hubungan antara
materialiti dan risiko adalah songsang iaitu, semakin tinggi tahap materialiti semakin
rendah risiko audit dan sebaliknya. Oleh itu, Juruaudit perlu memastikan faktor yang
perlu diambil kira dalam menentukan amaun materialiti dan memberi kesan kepada
pengguna penyata kewangan.

Juruaudit menggunakan model risiko audit bagi menentukan skop prosedur audit bagi
baki akaun tertentu atau satu kelas transaksi. Model Risiko Audit ialah;

Risiko Audit = Risiko Inherent (IR) x Risiko Kawalan (CR)

x Risiko Pengesanan (DR)

5. Di peringkat baki akaun atau tahap kelas transaksi, risiko audit terdiri daripada;

i. Risiko baki atau kelas dan assertion yang terlibat mengandungi salah nyata dan
apabila salah nyata tersebut di jumlah atau digabungkan dengan semua baki
dan kelas transaksi adalah material kepada penyata kewangan

ii. Risiko bahawa Juruaudit tidak dapat mengesan salah nyata (risiko pengesanan)

6. Risiko audit adalah risiko yang terhasil daripada pelbagai jenis risiko dalam
pelaksanaan sesuatu pengauditan. Bagi membolehkan risiko audit berada di bawah
kadar yang boleh diterima, Juruaudit perlu melaksanakan penilaian risiko bagi setiap
komponen risiko yang terlibat. Terdapat 3 elemen utama yang terlibat dalam risiko
audit terdiri daripada risiko inherent, risiko kawalan (control risk) dan risiko
pengesanan (detection risk). Berikut adalah takrifan bagi jenis-jenis risiko yang perlu
diambil kira dalam pelaksanaan pengauditan:

a. Risiko inherent

Risiko bahawa berkemungkinan terdapat salah nyata yang material di peringkat

baki akaun dan kelas transaksi dalam penyata kewangan dengan anggapan
tiada kawalan dalaman yang kukuh. Dalam merangka perancangan
keseluruhan audit, Juruaudit perlu menjangkakan risiko ini di peringkat penyata
kewangan. Contohnya, bagi baki akaun dan transaksi yang tertakluk kepada
kaedah pengiraan kompleks, ianya lebih berisiko terdedah kepada salah nyata
material berbanding pengiraan mudah.

b. Risiko kawalan (Control risk)

32
 Risiko bahawa salah nyata yang material boleh berlaku dalam mana-mana
peringkat assertion yang boleh menjadi material, sama ada secara individu
atau agregat dengan lain-lain salah nyata, yang tidak dikesan dan
diperbetulkan secara berjadual oleh kawalan dalaman entiti. Risiko ini adalah
fungsi kepada kecekapan reka bentuk dan operasi kawalan dalaman bagi
mencapai objektif entiti dalam penyediaan penyata kewangan. Contohnya,
risiko apabila sistem kawalan dalaman bagi pengesahan transaksi oleh mereka
yang diberi kuasa oleh entiti adalah longgar.

Kawalan dalaman terdapat lima komponen iaitu

i. kawalan persekitaran (environment);

ii. penilaian risiko,
iii. pemantauan,
iv. maklumat dan komunikasi dan;
v. kawalan aktiviti.

c. Risiko pengesanan (Detection risk)

1. Risiko Juruaudit tidak dapat mengesan salah nyata material yang wujud di
peringkat assertion yang berkemungkinan adalah material, sama ada secara
individu atau agregat dengan lain-lain salah nyata. Risiko pengesanan juga
adalah fungsi kepada keberkesanan prosedur audit dan aplikasinya oleh
Juruaudit. Risiko pengesanan adalah berkait dengan prosedur substantif dan
bagaimana reaksi Juruaudit terhadap risiko salah nyata yang material.
Contoh assertion berhubung baki akhir bagi tempoh perakaunan berakhir
berkenaan aset, liabiliti dan ekuiti adalah mengenai aspek kewujudan,
completeness, hak obligasi dan tanggungjawab serta penilaian. Contoh
risiko pengesanan ialah apabila Juruaudit menggunakan prosedur audit yang
tidak tepat atau menggunakan formula yang salah dalam membuat
pengiraan nisbah.

2. Selain daripada tiga jenis risiko audit tersebut, risiko lain yang perlu diambil
kira dan dibincangkan dalam pengauditan penyata kewangan ialah

d. Risiko Salah Nyata yang Material

Risiko ini adalah gabungan penilaian Juruaudit terhadap risiko inherent dan
risiko kawalan. Juruaudit hendaklah menilai risiko salam nyata yang material di
peringkat assertion sebagai asas melanjutkan kerja audit. Walau pun penilaian
ini adalah pertimbangan berbanding pengukuran risiko yang tepat, tetapi
Juruaudit harus mempunyai asas yang kukuh bagi menentukan penilaian
tersebut. Juruaudit boleh menilai risiko inherent dan risiko kawalan secara
berasingan semasa menentukan risiko salah nyata yang material.

33
 e. Risiko Fraud

1. Risiko Fraud adalah sebahagian daripada risiko audit, menjadikan sebahagian

daripada risiko inherent dan kawalan. Risiko Fraud mengandungi risiko
penipuan dalam pelaporan penyata kewangan dan risiko salah guna aset yang
menyebabkan salah nyata material dalam penyata kewangan. Oleh demikian,
Juruaudit hendaklah menilai secara spesifik dan mendokumenkan risiko salah
nyata yang material dalam penyata kewangan disebabkan fraud dan perlu
mengambil kira risiko ini dalam mereka bentuk prosedur audit yang
dilaksanakan.

2. Selain daripada risiko di atas yang berkait dengan penyata kewangan, terdapat
juga yang menyatakan perlunya risiko perniagaan.

f. Risiko Persekitaran/Aktiviti

1. Risiko persekitaran adalah risiko yang terhasil daripada sesuatu keadaan,

kejadian, atau tindakan yang secara signifikannya memberi kesan kepada
keupayaan entiti untuk mencapai objektif serta pelaksanaan strateginya. Ia
merupakan risiko yang bersifat meluas yang berpotensi mempengaruhi
penyata kewangan. Ia turut melibatkan keupayaan entiti untuk meneruskan
operasinya dan keupayaan menjana hasil. Contoh risiko perniagaan ialah
apabila entiti beroperasi dalam keadaan ekonomi tidak stabil, perubahan
besar dalam industri di mana entiti beroperasi dan keperluan entiti untuk
mematuhi undang-undang dan peraturan yang ketat.

2. Secara tidak langsung ini menjelaskan (i) hubungan antara mengenal pasti
faktor risiko terhadap risiko salah nyata yang material dan kesannya terhadap
prosedur substantif dan ujian kawalan, (ii) proses untuk mengenal pasti
faktor risiko, dan (iii) Pertimbangan Juruaudit terhadap proses entiti ini bagi
tujuan pelaporan terhadap pematuhan terhadap sistem pentadbiran dan
kewangan dan bagi pematuhan sistem pengurusan kewangan dengan sistem
yang ditetapkan dan merangka bajet.

3.3 Bagaimana Untuk Menggunakan Model Risiko Audit

1. Model risiko audit menjelaskan hubungan umum risiko audit dan komponen model
tersebut. Model risiko audit bukanlah formula matematik yang termasuk semua faktor
yang akan mempengaruhi penilaian terhadap risiko audit, tetapi ia berguna apabila
merancang tahap risiko yang sesuai bagi mendapatkan prosedur audit bagi
mengurangkan risiko audit ke tahap yang sesuai. Terdapat tiga langkah semasa
menggunakan model risiko audit di peringkat akaun, kelas transaksi dan tahap
pendedahan (Messier at al. 2008) iaitu;

34
 i. Menetapkan perancangan tahap risiko audit
ii. Menilai risiko salah nyata yang material (RMM = risiko inherent
dan kawalan)
iii. Menyelesaikan persamaan risiko audit bagi mendapatkan tahap risiko
pengesanan.

2. Bagi melaksanakan langkah tersebut, Juruaudit hendaklah menentukan setiap

komponen dengan mengambil kira faktor kualitatif dan kuantitatif. Apabila Juruaudit
telah melaksanakan langkah I, langkah kedua memerlukan Juruaudit menilai risiko
salah nyata material secara terus atau secara berasingan dengan menilai risiko
inherent dan kawalan dalaman. Juruaudit perlu menentukan tahap munasabah risiko
pengesanan dengan menyelesaikan model risiko audit.

AR = RMM X DR

DR = AR/RMM

3. Tahap risiko pengesanan yang telah ditetapkan akan mencorakkan reka bentuk
prosedur pengauditan yang akan mengurangkan risiko audit kepada satu tahap yang
boleh diterima. Bagaimanapun, ini hanyalah pertimbangan awal dan Juruaudit tidak
boleh bergantung sepenuhnya pada penilaian risiko inherent dan risiko kawalan
dengan tidak melakukan ujian substantif baki akaun, kerana salah nyata yang ketara
boleh wujud pada baki sesebuah akaun. Dengan kata lain, walaupun sekiranya risiko
salah nyata yang material dipertimbangkan sebagai pada tahap rendah, Juruaudit
masih perlu menjalankan ujian/prosedur substantif sebelum membuat kesimpulan
bahawa baki akaun terseut tiada salah nyata ketara atau tidak. Contohnya;

Juruaudit telah membuat perancangan risiko audit bagi baki akaun terimaan
pada tahap 0.05, berasaskan kepada signifikan akaun tersebut dalam
penyata kewangan. Dengan membentuk tahap risiko audit yang rendah,
Juruaudit telah mengurangkan kebarangkalian akaun tersebut terdapat
salah nyata yang material. Andaikan selanjutnya, penilaian Juruaudit
terhadap risiko inherent terhadap akaun terimaan adalah 0.80. Selepas
menilai kawalan dalaman terhadap proses perolehan/pendapatan, Juruaudit
menilai risiko kawalan sebagai 0.60. Dengan menggantikan nilai tersebut
AR, IR dan CR ke dalam persamaan untuk menguji baki akaun terimaan;

DR = AR/IR x CR
0.10 = [0.05/(0.80x0.60)]

Oleh demikian, Juruaudit hendaklah membentuk skop pengauditan bagi akaun

terimaan tersebut supaya hanya 10% peluang boleh berlakunya salah nyata
yang material sekiranya ada.

35
 RAJAH 3.1 Hubungkait risiko perniagaan/aktiviti entiti
dan model risiko audit

Menilai risiko perniagaan/aktiviti entiti

Kaitkan risiko tersebut dan apakah yang

berkemungkinan kesilapan yang akan
berlaku di kelas transaksi, baki akaun
atau tahap pendedahan

Menilai risiko salah nyata yang material

Risiko RMM Risiko

= X
Audit (Risiko Inherent x Risiko Kawalan) Pengesan
aanan

Sumber : Messier et al. 2008

4. Berdasarkan amalan firma perakaunan awam, model risiko audit diterjemahkan

dengan menggunakan istilah kualitatif berbanding berasaskan peratusan. Ini
disebabkan wujudnya beberapa subjektiviti yang terlibat semasa membuat
pertimbangan terhadap komponen model risiko audit. Sebagai contoh, risiko audit
yang dirancang mungkin diklasifikasikan kepada tiga kategori, sangat rendah, rendah
dan sederhana. Begitu juga, risiko salah nyata yang material boleh diklasifikasikan
kepada beberapa kategori (contohnya, rendah, sederhana, atau tinggi). Secara
logiknya sama ada Juruaudit menggunakan kaedah peratusan atau terma kualitatif,
model risiko audit adalah sama. Apabila menggunakan kaedah kualitatif, risiko audit
ditetapkan dengan menggunakan salah satu kategori pilihan. Juruaudit juga
menggunakan kaedah yang sama bagi menentukan risiko salah nyata yang material.
Gabungan pilihan risiko audit dan salah nyata material tersebut digunakan untuk
menentukan tahap risiko pengesanan. Contohnya;

Contoh Risiko Audit RMM DR

1 Sangat rendah Tinggi Rendah

2 Rendah Sederhana Sederhana

3 Sederhana Sederhana Sederhana

36
6. Berdasarkan contoh 1, Juruaudit telah menentukan risiko audit pada tahap paling
rendah, yang dianggap sesuai bagi akaun ini mengikut kepentingannya terhadap
penyata kewangan. Juruaudit juga telah menilai risiko salah nyata sebagai tinggi yang
menjelaskan terdapatnya risiko salah nyata material yang tinggi, yang tidak dapat
dikesan oleh sistem kawalan dalaman. Ini menjelaskan risiko pengesanan sebagai
rendah. Penilaian risiko pengesanan yang lemah ini menjelaskan Juruaudit perlu
melaksanakan ujian yang lebih terperinci bagi akaun ini.

3.4 Batasan Model Risiko Audit

1. Juruaudit perlu memahami bahawa model risiko audit yang dibangunkan oleh standard
adalah hanya alat perancangan audit. Model ini juga mempunyai beberapa
keterbatasan yang perlu diberi perhatian oleh Juruaudit dan JAN apabila model ini
digunakan untuk mengkaji semula rancangan audit atau untuk menilai hasil ujian
audit. Oleh demikian, tahap risiko audit yang sebenar atau yang diperoleh
berkemungkinan lebih kecil atau lebih besar berbanding risiko audit yang dikira.

2. Model risiko audit adalah alat perancangan audit. Jika Juruaudit yang menggunakan
model untuk menyemak semula pelan audit atau untuk menilai keputusan audit, tahap
risiko audit sebenar mungkin lebih besar daripada risiko audit yang ditunjukkan oleh
formula. Ini mungkin berlaku kerana model mengandaikan bahawa komponen (IR, CR,
dan DR) adalah bebas daripada satu sama lain seperti yang ditunjukkan oleh bentuk
pendaraban model. Walau bagaimanapun, dalam amalan, risiko salah nyata yang
ketara (IR) yang berlaku boleh menjadi fungsi kawalan dalaman pelanggan (CR). Oleh
itu, risiko yang wujud boleh bergantung kepada risiko kawalan. Dalam amalan,
beberapa firma perakaunan awam membuat penilaian risiko digabungkan untuk (risiko
diaudit) IR dan CR.

3. Batasan Lain-lain juga boleh wujud. Sebagai contoh, oleh kerana Juruaudit menilai
risiko inherent dan risiko kawalan yang wujud, setengah penilaian itu mungkin lebih
tinggi atau lebih rendah daripada risiko inherent dan risiko kawalan yang sebenar yang
wujud. Perbezaan tersebut boleh menjejaskan penentuan risiko pengesanan dan risiko
audit yang dicapai. Model risiko audit juga tidak secara khusus mempertimbangkan
kemungkinan wujudnya ralat Juruaudit.

3.5 Memahami Proses Penilaian Risiko

1. Juruaudit juga perlu mengetahui risiko aktiviti/perniagaan kerana ia adalah ancaman

kepada keupayaan pengurusan untuk melaksanakan aktiviti yang telah disusun
strategi bagi mencapai objektif organisasi yang telah ditetapkan. Aktiviti/perniagaan,
strategi, objektif dan persekitaran perniagaan adalah kerap berubah dan berdinamik
serta kompleksiti aktiviti/perniagaan tersebut adalah risiko kepada aktiviti entiti
tersebut. Oleh demikian, adalah menjadi tanggungjawab kepada pengurusan untuk
mengenal pasti risiko dan tindak balas mengatasinya.

2. Risiko aktiviti adalah lebih luas berbanding salah nyata material dalam penyata
kewangan, tetapi kebanyakkan risiko aktiviti mempunyai kebarangkalian untuk

37
 memberi kesan kepada penyata kewangan sama dalam jangka masa pendek atau
jangka masa panjang. Tiga langkah untuk Juruaudit membuat penilaian terhadap
risiko aktiviti/ perniagaan dan risiko salah nyata yang material adalah (Messier et al.
2010);

i. Melaksanakan prosedur penilaian risiko bagi mendapatkan kefahaman tentang

entiti, persekitaran dan ekologi termasuk kawalan dalaman.
ii. Kenal pasti risiko perniagaan/aktiviti yang berkemungkinan memberi kesan
terhadap salah nyata yang material dalam penyata kewangan
iii. Menilai maklum balas entiti terhadap risiko perniagaan dan mendapatkan bukti
pelaksanaannya.
iv. Menilai salah nyata yang material di peringkat assertion dan menentukan
prosedur audit yang perlu berasaskan penilaian risiko.

3. Risiko perniagaan/aktiviti adalah termasuk faktor dalaman dan luaran, tekanan dan
paksaan yang mempengaruhi keupayaan entiti untuk meneruskan operasi dan
mempunyai keuntungan. Juruaudit perlu memahami entiti dan persekitarannya
termasuk pengetahuan berkaitan;

i. Industri, peraturan dan lain-lain faktor luaran

ii. Situasi/keadaan semula jadi entiti tersebut
iii. Objektif dan strategi dan risiko perniagaan/aktiviti
iv. Pengukuran dan kaji semula prestasi kewangan entiti
v. Kawalan dalaman

4. Juruaudit memahami entiti dan persekitarannya dengan menjalankan prosedur

penilaian risiko berikut;

i. Temu bual/pertanyaan dengan pengurusan dan lain-lain

ii. Prosedur analitikal/analisis
iii. Pemerhatian dan pemeriksaan

5. Sumber di mana Juruaudit boleh mendapatkan maklumat bagi membentuk dan

membina kefahaman berkaitan entiti dan persekitaran adalah termasuk;
i. Kumulatif maklumat dan pengalaman yang dikumpulkan serta diperoleh
daripada pengauditan terdahulu, termasuk kejadian dan penyebab salah nyata
yang berlaku dan kesannya terhadap akaun.
ii. Prosedur yang dilakukan semasa pengauditan interim
iii. Perundingan, percukaian dan lain-lain perikatan yang dilaksanakan untuk entiti
iv. Komunikasi dengan Juruaudit terdahulu termasuk mengkaji semula kertas kerja
audit terdahulu
v. Laporan tahunan dan laporan interim, sekiranya berkaitan
vi. Perbincangan dengan Pihak Pengurusan
vii. Minit mesyuarat Lembaga Pengarah dan Jawatankuasa Audit
viii. Aktiviti/Perniagaan entiti serta perancangan strategik, bajet dan lain-lain
dokumen
ix. Pengetahuan individu sendiri tentang industri, seperti pasukan yang ditugaskan
mengaudit entiti dalam industri yang sama

38
 x. Panduan industri daripada firma audit, data dan panduan praktikal yang sesuai
xi. Maklumat statistik dari Kerajaan
xii. Jurnal Ekonomi dan kewangan serta Sektor awam
xiii. Jurnal industri dan urus niaga yang berkaitan
xiv. Penerbitan, brosur dan surat khabar
xv. Laporan Audit Dalam

6. Maklumat yang diperoleh daripada sumber luar boleh dianggap dipercayai jika tiada
bukti yang berlawanan. Maklumat yang diperoleh daripada sumber dalam entiti yang
mungkin memerlukan lebih penelitian dan penilaian kesahihannya. Pertanyaan adalah
kaedah mendapatkan sumber bukti yang penting terutamanya apabila digabungkan
dengan lain-lain kaedah serta dilaksanakan oleh beberapa Juruaudit.

7. Secara umumnya, entiti menghadapi risiko aktiviti/perniagaan yang luas yang

berkemungkinan memberi kesan kepada operasinya, pematuhan terhadap undang-
undang dan peraturan serta pelaporan kewangan. Contoh antara situasi dan perkara
yang berkemungkinan menunjukkan adanya risiko ialah;

i. Perubahan yang signifikan dalam entiti seperti pengambilalihan yang besar,

penstrukturan semula atau lain-lain kejadian/perkara yang luar biasa.
ii. Perubahan yang signifikan dalam industri yang mana entiti beroperasi.
iii. Penghasilan produk/aktiviti/perkhidmatan baru yang signifikan atau
iv. Lokasi baru
v. Perubahan yang signifikan dalam persekitaran IT
vi. Operasi dalam bidang-bidang yang mana kedudukan ekonominya tidak stabil
vii. Tahap peraturan/pengawalseliaan yang kompleks/ketat

8. Juruaudit hendaklah menilai maklum balas pengurusan bagi mengenal pasti risiko.
Sekiranya maklum balas adalah mencukupi, risiko salah nyata yang material
kemungkinan dapat dikurangkan dan sebaliknya.

39
 RAJAH 3.2 Gambaran aspek persekitaran risiko dan
risiko salah nyata material

Gambaran Aspek Perniagaan Risiko dan Risiko Salah Nyata Material

Melaksanakan Prosedur Menilai risiko:

 Pertanyaan kepada
Pengurusan & lain-lain
 Prosedur Analitikal, dan
 Pemerhatian dari pemeriksaan
Untuk mendapatkan pemahamaan
tentang entiti dan persekitaran
ekologinya

Industri, Sifat Objektif, strategi Pengukuran dan Kawalan

peraturan & semulajadi & risiko kaji semula dalaman
faktor luaran entiti perniagaan prestasi kewangan

Kenal pasti risiko perniagaan yang

berkemungkinan memberi kesan
terhadap salah nyata yang material
dalam penyata kewangan

Menilai tindak balas entiti terhadap risiko

perniagaan/aktiviti dan dapatkan bukti
pelaksanaan tindakan yang dibuat

Menilai risiko salah nyata di peringkat

penyata kewangan tahap assertion

3.6 Kenal Pasti Faktor-Faktor Yang Mempengaruhi Penilaian Risiko Salah Nyata
Material

1. Untuk menilai risiko salah nyata yang material, Juruaudit hendaklah:

i. Mengenal pasti risiko dengan mengambil kira entiti dan persekitarannya, termasuk
kawalan yang berkaitan dengan risiko. Perlu juga diambil kira kelas transaksi dan
baki akaun dalam penyata kewangan.
ii. Mengaitkan risiko yang dikenal pasti dengan kemungkinan salah nyata boleh yang
berlaku di peringkat assertion/pernyataan.
iii. Mempertimbangkan sama ada risiko adalah magnitud yang boleh mengakibatkan
salah nyata yang ketara pada penyata kewangan.
iv. Mempertimbangkan kemungkinan bahawa risiko akan mengakibatkan salah nyata
yang ketara pada penyata kewangan.
40
2. Juruaudit mesti menentukan sama ada risiko yang dikenal pasti daripada salah nyata yang
ketara mempunyai hubungan dengan kelas transaksi atau baki akaun dan assertion yang
berkaitan, atau sama ada ia cenderung kepada penyata kewangan secara keseluruhan dan
berpotensi memberi kesan terhadap banyak aspek assertions/pernyataan. Salah nyata
penyata kewangan boleh terdiri daripada mana-mana daripada yang berikut:

i. Perbezaan antara amaun, pengelasan atau penyampaian/persembahan elemen

pelaporan penyata kewangan, akaun, atau item dan jumlah, pengelasan atau
persembahan yang sepatutnya dilaporkan di bawah standard perakuanan yang
diterima pakai.
ii. peninggalan elemen penyata kewangan, akaun atau item/perkara.
iii. Penzahiran/pendedahan penyata kewangan yang dibentangkan tidak mengikut
FRS/IPSAS atau lain–lain standard yang berkaitan.
iv. peninggalan maklumat yang diperlukan supaya didedahkan mengikut standard
perakuanan yang diterima pakai.

3. Salah nyata boleh berlaku disebabkan oleh kesilapan atau penipuan. Perbezaan utama
antara kesilapan dan penipuan adalah sama ada kesilapan tersebut disengajakan atau
tidak disengajakan. Walau bagaimanapun, adalah sukar untuk menentukan niat.

4. Kesilapan adalah salah nyata yang tidak disengajakan atau ketinggalan sejumlah amaun
atau pendedahan dan mungkin melibatkan:

i. Salah dalam menghimpun atau memproses data daripada mana penyata

disediakan.
ii. anggaran perakaunan yang tidak munasabah yang timbul daripada pengawasan
atau salah tafsir fakta.
iii. Kesilapan dalam penggunaan prinsip perakaunan yang berkaitan dengan amaun,
klasifikasi, cara persembahan atau pendedahan.

5. Fraud atau penipuan, dari perspektif Juruaudit adalah melibatkan salah nyata yang
sengaja dan boleh diklasifikasikan kepada dua jenis: (1) salah nyata yang timbul daripada
laporan kewangan berkaitan penipuan dan (2) salah nyata yang timbul daripada
penyalahgunaan aset. Laporan kewangan berunsur penipuan (Fraudulent financial
statement) mungkin melibatkan tindakan seperti:

i. Manipulasi, pemalsuan atau pengubahan rekod perakaunan atau dokumen

sokongan daripada mana penyata kewangan disediakan.
ii. Salah persembahan/pembentangan dalam, atau peninggalan dengan sengaja
daripada, peristiwa (event) dalam penyata kewangan, urus niaga/transaksi, atau
lain-lain maklumat yang ketara.
iii. Salah guna prinsip perakaunan dengan sengaja yang berkaitan dengan jumlah,
klasifikasi, cara persembahan, atau pendedahan.

5. Salah nyata yang timbul dari penyalahgunaan aset (kadang-kadang dirujuk sebagai
penggelapan) melibatkan kecurian aset entiti yang mana penggelapan menyebabkan
penyata kewangan akan tersalah nyata. Contoh penyelewengan termasuk:

41
 i. Menggelapkan wang tunai yang diterima
ii. Mencuri Aset
iii. Menyebabkan entiti untuk membayar barangan atau perkhidmatan yang tidak
diterima

Perhatian adalah perlu bahawa penyalahgunaan aset mungkin berserta dengan rekod atau
dokumen yang palsu atau mengelirukan, berkemungkinan juga dicipta dengan memintasi
kawalan yang ada, dan mungkin melibatkan satu atau lebih individu di kalangan
pengurusan, pekerja, atau pihak ketiga.

6. Tiga situasi yang selalu wujud apabila salah nyata yang ketara disebabkan oleh penipuan
(insentif dan tekanan, peluang dan sikap dan rasionalisasi):

i. Pengurusan atau lain-lain pekerja mempunyai insentif atau berada di bawah

tekanan yang mendorong atau menjadi alasan untuk melakukan penipuan.
ii. Wujudnya situasi atau ruang yang menyediakan peluang untuk menjalankan
penipuan.
iii. Mereka yang terlibat dapat merasionalkan perbuatan melakukan penipuan.
Sesetengah individu mempunyai sikap, watak, atau lain-lain nilai etika yang
membolehkan mereka untuk secara sedar dan sengaja melakukan perbuatan tidak
jujur. Malah individu yang jujur juga boleh melakukan penipuan apabila berada
dalam tekanan yang mencukupi ke atas mereka. Semakin besar insentif atau
tekanan, semakin cenderung seseorang individu itu dapat merasional serta
menerima situasi untuk melakukan penipuan.

7. Pengurusan mempunyai keupayaan untuk melakukan penipuan kerana ia berada dalam

kedudukan secara langsung atau tidak langsung untuk memanipulasi rekod-rekod
perakaunan dan menyediakan laporan kewangan yang tidak benar. Dalam kebanyakan
kes, laporan kewangan penipuan juga melibatkan beberapa kes yang mana pihak
pengurusan telah mengatasi kawalan dalaman yang sedia ada. Oleh kerana ciri-ciri
penipuan, terutamanya yang melibatkan penyembunyian dengan pakatan atau
pengurusan mengarahkan orang lain untuk mengatasi kawalan yang ada, seorang
Juruaudit berkemungkinan tanpa disedari telah dan boleh bergantung kepada bukti
penipuan audit.

9. Proses mengenal pasti risiko penipuan adalah termasuk (Rajah 3.3):

i. Sumber-sumber maklumat yang digunakan untuk mengenal pasti risiko.

a. Komunikasi antara pasukan audit.

b. Pertanyaan kepada pihak pengurusan dan lain-lain.
c. Prosedur analitikal.
d. Faktor risiko fraud
e. Maklumat lain.

ii. Syarat-syarat untuk penipuan.

a. Insentif dan tekanan.

b. Peluang.

iii. Sikap dan rasionalisasi.

42
 RAJAH 3.3 Hubungan penilaian risiko salah nyata material dan
mereka bentuk dan pelaksanaan prosedur audit

Menilai risiko salah nyata diperingkat assertions

dan keseluruhan penyata kewangan

Tahap risiko Tahap risiko peringkat

Penyata Kewangan assertions

Tentukan apa yang boleh

Bentuk maklum balas Adakah risiko
meluas dalam sebabkan kesalahan pada
keseluruhan Ya Tidak
penyata akaun atau tahap assertions
kewangan

Menilai risiko salah nyata Adakah risiko

ini signifikan?
material bagi risiko tidak
signifikan

Maklum balas Maklum balas risiko

semua risiko yang signifikan

*sumber: Messier et al. 2008

3.7 Bagaimana Bertindak Balas Terhadap Hasil Penilaian Risiko

1. Berdasarkan penilaian risiko perniagaan/aktiviti entiti dan risiko salah nyata yang
material kerana kesilapan atau penipuan, Juruaudit perlu memutuskan apa tindak
balas perlu diambil terhadap penilaian risiko. Pertimbangan utama Juruaudit
berasaskan kepada tahap penilaian risiko salah nyata yang ketara adalah sifat, masa
dan tahap prosedur audit.

2. Juruaudit hendaklah terlebih dahulu menentukan tindak balas keseluruhan untuk

menangani risiko salah nyata yang ketara di peringkat penyata kewangan. Secara
amnya, penilaian risiko salah nyata yang material di peringkat penyata kewangan akan
dipengaruhi oleh penilaian Juruaudit terhadap kawalan persekitaran. Jika persekitaran
serta kawalan adalah berkesan, Juruaudit akan mempunyai lebih keyakinan terhadap

43
 kawalan dalaman serta kebolehpercayaan terhadap bukti audit dalaman entiti. Jika
risiko salah nyata adalah tinggi, kemungkinan Juruaudit perlu memilih kakitangan yang
lebih pengalaman atau mereka yang mempunyai kemahiran khas atau menggunakan
pakar, menyediakan lebih pemantauan, atau memasukkan elemen tambahan yang
tidak dijangka bagi menentu prosedur audit selanjutnya yang perlu dilakukan. Selain
itu, Juruaudit itu boleh membuat keputusan untuk melaksanakan prosedur substantif
dalam tempoh tersebut dan selain daripada tarikh interim.

3. Juruaudit perlu mengambil kira bagaimana untuk bertindak balas terhadap risiko salah
nyata di peringkat assertion. Perbezaan dibuat antara assertion yang berisiko tinggi
dan assertion berisiko rendah. Untuk assertion yang berisiko tinggi, Juruaudit perlu
mengambil kira bagaimana salah nyata boleh berlaku dan mereka bentuk dan
melaksanakan prosedur audit tambahan/lanjutan khusus untuk menangani salah nyata
yang berpotensi. Contoh jenis perkara/item yang mungkin memerlukan prosedur audit
khusus termasuk:

i. Assertions/pernyataan dikenal pasti dengan faktor-faktor risiko penipuan.

ii. Transaksi bukan rutin atau sistem pemprosesan yang tidak sistematik.
iii. Anggaran perakaunan yang signifikan dan pertimbangan.
iv. Urus niaga/transaksi yang sangat rumit.
v. Pemakaian piawaian perakaunan yang baru.
vi. Pengiktirafan hasil dalam industri tertentu atau beberapa jenis transaksi
tertentu.
vii. Isu-isu Industri yang spesifik.

4. Untuk assertion yang berisiko rendah, Juruaudit mungkin tidak memerlukan prosedur
yang bersifat khusus. Kebiasaannya, assertion yang berisiko rendah adalah berkaitan
dengan pemprosesan rutin urus niaga penting yang sering ciri-ciri membolehkan
pemprosesan sangat automatik dengan sedikit atau tidak ada campur tangan manual.
Urus niaga tersebut berkemungkinan menjadi (1) berulang, (2) objektif yang boleh
diukur dan (3) yang diproses dengan cara yang sama.

5. Jika penilaian faktor risiko menunjukkan bahawa penipuan mungkin berlaku, Juruaudit
mungkin bertindak balas seperti berikut:

i. Meningkatkan keraguan (skeptism) profesional dengan mempertikai/menyoal

dan kritis semasa menilai bukti.
ii. Mengarahkan Juruaudit yang lebih berpengalaman yang mempunyai
pengetahuan, kemahiran dan keupayaan setimpal dengan peningkatan risiko
pengurusan, untuk menjalankan tugas.
iii. Pertimbangkan pemilihan pengurusan dan penggunaan dasar perakaunan yang
penting, terutama yang berkaitan dengan mengiktiraf hasil, menilai aset atau
permodalan dengan perbelanjaan.

iv. Ubah suai sifat, masa, dan tahap prosedur audit untuk mendapatkan bukti yang
lebih dipercayai dan menambah saiz sampel atau prosedur analisis yang lebih
luas.

44
3.8 Bagaimana Untuk Menilai Keputusan Ujian Audit

1. Diperingkat penyelesaian audit, Juruaudit perlu mengambil kira sama ada hasil
prosedur audit terkumpul memberi kesan terhadap penilaian risiko aktiviti entiti dan
risiko salah nyata kerana kesilapan atau penipuan. Juruaudit perlu agregatkan jumlah
salah nyata tidak diperbetulkan yang dikesan dan menentukan sama ada ia
menyebabkan penyata kewangan menjadi salah nyata yang material.

2. Jika Juruaudit membuat kesimpulan bahawa jumlah salah nyata menyebabkan

kesilapan penyata kewangan yang material, Juruaudit perlu meminta pihak
pengurusan untuk menghapuskan salah nyata yang ketara. Jika pengurusan tidak
mahu menghapuskan salah nyata yang material, Juruaudit boleh memberi pendapat
atau sijil qualified (tidak menyeluruh) atau pendapat adverse. Jika, bagaimanapun,
jumlah salah nyata incorrected tidak menyebabkan penyata kewangan yang akan
tersalah nyata material, Juruaudit perlu mengeluarkan laporan yang tidak
berkelayakan.

3. Jika Juruaudit telah menentukan bahawa salah nyata sedang atau mungkin
disebabkan penipuan, dan sama ada telah menentukan bahawa kesan boleh menjadi
ketara kepada penyata kewangan atau telah tidak dapat menilai sama ada kesannya
adalah material, Juruaudit itu hendaklah:

i. Cuba untuk mendapatkan bukti audit untuk menentukan sama ada, sebenarnya,
penipuan material telah berlaku, dan, jika demikian, kesannya.
ii. Pertimbangkan implikasi bagi lain-lain aspek audit.
iii. Bincangkan perkara dan pendekatan untuk siasatan lanjut dengan tahap yang
sesuai pengurusan yang sekurang-kurangnya satu tahap di atas mereka yang
terlibat dalam melakukan penipuan, dan dengan pengurusan kanan.
iv. Jika perlu, cadangkan bahawa pelanggan berunding dengan penasihat undang-
undang.

4. Jika keputusan ujian audit menunjukkan risiko penipuan adalah besar, Juruaudit harus
mempertimbangkan untuk menarik diri daripada perjanjian/penglibatan tersebut dan
berkomunikasi sebab-sebab penarikan balik kepada jawatankuasa audit atau orang
lain dengan kuasa dan tanggungjawab yang sama.

3.9 Memahami Keperluan Dokumentasi Untuk Penilaian Risiko Dan Tindak Balas

1. Juruaudit memerlukan dokumentasi yang lengkap dan terperinci untuk memahami

entiti dan persekitarannya, membuat pertimbangan terhadap penipuan, dan bertindak
balas terhadap penilaian risiko. Juruaudit hendaklah mendokumenkan risiko salah
nyata material bagi semua akaun dan kelas urus niaga bagi setiap assertion yang
berkaitan. Tahap risiko boleh dijelaskan secara kuantitatif atau bukan kuantitatif.

45
 Penggunaan soalan senarai semak adalah bagi mendokumenkan sifat dan maklumat
entiti, yang termasuk aspek berikut:

i. Sifat dan hasil komunikasi di kalangan personel yang terlibat dalam perancangan
audit berkaitan risiko salah nyata material yang disebabkan oleh penipuan.

ii. Langkah-langkah yang dilakukan dalam mendapatkan pengetahuan tentang

perniagaan entiti dan persekitarannya. Dokumentasi perlu mengandungi:

a. Risiko yang dikenal pasti

b. Penilaian terhadap maklum balas pengurusan bagi risiko yang berkaitan.
c. Penilaian Juruaudit bagi risiko kesilapan atau penipuan selepas
menimbangkan sambutan entiti.

iii. Sifat, masa, dan tahap prosedur yang dilakukan sebagai tindak balas kepada
risiko salah nyata material disebabkan oleh penipuan dan hasil kerja itu.

iv. Penipuan risiko atau keadaan lain yang menyebabkan Juruaudit untuk
mempercayai bahawa prosedur audit tambahan atau jawapan lain yang
diperlukan untuk menangani risiko atau keadaan lain.

v. Bentuk komunikasi menjelaskan penipuan kepada pihak pengurusan,

jawatankuasa audit, dan lain-lainnya.

3.10 Keperluan Komunikasi Juruaudit Dengan Pengurusan Atasan Entiti Dan

Jawatankuasa Audit

1. Apabila Juruaudit telah menemui bukti bahawa penipuan mungkin berlaku/ada,

perkara tersebut perlulah dibawa kepada perhatian dan pengetahuan pihak
pengurusan tinggi yang berkaitan. Penipuan yang melibatkan pengurusan kanan dan
penipuan yang menyebabkan salah nyata yang material/ketara pada penyata
kewangan pula perlu dilaporkan terus kepada Pengurusan Atasan Agensi atau
Jawatankuasa Audit dan Lembaga Pengarah (sekiranya berkaitan). Di samping itu,
Juruaudit perlu mencapai persefahaman dengan Pengurusan Atasan
Agensi/Jawatankuasa Audit mengenai situasi semula jadi yang dijangkakan dan sejauh
mana tahap komunikasi berkaitan penyelewengan yang dilakukan oleh pekerja
diperingkat yang lebih rendah (sekiranya berkaitan).

2. Pendedahan penipuan kepada pihak selain daripada Pengurusan Atasan entiti

berkenaan dan Jawatankuasa Audit (sekiranya berkaitan), bukanlah sebahagian
daripada tanggungjawab Juruaudit. Dari perspektif etika dan undang-undang juga
Juruaudit adalah terhalang daripada aspek kerahsiaan. Juruaudit juga hendaklah kenal
pasti bahawa dalam hal keadaan yang berikut, kewajipan untuk pendedahan luar
daripada entiti boleh berlaku apabila:

i. Untuk mematuhi keperluan perundangan dan peraturan tertentu.

46
 ii. Untuk Juruaudit pengganti apabila pengganti membuat pertanyaan
iii. Sebagai tindak balas kepada sepina.
iv. Untuk agensi pembiayaan atau agensi lain yang ditentukan mengikut keperluan
bagi audit entiti yang menerima bantuan kewangan kerajaan.

3.11 Memahami Konsep Materialiti

1. Sebagaimana yang telah dibincangkan dalam 1 dan 2, pertimbangan Juruaudit

terhadap materialiti audit adalah melibatkan pertimbangan profesional. Materialiti
dinilai daripada segi kesan potensi kesilapan terhadap keputusan yang dibuat oleh
pengguna penyata kewangan yang munasabah. Fokus ini timbul daripada Penyata
FASB terhadap Konsep Perakaunan Kewangan No. 2, yang menyatakan:

Materialiti adalah magnitud terhadap ketinggalan atau salah nyata maklumat

perakaunan yang, dalam persekitarannya, menjadikan ia berkemungkinan
bahawa pertimbangan seseorang yang munasabah bergantung kepada
maklumat yang akan diubah atau dipengaruhi oleh salah nyata atau
ketinggalan tersebut.

2. Standard pengauditan baru berkaitan materialiti telah menyediakan beberapa panduan

kepada Juruaudit dalam menilai kesan daripada salah nyata mengenai keputusan
ekonomi dari pengguna. Pengguna diandaikan:

• Mempunyai pengetahuan yang sesuai bagi aktiviti ekonomi dan

perakaunan dan kesediaan untuk mengkaji maklumat dalam penyata
kewangan dengan usaha yang sesuai.
• Memahami bahawa penyata kewangan telah disediakan dan diaudit
dengan tahap materialiti.
• Mengenalpasti ketidakpastian yang wujud dalam pengukuran adalah
berdasarkan kepada anggaran dan pertimbangan peristiwa akan datang.
• Membuat keputusan ekonomi yang sesuai berdasarkan maklumat dalam
penyata kewangan.

Oleh itu, penentuan materialiti akan mengambil kira bagaimana pengguna dengan ciri-
ciri tersebut dijangka dengan munasabahnya akan dipengaruhi semasa membuat
keputusan ekonomi.

3. Dalam mewujudkan materialiti audit, Juruaudit perlu mengambil kira kedua-dua aspek
kuantitatif dan kualitatif. Walaupun materialiti boleh dirancang dan dilaksanakan
dengan menggunakan pendekatan kuantitatif, aspek kualitatif salah nyata dengan
jumlah yang kecil juga boleh memberi kesan secara material terhadap pengguna
penyata kewangan.

4. Selain daripada aspek materialiti kualitatif yang telah dibincangkan dalam Bahagian 2,
Jadual 3.4 juga turut membentangkan senarai faktor kualitatif yang boleh
dipertimbangkan dalam menentukan dan menilai kepentingannya dalam menetapkan
materialiti.

47
 Rajah 3.4 : Faktor-faktor kualitatif materialiti

Mewujudkan pertimbangan awal materialiti (Langkah 1):

• salah nyata pada tahun sebelumnya.
• Wujud potensi penipuan atau perbuatan yang menyalahi undang-
undang.
• Sedikit mungkin melanggar perjanjian dalam perjanjian pinjaman.
• Sejumlah kecil boleh memberi kesan kepada trend dalam pendapatan.
• Sejumlah kecil boleh menyebabkan entiti ketinggalan hasil atau
pendapatan diramalkan.
Menilai materialiti daripada salah nyata tidak dilaras (Langkah 3):
 Sama ada salah nyata adalah hanya gambaran palsu terhadap
perubahan dalam pendapatan atau trend.
 Sama ada salah nyata yang menyembunyikan kegagalan untuk
memenuhi jangkaan konsensus penganalisis.
 Sama ada salah nyata yang mengubah kerugian menjadi pendapatan
atau sebaliknya.
 Sama ada salah nyata yang melibatkan segmen atau bahagian lain
dari perniagaan/aktiviti yang telah digambarkan sebagai memainkan
peranan signifikan dalam operasi atau keuntungan entiti.
 Sama ada salah nyata yang memberi kesan kepada pematuhan
dengan keperluan undang-undang.
 Sama ada salah nyata yang memberi kesan kepada pematuhan
dengan perjanjian-perjanjian pinjaman atau keperluan kontrak yang
lain.
 Sama ada boleh menyebabkan positif atau negatif reaksi pasaran
signifikan.
 Sama ada salah nyata sengaja kecil adalah sebahagian daripada
tindakan untuk "menguruskan" pendapatan.
 Sama ada salah nyata yang melibatkan penyembunyian sesuatu
urusniaga haram.
• Sama ada kesilapan yang Salah nyata meningkatkan pampasan
pengurusan
Rujukan : Messier et al. (2011)

3.12 Langkah–Langkah Menetapkan Materialiti Dalam Pengauditan

A. Membentuk pertimbangan awal tahap materialiti

1. Langkah perrtama untuk membentuk pertimbangan awal berkenaan materialiti,

ialah penetapan sejumlah amaun maksimum bagi satu penyata kewangan secara
keseluruhannya yang dinamakan perancangan materialiti. Perancangan materialiti
adalah jumlah maksimum salah nyata dalam penyata kewangan yang Juruaudit
percaya masih tidak memberi kesan atau mempengaruhi keputusan pengguna
(reasonable user). Bagaimanapun, materialiti adalah relatif, bukannya satu konsep
mutlak. Sebagai contoh, RM5000 mungkin dianggap sangat penting untuk entiti
yang kecil, tetapi jumlah ini adalah tidak material atau signifikan bagi entiti yang
48
 besar. Oleh itu, secara relatifnya saiz syarikat yang diaudit akan mempengaruhi
perancangan materialiti.

Rajah 3.5 Langkah-langkah materialiti dalam audit

Tentukan Tahap Materialiti bagi

Keseluruhan Penyata Kewangan
Langkah 1 (Perancangan Materialiti)

Langkah 2 Tentukan Salah Nyata Boleh Diterima

Langkah 3 Menilai dan mengkaji semula Hasil

Pengauditan

Rujukan : Messier et al. (2011)

2. Sebagaimana yang telah dibincangkan, contoh penanda aras yang mungkin sesuai
untuk menentukan perancangan materialiti adalah termasuk jumlah hasil,
keuntungan kasar, dan lain-lain kategori pendapatan yang dilaporkan (misalnya,
untung sebelum cukai daripada operasi berterusan, pendapatan bersih daripada
operasi berterusan, atau pendapatan bersih sebelum cukai). Pendapatan bersih
daripada operasi berterusan mungkin menjadi penanda aras yang sesuai untuk entiti
berorientasikan keuntungan dengan pendapatan yang stabil. Untuk entiti bukan
berasaskan keuntungan seperti Kerajaan, jumlah hasil atau jumlah perbelanjaan
mungkin tanda aras yang lebih sesuai. Akhir sekali, entiti berasaskan aset
(contohnya, dana pelaburan) mungkin menggunakan aset bersih sebagai penanda
aras.

3. Seperti yang dinyatakan dalam Bahagian 2, amalan yang diterima atau rule of the
thumb adalah dengan menggunakan 5 peratus daripada pendapatan bersih sebelum
cukai untuk entiti berorientasikan keuntungan. Walau bagaimanapun, jika
pendapatan sebelum cukai tahun semasa tidak stabil, boleh diramal, atau wakil saiz
sesebuah entiti, Juruaudit mungkin boleh menggunakan purata pendapatan pada
tahun sebelumnya atau lain-lain asas. Kesukaran juga akan timbul apabila
menggunakan pendapatan bersih sebagai asas apabila pendapatan entiti adalah
hampir kepada `break-even’ atau mengalami kerugian.

4. Sebagai contoh, katakan entiti mempunyai pendapatan bersih sebelum cukai

sebanyak RM3,000,000 setahun dan Juruaudit memutuskan bahawa 5 peratus

49
 daripada jumlah itu, iaitu RM150,000, akan menjadi material. Skop audit dalam
tahun tersebut adalah berdasarkan kepada perancangan materialiti sebanyak
RM150,000. Katakan, pada tahun berikutnya, pendapatan bersih entiti sebelum
cukai jatuh kepada RM250,000 disebabkan penurunan sementara harga jualan bagi
produk-produk yang dikeluarkan. Jika Juruaudit menggunakan faktor 5 peratus,
materialiti perancangan itu akan menjadi RM12,500 (RM 250,000 x 0.05), dan lebih
banyak serta lengkap pengauditan diperlukan. Oleh itu, dengan berlakunya turun
naik dalam pendapatan bersih, menggunakan purata pendapatan bersih bagi
tempoh tiga tahun sebelumnya atau lain-lain asas seperti jumlah aset atau jumlah
hasil, berkemungkinan boleh menyediakan penanda aras yang lebih stabil dari tahun
ke tahun.

5. Beberapa contoh peratusan digunakan untuk tanda aras yang mungkin boleh
dianggap termasuk yang berikut:

• Untuk entiti berorientasikan keuntungan : 3 hingga 5 peratus daripada

keuntungan sebelum cukai daripada operasi berterusan, atau 0.5 peratus
daripada jumlah pendapatan.

• Untuk entiti bukan berorientasi keuntungan : 0.5 peratus daripada

jumlah perbelanjaan atau jumlah hasil.

• Bagi entiti dalam industri dana bersama : 0.5 peratus daripada nilai aset
bersih.

6. Hasil pengiraan perancangan materialiti juga boleh diselaraskan dengan lain-lain

faktor kualitatif yang mungkin berkaitan dengan entiti (rujuk Jadual 3-12). Sebagai
contoh, jika berlaku pelanggan atau entiti yang hampir melanggar perjanjian dalam
perjanjian pinjaman, Juruaudit mungkin menurunkan materialiti perancangan untuk
bertindak balas terhadap faktor kualitatif ini (Messier et al. 2008, 2012).

7. Sebagai gambaran kepada pengiraan diatas, dipertunjukkan contoh yang

berasaskan kepada kajian impirikal oleh Joldoş A. M., Stanciu I.C. & Grejdan, G.
(2010). Kajian oleh Joldos et al (2010) ini mengkaji isu-isu risiko audit dan
materialiti semasa melaksanakan pengauditan penyata kewangan. Berdasarkan
kepada jadual tersebut, walaupun jumlah aset adalah penanda aras yang paling
tetap di sepanjang tiga tahun kewangan, pertimbangan profesional telah
memutuskan untuk memilih perolehan sebagai penunjuk materialiti yang paling
relevan kepada stakeholder/pemegang ekuiti/pemilik.

8. Materialiti dipilih pada nilai sebanyak 0.5% daripada perolehan (turnover).

Keputusan ini adalah berdasarkan kepada penilaian semasa memahami entiti.
Materialiti dibentuk pada peringkat perancangan adalah digunakan untuk
menentukan saiz sampel; sekurang-kurangnya pada peringkat awal iaitu untuk
menentukan sama ada pelarasan diperingkat akhir diperlukan. Setelah materialiti
ditetapkan, analisis penyelidikan boleh diteruskan ke fasa seterusnya, iaitu
menentukan risiko audit melalui tiga peringkat.

50
 B. Menentukan Salah Nyata Boleh Terima

1. Langkah kedua melibatkan penentuan salah nyata yang boleh diterima berdasarkan
perancangan materialiti. Salah nyata boleh diterima adalah jumlah amaun
perancangan materialiti yang diperuntukkan kepada sesuatu akaun atau kelas
transaksi. Tujuan memperuntukkan sebahagian perancangan materialiti adalah untuk
mewujudkan skop bagi tatacara audit bagi baki akaun individu atau kelas transaksi.
Oleh kerana banyak faktor yang terlibat, adalah tidak diperlukan atau kaedah
optimum untuk memperuntukkan materialiti untuk baki akaun atau kelas transaksi
(Messier et. Al. 2008, 2011)

2. Selain menetapkan materialiti keseluruhan, faktor-faktor kualitatif juga perlu

dipertimbangkan oleh Juruaudit bagi menentukan salah nyata boleh terima. Contoh
faktor kualitatif yang perlu pertimbangkan apabila menentukan salah nyata boleh
diterima bagi sesuatu akaun ialah saiz serta kerumitan akaun tersebut, kepentingan
perubahan-perubahan dalam akaun orang yang memberi kesan kepada petunjuk
prestasi utama agensi, perjanjian hutang, dan pencapaian agensi berasaskan kepada
anggaran dan jangkaan yang telah dibuat. Bersesuaian dengan faktor kualitatif yang
telah diambil kira, pengiraan penanda aras yang biasa digunakan untuk menentukan
salah nyata yang boleh diterima untuk akaun adalah antara 50 hingga 75 peratus
daripada materialiti perancangan (AICPA, CPA). Bagaimanapun, berasaskan kepada
IAS, peratusan yang diguna pakai ialah 70%.

3. Berasaskan kepada pendekatan ini, peruntukan salah nyata boleh terima agregat
akan lebih besar daripada perancangan materialiti. Sebagai contoh, gabungan salah
nyata boleh terima yang diperuntukkan kepada akaun boleh mencapai sehingga
kepada 2 kali perancangan materialiti. Terdapat beberapa sebab mengapa
peruntukkan salah nyata boleh terima agregat akan lebih besar daripada
perancangan materialiti semasa di peringkat perancangan audit. Sebab-sebab
tersebut ialah;

 Tidak semua akaun akan tersalah nyata dengan jumlah amaun sepenuhnya
salah nyata yang telah di peruntukan.

 Pengauditan bagi akaun individu biasanya dijalankan secara serentak. Dalam

kata lain, bagi agensi yang kecil, pasukan audit akan terdiri daripada
beberapa orang juruaudit yang akan menguji akaun yang berbeza pada masa
yang sama. Apabila pengauditan akaun diadakan secara berturutan, dan
salah nyata yang diperoleh tidak diselaraskan semasa ujian, ia mempunyai
kebarangkalian boleh melebihi tahap perancangan materialiti. Secara
teorinya, Juruaudit akan membawa bahagian materialiti yang tidak digunakan
ke bahagian akaun lain.

51
  Peratusan materialiti bagi akaun besar, seperti inventori, akaun diterima,
pendapatan, atau loji, hartanah, dan peralatan, adalah bahagian kecil
daripada akaun keseluruhannya (kurang daripada 2 peratus). Dengan
menggunakan peratusan salah nyata boleh terima yang dianggap kurang
daripada materialiti, skop prosedur yang di rancang oleh Juruaudit adalah
mencukupi bagi mengenal pasti salah nyata yang signifikan.

 Apabila kelemahan kawalan atau salah nyata telah dikenal pasti, juruaudit
biasanya melaksanakan prosedur pengauditan tambahan yang berkaitan.
Oleh demikian, pengujian yang sebenar biasanya akan mencapai margin salah
nyata yang lebih kecil berbanding salah nyata boleh diterima yang dirancang.

 Materialiti keseluruhan penyata kewangan biasanya dikatakan sebagai "safety

net." Sekiranya, salah nyata tidak dilaras (unadjusted misstatement) bagi
sesuatu akaun individu adalah kurang daripada salah nyata yang boleh
diterima (tolerable misstatement), tetapi agregat amaun tersebut adalah yang
lebih besar daripada materialiti, maka Juruaudit tidak boleh menerima
pernyataan penyata kewangan tersebut sebagai benar dan saksama mengikut
standard perakaunan diterima umum. Apabila ini berlaku, entiti hendaklah (1)
membuat pelarasan dengan mengurangkan salah nyata tidak dilaraskan pada
paras bawah daripada materialiti, (2) Juruaudit perlu melaksanakan ujian
dengan lebih lanjut, dan / atau (3) Juruaudit akan mengeluarkan pendapat
tidak bersih atau adverse.

C. Menggangarkan kemungkinan salah nyata dan perbandingan jumlah dan

pertimbangan awal tentang materialiti

1. Langkah terakhir ini dilaksanakan ketika pengauditan hampir disiapkan, iaitu apabila
Juruaudit menilai semua bukti yang telah dikumpulkan dan diperoleh. Berdasarkan
keputusan prosedur audit yang dijalankan, Juruaudit akan menjumlahkan/agregat
salah nyata daripada setiap akaun atau kelas transaksi. Jumlah amaun agregat
tersebut adalah termasuk salah nyata yang diketahui (known materialiti) dan salah
nyata yang dijangka (projections) berasaskan kepada sampel data yang dikumpulkan.
Ia juga perlu termasuk pemerhatian terhadap kesan salah nyata yang tidak dilaraskan
pada tahun sebelumnya kerana Juruaudit mempertimbangkannya sebagai tidak
material. Seterusnya, Juruaudit perlu membandingkan salah nyata agregat ((likely
mistatement) dengan pertimbangan awal materialiti yang telah dibuat. Kemudian,
Juruaudit hendaklah membandingkan salah nyata agregat ini dengan materialiti
perancangan. Jika pertimbangan juruaudit terhadap materialiti di peringkat
perancangan (Langkah 1) adalah berdasarkan kepada maklumat yang sama pada
peringkat penilaian (Langkah 3), maka materialiti perancangan dan materialiti
diperingkat penilaian semula dinyatakan sebagai sama. Walau bagaimanapun,
52
 juruaudit boleh mengenal pasti faktor-faktor atau item semasa audit yang
menyebabkan perlunya semakan semula materialiti perancangan. Oleh itu,
pertimbangan awal berkenaan materialiti berkemungkinan berbeza dengan
pertimbangan material semasa penilaian penemuan audit. Sekiranya perkara ini
berlaku, Juruaudit perlu berhati-hati mendokumenkan sebab-sebab menilai dan
menetapkan tahap materialiti yang berbeza.

2. Contoh anggaran disini adalah termasuk keusangan inventori, kerugian pinjaman rizab,
hasil belum terima yang tidak boleh dikutip, dan obligasi waranti. Adalah jarang
berlaku anggaran perakaunan yang dibuat akan tepat dan pasti. Jika, berdasarkan
bukti audit yang terbaik, juruaudit percaya amaun anggaran termasuk dalam penyata
kewangan adalah tidak munasabah, perbezaan antara anggaran dan anggaran yang
munasabah yang paling hampir (closest reasonable estimates) harus dianggap sebagai
suatu salah nyata yang mungkin (likely misstatement). Anggaran munasabah yang
paling hampir, berkemungkinan adalah dalam julat amaun boleh diterima atau
anggaran yang paling tepat (ISA 320, ISSAI 1320).

3. Contohnya, berdasarkan bukti audit Juruaudit membuat kesimpulan bahawa akaun

peruntukan hutang ragu mengandungi antara RM 210,000 dan RM270,000. Jika
anggaran pihak pengurusan direkodkan termasuk dalam julat ini (katakan RM250,000),
Juruaudit boleh membuat kesimpulan bahawa jumlah yang dicatatkan adalah
munasabah dan tiada perbezaan akan dijumlahkan. Jika anggaran tersebut adalah di
luar julat ini (katakan RM190,000), perbezaan di antara jumlah yang dicatatkan dan
amaun akhir yang paling hampir dengan julat yang ditetapkan (RM20,000) tersebut
akan dijumlahkan dan dinyatakan sebagai salah nyata yang bermungkinan (likely
misstatement).

53
 BAB 4 : MATERIALITI DARI PERSPEKTIF
PENGAUDITAN PENYATA KEWANGAN

4.0 Pendahuluan

Bahagian tiga menjelaskan kerangka kerja penetapan materialiti dan risiko audit.
Bahagian ini menjelaskan perbincangan yang hampir sama tetapi dengan fokus yang
berbeza iaitu dari perspektif tatacara semasa melaksanakan pengauditan penyata
kewangan.

4.1 Peringkat Perancangan Audit

Semasa di peringkat perancangan audit, Juruaudit hendaklah melaksanakan beberapa

perkara berikut sebelum menentukan dan mereka bentuk materialiti (Manual
pengauditan USGAO 2008, Messier et al. 2012). Perkara-perkara tersebut ialah
membina kefahaman terhadap audit; memahami operasi entiti dan melaksanakan
prosedur analitikal. Dibawah ini diperbincangan perkara tersebut secara ringkas.

a. Membina Kefahaman terhadap entiti

1. Juruaudit hendaklah memahami entiti dan khasnya pengauditan penyata

kewangannya. Juruaudit juga hendaklah mendokumenkan apa yang difahami
dan maklumat yang diperoleh dalam bentuk tulisan dan dikemukakan kepada
auditi tersebut. Diperingkat ini juga akan wujud surat pelaksanaan (engagement
letter). Juruaudit boleh menggunakan pelbagai cara sama ada surat
pelaksanaan, kontrak, atau komunikasi bertulis bagi menjelaskan terma
persetujuan (Term of Engagement) dan memperjelaskannya dengan pihak yang
bertanggungjawab terhadap urus tadbir1 entiti dan pihak yang
bertanggungjawab terhadap pengauditan.

2. Sebelum penyediaan surat ini, Juruaudit boleh melaksanakan mesyuarat

perancangan awal dengan pasukan audit bagi memastikan setiap individu dalam
pasukan tersebut memahami semua aspek berkiatan entiti yang diaudit. Surat ini
hendaklah jelas bagi memastikan tiada salah faham wujud antara audit dan
auditi. Isi kandungan surat ini adalah termasuk objektif dan batasan
pengauditan, tugas dan tanggungjawab, fi atau yuran audit dan pengurusan bil.
Contohnya, Juruaudit menjelaskan pelaksanaan pengauditan ini adalah mengikut
MASB dan lain-lain peraturan yang berkaitan. Juruaudit juga boleh menjelaskan
keperluan untuk mengaudit sistem auditi di peringkat awal adalah salah satu
langkah pengauditan yang perlu dipatuhi. Selain itu, Juruaudit juga hendaklah
menperjelaskan semua keperluan pengauditan dan peraturan yang
menguatkuasa pelaksanaan proses tersebut.

1
Urus tadbir adalah individu yang bertanggungjawab terhadap mengkaji dan menilai semula strategi dan masa
hadapan entiti serta akauntabiliti entiti.
54
 3. Pelbagai aspek dalam surat pelaksanaan atau kontrak ini hendaklah
dimaklumkan atau dikomunikasikan dengan entiti terutama pengurusan yang
bertanggungjawab terhadap urus tadbir entiti. Sekiranya wujudnya situasi tidak
bersetuju, perbincangan dan persetujuan perlu dicapai dan surat pelaksanaan
atau kontrak akan diperbetulkan.

b. Memahami Operasi Entiti

1. Memahami operasi entiti adalah bermaksud Juruaudit faham entiti dan

persekitarannya, termasuklah kawalan dalaman untuk menilai risiko salah nyata
material dalam penyata kewangan, sama ada disebabkan oleh kesilapan atau pun
fraud. Selain itu, proses ini juga adalah penting bagi membolehkan Juruaudit
mereka bentuk sifat, lanjutan dan tempoh masa prosedur tambahan audit. Ini
kerana semasa perancangan audit, maklumat yang dikumpulkan adalah meliputi
asal dan sejarah entiti, saiz, lokasi, organisasi, misi, perniagaan, strategi, risiko
inherent, fraud dan risiko, kawalan persekitaran, penilaian risiko sama ada sumber
dalaman atau luaran, komunikasi dan pemantauan.

2. Pemahaman terhadap operasi entiti juga membolehkan Juruaudit mengenal pasti

dan bertindak balas terhadap risiko salah nyata yang material diperingkat
kenyataan/assertions dan menyelesaikan masalah perakaunan dan pengauditan
diperingkat awal pengauditan. Antara perkara yang perlu diketahui ialah;

 Pengurusan entiti dan organisasi;

 Faktor luar yang mempengaruhi operasi, termasuk industri dan faktor
peraturan dan perundangan;
 Faktor dalaman yang memberi kesan kepada operasi seperti objektif dan
strategi entiti, risiko perniagaan yang memberi kesan kepada salah nyata
material penyata kewangan;
 Pengukuran dan kaji semula prestasi entiti;
 Polisi perakaunan dan isu-isu;
 Reka bentuk setiap komponen kawalan dalaman (kawalan persekitaran dan
sistem);
 Maklumat dan komunikasi;

3. Juruaudit juga hendaklah mengenal pasti pasukan pengurusan atasan entiti dan
struktur organisasi. Ini bersesuaian dengan objektif untuk memahami bagaimana
entiti diuruskan dan gaya pengurusan. Ini menjelaskan persekitaran yang wujud
dalam organisasi dan sejauh mana atitute positif dan supportif wujud bagi memaju
dan menjayakan entiti. Beberapa faktor utama lain yang memberi kesan kepada
persekitaran kawalan termasuklah;

• integriti dan nilai-nilai etika yang dikekalkan oleh pihak pengurusan;

• komitmen pengurusan kearah kecekapan;
• falsafah dan gaya operasi;
55
 • pembahagian kuasa dan tanggungjawab;
• dasar dan prosedur sumber manusia; dan
• hubungan dengan Kongres dan agensi pengawasan.

4. Faktor-faktor luaran dan dalaman yang penting juga perlu dikenal pasti sama ada
akan menjejaskan operasi entiti dan persekitaran termasuklah;
• Sumber dana;
• naik turun bermusim;
• suasana politik semasa; dan
• undang-undang yang berkaitan.

Faktor dalaman termasuk

• Saiz entiti;
• beberapa lokasi;
• struktur entiti (berpusat atau terpencar);
• kerumitan operasi;
• Struktur teknologi maklumat, termasuk sejauh mana prestasi pemprosesan
sistem maklumat secara luaran, seperti perkhidmatan silang sebagaimana
perjanjian;
• kelayakan dan kecekapan kakitangan utama; dan
• pusingan kakitangan utama.

5. Juruaudit juga perlu mendapat maklumat dan memahami sama ada;

• pemilihan dan penggunaan dasar perakaunan entiti dan sama ada dasar yang
diguna pakai adalah sesuai untuk aktiviti-aktivitinya dan konsisten dengan
Arahan Perbendaharaan dan lain-lain peraturan Perbendaharaan dan Akta yang
berkaitan termasuk perubahan dalam MASB yang memberi kesan kepada entiti;
dan
• sama ada pengurusan entiti dilihat fokus dan agresif mematuhi standard atau
konservatif terhadap dasar-dasar perakaunan.

6. Juruaudit juga hendaklah mengenal pasti standard pelaporan kewangan yang baru
diguna pakai oleh entiti, memahami bila dan bagaimana entiti tersebut menerima
pakai apa-apa standard. Sekiranya, entiti telah mengubah dan memilih kaedah dan
polisi perakaunan yang signifikan, juruaudit perlu menilai dan mendapatkan sebab-
sebab perubahan serta sama ada dasar polisi tersebut sesuai dan konsisten dengan
standard yang ditetapkan.

7. Juruaudit juga perlu menentukan sama ada entiti dikehendaki melaporkan apa-apa
maklumat tambahan yang belum diaudit. Ini termasuk maklumat mengenai
• keadaan aset warisan dan tanah pengawasan;
• penyelenggaraan harta persekutuan tertunda;
• Pelaburan pengawasan bagi harta fizikal bukan Persekutuan (akaun Kerajaan
Persekutuan), modal manusia, dan penyelidikan dan pembangunan; dan
• Maklumat tertentu untuk program insurans sosial.

56
8. Juruaudit harus menyatakan, menjelaskan dan mendokumenkan kefahamannya
dengan jelas tentang penggunaan sistem maklumat entiti dan bagaimana sistem ini
memberi kesan terhadap penjanaan penyata kewangan dan maklumat tambahan
prestasi tahunan serta laporan akauntabiliti atau laporan tahunan. Nasihat dan
kerjasama dari Bahagian ICT boleh membantu Juruaudit dalam memahami
penggunaan sistem maklumat entiti.

9. Juruaudit boleh mengumpul maklumat perancangan melalui kaedah yang berbeza

(Pemerhatian, temu bual, membaca dasar dan prosedur manual, dan lain-lain) dan
daripada pelbagai sumber, termasuk;
• pengurusan atasan entiti;
• pengurusan entiti yang bertanggungjawab terhadap program penting;
• pengurusan audit dalaman (termasuk pegawai bertanggungjawab terhadap
kawalan dalaman);
• lain-lain pegawai dalam organisasi audit yang diperlukan dalam pelaksanaan
tugas;
• kakitangan di Unit Penyiasat Khas (sekiranya ada); dan
• wakil entiti perundangan.

10. Juruaudit boleh mengumpul maklumat daripada laporan dan artikel berkaitan
yang dikeluarkan oleh atau mengenai entiti, termasuk;
• laporan tahunan dan lain-lain laporan berkaitan akauntabiliti/berkaitan;
• Maklumat kewangan yang lain;
• Laporan sistem kawalan dalaman dan dokumen sokongan;
• Laporan oleh pihak pengurusan atau Juruaudit mengenai sistem yang
substantial dan mematuhi keperluan pematuhan terhadap sistem dan
prosedur kewangan;
• bajet entiti dan laporan yang berkaitan dengan pelaksanaan bajet;
• Laporan Ketua Audit Negara (termasuk audit prestasi);
 Lain-lain bahan yang diterbitkan tentang entiti dalam suratkhabar, majalah,
internet dan lain-lain penerbitan.

c. Melaksanakan Prosedur Analitikal

1. Semasa merancang, sebahagian daripada prosedur penilaian risiko ialah

Juruaudit perlu melaksanakan prosedur analitikal awal yang bertujuan untuk;
• memahami aktiviti-aktiviti entiti, termasuk urus niaga transaksi tahun
semasa dan lain-lain event yang berlaku;
• mengenal pasti baki akaun, transaksi, nisbah, atau trend yang mungkin
memberi isyarat risiko salah nyata yang ketara, termasuk apa-apa risiko
yang berkaitan dengan penipuan (dengan merujuk kepada panduan
terhadap risiko); dan
• menentukan jenis, lanjutan, dan masa prosedur audit lain yang perlu
dilakukan.

57
2. Juruaudit melakukan prosedur analitikal awal untuk memastikan maklumat
perancangan adalah kukuh dan sangat berguna. Ini juga bagi memastikan
maklumat yang diperoleh adalah komperatif dan boleh dipercaya. Contohnya,
bagi tahun pertama pengauditan, maklumat perbandingan berkemungkinan
kurang dipercayai; oleh itu, prosedur analitikal awal adalah terbatas. Sebagai
tambahan, bagi beberapa akaun, kemungkinan adalah sukar untuk melaksanakan
prosedur analitikal diperingkat awal iaitu semasa interim audit kerana kekurangan
maklumat yang boleh dipercayai sehingga akhir tahun.

3. Secara amnya, Juruaudit hendaklah melakukan langkah-langkah berikut untuk

mencapai objektif prosedur analitikal diperingkat awal:

a. Membangunkan jangkaan: Juruaudit harus membangunkan jangkaan bagi

baki akaun berdasarkan hubungan munasabah yang dijangka akan wujud.
Contohnya, apabila aktiviti pinjaman meningkat, Juruaudit juga akan
menjangkakan pinjaman belum terima juga meningkat. Jika baki pinjaman
belum terima menurun, ia bertentangan dengan jangkaan juruaudit. Oleh
demikian, juruaudit perlu membuat siasatan untuk memahami mengapa.
Penurunan baki pinjaman belum terima ini berkemungkinan disebabkan oleh
pembayaran pinjaman yang lebih tinggi, hapus kira, atau lain-lain sebab yang
logik. Walau bagaimanapun, penurunan juga boleh berlaku disebabkan oleh
kesilapan atau kemungkinan wujudnya penipuan.

Secara umumnya, data kewangan yang digunakan dalam prosedur analitikal

awal telah diringkaskan di peringkat tinggi, seperti di tahap penyata
kewangan. Sekiranya penyata kewangan tidak boleh diperolehi, Juruaudit
boleh cuba menggunakan maklumat dari penyata baki (trial balances), bajet,
atau ringkasan kewangan untuk menentukan jangkaan kedudukan kewangan
dan hasil operasi entiti. Apabila prosedur analitikal awal menggunakan data
yang diringkaskan pada peringkat tinggi, hasil prosedur ini hanya memberikan
petunjuk awal secara umum sama ada salah nyata yang material/ketara
berkemungkinan wujud. Oleh demikian, Juruaudit perlu mempertimbangkan
semula keputusan prosedur ini bersama-sama dengan maklumat lain yang
dikumpul semasa mengenal pasti risiko salah nyata yang ketara.

b. Bandingkan amaun tahun semasa dan jangkaan yang dibuat:

Penggunaan data perbandingan yang belum diaudit, berkemungkinan tidak
membenarkan juruaudit untuk mengenal pasti turun naik (volatility) yang
signifikan, terutamanya jika secara konsisten sesuatu item itu telah
dijangkakan adalah salah. Contoh, apabila semua akruan tidak direkodkan,
dan juga, juruaudit boleh mengenal pasti turun naik yang tidak begitu ketara,
yang disebabkan oleh kesilapan atau ketinggalan dalam data perbandingan
yang belum diaudit.

58
 Kunci kepada prosedur analitikal awal yang berkesan adalah dengan
menggunakan maklumat yang boleh dibandingkan dari segi tempoh masa
yang dibentangkan dan pembentangan (iaitu sama tahap terperincinya dan
penetapan kumpulan akaun terperinci yang konsisten ke dalam jumlah yang
diringkaskan dan digunakan untuk perbandingan).

Juruaudit boleh melaksanakan analisis nisbah pada data tahun semasa dan
membandingkan nisbah tahun semasa dengan jangkaan berdasarkan kepada
data atau maklumat yang diperoleh dari tahun sebelumnya atau belanjawan.
Juruaudit melaksanakan ujian ini bagi mengkaji hubungan antara komponen
penyata kewangan dan meningkatkan pengetahuan tentang aktiviti-aktiviti
entiti. Juruaudit boleh menggunakan analisis nisbah sebagai petunjuk yang
relevan atau sebagai pengukuran terhadap entiti yang berkaitan. Juruaudit
juga perlu mengambil kira apa-apa trend dalam petunjuk prestasi yang
disediakan oleh entiti.

c. Kenal pasti turun-naik material/ketara: Juruaudit hendaklah mengenal

pasti turun-naik antara jumlah yang direkodkan dan jangkaan yang dibuat.
Turun-naik adalah perbezaan antara amaun yang dicatatkan dan amaun yang
dijangka dengan berdasarkan perbandingan maklumat kewangan dan
pengetahuan Juruaudit terhadap entiti. Turun-naik merujuk kepada kedua-
dua perbezaan antara jumlah yang tidak dijangka semasa tahun dan
perbandingan maklumat kewangan serta ketiadaan perbezaan yang
dijangkakan.

Umumnya Juruaudit perlu mewujudkan parameter untuk mengenal pasti

turun-naik yang ketara. Apabila menetapkan parameter ini, juruaudit mungkin
boleh mempertimbangkan amaun turun-naik dari segi saiz mutlak, perbezaan
peratusan, atau kedua-duanya. Amaun dan peratusan yang digunakan
biasanya adalah berdasarkan kepada materialiti. Contoh parameter adalah
"Semua turun naik yang melebihi RM10 juta dan/atau 15 peratus daripada
jangkaan atau lain-lain turun naik luar biasa (seperti jumlah debit dalam
akaun yang biasanya mempunyai baki kredit) akan dipertimbangkan sebagai
signifikan."

d. Pertanyaan mengenai turun naik yang ketara: Turun naik mungkin

disebabkan oleh kesilapan atau penipuan, atau daripada perubahan dalam
operasi, atau daripada perubahan dalam entiti organisasi yang juruaudit tidak
pertimbangkan semasa membuat ramalan dan jangkaan. Juruaudit perlu
berbincang bagi mendapatkan penjelasan dan punca turun naik dengan
kakitangan entiti yang sesuai. Fokus perbincangan ini adalah untuk
mempertimbangkan sama ada turun naik adalah disebabkan oleh kesilapan
atau penipuan dan sama ada juruaudit memahami operasi entiti dengan
secukupnya. Dengan berbuat sebegini, juruaudit harus mengambil kira jenis
ralat atau penipuan yang boleh dan telah menyebabkan turun- naik.

59
 Untuk prosedur analisis awal, juruaudit tidak perlu menyokong penjelasan
kerana ia akan diuji kemudiannya. Walau bagaimanapun, juruaudit perlu
menentukan sama ada penjelasan yang diperolehi adalah munasabah dan
konsisten. Sekiranya, kakitangan entiti menyatakan bahawa operasi atau
organisasi telah berubah, juruaudit perlu untuk melaraskan jangkaan dan
kemudian tentukan sama ada masih ada turun-naik masih ketara. Kegagalan
kakitangan entiti yang sesuai untuk menjelaskan punca turun naik yang
mungkin menunjukkan adanya risiko kewujudan/inherent, salah nyata yang
material kerana kawalan, penipuan, atau risiko yang wujud.

Juruaudit harus mengambil kira keputusan awal analisis prosedur dalam

menilai risiko salah nyata yang ketara kerana kesilapan atau penipuan.
Selesai melaksanakan tiga perkara di atas, Juruaudit boleh memulakan
perancangan dan mereka bentuk materialiti yang akan digunakan dalam
penyata kewangan.

Bagi penjelasan yang lebih lanjut, disertakan juga contoh bagaimana

Juruaudit melaksanakan penentuan pemilihan asas pengiraan materialiti
dengan menilai turun naik maklumat bagi tempoh 36 bulan atau 3 tahun.
Pengggunaan asas 36 tahun ini adalah standard yang telah digunakan firma
audit swasta di Malaysia dan juga dalam lain-lain panduan antarabangsa
seperti CPA, FASB serta manual prosedur pengauditan negara maju.

Berdasarkan ISSAI 1320/ISA 320, 1315/ISA 315 dan ISSAI1450/ISA 450, materialiti
terdapat 3 jenis material iaitu perancangan materialiti, salah nyata boleh terima dan
pelaporan materialiti. Namun begitu bagi pengauditan yang melibatkan akaun
Kerajaan yang besar dan tanggungjawab akauntabiliti yang tinggi terhadap pihak
awam menyebabkan materialiti adalah lebih ketat. Berdasarkan Manual Pengauditan
Kewangan, Pejabat Audit Amerika Syarikat (USGAO) sebanyak 5 jenis materialiti
boleh ditetapkan bagi pengauditan Penyata Kewangan Kerajaan Persekutuan. Lima
jenis materialiti kuantitatif tersebut ialah perancangan materialiti (planning
materiality), reka bentuk materialiti, salah nyata boleh terima (tolerable
misstatement), pendedahan materialiti (disclosure materiality) dan pelaporan
materialiti (reporting materiality).

4.2 Menentukan Perancangan, Materialiti dan Salah Nyata Boleh Diterima

(Tolerable Mistatement)

1. Materialiti adalah salah satu daripada sumber/alat yang digunakan oleh Juruaudit bagi
menentukan sifat, liputan, dan tempoh masa prosedur pengauditan. Sebagaimana
yang ditakrifkan bahawa materialiti menjelaskan magnitud ketinggalan atau salah
nyata sesuatu butiran dalam laporan kewangan berdasarkan kepada persekitaran
keadaan, menjadikan ia berkemungkinan adalah munasabah bahawa pertimbangan

60
 Juruaudit adalah bergantung kepada maklumat yang mungkin telah diubah atau
dipengaruhi oleh kemasukan atau pembetulan item tersebut.

2. Materialiti adalah berdasarkan kepada konsep bahawa sesuatu perkara atau item yang
kurang penting serta tidak menjejaskan pertimbangan atau tindakan pengguna yang
munasabah, adalah tidak memerlukan siasatan lanjut oleh Juruaudit. Materialiti
terdapat dalam dua bentuk iaitu kuantitatif dan kualitatif. Walaupun secara kuantitatif
sesuatu item atau perkara tersebut adalah tidak penting, salah nyata yang tertentu
boleh mempunyai kesan penting/material ke atas atau pendedahan waran dalam
penyata kewangan atas sebab-sebab kualitatif.

3. Contohnya, salah nyata yang dilakukan dengan sengaja/berniat atau ketinggalan

biasanya adalah lebih kritikal kepada pengguna penyata kewangan berbanding salah
nyata yang tidak disengajakan walaupun amaun adalah sama. ISSAI 1530 dan ISA
530 telah menetapkan Juruaudit hendaklah menggunakan materialiti semasa
perancangan, penetapan/reka bentuk prosedur pengauditan dan pelaporan. Materialiti
adalah pertimbangan profesional yang mendorong dan mempengaruhi persepsi
Juruaudit terhadap penyata kewangan. Pertimbangan terhadap materialiti dibuat
berasaskan kepada aspek tertentu seperti persekitaran aktiviti dan melibatkan aspek
penilaian aspek kuantitatif dan kualitatif seperti akauntabiliti awam bagi entiti yang
diaudit, pelbagai ketetapan peraturan dan perundangan, serta kewujudan dan
sensitiviti program serta aktiviti kerajaan, fungsi serta pelbagai faktor yang telah
dibincangkan terdahulu.

4. Istilah "materialiti" mempunyai beberapa makna mengikut peringkat penilaian.

Berdasarkan USGAO (2008) terdapat lima jenis materialiti yang diperjelaskan seperti
berikut:

• Perancangan materialiti (Planning Materialitiy) adalah anggaran awal materialiti

penyata kewangan secara keseluruhan, terutamanya berdasarkan langkah-langkah
kuantitatif. Ia digunakan untuk menentukan reka bentuk materialiti dan salah nyata
boleh diterima, yang seterusnya digunakan untuk menentukan sifat, liputan, dan
masa prosedur audit substantif. Ia juga digunakan untuk mengenal pasti undang-
undang dan peraturan-peraturan yang signifikan bagi ujian pematuhan.

• Reka bentuk materialiti (Design Materiality) adalah sebahagian daripada

perancangan materialiti yang Juruaudit peruntukkan bagi baris item, akaun, atau
kelas transaksi (seperti pengeluaran). Juruaudit biasanya menetapkan jumlah ini
yang sama untuk semua butiran item atau akaun. Amaun ini biasanya mencukupi
untuk menjalankan ujian (kecuali bagi aspek akaun intra – kerajaan atau
mengimbangi amaun).

 Salah nyata boleh diterima (Tolerable mistatement) (sebelum ujian materialiti)

adalah materialiti yang digunakan oleh Juruaudit untuk menguji baris item tertentu,
sesuatu akaun, atau kelas transaksi. Salah nyata yang boleh diterima didefinisikan
sebagai ralat maksimum dalam populasi (contohnya, kelas transaksi atau baki
akaun) yang mana Juruaudit sanggup terima salah nyata yang wujud dalam akaun
61
atau kelas transaksi berkenaan. Dengan kata lain, amaun sesuatu akaun dalam
penyata kewangan yang berbeza daripada amaun sepatutnya dengan syarat tidak
menjejaskan kesaksamaan persembahan penyata kewangan secara
keseluruhannya.

Nota Tambahan Salah Nyata Boleh Terima

i. Salah nyata boleh terima adalah berdasarkan pertimbangan profesional.

Juruaudit boleh menetapkan salah nyata yang boleh diterima sama dengan
atau kurang daripada reka bentuk materialiti yang telah ditetapkan. Juruaudit
juga boleh menetapkan amaun salah nyata boleh terima yang berbeza bagi
item yang berbeza atau akaun atau peringkat semakan/assertion.

ii. Dengan membentuk salah nyata boleh terima bagi sesuatu akaun, ia
mebolehkan Juruaudit untuk mereka bentuk dan melaksanakan strategi audit
bagi setiap pusingan audit. Salah nyata boleh terima sepatutnya dibentuk
bagi semua akaun dalam lembaran imbangan (kecuali `retained earning’
kerana ia adalah nilai atau akaun residual) (CPA notes, 2008). Bagaimanapun,
salahnyata boleh terima tidak perlu dibentuk bagi penyata pendapatan kerana
banyak salahnyat akan memberi kesan kepada kedua-dua penyata
pendapatan dan akaun dalam lembaran imbangan. Selalunya salah nyata
yang memberi kesan kepada penyata pendapatan kurang relevan kepada
pengguna (Adam CPA, 2010). Bagaimanapun, aspek penting lain ialah ia
masih tertakluk kepada pensampelan dan analisis risiko.

iii. Objektif penetapan salah nyata boleh terima bagi akaun individu dalam
lembaran imbangan adalah untuk memberi jaminan ansuran bahawa secara
keseluruhannya penyata kewangan adalah benar dan saksama sama ada
dalam aspek persembahan/pendedahan dalam semua aspek material pada
nilai kos yang rendah. Faktor-faktor yang perlu diambil kira semasa
menetapkan salah nyata boleh terima ialah:

 Nilai maksimum salah nyata yang boleh diterima yang akan

diperuntukkan kepada mana-mana akaun adalah 75 peratus daripada
materialiti perancangan.

 Gabungan salah nyata boleh terima yang diperuntukkan kepada semua

akaun tidak boleh melebihi empat kali materialiti perancangan. Jumlah
agregat salah nyata boleh diterima haruslah lebih rendah apabila
adanya jangkaan kenaikan dalam penipuan pengurusan.
 salah nyata yang diterima tidak boleh melebihi jumlah yang akan
mempengaruhi keputusan pengguna yang munasabah.

62
  salah nyata yang boleh diterima biasanya akan lebih tinggi untuk akaun
kunci kira-kira memberi kesan kos audit yang lebih tinggi (contohnya,
akaun yang lebih besar yang sukar untuk audit).

 salah nyata yang boleh diterima biasanya akan lebih tinggi bagi akaun
yang mempunyai jangkaan salah nyata yang lebih tinggi.

 salah nyata yang boleh diterima biasanya akan menjadi lebih tinggi jika
secara prinsipnya bukti substantif akaun yang akan diperolehi adalah
melalui prosedur analisis substantif.

iv. Salah nyata adalah input penting bagi menentukan sifat, tempoh masa dan
sejauh mana prosedur audit yang perlu. Kita perlu faham satu kesimpulan
iaitu

 semakin rendah salah nyata boleh terima, semakin tinggi ujian audit
diperlukan;
 Sebagai alat perancangan, salah nyata boleh terima boleh dilihat
sebagai `sumber istimewa’ yang perlu diperuntukkan secara berhati-
hati. Sekiranya sesuatu akaun secara relatifnya senang untuk diaudit
dan salah nyata dijnagka adalah sedikit atau tiada (Adam & Son, CPA).

5. Selain di peringkat perancangan, istilah "materialiti" juga turut digunakan dalam fasa
pelaporan. Contohnya, berdasarkan kepada Manual Pengauditan USGAO (2008) istilah
materialiti di spesifik lagi dengan menetapkan materialiti bagi aspek berikut;

 Pendedahan materialiti (Disclosure materiality) adalah threshold bagi

menentukan sama ada untuk melaporkan item secara berasingan dalam penyata
kewangan atau dilaporkan secara khusus dalam nota kepada akaun. Materialiti
ini adalah berbeza dengan perancangan materialiti.

 Materialiti Pengauditan sistem adalah threshold untuk menentukan sama

ada perkara yang dilaporkan memenuhi kriteria Tatacara atau Peraturan
Pengurusan dan Bajet. Contohnya, di USGAO Office of Management and Budget
(OMB) untuk melaporkan perkara di bawah Federal Managers Financial Integrity
Act. Federal Managers Financial Integrity Act of 1982 (FMFIA) telah
mensyaratkan perlunya penilaian yang berterusan dan laporan terhadap
kecekapan kawalan dalaman perakaunan dan pentadbiran bagi setiap
kementerian atau agensi. Akta ini juga menghendaki ketua setiap agensi untuk
menyediakan penyata kecekapan sistem, kawalan dalaman perakaunan dan
pentadbiran agensi dalam Laporan Prestasi dan Akauntabiliti.

63
6. Dalam kontek negara Malaysia, sama ada mengguna pakai sistem perakaunan tunai
atau akruan, adalah menjadi keperluan pengauditan memastikan sistem kawalan
dalaman sistem yang digunakan telah disahkan integriti data tersebut bagi tujuan
pengguaan pengauditan.

 Materialiti Pelaporan (Reporting Materiality) adalah threshold untuk

menentukan sama ada sesuatu pendapat yang tidak bersih boleh dikeluarkan.
Dalam fasa pelaporan, Juruaudit akan menilai hasil audit bagi menentukan sama
ada salah nyata yang tidak diperbetulkan adalah material, sama ada secara
kuantitatif atau kualitatif. Penentuan keputusan ini adalah suatu perkara yang
memerlukan pertimbangan Juruaudit. Penentuannya juga tidak memerlukan
wujudnya hubungan langsung antara pelaporan materialiti dan perancangan
materialiti.

7. Perbincangan diatas menjelaskan penetapan materialiti yang ketat dan terperinci.

Pada masa ini, amalan semasa adalah kurang daripada yang dinyatakan di atas iaitu
hanya terdapat materialiti perancangan, materialiti prestasi (performance) atau salah
nyata boleh terima (tolerable mistatement) dan materialiti pelaporan.

4.2.1 Tatacara Penentuan Perancangan Materialiti

Penentuan Rancangan Materialiti dibuat oleh Ketua Pasukan setelah berbincang dengan
Penyelia/Penilai semula kerja pengauditan. Perbincangan tersebut perlu menentukan
apakah asas yang digunakan bagi menentukan rancangan materialiti. Semua asas yang
digunakan hendaklah didokumentasi dan dinyatakan bentuk/kaedah yang digunakan.
Ketua atau Pengurus Audit hendaklah mengkaji semula dan meluluskan kaedah diguna
pakai.

Pelbagai sumber ada menjelaskan langkah yang perlu diambil dalam menetapkan
materialiti (Manual pengauditan USGAO 2008, Messier et al, 2011). Namun begitu, ini
hanyalah panduan tatacara menentukan materialiti dan bukan sesuatu yang menjadi
ketetapan untuk diikuti. Sebagaimana yang kerap dibincangkan, pertimbangan
Juruaudit diperlukan bagi setiap langkah yang diambil.

1. Juruaudit hendaklah menggunakan pertimbangan Juruaudit bagi menentukan

asas perancangan materialiti bagi penyata kewangan yang berkaitan.
Pertimbangan Juruaudit tersebut hendaklah diasaskan dengan pendapat adalah
yang paling signifikan kepada pengguna penyata kewangan tersebut. Asas
penentuan kepada asas perancangan materialiti ini adalah dengan menggunakan
maklumat berkaitan entiti yang diaudit yang diperoleh semasa proses memahami
entiti. Selain itu, boleh juga digunakan penyata kewangan yang telah diaudit
tahun sebelumnya atau pun maklumat semasa pengauditan interim yang belum
diperbetulkan. Anggaran asas ini hendaklah dikaji semula sekiranya terdapat
perubahan yang signifikan pada hujung tahun.

64
2. Bagi memastikan wujudnya jaminan munasabah bahawa prosedur audit yang
substantif telah dilaksanakan, Juruaudit berkemungkinan boleh menganggarkan
asas materialiti pada aras yang rendah.

3. Dalam memilih asas yang sesuai untuk digunakan, Juruaudit perlu memastikan
asas yang dipilih adalah relevan dan stabil. Contohnya, antara langkah yang
boleh diambil bagi menentukan tahap materialiti ialah dengan melihat kepada
aspek jualan dan kos jualan bagi tempoh 36 bulan atau 3 tahun. Berasaskan
data ini, analisis data tersebut atau taburan data tersebut yang antara caranya
dengan plot taburan data akan menentukan turun naik atau volatility data
tersebut. Berdasarkan perbandingan kestabilan data tersebut, asas yang kukuh
atau data yang dinormalkan seperti melihat kepada purata tiga tahun akan
digunakan sebagai perancangan materialiti.

4. Merujuk kepada Manual pengauditan USGAO (2008), bagi pengauditan akaun

Kerajaan Persekutuan terdapat perkara yang perlu diberi perhatian. Bagi entiti
yang berasaskan kepada pemodalan (capital-intensive), jumlah aset
berkemungkinan merupakan asas materialiti yang lebih sesuai. Manakala entiti
berasaskan kepada perbelanjaan (expenditure-intensive), jumlah perbelanjaan
adalah sesuai digunakan sebagai asas materialiti. Berasaskan kepada konsep ini,
Juruaudit hendaklah menggunakan asas materialiti ini dengan membuat
perbandingan atau memilih berasaskan kepada konsep `yang lebih besar
daripada jumlah aset atau perbelanjaan (dibuat selepas pelarasan bagi baki
antara kerajaan (intra-governmental balances) dan pengimbangan baki
(offsetting balances). Juruaudit juga boleh menggunakan asas materiliti lain
seperti jumlah liabiliti, ekuiti, perolehan atau mengikut baris item yang disemak.
Juruaudit juga boleh menetapkan asas materiliti bagi penyata yang berbeza,
Contohnya, jumlah aset bagi lembaran imbangan dan jumlah perbelanjaan bagi
penyata selepas kos atau penyata pendapatan.

Kunci pemilihan asas materialiti ialah pertimbangan Juruaudit yang percaya

bahawa perkara tersebut adalah paling kritikal kepada pengguna penyata
kewangan. Disebabkan inilah perlunya Juruaudit untuk memahami entiti dan
persekitarannya dalam operasi atau aktivitinya.

5. Merujuk kepada Manual pengauditan USGAO (2008) juga, turut dijelaskan

semasa menentukan asas materiliti, Juruaudit hendaklah mengambil kira dan
memutuskan mengenai transaksi signifikan seperti baki dalam-kerajaan
(Intragovernmental) (seperti dana antara Perbendaharaan, Sekuriti dan antara
agensi) dan ofset baki-baki (seperti sumber pendanaan akan datang yang
memerlukan ofset liabiliti dan hasil kutipan dengan cara ofset pemindahan
kepada entiti kerajaan lain). Ini berlaku kerana nature baki antara pihak-pihak
berkaitan yang mana risikonya adalah berbeza-beza. Menggabungkan semua
akaun ini akan mengganggu pertimbangan Juruaudit dalam menentukan sifat
(nature), liputan dan tempoh masa prosedur audit. Disebabkan amaun ini akan

65
 dikeluarkan dari asas materialiti keseluruhan dan Juruaudit hendaklah
membentuk asas materialiti yang berasingan bagi item transaksi dalam kerajaan
dan baki ofset.

6. Materialiti boleh ditentukan secara mekanikal atau aplikasi komputer. Walau

bagaimanapun, tanggungjawab Juruaudit adalah menggunakan pertimbangan
mereka dalam menilai sama ada tahap materialiti tersebut adalah sesuai.
Juruaudit juga hendaklah mengambil kira asas materialiti tersebut memberi
kesan terhadap item lain seperti liabiliti tidak dicatatkan, perkara luar jangkaan
dan lain-lain item yang tidak digabungkan dalam penyata kewangan (dan tidak
memberi kesan terhadap asas materialiti) tetapi perkara tersebut adalah penting
kepada pengguna penyata kewangan atau pihak awam. Sebagai alternatif,
Juruaudit mungkin boleh menetapkan amaun materiliti yang berasingan bagi tiap
pendedahan.

7. Sebagaimana yang diperbincangkan, Juruaudit juga perlu menetapkan design

materialiti pada tahap 1/3 daripada planning materialiti (contohnya) bagi
membolehkan prosedur audit dibuat dengan tepat. Berdasarkan garis panduan,
adalah dipercayai salah nyata boleh berlaku keseluruhan pelbagai akaun entiti.
Oleh demikian, design materialiti digunakan sebagai titik permulaan untuk
merangka prosedur audit untuk assertion baris item atau akaun supaya
Juruaudit akan dapat mengesan agregat salah nyata yang material dalam
penyata kewangan. Setakat ini di JANM, berdasarkan GPPK tiada design
materialiti tetapi hanya ada performance materialiti.

8. Selain itu, Juruaudit juga perlu menetapkan salah nyata boleh terima (tolerable
mistatement) bagi membuat ujian yang spesifik sama seperti design materiliti.
Menggunakan amaun ini untuk prosedur substantif biasanya boleh menyebabkan
tahap ujian yang dilaksanakan adalah mencukupi terutamanya apabila beberapa
salah nyata adalah dijangka atau apabila sesuatu perisian membolehkan
Juruaudit untuk memasukkan jangkaan salah nyata. Walau bagaimanapun,
Juruaudit boleh menetapkan salah nyata diterima yang lebih rendah daripada
design materialiti untuk ujian substantif bagi item tertentu dan diperingkat
assertions (yang mana meningkatkan tahap ujian) terutamanya apabila;

• pengauditan yang sedang dilakukan pada sesetengah bahagian, tetapi tidak

semua, lokasi entiti yang memerlukan peningkatan jaminan audit bagi lokasi
yang dilawati;
• kawasan yang diuji adalah sensitif kepada pengguna penyata kewangan
atau mempunyai materialiti kualitatif; atau
• Juruaudit menjangka untuk mencari amaun RM salah nyata yang besar.

66
4.3 Mengenal Pasti Item Signifikan, Akaun dan Assertions

1. Juruaudit hendaklah mengenal pasti item dan akaun yang penting dalam penyata
kewangan dan signifikan assertions penyata kewangan yang berkaitan. Baris item dan
akaun ini adalah termasuk maklumat berkaitan bajet sebagaimana yang dinyatakan
dalam atau dibentangkan dalam penyata sumber belanjawan, penyesuaian kos bersih
operasi dan pendedahan dalam nota bajet, dan pendedahan komponen kedudukan
bersih. Juruaudit juga perlu mengenal pasti apa-apa maklumat tambahan penting
berkaitan stewardship yang diperlukan. Juruaudit perlu melaksanakan ujian kawalan
dan substantif yang sesuai bagi setiap baris item dan akaun yang penting. Dengan
mengenal pasti perkara /item dan akaun yang penting, dan assertions yang berkaitan
semasa proses perancangan, Juruaudit akan lebih cenderung untuk merangka
prosedur audit yang berkesan dan cekap. Beberapa item, akaun, dan assertions yang
tidak penting mungkin tidak memerlukan ujian substantif sekiranya secara agregat
adalah tidak signifikan. Walau bagaimanapun, sesetengah item dan akaun dengan baki
sifar atau luar biasa mungkin memerlukan ujian substantif, khususnya berkaitan
dengan assertion kesempurnaan (completeness).

2. Assertions/pernyataan penyata kewangan, adalah perwakilan pengurusan yang

terkandung dalam komponen penyata kewangan. Kebanyakan kerja Juruaudit dalam
membentuk pendapat ke atas penyata kewangan adalah termasuk mendapat dan
menilai bukti yang mencukupi bagi setiap tahap assertions dalam penyata kewangan.
Pernyataan/assertions boleh dalam bentuk sama ada tersurat atau tersirat. Secara
umumnya assertions boleh diklasifikasikan kepada lima kategori seperti berikut
(USGAO 2008, Aarens et al. 2006):

• Kewujudan atau kekerapan berlaku (existence & occurence): urusniaga dan

peristiwa yang direkod adalah berlaku dalam tempoh yang berkaitan atau
tertentu, telah diklasifikasikan dengan betul, dan berkaitan dengan entiti. Aset
serta liabiliti entiti, dan kedudukan terkini adalah wujud pada tarikh yang
diberikan.

• Lengkap (completeness): Semua urusniaga dan peristiwa yang sepatutnya

direkodkan telah dicatatkan dalam tempoh yang sepatutnya. Semua aset,
liabiliti, dan kedudukan bersih yang sepatutnya direkodkan telah dicatatkan
dalam tempoh dan akaunkan yang sepatutnya dalam penyata kewangan.

• Hak dan kewajiban (Rights and obligations): Entiti tersebut mempunyai

pegangan atau kawalan hak ke atas aset dan liabiliti adalah tanggungjawab
entiti pada tarikh tersebut.

• Ketepatan / penilaian atau peruntukan (Accuracy/valuation or allocation):

Amaun dan lain-lain data berkaitan dengan transaksi urusniaga dan peristiwa
telah dicatatkan/direkodkan dengan tepat. Aset, liabiliti, dan kedudukan
semasa telah dimasukkan ke dalam penyata kewangan dengan jumlah/amaun

67
 yang sesuai. Apa-apa yang menyebabkan pelarasan terhadap penilaian atau
peruntukan telah direkodkan dengan betul. Maklumat kewangan dan lain-lain
dinyatakan secara adil dan pada amaun/jumlah yang sepatutnya.

 Pembentangan dan pendedahan (Presentation and disclosure): Maklumat

kewangan dan lain-lain maklumat dalam penyata kewangan telah dibentangkan
dengan sesuai, penjelasan dan pendedahan telah disampaikan dengan jelas.
Semua pendedahan yang sepatutnya dimasukkan ke dalam penyata kewangan
telah dimasukkan. Pendedahan peristiwa dan transaksi yang telah berlaku dan
berkaitan dengan entiti.

ISSAI 1500 atau ISA 500 (MIA 2010) mengandungi 13 tahap assertions dalam tiga
kategori.

3. Juruaudit hendaklah menentukan sama ada baris atau akaun dalam penyata kewangan
adalah penting. Perkara penting biasanya mempunyai satu atau lebih daripada ciri-ciri
berikut:

• Imbangannya atau aktivitinya adalah material (menyamai atau melebihi salah nyata
yang boleh diterima).
• Risiko tinggi salah nyata yang material (gabungan risiko inherent dan kawalan)
adalah berhubung kait dengan satu atau lebih kenyataan yang berkaitan dengan
baris atau akaun. Sebagai contoh, akaun sifar atau akaun berbaki kecil yang luar
biasa mungkin mempunyai risiko salah nyata yang material yang lebih tinggi
berkaitan dengan assertion kesempurnaan.
• Berkaitan Audit Khas, seperti keperluan peraturan dan waran yang memerlukan
pertambahan pertimbangan.

Juruaudit juga perlu menentukan sama ada apa-apa akaun yang secara individunya
dianggap tidak signifikan akan bertukar menjadi penting sekiranya digabungkan atau
secara agregat.

4. Assertions adalah penting (relevan) jika salah nyata dalam assertion adalah melebihi
salah nyata boleh diterima bagi sesuatu baris item, akaun, atau pendedahan yang
berkaitan. Tambahan pula, dalam menentukan sama ada assertion tertentu adalah
relevan dengan baki akaun atau pendedahan yang penting, Juruaudit perlu menilai (i)
sifat assertion tersebut, (ii) jumlah transaksi atau data yang berkaitan dengan assertion
tersebut, dan (iii) jenis/sifat dan kerumitan sistem, termasuk kedua-dua sistem manual
dan maklumat, yang entiti gunakan untuk memproses dan mengawal maklumat yang
menyokong assertion tersebut.

5. Beberapa assertions bagi baris item atau akaun yang tertentu, seperti kesempurnaan
dan pendedahan, boleh menjadi penting walaupun baki yang tercatat bagi item atau
akaun tersebut adalah tidak material/ketara. Sebagai contoh, (i) assertion kesempurnaan
yang boleh menjadi penting bagi akaun gaji terakru yang mempunyai risiko terkurang
68
 nyata tinggi walaupun rekod baki dicatatkan ialah sifar; dan (ii) assertion pendedahan
boleh menjadi penting bagi kerugian yang tidak jangka walaupun tiada amaun yang
perlu direkodkan.

6. Assertions berkemungkinan mempunyai tahap signifikan yang berbeza-beza. Ada

beberapa assertion mungkin tidak penting atau tidak relevan bagi sesuatu item atau
akaun. Sebagai contoh:

• Assertions kesempurnaan bagi liabiliti mungkin lebih penting daripada assertion

kewujudan bagi item liabiliti.

• Semua assertions yang berkaitan dengan akaun yang tidak signifikan (seperti di
para 3) dianggap tidak signifikan.

7. Juruaudit hendaklah mendokumenkan baris item serta akaun yang penting, dan
assertion yang relevan dalam Analisis Risiko Akaun (ARA) atau lain-lain dokumentasi
perancangan audit yang sesuai. Juruaudit juga perlu mendokumentasikan assertion yang
berkaitan dengan bajet (baki yang berkaitan) dan transaksi yang termasuk dalam
penyata kewangan seperti dalam ARA atau lain-lain dokumentasi audit.

8. Bagi audit penyata kewangan untuk tempoh bermula pada atau selepas 15 Disember,
2006 (tahun kalendar 2007 dan tahun fiskal 2008), ISSAI 1500 atau ISA 500 (15) telah
mengenal pasti tiga kategori assertion:

 kelas urusniaga dan peristiwa bagi tempoh dalam audit,

 baki akaun pada akhir tempoh, dan
 pembentangan dan pendedahan.

Dalam ketiga-tiga kategori tersebut ISSAI 1500 atau ISA 500 telah mengenal pasti 13
assertion. Juruaudit boleh menggunakan assertion ini atau menyatakannya secara
berbeza, dengan syarat semua aspek assertions telah dinyatakan (ISA 500). Jadual
berikut membandingkan assertion sebagaimana yang dijelaskan dengan kenyataan
dalam pengauditan (para 2).

Assertions (ISA 500) Assertions Pengauditan

Assertions bagi kelas transaksi dan kejadian bagi tempoh pengauditan

1. Kewujudan – Transaksi dan kejadian 1. Kewujudan/berlaku – transaksi yang

yang telah direkod adalah telah berlaku dan
berhubung dengan entiti tersebut
dicatatkan dan kejadian telah berlaku
semasa dalam tempoh pengauditan, telah
diklasifikasi dengan teratur, dan berlaku
dalam entiti tersebut. Aset, liabiliti dan
kedudukan semasa entiti adalah wujud
bagi tempoh pengauditan.

69
2.Kesempurnaan – Semua transaksi dan
kejadian yang sepatutnya direkodkan, telah
direkod.
3. Ketepatan – amaun dan lain-lain
data yang berkaitan dengan rekod urusniaga
dan peristiwa telah direkodkan dengan
sewajarnya.
4. Cutoff- Transaksi dan kejadian/acara telah
direkodkan dalam tempoh perakaunan yang
betul.
5. Klasifikasi/Pengasingan – Transaksi
dan peristiwa telah direkodkan dalam akaun
yang sepatutnya.
70
2. Kesempurnaan – semua transaksi dan
kejadian yang perlu direkodkan telah
direkodkan dalam tempoh yang ditetapkan
dan dimasukkan dalam penyata kewangan.
3. Ketepatan/penilaian atau
peruntukan –amaun dan lain-lain
data berkaitan dengan rekod
transaksi dan peristiwa telah
direkodkan dengan sewajarnya. Aset,
liabiliti dan kedudukan terkini/bersih telah
dimasukkan dalam penyata kewangan
dengan jumlah/amaun yang sepatutnya,
dan apa-apa kesan daripada pembetulan
penilaian atau peruntukan telah
direkodkan dengan sewajarnya. Kewangan
dan lain-lain maklumat telah didedahkan
dengan saksama dan pada amaun yang
sepatutnya.
1. Kewujudan atau kejadian -
Transaksi dan peristiwa yang direkodkan
telah berlaku dalam tempoh yang
diberikan, telah betul diklasifikasikan, dan
merujuk kepada entiti. Aset entiti, liabiliti,
dan kedudukan bersih wujud pada tarikh
yang diberikan.
2. Kesempurnaan – Semua urus niaga
dan peristiwa yang sepatutnya direkodkan
telah dicatatkan dalam tempoh yang
sewajarnya. Semua aset, liabiliti, dan
bersih kedudukan yang sepatutnya
direkodkan telah dicatatkan mengikut
tempoh yang tepat dan termasuk dalam
penyata kewangan.
1. Kewujudan atau kejadian –
Transaksi dan peristiwa yang direkod telah
berlaku dalam tempoh yang dinyatakan,
telah diklsifikasikan dengan betul dan
merujuk kepada entiti tersebut. Aset,
liabiliti, dan kedudukan terkini entiti adalah
wujud pada tempoh yang dinyatakan.
 Assertion (ISA 500)
II. Assertions tentang baki akaun pada akhir tempoh
6. Kewujudan – Aset dan liabiliti dan
kepentingan ekuiti adalah wujud.
7. Hak dan obligasi- Entiti memegang atau
mempunyai hak kawalan terhadap aset, dan
liabiliti adalah kewajipan tanggungan entiti.
8. Kecukupan/lengkap - Semua aset,
liabiliti, dan kepentingan ekuiti yang
sepatutnya direkodkan telah direkodkan.
9. Penilaian dan peruntukan - Aset,
liabiliti, dan kepentingan ekuiti adalah
termasuk dalam penyata kewangan pada
amaun yang sewajarnya dan apa-apa kesan
pelarasan penilaian atau peruntukan telah
direkodkan.
Assertion (ISA 500)
III. Assertions berhubung persembahan dan pendedahan
10. Kejadian dan hak serta kewajipan -
Mendedahkan peristiwa dan urus niaga yang
telah berlaku dan berkaitan dengan entiti.
71
Assertion Pengauditan
Penyata Kewangan
1. Kewujudan atau kejadian –
Transaksi dan peristiwa yang dicatatkan
telah berlaku dalam tempoh yang
dinyatakan, betul klasifikasinya, dan
berkaitan dengan entiti. Aset entiti, liabiliti,
dan kedudukan bersih wujud pada tarikh
yang dinyatakan.
3. Hak dan obligasi - entiti memegang
atau mengawal hak ke atas aset dan
liabiliti adalah obligasi entiti pada tarikh
yang diberikan.
2. Kesempurnaan – Semua urus niaga
dan peristiwa-peristiwa yang sepatutnya
direkodkan telah dicatatkan dalam tempoh
yang sewajarnya. Semua aset, liabiliti, dan
Kedudukan bersih yang sepatutnya
direkodkan telah direkodkan dalam tempoh
yang betul dan dimasukkan dalam penyata
kewangan dengan betul.
4. Ketepatan / Penilaian atau
peruntukan - amaun dan lain-lain data
yang berkaitan dengan urusniaga dan
peristiwa yang dicatatkan telah direkodkan
dengan sewajarnya. Aset, liabiliti, dan
kedudukan bersih adalah termasuk dalam
penyata kewangan dengan amaun yang
sesuai, dan apa-apa kesan pelarasan
penilaian atau peruntukan telah
direkodkan dengan betul. Kewangan dan
lain-lain maklumat didedahkan secara
saksama dengan amaun yang sesuai.
Assertion Pengauditan
Penyata Kewangan
1. Pembentangan dan pendedahan
- Maklumat kewangan dan lain-lain
maklumat dalam penyata kewangan telah
dibentangkan dengan sewajarnya,
penjelasan dan pendedahannya telah
dinyatakan dengan jelas. Semua
pendedahan yang sepatutnya dimasukkan
dalam penyata kewangan telah
dimasukkan.
Pendedahan peristiwa dan urus niaga telah
 berlaku dan berkaitan dengan entiti.

11.Lengkap – Semua pendedahan yang 2. Persembahan dan pendedahan

sepatutnya dimasukkan dalam Penyata
Kewangan telah dimasukkan
- Maklumat kewangan dan lain-lain
maklumat dalam Penyata kewangan telah
dipersembahkan dengan sepatutnya dan
dijelaskan, penerangan dan pendedahan
telah dijelaskan dengan terang dan jelas.
Semua pendedahan yang sepatutnya
dimasukkan dalam penyata kewangan
telah dimasukkan.
Pendedahan kejadian dan transaksi telah
berlaku dan berhubung dengan entiti.

12. Klassifikasi dan understandability – 3. Persembahan dan Pendedahan

Maklumat kewangan telah dipersembahkan
dengan sepatutnya dan dijelaskan dan
pendedahan telah dijelaskan dengan lengkap.
- Maklumat kewangan dan lain-lain dalam
penyata kewangan telah dipersembahakan
dengan sepatutnya dan dijelaskan,
penerangan dan pendedahan telah
dijelaskan dengan terang dan jelas.
Semua pendedahan yang sepatutnya
dimasukkan dalam penyata kewangan
telah dimasukkan.
Pendedahan kejadian dan transaksi telah
berlaku dan berhubung dengan entiti.

13. Ketepatan dan penilaian: 4.Kecekapan/penilaian atau

peruntukan – amaun dan lain-lain data
Maklumat kewangan dan lain-lain telah berkaitan dengan transaksi yang
dipersembahkan dengan saksama dan pada direkodkan dan kejadian
amaun yang sepatutnya

4.4 Pendedahan Threshold Materialiti dan Pelaporan Penyata Kewangan

1. Produk akhir pengauditan penyata kewangan ialah laporan Juruaudit. Penilaian

materialiti adalah penting bagi Juruaudit dalam memberi pendapat yang sesuai sama
ada penyata kewangan tersebut memberi gambaran yang benar dan saksama
mengenai kedudukan kewangan entiti tersebut. Aarens et al. (2006), menjelaskan
terdapat tiga tahap materialiti yang mempengaruhi pendapat audit terhadap isu:

Aras 1: Amaun ialah tidak material. Jika salah nyata yang tidak dilingkupi dijangka
tidak mempengaruhi penilaian munasabah pengguna, maka dianggap sebagai tidak
material dan pendapat bersih adalah sesuai.

Aras 2: Amaun ialah material tetapi tidak memberi kesan terhadap penyata
kewangan secara keseluruhan. Bagaimana pun, salah nyata ialah material untuk
mempengaruhi penilaian pengguna. Walau bagaimanapun, secara keseluruhan
penyata kewangan masih memberi gambaran yang benar dan saksama. Seperti
keadaan yang memerlukan berlepas dari sebuah laporan yang tidak berkelayakan
dan dengan itu Juruaudit perlu memastikan semua kesan daripada salah nyata
mengenai kewangan kenyataan sudah dinilai. Dalam keadaan ini adalah sesuai

72
 untuk mengeluarkan pendapat laporan tersebut adalah bersih `kecuali’ pendapat
yang telah dinyatakan.

Aras 3: Àmaun adalah sangat material dan besar kesannya. Ini adalah materialiti
yang tertinggi, yang mana salah nyata yang sangat material dan penyata kewangan
tidak lagi boleh dikatakan memberi gambaran yang benar dan saksama. Akibatnya
pengguna boleh mengambil keputusan yang salah jika mereka bergantung kepada
penyata kewangan. Melihat kepada situasi tertentu, Juruaudit itu hendaklah
mengeluarkan pendapat disclaimer atau pendapat adverse tertakluk kepada kesan
daripada salah nyata tersebut. Secara teori, kesan materialiti mengikut jenis
laporan adalah jelas tetapi amalan sebenar adalah sangat kompleks dan
bergantung sepenuhnya kepada pertimbangan profesional kerana tidak ada
peraturan muktamad berkaitan jenis laporan atau pendapat yang perlu dikeluarkan
bergantung kepada situasi tertentu.

2. Selain daripada penetapan materialiti di peringkat perancangan terdapat perkara lain

yang turut perlu dilakukan oleh Juruaudit semasa melaksanakan pengauditan penyata
kewangan. Perkara-perkara tersebut adalah:

a. Kenal pasti item pusingan (cycles) yang signifikan, aplikasi perakaunan, dan
sistem pengurusan kewangan;
b. Mengenal pasti peruntukan perundangan dan peraturan yang signifikan;
c. Mengenal pasti sekatan bajet yang berkaitan;
d. Mengenalpasti faktor risiko dan komponen risiko audit dan kesan serta
hubungannya dengan prosedur substantif, penilaian terhadap kawalan, risiko
fraud dan lain-lain aspek seperti kesan terhaap sistem maklumat terhadap
kawalan persekitaran (control environment), penilaian risiko, komunikasi dan
kawalan serta formulasi bajet;
e. Menentukan kemungkinan kawalan sistem maklumat yang berkesan;
f. Mengenal pasti operasi yang berkaitan kawalan untuk menilai dan ujian prosedur
audit
g. Perancangan lain-lain prosedur audit;
h. Perancangan lokasi untuk diaudit;dan
i. Dokumentasi;

3. Setelah melaksanakan prosedur atau perkara-perkara yang perlu diperingkat

perancangan, proses seterusnya ialah Fasa kawalan dalaman, pengujian dan akhirnya
laporan.

4.5 Menilai Semula Materialiti dan Risiko

1. Semasa di peringkat perancangan, juruaudit telah menentukan perancangan

materialiti berdasarkan maklumat awal yang diperoleh. Berdasarkan materialiti
perancangan ini, juruaudit sepatutnya telah menentukan reka bentuk materialiati dan
salah nyata yang boleh diterima, yang mana akan menentu dan memberi kesan
kepada sejauh mana ujian audit tersebut akan dilaksanakan. Dalam peringkat

73
 perancangan juga, juruaudit akan menilai risiko salah nyata yang material/ketara
berasaskan atau mengikut assertion. Semasa mengaudit pula, Juruaudit
berkemungkinan telah menilai semula apa yang telah ditetap atau tentukan dan
menyemak semula sekiranya maklumat yang lebih baik diperoleh.

2. Sebelum pengakhiran pengauditan, Juruaudit perlu menentukan sama ada, dengan

berdasarkan gambaran maklumat penyata kewangan akhir,materialiti perancangan
yang digunakan adalah mencukupi dan sesuai. Berdasarkan kepada bukti audit yang
diperoleh, Juruaudit juga perlu menilai semula risiko salah nyata material dan jaminan
audit keseluruhan yang diperlukan. Sekiranya kelemahan material atau lain-lain
kekurangan telah dikenal pasti, Juruaudit hendaklah mengambil kira kesannya ke atas
risiko audit yang telah dinilai sebelum ini.

3. Berdasarkan kepada penilaian semula ini, juruaudit perlu menentukan sama ada sifat,
lanjutan dan masa/tempoh bagi prosedur audit substantif adalah mencukupi, seperti
kesesuaian saiz sampel bagi ujian yang lengkap dan batasan penyiasatan terhadap
perbezaan semasa prosedur analisis substantif. Apabila juruaudit mempunyai soalan
mengenai kecukupan kerja yang dilakukan, juruaudit harus merujuk dan mendapatkan
pendapat dengan penilai atau penyemak untuk menentukan keperluan untuk
melaksanakan prosedur tambahan.

4. Apabila juruaudit hendak menentukan bentuk pendapat yang boleh dinyatakan

terhadap penyata kewangan, juruaudit perlu menilai batasan terhadap atas sifat,
lanjutan, atau masa/tempoh melaksanakan kerja. Sejauh mana, atau masa kerja yang
dilakukan. Panduan tambahan kepada skop had dan kesannya.

5. Selain itu, Juruaudit juga perlu menilai semua salah nyata dengan menggabungkan
semua salah nyata, menilai salah nyata dengan pihak pengurusan dan tadbir urus
serta lain-lain.

74
 BAB 5 : RISIKO AUDIT DAN JAMINAN AUDIT

5.0 Pendahuluan

Bahagian ini membincangkan hubungan antara risiko audit dan jaminan audit (audit
assurance). Selain itu, bahagian ini juga menjelaskan hubungan antara risiko audit,
materialiti dan pensampelan. Perbincangan juga menjelaskan mengenai matrik audit yang
digunakan bagi menentukan tahap risiko.

5.1 Apakah Hubungan Antara Risiko Audit, Materialiti Dan Pensampelan?

Hasil penilaian risiko audit yang telah dilaksanakan semasa memahami entiti dan lain-lain
aspek operasi dan kawalan dalaman entiti, Juruaudit perlu menentukan materialiti bagi
keseluruhan penyata kewangan dan juga performance materialiti semasa diperingkat
perancangan audit. Formula yang digunakan untuk menyelesaikan persamaan Risiko Audit
akan membolehkan Juruaudit memperoleh risiko pengesanan atau detection risk.

5.2 Pendekatan Audit Berasaskan kepada Penilaian Risiko (Risk-Based Audit

Approach)

1. Model risiko audit menyediakan pendekatan untuk menilai risiko terhadap baki akaun
atau kelas transaksi bagi menentukan nature, timing dan extent prosedure audit.
Penilaian risiko diadakan bagi mengenal pasti bahagian yang dinyatakan atau ditanda
sebagai berisiko tinggi, yang memerlukan fokus dan langkah audit yang lebih tinggi dan
banyak dilakukan berbanding bahagian rendah risikonya.

2. Dalam model risiko, kebiasaannya risiko audit diletak atau ditetapkan pada tahap yang
rendah iaitu 5% (dengan kata lain tahap keyakinan Juruaudit bahawa penyata
kewangan tidak mempunyai salah nyata ialah pada 95% nature, timing and extent ).
Oleh demikian pada permulaannya, Juruaudit hendaklah menilai risiko inherent dan
risiko kawalan, dan menyelesaikan model risiko bagi mendapatkan risiko pengesanan
(Detection risk).

3. Risiko Salah Nyata Material dan Risiko Pengesanan (DR)

Risiko pengesanan adalah berlawanan dengan risiko salah nyata material (RMM) yang
merupakan gabungan risiko inherent dan kawalan. Contohnya, apabila risiko inherent
dan kawalan dinilaikan sebagai tinggi, tahap risiko pengesanan yang boleh diterima
(acceptable level of detection risk) hendaklah rendah bagi mengurangkan risiko audit
ketahap rendah yang boelh diterima (acceptably low level). Ini akan menyebabkan
tahap jaminan substantif (level of substantive assurance) meningkat.

75
 AR=5%, IR=100%, CR=80%;
AR = (IR x CR) x DR
5% = (100% x 80%) x DR
DR = 0.05 / 0.8
DR = 6%

Berdasarkan contoh diatas, apabila DR yang diperoleh ialah 6%, maka Jaminan
Substantif (Substantive Assurance) yang diperoleh ialah 94% iaitu 100%-DR = 94%

4. Sebaliknya, apabila risiko inherent dan kawalan dinilai sebagai rendah, tahap risiko
pengesanan yang tinggi boleh diterima apabila mengekalkan risiko audit pada tahap
rendah yang boleh diterima (acceptably low level). Ini akan mengurangkan jaminan
substantif (SA) yang diperlukan.

AR=5%, IR=50%, CR=25%;

AR = (IR x CR) x DR
5% = (50% x 25%) x DR
DR = 0.05 / 0.13
DR = 38%

Jaminan Substantif (SA) = 100%-DR = 62%

Risiko pengesanan boleh digunakan bagi menentukan tahap keyakinan dalam pensampelan
statistikal bagi mendapat dan menentukan saiz sampel bagi ujian substantif (i.e. CL=1-DR).
Saiz sampel dikira dengan menggunakan formula statistikal atau ACL (perbincangan dalam
bab pensampelan).

Penilaian Risiko Audit Kualitatif

Secara alternatifnya, risiko boleh dinilai secara kualitatif dengan menggunakan `Matrik
Risiko Audit’, Risiko Inherent (IR-y) dan Risiko kawalan (CR-x) dinilai dengan berasaskan
kepada tahp `Rendah, Sederhana, dan tinggi’. Gabungan IR dan CR dalam matrik risiko ini
akn menentukan tahap RMM. Sekiranya IR =Sederhana (2) dan CR = Rendah (1); maka
hasil RMM yang diperoleh ialah RMM=Rendah (2x1=2).

76
 RMM=IR x CR

Tinggi Sederhana Tinggi Tinggi

(3) 3(1x3) 6(2x3) 9 (3x3)
RISIKO INHERENT (IR)

Sederhana Rendah Sederhana Tinggi

(2) 2(1x2) 4(2x2) 6(3x2)

Rendah Minimal Rendah Sederhana

(1) 1(1x1) 2(2x1) 3(3x1)

Rendah Sederhana Tinggi

(1) (2) (3)

RISIKO KAWALAN (CR)

Bagi setiap tahap RMM, Juruaudit akan membentuk tahap minimum jaminan substantif yang
diperlukan. Sekiranya, RMM =Minimal (50%), RMM=Rendah (63%), RMM=Sederhana
(86%) dan RMM= Tinggi (95%).

RMM Jaminan
IR CR
(IRXCR) Substantif

Rendah Minimal 50%

Rendah Sederhana Rendah 63%

Tinggi Sederhana 86%

Rendah Rendah 63%

Sederhana Sederhana Sederhana 86%

Tinggi Tinggi 95%

Rendah Sederhana 86%

Tinggi Sederhana Tinggi 95%

Tinggi Tinggi 95%

77
Tahap jaminan substantif adalah berasaskan kepada confidence factors yang digunakan
dalam pensampelan MUS iaitu bagi mengira saiz sampel. Confidence factors akan
menentukan tahap keyakinan dan peratus jaminan ansuran.

Strategi Awal Audit

Model risiko audit boleh digunakan untuk "perancangan audit dan pengurusan risiko" yang
digunakan bagi mengenal pasti dan menilai risiko salah nyata yang ketara dan menentukan
strategi audit yang sesuai untuk melaksanakan.

Jika IR = Rendah dan CR = Rendah, RMM dinilai sebagai "minimum" dan strategi awal audit
adalah dengan meletakkan kebergantungan yang tinggi terhadap kawalan dalaman dan
melaksanakan ujian substantif pada tahap minimum (kawalan pendekatan pergantungan).
Alternatifnya, jika IR = tinggi dan CR = Tinggi, maka RMM dinilai sebagai "tinggi" dan
strategi awal audit adalah dengan tidak meletakkan pergantungan terhadap kawalan
dalaman dan laksanakan tahap ujian substantif yang tinggi (pendekatan terutamanya
substantif) (primarily substantive approach).

5.3 Model Jaminan Audit

Objektif keseluruhan audit adalah untuk memberi jaminan yang munasabah bahawa
penyata kewangan tidak mempunyai salah nyata secara material dan sistem kawalan
dalaman pelaporan kewangan adalah berkesan.

" Mengikut ISA 200, objektif keseluruhan Juruaudit bebas semasa menjalankan suatu
audit mengikut Piawaian Pengauditan Antarabangsa, ialah bahawa jaminan
munasabah adalah tahap jaminan yang tertinggi. Ia diperolehi apabila juruaudit
telah memperoleh bukti audit yang mencukupi untuk mengurangkan risiko audit ke
tahap boleh terima yang rendah (acceptably low level) "

Jaminan Audit dan Model Risiko Audit

Jaminan atau Assurance Audit (AA) adalah pelengkap risiko audit, iaitu tahap
keyakinan atau jaminan 95% yang disepadankan dengan risiko audit sebanyak 5%.
Jaminan audit keseluruhan terdiri daripada tiga (3) komponen iaitu jaminan inherent,
jaminan kawalan dan jaminan substantif yang merupakan pelengkap kepada risiko
inherent, risiko kawalan dan risiko pengesanan dalam Model Risiko Audit.
 Jaminan Inherent (Inherent Assurance- IA) adalah jaminan yang diperolehi
daripada menilai risiko yang wujud.
 Jaminan Kawalan (Assurance Control -CA) adalah jaminan daripada ujian
kawalan, termasuk kawalan yang mengurangkan potensi risiko atau tertentu.
 Assurance Substantif (SA) adalah jaminan yang diperolehi daripada ujian
substantif.
 Formula untuk "Audit Assurance Model" boleh ditakrifkan sebagai:
78
 Jaminan Audit (Audit Assurance – AA) = IA + CA + SA

Komponen dalam Model Jaminan Audit adalah aditif dan perlu dibandingkan dengan
komponen dalam Model Risiko Audit yang bersifat darab.

Jaminan dan Faktor Keyakinan (Confidence Factor)

Jaminan bagi setiap komponen dalam Model Jaminan Audit ditakrifkan dari segi faktor
keyakinan yang menandakan tahap keyakinan dan tahap jaminan. Faktor keyakinan adalah
berdasarkan kepada apa yang digunakan di Unit Kewangan Sampling (MUS).

Jadual 5.1 Jadual Tahap Keyakinan dan Faktor Keyakinan

Tahap Keyakinan Faktor Jaminan
(Confidence Keyakinan (Assurance)
Level) (Confidence
% Factor)
95 3 High
90 2.3

86 2 Moderate
73 1.3
63 1 Low
50 0.7
0 0

Jadual 5.2 Jadual Risiko Audit dan Jaminan Audit

AR = IR X CR X DR
Tahap Risiko (Risk Level)
5% = 100% X 14% X 37%

AA = IA + CA + SA

Tahap Keyakinan (CL) 95% = 0% + 86% + 63%

Faktor Keyakinan (CF) 3 = 0 + 2 + 1

79
5.4 Jaminan Audit dan Strategi Awal Pengauditan

Jaminan biasanya diperolehi daripada perancangan serta bergantung kepada kawalan

dalaman dan ujian substantif; tiada jaminan boleh diperoleh daripada risiko inherent (IA =
0). Sekiranya, kawalan dalaman dinilai sebagai tinggi dan kukuh, maka strategi awal audit
ialah dengan meletakkan kebergantungan yang tinggi terhadap kawalan, CA = 2.3 (90%)
dan melaksanakan tahap minimum ujian substantif, SA = 0.7 (50%). Walau bagaimanapun,
jika kawalan dalaman dinilai sebagai tidak mencukupi dan memadai maka tidak ada
pergantungan akan diberi kepada kawalan, CA = 0 (0%) dan jaminan akan diperolehi
terutamanya daripada tahap yang tinggi ujian substantif, SA = 3 (95%).

AA = IA + CA + AA

Jaminan Penilian Strategi Awal Audit Jaminan Jaminan Jaminan

Inherent Kawalan kawalan Substantif Audit
(IA) Dalaman (CA) (SA) (AA)
0 Kawalan Perggantungan terhadap
0% dalaman kukuh kawalan tinggi dan tahap 2.3 0.7 3
ujian substantif adalah 90% 50% 95%
minimum
Kawalan Perggantungan terhadap
0% dalaman adalah kawalan adalah 2 1 3
efektif dengan sederhana (moderate) 86% 63% 95%
kekurangan dan ujian substantif
yang minor adalah pada tahap rendah
Kawalan Perggantungan terhadap
0% dalaman adalah kawalan adalah terbatas 1 2 3
mencukupi dan ujian substantif 63% 86% 95%
dengan adalah pada tahap
beberapa sederhana
kekurangan
Kawalan Tiada perggantungan
0% dalaman tidak terhadap kawalan dan 0 3 3
cukup tahap ujian substantif 0% 95% 95%
adalah tinggi
 Tiada jaminan diperoleh daripada risiko inherent

80
 BAB 6 : PENSAMPELAN AUDIT

6.0 Pendahuluan

Perbincangan bahagian ini adalah menjurus kepada pensampelan audit. Sebagaimana yang
telah dijelaskan pensampelan audit bukan satu proses audit tetapi merupakan alat yang
digunakan semasa pengujian terhadap dokumen bagi mendapatkan bukti audit. Secara
umumnya, bahagian ini membincangkan pengertian pensampelan dan keperluan memahami
beberapa terminologi pensampelan. Pemahaman terhadap terminologi ini juga memerlukan
kita memahami aspek teknikal iaitu formula pengiraan dalam pensampelan. Pembaca juga
akan dijelaskan perbezaan antara pensampelan statistikal dan bukan statistikal.

6.1 Definisi Pensampelan

1. Standard Pengauditan Antarabangsa (ISA) 530, ISSAI 1530 mendefinisikan

pensampelan sebagai prosedur audit di mana kurang daripada 100% item daripada
populasi dipilih untuk dikaji. Kaedah ini membolehkan semua item dalam unit
pensampelan mempunyai peluang yang sama rata untuk dipilih bagi memberikan
juruaudit asas yang munasabah untuk membuat kesimpulan mengenai populasi secara
keseluruhan.

2. Semasa pengauditan dijalankan, kebiasaannya Juruaudit tidak menguji keseluruhan

atau 100% transaksi yang ada atau item-item baki akaun disebabkan faktor kos dan
masa yang diperlukan. Juruaudit juga hanya perlu mengaudit bagi menetap dan
mengesahkan jaminan yang boleh diterima terhadap kesahihan akaun dan kawalan
yang dinyatakan. Pensampelan Audit berlaku apabila Juruaudit membuat suatu
keputusan atau memutuskan membuat kesimpulan terhadap keseluruhan transaksi
atau baki akaun dengan berasaskan kepada beberapa transaksi yang telah dipilih
berasaskan pensampelan. Pensampelan menjelaskan aspek bukti yang mencukupi
sebagaimana yang dikehendaki oleh Standard Pengauditan. Standard Pengauditan
telah menjelaskan pensampelan yang dilakukan mengikut kaedah yang ditetapkan
dapat memberi jaminan terhadap keseluruhan transaksi atau baki akaun yang diaudit.

6.2 Mengapa Menggunakan Pensampelan?

1. Berdasarkan saiz sesuatu entiti dan juga kompleksiti transaksi pada masa kini, adalah
tidak ekonomik untuk memeriksa keseluruhan rekod perakaunan dan dokumen
sokongannya. Sehubungan itu, adalah munasabah sekiranya Juruaudit melahirkan
sesuatu kesimpulan tentang kesaksamaan penyata kewangan sesuatu entiti
berdasarkan pemeriksaan terhadap subset bagi sesuatu rekod dan juga transaksi-
transaksi. Kebiasaannya pensampelan diilakukan kerana;
 Kebaikan kos 100% dan sampel;
 Saiz transaksi firma
 Menghasilkan tahap jaminan lengkap yang tinggi

81
2. Oleh demikian, Juruaudit menggunakan pensampelan bagi;
 menguji kawalan dalaman ujian pematuhan bagi menilai risiko kawalan; dan
 menjalankan ujian terhadap baki akaun (ujian substantif) bagi menentukan sama
ada baki yang dinyatakan dalam penyata kewangan, tiada salah nyata yang
material

6.3 Terminologi Pensampelan

1. Pensampelan bukan sekadar memerlukan pemahaman konsep yang akan digunakan

tetapi juga memerlukan kita memahami beberapa terminologi yang akan digunakan
dalam perbincangan mengenai pensampelan dan ia adalah berkait dengan kaedah
pengiraan atau pelaksanaan pensampelan tersebut. Terminologi tersebut ialah;

a. Risiko persampelan – risiko di mana kesimpulan yang dikeluarkan oleh

juruaudit terhadap sampel mungkin berbeza daripada kesimpulan yang diperoleh
sekiranya keseluruhan populasi diambil, dengan anggapan prosedur audit yang
digunakan adalah sama. Risiko persampelan boleh membawa kepada dua (2)
jenis kesalahan dalam membentuk kesimpulan audit iaitu:

i. Bagi kes ujian kawalan (test of control), hakikatnya kawalan tersebut adalah
lebih efektif daripada yang sepatutnya; atau pun bagi kes ujian
terperinci/substantif (test of details), salah nyata material tidak wujud
walaupun pada hakikatnya salah nyata tersebut sebenarnya berlaku

ii. Dalam keadaan ujian dijalankan terhadap sesuatu kawalan, didapati kawalan
tersebut adalah kurang efektif daripada yang sepatutnya; atau pun, dalam
situasi pelaksanaan ujian terperinci, terdapatnya salahnyata material walaupun
pada hakikatnya ia tidak berlaku

b. Populasi - keseluruhan set data dari mana sampel diambil berhubung dengan
hasrat juruaudit untuk mengeluarkan pendapat atau kesimpulan Audit terhadap
pengauditannya.

c. Sampel – item yang dipilih daripada populasi yang dikaji

d. Persampelan statistikal – pendekatan persampelan yang mempunyai

karakteristik seperti berikut:

i. Pemilihan secara rawak bagi item-item sampel; dan

ii. Penggunaan teori kebarangkalian untuk menilai keputusan sampel
termasuklah pengukuran bagi risiko pensampelan.

Persampelan statistikal membolehkan juruaudit bergantung pada sampel yang

lebih kecil bagi tujuan pemeriksaan dengan lebih intensif dan representatif atau
mewakili kepada populasi yang besar. Penggunaan kaedah pensampelan

82
 statistikal dapat dipertahankan sekiranya berlaku kes mahkamah kerana
melibatkan pendekatan yang lebih sistematik.

e. Persampelan bukan statistikal – pendekatan persampelan yang tidak

mempunyai karakteristik seperti (i) dan (ii) di atas. Sebaliknya juruaudit
menggunakan pertimbangan profesional untuk memilih dan menilai sampel
apabila melaksanakan ujian audit. Juruaudit juga akan memilih item sampel yang
dipercayai boleh menyediakan maklumat yang berguna.

f. Stratifikasi – proses membahagikan populasi kepada sub-sub populasi, di mana

setiapnya terdiri daripada unit-unit sampel yang mempunyai karakteristik yang
serupa (lazimnya berbentuk nilai wang).

g. Salahnyata boleh diterima (tolerable misstatement) – Nilai kewangan yang

ditetapkan oleh juruaudit bagi mendapatkan tahap kepastian yang sesuai iaitu
berdasarkan jumlah kewangan yang ditetapkan dan tidak melebihi salahnyata
yang sebenar dalam sesuatu populasi. Tolerable misstatement juga adalah
dikatakan sebagai performance materiality.

h. Kadar penyimpangan boleh terima (Tolerable rate of deviation) – Kadar

penyimpangan daripada yang ditetapkan oleh juruaudit terhadap prosedur
kawalan dalaman. Juruaudit perlu mendapatkan tahap kepastian yang sesuai
yang mana kadar penyimpangan yang ditetapkan tidak melebihi kadar
penyimpangan sebenar dalam sesuatu populasi.

i. Ralat – kesalahan yang tidak dijangka dalam penyata kewangan

2. Selain dari terminologi pensampelan, Juruaudit juga harus mempunyai pengetahuan

asas berhubung pensampelan. Pengetahuan asas ini membolehkan Juruaudit
melaksanakan proses pensampelan dengan kaedah yang betul dan bukan berdasarkan
pemahaman sendiri. Antara pengetahuan asas yang penting ialah langkah-langkah
yang perlu diikuti, penentuan populasi, reka bentuk sampel dan apakah ujian yang
akan dilaksanakan.

3. Salah satu salah faham berhubung pensampelan ialah persepsi yang mengatakan
`sampel kajian hanya 20% daripada keseluruhan populasi adalah tidak mencukupi.
Anggapan awam ialah pensampelan hendaklah besar bagi mewakili populasi.
Sebenarnya, pensampelan adalah magnitud kepada sampel yang diuji. Oleh demikian,
langkah pertama dalam penentuan pensampelan adalah menentukan populasi yang
dikaji.

83
 BAB 7 : PENGETAHUAN ASAS PENSAMPELAN

7.0 Pendahuluan

Bahagian ini memperjelaskan tentang terminologi pensampelan dengan lebih lanjut.

Pemahaman tentang pensampelan memerlukan Juruaudit memahami juga jenis
pensampelan yang sesuai digunakan bagi sesuatu ujian. Ini membolehkan Juruaudit
membuat perancangan dan reka bentuk pensampelan yang disediakan adalah sesuai
dengan ujian yang akan dijalankan serta pertimbangan Profesional Juruaudit telah
dibuat dengan teratur dan bersesuaian. Selain daripada memahami teknik
pensampelan. Terminologi dan perkara asas yang perlu diketahui dengan jelas
sebelum menentukan reka bentuk pensampelan ialah teknik pensampelan, jenis
pensampelan dan ralat pensampelan (Lemon et al. 2012).

7.1 Teknik Pensampelan: Pensampelan Statistikal dan Bukan Statistikal

1. Sebelum menentukan reka bentuk pensampelan, Juruaudit hendaklah menentukan

sama ada pensampelan yang digunakan adalah pensampelan statistikal atau bukan
statistikal (Statistical or non statistical Sampling). Berdasarkan Jadual 7.1,
diperjelaskan perbandingan antara pensampelan statistikal atau bukan statistikal.
Selain itu turut dijelaskan ialah kebaikan setiap kaedah dan bilakah kaedah tersebut
sesuai digunakan. Standard pengauditan tidak mewajibkan Juruaudit membuat
penilaian berasaskan kepada ujian yang dilakukan melalui kaedah statistik, tetapi
menjelaskan perlunya menggunakan pertimbangan atau justifikasi profesional.
Juruaudit perlu mengetahui kedua-dua kaedah iaitu statistik atau bukan statistik ada
digunakan dalam praktis pengauditan.

Jadual 7.1 : Perbandingan Pensampelan Statistik dan bukan Statistik

Statistikal Bukan Statistikal

Pemilihan sampel Sampel hendaklah dipilih secara Tidak memerlukan pemilihan

radom atau rawak secara random atau rawak

Dokumentasi Memerlukan dokumentasi proses Juruaudit hendaklah

ujian atau keputusan yang jelas dan
lengkap (extensive) kerana
pensampelan statistikal
memerlukan ketelitian dan kerapian
dalam proses pengiraan dan
sebagainya. Juruaudit perlu
menyediakan sumber penilaian
semula, perancangan dan bukti
proses tersebut dilaksanakan bagi
tujuan pertanyaan dan semakan
audit JAN.
mendokumenkan sepenuhnya
kerja audit bagi menyediakan latar
belakang bagi tujuan penilaian,
perancangan dan bukti.
(Kepentingan dokumentasi
ditekankan bagi tujuan apabila
ada persoalan terhadap kerja-
kerja audit berkaitan pensampelan
bukan statistikal, Juruaudit boleh
membuktikan pertimbangan
profesionalnya dengan
menggunakan dokumentasi yang
lengkap)

84
 Statistikal Bukan Statistikal

Kuantifikasi Memerlukan Juruaudit bagi

(quantification) menentukan risiko pensampelan Tiada kuantifikasi risiko audit
risiko yang mempengaruhi keputusan
pensampelan ujian dalam menentukan saiz
sampel
Kesan terhadap Pengukuran terhadap hasil sampel Dengan pensampelan bukan statik
hasil ujian mestilah berdasarkan kaedah statis tikal, kesimpulan yang dibuat
(sama ada tikal (dibuat dengan kaedah hendaklah dibuat secara tidak
menggunakan statistik). Dengan kaedah statistik, formal (iaitu, juruaudit mesti
statistikal atau kesimpulannya hendaklah di formal menggunakan pertimbangan
bukan statistikal, secara matematik (iaitu, profesional bagi membuat
juruaudit fokus anggaran titik (point estimate) anggaran populasi baki atau ralat
menggunakan dikira dan (error))
pensampelan) selang keyakinan (confidence
interval) dibina).
Contoh: Convenience
Penggunaan (kadang kala dikenali sebagai
Rawak mudah
pensampelan haphazard atau
Tanpa had
accidental sampling)
Had ditetapkan Rawak Mengikut : Kaedah Digunakan
- Sistematik - Berdasarkan Penilaian/
- Kluster Justifikasi
- Stratifikasi - Kuota
- Snowball
- Penilaian Risiko
*Sumber : Lemon et al. 2012

2. Jadual di atas menjelaskan maklumat tambahan yang boleh diperoleh dengan

penggunaan pensampelan statistik, iaitu dengan menentukan risiko pensampelan dan
batas ralat atas yang dicapai (dengan pengiraan) (the achieved (computed) upper
error limit (UEL) ), [Salah nyata yang dijangka (Likely Misstatement (LM) + pelarasan
risiko pensampelan (sampling risk adjustment)]. Batas ralat atas (UEL) juga digunakan
untuk perbandingan dengan salah nyata boleh terima (tolerable misstatement) atau
materialiti. Selain itu, Juruaudit juga hendaklah menentukan kebarangkalian risiko
bukan pensampelan apabila menilai baki akaun atau penyata kewangan.

Jadual 7.2 Menjangka batas atas kesilapan (UEL) untuk

perbandingan dengan salah nyata boleh terima

TM TM
pelarasan risiko
pensampelan

LM
LM

TM = Salah nyata boleh terima (Tolerable misstatement)

LM = Salah nyata dijangka (Likely misstatement)

Pensampelan bukan statistikal Pensampelan Statistikal

85
7.2 Jenis Pensampelan Statis tikal

1. Secara umumnya, pensampelan statis tikal bagi pengauditan Penyata Kewangan

terbahagi kepada tiga (3) jenis iaitu pensampelan Atribut, pensampelan
pembolehubah (variable sampling) dan pensampelan unit kewangan (monetary unit
sampling). Rajah dibawah menunjukkan tiga jenis pensampelan dalam pengauditan
penyata kewangan.

Rajah 7.3 : Jenis Pensampelan Statistikal

Pemilihan
Berasaskan
Unit Kewangan
(MUS)

3 jenis
persampelan
statistikal

Pensampelan Pensampelan
Pembolehubah Atribut
(Variable)

7.2.1 Pensampelan atribut (Attribute Sampling)

1. Pensampelan atribut menganggarkan bahagian-bahagian tertentu bagi item-item

dalam populasi yang mempunyai atribut atau ciri-ciri tertentu contohnya,
menganggarkan kesilapan atau kewujudan. Ia digunakan apabila ingin menentukan
kepastian bahawa prosedur yang ditetapkan telah dipatuhi. Sebagai contoh, apabila
ingin menentukan sama ada prosedur pengasingan baucar-baucar bayaran
mengikut kod objek yang betul telah dipatuhi atau tidak. Juruaudit akan
menganggarkan melalui pensampelan atribut peratus kesalahan (baucar-baucar
yang telah salah diklasifikasikan) dan menetapkan batas maksimum ralat (upper
limit of error) yang boleh diterima dan berpendapat pematuhan terhadap sistem
kawalan dalam masih terkawal.

2. Pensampelan atribut digunakan apabila juruaudit ingin menentukan hipotesis

dijangka sama ada diterima atau ditolak. Ia digunakan untuk menentukan jawapan
‘ya’ atau ‘tidak’ terhadap sesuatu soalan. Oleh demikian, pensampelan atribut
86
 sesuai digunakan bagi mengguji kawalan dalaman bagi sesuatu sistem dan
prosedur. Contoh aplikasi antara pensampelan atribut dengan pensampelan
pembolehubah (variable sampling) seperti di jadual 7.4 berikut:

Jadual 7.4 : Analisis Aplikasi Pensampelan

Jenis
Soalan yang perlu dijawab Penjelasan
aplikasi
Atribut Juruaudit tidak mahu tahu berapa
Adakah Ringkasan Jualan peratus atau berapa banyak, cuma
mengandungi semua invois dan ‘ya’ atau ‘tidak’
maklumat direkodkan dengan tepat?
Berapa kerap invois-invois dikecualikan Pemboleh Juruaudit ingin mengetahui amaun
tanpa penjelasan? ubah secara spesifik

Adakah pembayar cukai merekodkan Dengan beranggapan, sekiranya ada

kesemua bekalan yang dikeluarkan bekalan tidak direkodkan, juruaudit
Atribut
daripada inventori yang ada di dalam tidak akan terima rekod-rekod
log? inventori
Adakah penyelia jualan telah Ini merupakan ‘ya’ atau ‘tidak’. Ia
menyesuaikan jualan mengikut negeri akan menghasilkan keputusan sama
secara tepat supaya ia boleh Atribut ada untuk diterima atau ditolak data
direkodkan mengikut negeri dalam dalam ringkasan jurnal
ringkasan jurnal?
Apakah peratus jualan bagi Sekiranya juruaudit bertanya soalan,
perkhidmatan kepada Kerajaan adakah peratusannya 20%,
relatifnya kepada jumlah jualan? Pemboleh pensampelan atribut boleh
ubah digunakan, tetapi di sini juruaudit
inginkan kadar yang tepat

Apakah peratus bekalan yang

dikeluarkan daripada inventori, Pemboleh
disimpan untuk jualan bagi setiap -sama seperti di atas-
ubah
bulan
Nota : aplikasi pensampelan boleh diklasifikasikan mengikut jenis prosedur audit iaitu sama ada ujian
pematuhan atau ujian substantif. Ujian pematuhan adalah ujian untuk mengenal pasti sama ada
sesuatu kawalan telah dipatuhi atau tidak, dan jawapannya adalah ‘ya’ atau ‘tidak’. Manakala ujian
substantif adalah ujian untuk mengenal pasti jumlah atau amaun bagi kelas-kelas item. Persampelan
atribut lazimnya digunakan untuk ujian pematuhan, manakala persampelan variables lazimnya pada
ujian substantif

7.2.2 Pensampelan Pemboleh ubah (Variables Sampling)

1. Persampelan variables dapat mengenal pasti lingkungan/kadar data dan pemilihan

sampel dibuat berdasarkan jadual pensampelan rawak atau perisian komputer
tertentu seperti diamalkan oleh kebanyakan firma-firma perakaunan. Tujuannya
adalah untuk menganggarkan jumlah atau amaun bagi sesuatu kelas atau
transaksi atau dalam baki akaun. Selain itu ia digunakan untuk menentukan
sekiranya kelas sesuatu transaksi atau baki akaun mengandungi kesalahan salah
nyata material. Contohnya, pengauditan terhadap akaun belum terima di mana
terdapat amaun besar dikesan dan dianggarkan mengandungi salah nyata yang
material; terdapat jumlah perbezaan signifikan dalam inventori berbanding
jangkaan juruaudit dari segi pengiraan dan ujian harga.
87
 7.2.3 Pemilihan Berasaskan Unit Kewangan (Monetary Unit Selection (MUS)):

1. Persampelan MUS direka khusus untuk menguji jumlah atau amaun kewangan
(salah nyata dari aspek nilai wang) berbanding kecekapan kawalan dalaman
(penyimpangan kawalan). Ia disimpulkan dalam bentuk amaun wang berbanding
dalam bentuk kadar kewujudannya. Contohnya pengauditan terhadap akaun
belum terima, pinjaman, pelaburan dan inventori – dengan andaian juruaudit
telah membuat anggaran aras materialiti adalah pada tahap RM100,000, dan
sebarang salah nyata melebihi amaun tersebut dianggap material. Kadang kala ia
dikenali sebagai probability-proportional-to-size. Setiap dollar atau ringgit dalam
transaksi merupakan unit sampel yang berasingan. Contohnya, transaksi RM40
mengandungi 40 unit sampel.

7.3 Ralat Pensampelan dan Bukan Pensampelan

Pemahaman terhadap aspek kesilapan atau ralat pensampelan juga adalah penting.
Terdapat tiga jenis ralat pensampelan iaitu sama ada risiko alpha (ralat jenis I (typeI error)),
risiko beta (ralat jenis II (type II error)), dan ralat bukan pensampelan.

7.3.1 Konsep risiko pensampelan dan ralat pensampelan.

1. Dalam proses pensampelan, setiap kali juruaudit membuat kesimpulan tentang

populasi berdasarkan sampel yang diambil daripada populasi tersebut, adalah
diharapkan sampel yang dipilih akan benar-benar mewakili populasi tersebut. Walau
bagaimanapun, sampel yang dipilih daripada populasi tersebut mempunyai dua
kemungkinan iaitu sama ada mungkin atau tidak mungkin mewakili populasi. Risiko
sampel yang dipilih tidak mewakili populasi dikatakan sebagai risiko pensampelan.
Ralat yang wujud daripada risiko pensampelan dikatakan sebagai ralat pensampelan.
Jadual 7.5 berikut meringkaskan konsep risiko pensampelan dan ralat pensampelan.

Jadual 7.5 Konsep Risiko dan Ralat Pensampelan

Apakah risiko Bolehkah risiko Bolehkah risiko
pensampelan pensampelan pensampelan
dikurangkan dikuantifikasikan
Risiko jumlah sampel Risiko pensampelan Apabila kaedah
Risiko
tidak cukup mewakili boleh dikurangkan pensampelan statistikal
Pensampelan
keseluruhan data dengan meningkatkan digunakan, risiko
saiz sampel (lebih pensampelan boleh
populasi diperiksa) dikuantifikasi atau
dikenal pasti
Apakah ralat Mengapa ralat Berapakah jenis ralat
Ralat pensampelan? berlaku? pensampelan?
Pensampelan Bagaimanakah ia
berlaku?
Ralat berlaku dari risiko Ralat pensampelan Risiko pensampelan
pensampelan. Ia berlaku berlaku kerana juruaudit boleh dikategorikan
apabila juruaudit telah memeriksa kurang kepada
membuat kesimpulan daripada 100% dari Ralat Jenis I dan Ralat
88
 yang tidak betul/tepat populasi. Jenis II.
tentang populasi
berasaskan hasil
pemeriksaan terhadap
sampel yang dipilih
kerana sampel tersebut
tidak mewakili populasi.

2. Ralat Jenis I (risiko alpha) semasa melaksanakan pensampelan bagi ujian kawalan
dalaman ialah risiko yang besar adalah melaksanakan pengauditan yang tidak cekap.
Sebagai contoh, jika seorang Juruaudit membuat kesimpulan bahawa kawalan dalam
tidak efektif sedangkan sebenarnya kawalan tersebut adalah efektif, Juruaudit
sepatutnya memutuskan untuk menilai semula risiko kawalan pada tahap maksimum
dan melaksanakan prosedur ujian substantif tambahan.

3. Sebaliknya, bagi risiko ralat jenis II (risiko beta) pula, Juruaudit kebiasaannya tidak
akan terdorong untuk melakukan kerja pengauditan tambahan selain daripada apa
yang telah dirancang. Melainkan prosedur lain dirancang atau adanya analisis yang
menunjukkan adanya penyelewengan atau salah nyata yang tidak dikesan dalam
sampel, sisihan atau kesilapan tidak diperbetulkan, dan keputusan yang salah akan
dibuat berkaitan pelarasan dan pendapat audit.

4. Oleh yang demikian, Juruaudit perlu mengambil berat tentang risiko beta. Apabila
membuat keputusan mengenai risiko pensampelan diterima bagi tujuan audit,
tumpuan hendaklah kepada risiko beta, tidak risiko alfa. Seseorang juruaudit boleh
mengurangkan risiko pensampelan dengan meningkatkan saiz sampel dan
meningkatkan proses pemilihan "rawak" (dalam pensampelan bukan statistikal yang
mana pilihan yang diperlukan bukanlah rawak atau sistematik). Bagi memahami ralat
jenis I dan ralat jenis II, contoh-contoh seperti di bawah dapat menjelaskan dengan
lebih lanjut perbezaan ralat tersebut.

a. Ralat Jenis I

Contoh : Ujian bagi prosedur kawalan

Omar, seorang juruaudit berminat untuk menguji transaksi bagi prosedur

kawalan tertentu. Beliau mendapati daripada 5,000 populasi, hanya empat unit
populasi yang tidak mematuhi kawalan yang ada; atau kadar
sisihan/penyimpangan (deviation rate) dari populasi ialah 0.08% (4/5,000).
Omar memilih sampel sebanyak 20 unit daripada populasi ini, dan sampel
tersebut mengandungi kesemua empat unit yang tiada kawalan tersebut.
Apakah kadar sisihan populasi yang dianggarkan? Apakah kesimpulan yang
akan dibuat?

Dianggarkan kadar sisihan populasi ialah 20% (4/20) dan kesimpulan yang
dibuat oleh Omar ialah kawalan dalaman adalah tidak berkesan/efektif.
Bagaimanapun, sebenarnya ia adalah berkesan. Dalam kes ini, Omar telah

89
 membuat kesimpulan keseluruhan populasi adalah tidak baik, bagaimanapun
sebenarnya kawalan tersebut wujud dan berkesan. Ini dinamakan Ralat jenis I.

b. Ralat Jenis II

Contoh : Kadar sisihan yang betul

Dalam situasi Omar di atas, sisihan yang sebenarnya ialah 20%; iaitu dalam
bilangan populasi sebanyak 5,000 transaksi terdapat 1,000 populasi unit yang
mana kawalannya bermasalah. Bagaimanakah sekiranya 20 sampel yang dipilih
Omar tidak mengandungi unit-unit yang kawalan dalamannya bermasalah?
Apakah kesimpulan yang dibuat oleh Omar?
Penyelesaian 1

Omar boleh membuat kesimpulan bahawa kawalan tersebut adalah efektif atau
berkesan. Bagaimana pun, sebenarnya adalah tidak. Ini dinyatakan sebagai
Ralat jenis II. Risiko sampel berkait dengan Ralat Jenis I dinamakan sebagai
risiko alpha, manakala risiko sampel berkait ralat jenis II dipanggil risiko beta.

c. Kesilapan Bukan Pensampelan (Error Non Sampling)

1. Juruaudit juga perlu mengambil berat tentang kesilapan bukan pensampelan.

Kesilapan bukan pensampelan timbul daripada risiko bukan pensampelan,
yang berlaku apabila:

 Juruaudit tidak berhati-hati dalam memeriksa sampel dan gagal

mengenal pasti pengecualian atau kesilapan dalam butiran sampel
yang dipilih
 Ujian audit yang tidak sesuai (sebagai contoh, sampel yang dipilih
daripada populasi yang tidak sesuai untuk tujuan pengesahan kawalan
yang diuji)
 Juruaudit yang telah salah membuat pertimbangan terhadap risiko
yang berkaitan (iaitu, risiko yang wujud dan / atau risiko kawalan)
 Juruaudit telah membuat kesilapan dalam penilaian hasil pensampelan

2. Mana-mana atau semua di atas atau kelemahan Juruaudit, boleh

menyebabkan Juruaudit melaksanakan kerja kurang daripada yang diperlukan
atau secukupnya untuk menyokong kesimpulan yang akan dibuat.

Contoh 3: Ujian bagi kawalan ke atas pengeluaran

Lina, seorang Juruaudit, terlupa untuk melihat tanda tangan pada sampel cek
bagi ujian kawalan ke atas pengeluaran, dan sebagai akibatnya, dia gagal
untuk menilai semula risiko kawalan jika terdapat tanda tangan tidak betul di
dalam sampel. Adakah ini salah satu contoh kesilapan sampel?

90
 Penyelesaian

Ini adalah satu contoh kesilapan bukan pensampelan. Penilaian terhadap

risiko kawalan yang tidak betul akan menyebabkan Juruaudit kurang
melaksanakan prosedur audit daripada yang sepatutnya dalam keadaan
tertentu. Oleh demikian, melalui arahan dan pengawasan yang betul dan reka
bentuk prosedur audit yang teliti, juruaudit boleh mengurangkan peluang
kesilapan bukan pensampelan. Standard Pengauditan Diterima Umum
menghendaki latihan teknikal yang cukupi dan kemahiran dalam pengauditan,
selain daripada standard yang menjelaskan perlunya pengawasan yang betul
dan perancangan yang mencukupi. Ringkasnya, risiko bukan pensampelan
seharusnya menjadi perhatian kepada Juruaudit yang bijak.

Kerangkakerja proses pensampelan audit ini adalah berasaskan kepada panduan dan
standard pengauditan yang telah ditetapkan. Sejak tahun 1981 iaitu dimulakan dengan
SAS No.39 (AICPA 1981), tiada perubahan besar dalam Panduan pensampelan audit.
Namun begitu, berdasarkan kajian impirikal mencadangkan menjelaskan sejak tiga
dekad yang lalu telah berlaku perubahan yang besar. Secara umumnya, model proses
pensampelan audit adalah berasaskan panduan audit serta faktor persekitaran yang
akan memberi kesan kepada pensampelan audit. Faktor persekitaran ini adalah
termasuk perundangan dan peraturan, kompleksiti entiti auditi, penggunaan teknologi
dan perubahan dalam pendekatan audit.

7.4 Proses Umum Pensampelan

1. Berdasarkan kepada akaun dan assertions yang hendak diuji, sifat (nature) populasi,
serta jaminan yang dikehendaki, Juruaudit perlu tentukan sama ada pensampelan
diperlukan untuk melaksanakan ujian. Selain itu, perhatian dan pertimbangan lain
yang diperlukan ialah tentukan sama ada ujian tersebut adalah bertujuan untuk
mendapatkan bukti bagi keberkesanan kawalan, jaminan substantif atau dua-tujuan,
dan sama ada ujian tersebut adalah sumber bukti utama bagi sesuatu kenyataan
assertion, atau satu daripada beberapa ujian assertions tersebut.

2. Seterusnya, Juruaudit boleh menentukan objektif penggunaan pensampelan dan

tentukan sisihan atau salah nyata yang ada. Sekiranya pensampelan digunakan,
Juruaudit juga perlu tentukan sama ada menggunakan pensampelan statistikal atau
bukan statistikal, dan sama ada menggunakan pensampelan untuk mendapatkan
bukti berasaskan ciri-ciri binari (pensampelan atribut) atau ujian keatas baki akaun
berasaskan unit kewangan untuk ujian lengkap. Kemudiannya, dengan berasaskan
kepada pelbagai input, Juruaudit tentukan keperluan saiz sampel dan pilih sampel
item untuk diuji. Standard pengauditan menjelaskan sampel item hendaklah dipilih
dengan dengan cara ia dijangkakan akan mewakili populasi, dan dua kaedah bagi
mendapatkan wakil atau representatif haphazard dan pemilihan secara rawak.2

2
Pemilihan secara rawak adalah termasuk pemilihan rawak, pemilihan rawak strata, kebarangkalian selaras dengan saiz
(probability proportional to size selection), pemilihan sistematik dengan angka permulaan yang rawak. Pemilihan secara rawak
boleh digunakan tanpa mengira sejauh mana objektif ujian ditetapkan, boleh dinilai secara formal dengan teknik statistikal dan
91
 Selepas melaksanakan prosedur audit, Juruaudit hendaklah menentukan dan
menganl pasti faktor sisishan atau salah nyata. Juruaudit juga hendaklah
meramalkan ralat yang terdapat dalam sampel dari populasi dan membuat
kesimpulan. Proses umum ini dijelaskan dalam Rajah 1 dan Rajah 2.

Rajah 7.3 : Proses Pensampelan Audit Umum

Fasa Proses Faktor

Tentukan sama ada

pensampelan digunakan
Sesetengah ujian tidak sesuai dengan
APLIKASI

penggunaan pensampelan audit

Ya Tidak
k

Tentukan objektif ujian dan Menggunakan cara lain dengan

definisi sisihan atau salah melaksanakan prosedur audit ke  Persekitaran
Undang-
nyata atas populasi undang dan
PERANCANGAN

peraturan
 Bergantung kepada metodologi firma, jenis akaun,  Persaingan
Gunakan sama ada populasi dan/atau ujian, tahap jaminan  Kompleksiti
pensampelan statistikal dikehendaki, kesilapan yang dijangka dan dilihat pelanggan
@ bukan statistikal telah diubah dalam jangka masa tertentu  Teknologi
 Metodologi dan

FAKTOR PERSEKITARAN
 Bergantung kepada tahap keyakinan yang pendekatan
Tentukan saiz sampel dikehendaki, kesilapan boleh diterima, kesilapan audit
yang dijangkakan, dan ciri-ciri populasi bagi
beberapa kes (cth. Keboleh ubahan saiz)

Rawak, tidak teratur, sistematik

Pilih item sampel
(Random, haphazard, systematic)
PRESTASI

Laksanakan prosedur
audit

Memahami sebab berlakunya ralat,

Menilai keputusan sampel jangkaan ralat pada sampel dari populasi
dipilih dan risiko pensampelan
PENILAIAN

Kesimpulan penerimaan Tentukan kesan ke atas ujian

populasi yang diuji lain dan laporan

bukan statistikal yang ditentukan oleh pertimbangan Juruaudit. Pemilihan haphazard iaitu pemilihan tanpa tindakan berat
sebelah (tanpa sebab yang munasabah untu memasukkan atau tidak item tersebut dari populasi). Pensampelan haphazard
dinilai secara bukan statistikal. Walaupun, penilaian secara statistikal boleh digunakan untuk memaklumkan pertimbangan
Juruaudit.
92
 Rajah 7.4 : Langkah Spesifik Proses Persampelan Audit
Fasa Proses
Tentukan sama ada
persampelan digunakan
APLIKASI
Ya
Tentukan ujian audit dan definisi
kesilapan atau salahnyata
PERANCANGAN
Gunakan sama ada
persampelan statistikal @
bukan statistikal
Tentukan saiz sampel
Pilih sampel item
PRESTASI
Lakukan prosedur audit
Menilai hasil analisis sampel
PENILAIAN
Kesimpulan Terhadap
Penerimaan Populasi
Ujian Nilai Kewangan
Persampelan Attribute
(Monetary test of details)
Bergantung kepada ciri-ciri populasi Bergantung kepada ciri-ciri populasi
 Definisikan populasi  Definisikan populasi
 Definisikan unit sampel  Definisikan unit sampel
 Definisikan ketidakpatuhan kawalan  Definisikan salahnyata
control deviation condition
Tentukan saiz sampel yang
Tentukan saiz sampel dengan
menggunakan input berikut:
berasaskan input dibawah
 Tahap keyakinan diperlukan atau risiko
 Tahap keyakinan yang dikehendaki
penerimaan yang tidak tepat
atau risiko penerima yang tidak tepat
 Salah nyata boleh diterima
 Kadar Sisihan Boleh Terima
 salah nyata Jangkaan populasi
 Jangkaan kadar sisihan populasi
 Saiz populasi dalam unit kewangan
Melaksanakan prosedur audit:
Melaksanakan prosedur audit:  Memahami dan menganalisis apa-
 Memahami dan menganalisis apa- apa salah nyata yang diperhatikan
apa penyelewengan yang  Minta pelanggan untuk membetulkan
diperhatikan kesilapan yang diketahui dan
mempertimbangkan atau menyiasat
tambahan salah nyata berdasarkan
salah nyata yang dijangka
Menilai hasil mengikut pengiraan: Menilai hasil mengikut pengiraan:
 Kadar sisihan  Unjuran salah nyata
 Kadar sisihan atas yang dikira  Had atas pada salah nyata yang
 Kadar sisihan atas
Gambaran Kesimpulan Tentang:
Gambaran Kesimpulan Tentang:
 Kebolehpercayaan kawalan diuji
 Penerimaan terhadap populasi
 Sama ada ujian substantif perlu diubah
93
3. Pensampelan audit direka bentuk bagi membolehkan kesimpulan dibuat dari
keseluruhan kesimpulan. Pensampelan tidak sesuai digunakan apabila populasi
adalah kecil dan populasi tidak homogenous, serta apabila prosedur audit perlu
dilaksanakan bagi setiap item dalam populasi seperti pengesahan ketepatan dan
ujian perbandingan yang dilaksanakan melalui teknik CAAT.

4. Panduan Pensampelan juga menetapkan ujian `cutoff’ selalunya tidak melibatkan

pensampelan audit kerana Juruaudit akan mendefinisikan populasi `cutoff’ pada
amaun yang kecil dan menguji semuanya. Bagaimana pun, panduan pensampelan
ada menyatakan `reka bentuk ujian cutoff’ dengan pensampelan audit apabila
bilangan transaksi bagi tempoh tersebut adalah tinggi (AICPA, 2012a). Contohnya,
bagi entiti dalam industri kewangan, kemungkinan terdapat ribuan transaksi yang
berlaku dalam tempoh yang pendek pada hujung tahun. Dalam kes ini, Juruaudit
boleh menggunakan pensampelan dan tentukan ‘cutoff` populasi mengikut masa
(seperti hari terakhir dan hari pertama tempoh tersebut). Hasil kajian impirikal
terhadap kadar ralat dan pengagihannya di 20 firma audit bagi tempoh 5 tahun telah
membuktikan ralat cutoff adalah sumber paling kerap ralat yang material bagi
inventori, akaun belum terima dan akaun belum bayar (Ham et al. 1985, Elder et al.
2013). Elder & Allen (1998) juga mendapati kebanyakan Juruaudit tidak membuat
ramalan dan jangkaan ralat cutoff.

5. Aspek lain yang perlu diketahui oleh Juruaudit semasa melaksanakan pensampelan
ialah apakah bentuk pengujian audit yang hendak dilakukan. Ujian yang berbeza
akan menggunakan pensampelan yang berbeza. Kebiasaannya terdapat dua jenis
ujian iaitu ujian pematuhan dan ujian substantif. Jadual dibawah menjelaskan
perbandingan antara ujian pematuhan dan ujian substantif.

Jadual 7.6 : Perbandingan Ujian Pensampelan Audit

Ujian Pematuhan Ujian Substantif

Fokus mendapatkan bukti audit bagi mendapatkan bukti audit yang

menyokong penjelasan bahawa auditi menyokong maklumat atau pernyataan
telah mematuhi prosedur kawalan yang dikemukakan oleh pihak
dalaman yang telah direka bentuk dan pengurusan auditi berkenaan baki
dilaksanakan bagi mencapai objektif akaun yang di nyatakan
kawalan yang telah ditentukan.
Populasi
Ujian Kelas transaksi Baki akaun mengikut item
Prosedur ujian kawalan berkait Pengauditan kewujudan (existance) ;
dengan pusingan pengambilalihan dan
Contoh pembayaran (acquisition & payment a. Akaun terimaan
cycle) bagi; b. Penilaian terhadap Inventori
a. Pengesahan pembelian (dinyatakan dalam kos)
b. Klasifikasi perbelanjaan audit
yang teratur
c. Bukti bahawa perlanjutan
invois telah disemak dan
94
 pembayaran telah disahkan
oleh pegawai yang diberi
kuasa
Sampel Sampel pembayaran dari Daftar cek Sampel diambil dari baki akaun
atau jurnal pengeluaran tunai penerimaan (pelanggan masih
berhutang)

Kaedah Juruaudit perlu mengekalkan dokumen Dengan pensampelan, Juruaudit perlu

Ujian sokongan bagi setiap cek dan ujian mendapatkan bukti bagi menyokong
kawalan yang sesuai seperti baki penghutang dan mendapatkan
kewujudan pesanan pembelian dan pengesahan jumlah baki terus dari
dipadankan dengan invois; pelanggan berkaitan.
tandatangan penyelia pada invois bagi
mengesahkan pembayaran dan
sebagainya
Sumber : Lemon et al. 2012

6. Dua jenis prosedur audit yang menggunakan pensampelan ialah ujian terhadap
kawalan dalaman dan ujian substantif. Ujian terhadap kawalan adalah ujian terhadap
sistem kawalan dalaman entiti bagi menilai sama ada sistem tersebut beroperasi
dengan cekap dan teratur dalam mengesan dan menangani/membetulkan salahnyata
material. Sekiranya, kawalan dalaman yang dilaksanakan oleh pengurusan adalah
tidak mengikut atau cekap, maka ia dikatakan sebagai `sisihan dari kawalan
dalaman) (deviation from internal control). Semakin tinggi sisihan dari sistem
kawalan yang telah ditetapkan bermaksud semakin tinggi keberangkalian salah nyata
yang material. Kebiasaannya, bagi menguji kawalan dalaman, pensampelan atribut
digunakan.

95
 BAB 8: KERANGKAKERJA PENSAMPELAN
DAN UJIAN AUDIT
8.0 Pendahuluan

Bab ini menjelaskan kerangka kerja tatacara pensampelan dan ujian audit yang berkaitan.
Sebagaimana yang dijelaskan dalam bab lima, terdapat tiga jenis pensampelan yang
digunakan dalam pengujian semasa melaksanakan pengauditan penyata kewangan.

8.1 Pensampelan Atribut dan Ujian Kawalan Dalaman

8.1.1 Apakah Atribut ?

1. Atribut merupakan ciri-ciri penting dalam ujian kawalan bagi menentukan sama ada
wujudnya sisihan atau tiada sisihan daripada sistem kawalan dalaman entiti.
Kepentingan ujian kawalan adalah sama ada atau tidak ia menyimpang daripada
kawalan dalaman yang ditetapkan telah berlaku. Pensampelan atribut adalah
pensampelan statistik yang kerap digunakan bagi menguji keberkesanan kawalan
dalaman dan menentukan kadar pematuhan terhadap peraturan yang ditetapkan.
Sebelum membentuk perancangan pensampelan atribut, Juruaudit hendaklah
menentukan objektif ujian, populasi yang terlibat, unit pensampelan dan kawalan
item yang akan diuji. Objektif kawalan yang diuji iaitu pengesahan, seperti wujudnya
padanan bagi dokumen penghantaran melalui perkapalan untuk setiap invois. Contoh
sifat lain atribut ialah termasuk tandatangan penyelia pada setiap invois yang dibayar
(pengesahan) dan kod akaun yang betul pada setiap invois (klasifikasi). Empat jenis
parameter statistikal yang diperlukan bagi menentukan saiz sampel ialah ;

i. Tahap keyakinan (confidence level) – kebolehpercayaan yang diletakkan

oleh Juruaudit terhadap hasil sampel. Tahap keyakinan sebanyak 95%
bermaksud Juruaudit menggangarkan risiko 5% daripada 100% sampel tidak
akan memberi kesan nilai sebenar dalam populasi.
ii. Kadar sisihan yang dijangkakan (expected deviation rate) – Anggaran
terbaik Juruaudit kadar ketidakpatuhan terhadap kawalan dalaman yang
wujud dalam populasi berasaskan kepada pertanyaan pelanggan, perubahan
dalam perjawatan, proses pemerhatian, hasil ujian tahun terdahulu atau hasil
ujian awal terhadap sampel.
iii. Kadar salah nyata (mistatement rate) – kadar maksimum ketidakpatuhan
yang Juruaudit boleh terima dan tetap percayai terhadap kawalan yang
wujud.
iv. Populasi – semua item yang diambil kira untuk diuji –setiap item mesti
mempunyai peluang yang tidak berat sebelah untuk dipilih bagi memastikan
sampel terakhir adalah mewakili keseluruhan populasi.

96
8.1.2 Pensampelan Audit Bagi Ujian Substantif Dan Pematuhan

1. Berdasarkan Lemon et al. (2012), kerangka kerja ujian kawalan boleh dijelaskan
berdasarkan kepada 7 langkah bagi menetapkan pensampelan atribut bagi ujian
kawalan.

A . Peringkat Pertama: Pembersihan Data (Data Cleaning)

i. Tentu dan pastikan sasaran populasi
ii. Kenal pasti data yang outlier
iii. Pengasingan liputan data (bergantung kepada jenis pengauditan dan data
contoh RM 1 juta di atas)
iv. Kenal pasti nilai kecil (contohnya. <RM 100) dan tentukan kesesuaian untuk
dimasukkan dalam sasaran populasi
v. Guna SPSS bagi tujuan analisis data bagi mengenal pasti bentuk data
(normal distribution atau sebaliknya) dan outliers dalam data tersebut. Kenal
pasti bentuk data boleh dilakukan setahun bagi melihat bentuk data dan
kenal pasti outliers.

B. Peringkat Kedua: Perancangan Penentuan Sampel

Langkah 1: Tentukan objektif ujian

Juruaudit hendaklah menentukan apakah objektif ujian yang hendak dijalankan

seperti bagi ujian ini adalah untuk menguji kawalan dalaman.

Contoh : untuk menilai keberkesanan operasi kawalan dalaman bagi tujuan

pengauditan kawalan dalaman. Oleh itu, menilai sisihan atau ralat kadar yang wujud
untuk setiap kawalan dipilih untuk ujian.

Objektif ujian substantif pula adalah untuk mengesan salah nyata yang material pada
baki akaun.

Tentukan sama ada pensampelan audit digunakan (ISSAI 1530/ISA 530 : A2 -A9).

Langkah 2: Tentukan ciri-ciri populasi

a. Tentukan populasi – meliputi semua data atau subset berdasarkan kepada kelas
transaksi (atau baki akaun apabila tidak menguji kawalan) yang membentuk
populasi pensampelan tersebut. Apabila hendak menentukan populasi di mana
sampel akan dipilih, terdapat dua lagi faktor yang Juruaudit harus ambil
perhatian iaitu:

 jarak/kedekatan/kedudukan fizikal
 ciri-ciri fizikal populasi

97
b. Tentukan unit pensampelan dan rangka pensampelan (sampling frame) – unit
pensampelan adalah merujuk kepada item yang diuji, contohnya dokumen,
transaksi atau baris item (line of item). Setiap unit pensampelan merupakan satu
item dalam populasi.

c. Tentukan atribut dan keadaan pengecualian/sisihan yang diterima – sejauh

mana sisihan boleh diterima, sekiranya berlaku sisihan/ralat dalam sistem
kawalan dalaman. Tentukan dengan jelas apakah yang dikatakan sebagai
sisihan/ralat (deviation).

Langkah 3 :Tentukan saiz sampel berasaskan input berikut (ISSAI

1530/ISA530 – A7, A10-A13):

 Kadar Sisihan Boleh Terima (Tolerable Deviation Rate)

Kadar sisihan atau ralat daripada kawalan dalam (maksimum) yang juruaudit
bersedia untuk menerima dan menganggap kawalan yang wujud masih berkesan.
Sisihan perlu ditakrifkan terlebih dahulu supaya boleh diketahui dan ditangani
dengan konsisten selaras dengan objektif ujian kawalan. Juruaudit hendaklah juga
memahami sepenuhnya sifat-sifat yang diuji untuk mengetahui sama ada
sisihan/penyelewengan telah berlaku. Dua sebab mengapa juruaudit boleh
bertolak ansur apabila berlaku kesilapan/penyelewengan dan menganggap
kawalan masih berkesan ialah

i. Atas sebab teknikal dan berkait dengan risiko persampelan

ii. Bergantung kepada tujuan dan aplikasi kawalan tersebut.

 Tahap Keyakinan Yang Dijangka (Desired Confidence Level) atau

Acceptable Risk of Assessing Control Risk Too Low (ARACR).

Penentuan risiko bahawa hasil pensampelan tersebut dapat menyokong

kesimpulan bahawa kawalan yang wujud masih berfungsi dengan baik tetapi
sebaliknya kawalan tidak berfungsi (iaitu, risiko tidak betul).

Bagi menetapkan tahap keyakinan dan ARACR yang dikehendaki, Juruaudit

menganggap kepentingan akaun dan kepentingan penegasan di mana kawalan
memberikan jaminan, serta tahap pergantungan diletakkan pada alat kawalan.
Juruaudit perlu mengimbangi antara keberkesanan dan kecekapan apabila
menetapkan tahap keyakinan yang dikehendaki dan risiko yang boleh diterima
apabila Juruaudit dapati yang dijangka/penerimaan tersebut adalah tidak betul.

98
 Tentukan Expected Population Deviation Rate

Kadar sisihan/kesilapan yang Juruaudit jangka wujud dalam populasi. Beberapa

tahap sisihan dijangka kerana kawalan yang juruaudit biasanya menggunakan
persampelan untuk menguji akan bergantung kepada beberapa penglibatan
manusia.

Untuk membuat jangkaan ini, Juruuadit boleh menjadikan hasil tahun sebelumnya
atau sampel perintis sebagai asas. Sekiranya, Juruaudit percaya bahawa kadar
sisihan populasi yang dijangka adalah melebihi kadar sisihan/ralat diterima,
persampelan statistik tidak boleh dilaksanakan.

Langkah 4 : Penentuan Saiz Sampel (Awal)

Hubungan antara faktor dan saiz sampel adalah sama ada anda menggunakan
pensampelan statistik atau bukan statistik. Apabila Juruaudit menggunakan
pensampelan statistik, mereka mesti mengukur risiko pensampelan (ARACR) bagi
membolehkan mereka menggunakan Jadual-jadual perangkaan untuk menentukan
saiz sampel. Telah dijelaskan bahawa risiko pensampelan adalah termasuk risiko
yang mana penilaian risiko kawalan akan terlalu rendah, dan juga risiko di mana
penilaian risiko kawalan akan menjadi terlalu tinggi. Sebagaimana yang dijelaskan,
hubungan antara saiz sampel dan risiko pensampelan dengan andaian Juruaudit
akan memberi tumpuan kepada risiko beta.

Standard pengauditan menghendaki sampel yang dipilih dapat mewakili keseluruhan

populasi. Berasaskan kepada nilai kadar sisihan boleh terima (TDR) dan kadar
jangkaan sisihan populasi serta mengikut tahap keyakinan yang telah ditetapkan,
Juruaudit boleh menentukan saiz sampel (peringkat awal). Bagi menentukan saiz
sampel secara manual, Juruaudit perlu merujuk kepada Jadual 1 ( pada tahap
keyakinan 95%) dan Jadual II (tahap keyakinan 90%). Selain daripada mengenal
pasti saiz sampel secara manual berasaskan Jadual yang telah diberi berasaskan
formula yang telah dikenal pasti. Jadual dibawah dibentuk dengan menggunakan
taburan pensampelan dan Juruaudit boleh membuat anggaran risiko pensampelan
bagi sampel yang dipilih. Sebelah atas menjelaskan kadar sisihan boleh terima (TDR)
dan bahagian kiri jadual adalah kadar sisihan populasi yang dijangkakan.

Juruaudit juga boleh menggunakan ACL bagi mendapatkan saiz sampel awal seperti
di Rajah 1.

99
 Jadual 8.1 Menentukan Saiz Sampel Pada Tahap Keyakinan 95%

Expected
Population
Tolerable deviation rate (TDR)
Deviation
rate
2% 3% 4% 5% 6% 7% 8% 9% 10% 15% 20%
(EPDR)
0.00% 149 99 74 59 49 42 36 32 29 19 14

0.25% 236 157 117 93 78 66 58 51 46 30 22

0.50% * 157 117 93 78 66 58 51 46 30 22

0.75% * 208 117 93 78 66 58 51 46 30 22

1.00% * * 156 93 78 66 58 51 46 30 22

1.25% * * 156 124 78 66 58 51 46 30 22

1.50% * * 192 124 103 66 58 51 46 30 22

1.75% * * 227 153 103 88 77 51 46 30 22

2.00% * * * 181 127 88 77 68 46 30 22

2.25% * * * 208 127 88 77 68 61 30 22

2.50% * * * * 150 109 77 68 61 30 22

2.75% * * * * 173 109 95 68 61 30 22

3.00% * * * * 195 129 95 84 61 30 22

3.25% * * * * * 148 112 84 61 30 22

3.50% * * * * * 167 112 84 76 40 22

3.75% * * * * * 185 129 100 76 40 22

4.00% * * * * * * 146 100 89 40 22

5.00% * * * * * * * 158 116 40 30

6.00% * * * * * * * * 179 50 30

7.00% * * * * * * * * * 68 37
Sumber : Lemon, Arens, and Loebbecke, Auditing: An Integrated Approach , Canadian Fifth Edition
(Scarborough, on: Prentice Hall, 2012), muka surat: 409

Berdasarkan kepada jadual diatas, Juruaudit bolehlah menentukan saiz sampel. seperti
berikut:
a. Juruaudit memilih untuk menentukan risiko pensampelan sebagai 5%.
b. Juruaudit telah menilai di peringkat awal kawalan risiko dan menetapkan pada
tahap medium (dalam 35%).
c. Berasaskan kepada (b), Juruaudit berpendapat kadar TDR ialah 7%.
d. Berasaskan pengalaman tahun lalu, Juruaudit menetapkan kadar sisihan populasi
yang dijangka (EPDR) ialah 2% [Juruaudit sanggup untuk mengambil 5% risiko
bahawa kawalan adalah efektif, walaupun sebenarnya kawalan tidak berkesan.
e. Juruaudit akan bertoleransi sisihan tersebut sehingga 7% dan masih akan

100
menilai risiko kawalan pada 35%, walaupun Juruaudit hanya menganggarkan
sisihan populasi adalah 2%. Berasaskan fakta tersebut dan lihat pada titik
pertemuan antara baris EPDR 2% dan kadar TDR 7%, sampel dipilih adalah 88.

101
 Jadual 8.2 : Menentukan Saiz Sampel Pada Tahap Keyakinan 90%

Expected
Population
Tolerable deviation rate (TDR)
Deviation
rate
2% 3% 4% 5% 6% 7% 8% 9% 10% 15% 20%
(EPDR)
0.00% 144 76 57 45 38 32 28 25 22 15 11

0.25% 194 129 96 77 64 55 48 42 38 25 18

0.50% 194 129 96 77 64 55 48 42 38 25 18

0.75% 265 129 96 77 64 55 48 42 38 25 18

1.00% * 176 96 77 64 55 48 42 38 25 18

1.25% * 221 132 77 64 55 48 42 38 25 18

1.50% * * 132 105 64 55 48 42 38 25 18

1.75% * * 166 105 88 55 48 42 38 25 18

2.00% * * 198 132 88 75 48 42 38 25 18

2.25% * * * 132 88 75 65 42 38 25 18

2.50% * * * 158 110 75 65 58 38 25 18

2.75% * * * 209 132 94 65 58 52 25 18

3.00% * * * * 132 94 65 58 52 25 18

3.25% * * * * 153 113 82 58 52 25 18

3.50% * * * * 194 113 82 73 52 25 18

3.75% * * * * * 131 98 73 52 25 18

4.00% * * * * * 149 98 73 65 25 18

5.00% * * * * * * 160 115 78 34 18

6.00% * * * * * * * 182 116 43 25

7.00% * * * * * * * * 199 52 25

102
 Rajah 1 : Kaedah menentukan saiz sampel menggunakan kaedah ACL

Tolerable deviation rate

Expected population
deviation rate

FASA 3 : LAKSANAKAN PROSEDUR AUDIT (ISSAI 1530/ISA350 : PARA 9 – 10

(A14-A16))

Langkah 5 : Memilih sampel dan laksanakan prosedur audit

1. Risiko pensampelan dapat dikurangkan dengan menaikkan saiz sampel dan

meningkatkan aspek "rawak" dalam proses pemilihan sampel (dalam pensampelan
bukan statistik, pemilihan hendaklah bukan rawak atau sistematik).

Apakah risiko-risiko dalam memilih sampel bukan rawak?

2. Pensampelan bukan rawak adalah termasuk pensampelan secara haphazard dan

berkelompok atau kluster. Satu sampel bukan rawak boleh mengandungi bias;
Juruaudit secara semula jadi boleh tertarik untuk memeriksa urus niaga bukan rutin,
oleh itu, adalah bias sekiranya hanya memilih item yang luar biasa.

3. Walaupun pemilihan sampel secara rawak tidak boleh mewakili populasi,

kebarangkalian berlakunya risiko persampelan hendaklah diukur dan dikawal.
Pensampelan haphazard dan kluster berlaku apabila juruaudit memilih beberapa
kelompok urus niaga dan transaksi secara berturut-turut berbanding transaksi secara
individu. Sekiranya boleh, pemilihan kaedah ini harus dielakkan, walaupun untuk
pensampelan bukan statistik (Lemon et al. 2012).

103
4. Standard Pengauditan menghendaki sampel item dipilih dengan cara sampel tersebut
dapat mewakili keseluruhan populasi. Dua cara boleh digunakan iaitu sama
pensampelan random atau pemilihan sistematik bagi mendapatkan sampel bagi ujian
atribut. Bagi mendapatkan random sampel tersebut, ACL boleh digunakan dengan
memasukkan maklumat yang dihendaki seperti di Rajah 2.

Rajah II pensampelan dengan menggunakan ACL

Rajah III Pemilihan sampel dengan kaedah ACL – random

104
 5. Bagi mendapatkan sampel dengan pendekatan pemilihan selektif, Juruaudit perlu
menentukan interval atau selang jeda iaitu dengan membahagikan populasi
sampel dan saiz sampel.

Selang Jeda (interval) = Populasi sampel / saiz sampel.

Numbor pertama yang dipilih sebagai sampel adalah mana-mana numbor dalam
selang Jeda tersebut (x) dan sampel seterusnya adalah setiap n yang dipilih
dengan mencampurkan numbor pertama yang dipilih (x) dengan selang jeda (y).

6. Melaksanakan prosedur dan ujian audit dan sekiranya terdapat kawalan yang
tersisih dari kawalan dalaman, siasatan lanjut perlu dilakukan. Terdapat dua
keadaan iaitu kelemahan kawalan yang semula jadi dan sebab serta kesannya
perlu dikenal pasti; keduanya Juruaudit perlu mengambil kira sama ada
penyimpangan daripada kawalan dalan tersebut memberi kesan kepada fasa
pengauditan seterusnya.

FASA 4 : MENILAI HASIL AUDIT (ISSAI 1530/ISA350 : PARA 12 – 14 (A17-A20))

Langkah 6 : Kira kadar sisihan (deviation) sampel dan Computed Upper Deviation
Rate.

1. Kadar sisihan/penyimpangan sampel adalah bilangan penyimpangan yang ditemui

semasa pengauditan dijalankan dan bahagi bilangan item dalam sampel (IAS 530).
Contohnya, bilangan sampel adalah 50 dan bilangan penyimpangan dari kawalan
dalaman sistem ialah 2, maka kadar penyimpangan ialah 4% (2/50).

Kadar Penyimpangan sampel = Bilangan penyimpangan/bilangan sampel.

2. Bagi mendapatkan computed upper deviation rate ialah jumlah kadar penyimpangan
dan jumlah/kadar yang dibenarkan untuk risiko pensampelan (sampling risk). Jumlah
ini bermaksud limitasi kadar penyimpangan populasi tertinggi yang dibenarkan, pada
tahap risiko pensampelan yang dibenarkan (contohnya 5% atau 10%). Dengan kata
lain, pada tahap keyakinan 90% atau 95%, hanya 5% yang dibenarkan untuk kadar
penyimpangan populasi melebihi kadar penyimpangan tertinggi (computed upper
deviation rate). Bagi menentukan kadar penyimpangan tertinggi (computed upper
deviation rate), Jadual 7.3 dan 7.4 perlu digunakan.

105
 Jadual 8.3 Jadual Penilaian Hasil Pensampelan Statistik (Computed Upper Deviation
Rates) Bagi Ujian Atribut—Tahap Keyakinan 95 %
Numbor Penyimpangan Yang Ditemui (Actual Number of Deviations Found)

Saiz 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Sampel
25 11.3 17.6 * * * * * * * * *
30 9.5 14.9 19.6 * * * * * * * *
35 8.3 12.9 17.0 * * * ** * * * *
40 7.3 11.4 15.0 18.3 * * *
* * * * *
45 6.5 10.2 13.4 16.4 19.2 * * * * * *
50 5.9 9.2 12.1 14.8 17.4 19.9 * * * * *
55 5.4 8.4 11.1 13.5 15.9 18.2 * * * * *
60 4.9 7.7 10.2 12.5 14.7 16.8 18.8 * * * *
65 4.6 7.1 9.4 11.5 13.6 15.5 17.4 19.3 * * *
70 4.2 6.6 8.8 10.8 12.6 14.5 16.3 18.0 19.7 * *
75 4.0 6.2 8.2 10.1 11.8 13.6 15.2 16.9 18.5 20.0 *
80 3.7 5.8 7.7 9.5 11.1 12.7 14.3 15.9 17.4 18.9 *
90 3.3 5.2 6.9 8.4 9.9 11.4 12.8 14.2 15.5 16.8 18.2
100 3.0 4.7 6.2 7.6 9.0 10.3 11.5 12.8 14.0 15.2 16.4
125 2.4 3.8 5.0 6.1 7.2 8.3 9.3 10.3 11.3 12.3 13.2
150 2.0 3.2 4.2 5.1 6.0 6.9 7.8 8.6 9.5 10.3 11.1
200 1.5 2.4 3.2 3.9 4.6 5.2 5.9 6.5 7.2 7.8 8.4
 Lebih 20 %

Jadual 8.4 Jadual Penilaian Hasil Pensampelan Statistik (Computed Upper Deviation
Rates) Bagi Ujian Atribut—Tahap Keyakinan 90 %
Numbor Penyimpangan Yang Ditemui (Actual Number of Deviations Found)

Saiz Sampel 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

20 10.9 18.1 * * * * * * * * *
25 8.8 14.7 19.9 * * * * * * * *
30 7.4 12.4 16.8 * * * * * * * *
35 6.4 10.7 14.5 18.1 * * * * * * *
40 5.6 9.4 12.8 16.0 19.0 * * * * * *
45 5.0 8.4 11.4 14.3 17.0 19.7 * * * * *
50 4.6 7.6 10.3 12.9 15.4 17.8 * * * * *
55 4.1 6.9 9.4 11.8 14.1 16.3 18.4 * * * *
60 3.8 6.4 8.7 10.8 12.9 15.0 16.9 18.9 * * *
70 3.3 5.5 7.5 9.3 11.1 12.9 14.6 16.3 17.9 19.6 *
80 2.9 4.8 6.6 8.2 9.8 11.3 12.8 14.3 15.8 17.2 18.6
90 2.6 4.3 5.9 7.3 8.7 10.1 11.5 12.8 14.1 15.4 16.6
100 2.3 3.9 5.3 6.6 7.9 9.1 10.3 11.5 12.7 13.9 15.0
120 2.0 3.3 4.4 5.5 6.6 7.6 8.7 9.7 10.7 11.6 12.6
160 1.5 2.5 3.3 4.2 5.0 5.8 6.5 7.3 8.0 8.8 9.5
200 1.2 2.0 2.7 3.4 4.0 4.6 5.3 5.9 6.5 7.1 7.6
 Lebih 20 %

Contoh Menentukan had ralat maksimum (UEL)

1. Dengan menggunakan risiko pensampelan 5%, Total Deviation Rate (TDR) sebanyak
7%, dan Expected PDR sebanyak 2%, ia telah ditentukan sebelum ini bahawa saiz

106
 sampel yang akan menjadi 88. Jika juruaudit mendapati satu sisihan dalam sampel,
apa yang akan menjadi UEL (Upper Error Limit)?

2. Dengan menggunakan Jadual 7.3, pada saiz sampel 90 (yang paling dekat dengan
88), satu sisihan memberikan UEL sebanyak 5.2%. Apabila membandingkan UEL
dengan TDR, UEL mesti kurang daripada atau sama dengan TDR untuk populasi
tersebut (penilaian risiko kawalan) bagi membolehkan pertimbangan tersebut
dianggap boleh terima. Oleh kerana UEL ini adalah kurang daripada TDR iaitu 7%,
Juruaudit akan membuat kesimpulan bahawa hasil ujian adalah menyokong penilaian
awal risiko kawalan.

3. Contohnya, katakan Juruaudit mendapati tiga penyelewengan berbanding satu. Apa

yang akan menjadi UEL dalam kes ini? Apa yang akan juruaudit membuat
kesimpulan?

Penyelesaian

4. Apabila menggunakan persampelan bukan statistik untuk penilaian ujian kawalan,

Juruaudit tidak mengira pengiraan UEL dengan menggunakan jadual perangkaan.
Juruaudit menggunakan pertimbangan profesional untuk mempertimbangkan
kesilapan sampel dan generalisasikan daripada kadar sisihan sampel kepada kadar
sisihan populasi.

5. Sebaliknya, dengan menggunakan persampelan statistik untuk penilaian ujian

kawalan membolehkan juruaudit itu mengira UEL (dan risiko pensampelan),
memandangkan saiz sampel dan beberapa penyelewengan dijumpai. Dengan
menggunakan sampel 90:

Kadar sisihan sampel

Bilangan sisihan dijumpai 0/90 = 0% 1/90=1.1% 3/90=3.3%

Sampel saiz

3.3 5.2 8.4

UEL (seperti di Jadual)

Risiko pensampelan
(UEL- kadar sisihan sampel) 3.3-0=3.3% 5.2-1.1=4.1% 8.4 - 3.3=5.1%

6. UEL akan menjadi 8.4%, yang lebih besar daripada TDR 7%. Dalam kes ini,
Juruaudit boleh membuat keputusan untuk meningkatkan saiz sampel dan
melakukan ujian yang lebih untuk melihat jika penyelewengan tersebut berlarutan,
atau Juruaudit membuat satu kesimpulan bahawa hasil ujian tidak menyokong
penilaian risiko kawalan awal, dan oleh itu akan menilai risiko kawalan yang tinggi
atau sangat tinggi dan reka bentuk prosedur audit yang sewajarnya

107
7. Selain mengira computed upper deviation rate dengan merujuk kepada Jadual.
Juruaudit juga boleh menggunakan ACL sebagaimana Rajah yang menunjukkan
output daripada ACL.

108
 Langkah 7 : Tentukan sama ada sampel tersebut mencukupi dan buat
kesimpulan.

Bagi membuat kesimpulan Juruaudit hendaklah membandingkan tolerable deviation

rate kepada computed upper deviation rate, dan membuat kesimpulan sama ada
kawalan dalaman yang diuji berada pada tahap yang boleh diterima. Berasaskan
kepada hasil tersebut, Juruaudit perlu menggunakan justifikasi profesional mereka.

Keputusan ujian boleh menjadi sama ada menyokong atau menyangkal penilaian awal
juruaudit terhadap risiko kawalan. Bilangan sisihan yang ditemui dalam sampel yang
akan membantu juruaudit membuat keputusan sama ada kawalan yang wujud boleh
dipercayai dengan membuat kesimpulan kadar sisihan daripada populasi. Juruaudit
perlu mengambil perhatian tentang pensampelan risiko kerana ia berkaitan dengan
risiko menilai risiko kawalan terlalu rendah.

8.2 Pensampelan bagi ujian Substantif

1. Prosedur Audit Substantif adalah melibatkan aspek analisis dan ujian ke atas baki
dengan lengkap. Analisis bukan hanya tertakluk kepada pensampelan kerana
prosedur analitikal juga akan dibuat ke atas baki keseluruhan dan hubung kait
kewangan. Pensampelan audit bagi ujian substantif akan fokus hanya kepada
pengujian baki akaun. Baki akaun yang lengkap adalah item dan transaksi yang
menjadikan baki akaun.

2. Pensampelan audit bagi ujian substantif adalah lebih berkait dengan risiko audit
(risiko bahawa Juruaudit akan mengeluarkan pendapat Penyata Kewangan salah
nyata dengan material) berbanding pensampelan ujian kawalan. Ini kerana ujian
substantif memberi bukti langsung tentang ketepatan penyata kewangan.
Berasaskan kenyataan tersebut pendapat audit akan dikeluarkan.

3. Dalam ujian substantif, risiko pensampelan adalah merujuk kepada kebarangkalian

bahawa Juruaudit akan membuat kesimpulan yang salah tentang baki akaun atau
kebarangkalian Juruaudit menerima baki akaun berasaskan kepada hasil analisis
sampel. Tetapi sebenarnya baki akaun adalah salah nyata dengan material. Ini
berlaku kerana sampel yang dipilh tidak mewakili populasi.

4. Ralat pensampelan boleh jadi sama ada Jenis I atau Jenis II dan timbul daripada
risiko alfa dan risiko beta masing-masing. Inilah sebabnya mengapa model risiko
audit yang dilanjutkan hanya mengambil kira RIA, tidak RIR. Juga ambil perhatian
bahawa dalam model ini, risiko pengesanan terdiri daripada risiko yang timbul
apabila salah nyata yang ketara tidak dapat dikesan oleh analisis sama ada (prosedur
analisis risiko = APR) atau ujian butiran; iaitu, DR = APR × RIA. Oleh kerana topik ini
memberi tumpuan kepada ujian yang lengkap, anggapan dibuat bahawa tidak ada
ujian substantif selain daripada ujian lengkap tersebut telah dilakukan, dan oleh itu
APR = 1 (iaitu, DR = RIA).

109
 5. Dalam ujian substantif, juruaudit menguji sama ada atau tidak baki Akaun tersalah
nyata material. Tetapi berapa banyak kesilapan? Di sinilah kepentingannya memasuki
ke dalam proses persampelan audit. Lebih khusus lagi, juruaudit yang dianggap
salah nyata yang boleh diterima, yang biasanya sama seperti materialiti keseluruhan.

6. Menentukan salah nyata yang diterima adalah tertakluk kepada pertimbangan

profesional juruaudit, tetapi dalam beberapa kes, juruaudit boleh memilih untuk
memperuntukkan secara sistematik materialiti antara akaun kunci kira-kira. Sebagai
contoh, katakan materialiti keseluruhan telah dianggarkan pada jumlah RM177,000
berdasarkan anggaran pendapatan selepas cukai, dan juga menganggap juruaudit
ingin menguji akaun belum terima, yang berjumlah RM235,000. Jika jumlah aset
adalah RM3,550,000, maka juruaudit boleh mengira salah nyata yang boleh diterima
bagi akaun belum terima seperti berikut:

= 235,000 x 177,000
3,550,000
= RM11,716.90

8.2.1 Prosedur pensampelan bagi ujian substantif dan pematuhan

Objektif ujian substantif adalah untuk mengesan salah nyata yang material pada baki
akaun. Bagi mencapai objektif tersebut, Juruaudit perlu melakukan pensampelan audit
seperti berikut;

Langkah 1 dan 6:

Langkah 1 dan langkah 6 ialah menetapkan objektif ujian dan menjalankan prosedur
pengauditan.

Langkah 2 : Menetapkan Populasi data

Bagi ujian kawalan, populasi dalam ujian substantif hendaklah konsisten dengan
objektif ujian. Populasi tersebut juga hendaklah lengkap dan mempunyai ciri-ciri fizikal
yang membolehkan Juruaudit memilih sampel darinya.

Contoh : Objektif audit ialah ujian assertion adalah lengkap atau sempurna

Seorang Juruaudit, mereka bentuk ujian substantif untuk menyediakan bukti bahawa
akaun yang perlu dibayar adalah tidak kurang nyata; iaitu, untuk menguji assertions
sempurna. Beliau menggunakan populasi yang mengandungi senarai akaun kena
bayar vendor dengan rekod baki, terutamanya yang besar. Adakah pilihan ini tidak
sesuai?

 Pemilihan ini adalah tidak sesuai. Ini kerana dalam akaun kena bayar, tidak
semua data vendor dan nilai bakinya ada. Vendor yang tanpa baki tiada dalam
populasi ini. Populasi yang lebih sesuai ialah senarai vendor keseluruhan akaun
kena bayar pada hujung tahun.

 Penetapan populasi yang betul sama ada bagi tujuan ujian kawalan dalaman
atau ujian substantif adalah penting kerana berhubung kait dengan materialiti.
Dalam ujian substantif, Juruaudit akan fokus kepada amaun kerana ujian
110
 tersebut adalah untuk menyokong baki akaun sebagaimana yang dinyatakan
dalam penyata kewangan. Disebabkan materialiti, Juruaudit akan
mengasingkan amaun yang material daripada unit populasi lain dan menguji
amaun tersebut hingga ke amaun yang lebih besar. Ini dinamakan
pensampelan strata.

 Darjah strata akan memberi kesan kepada penilaian hasil bukti kerana setiap
strata menjadi sub-populasi yang mempunyai perbezaan yang signifikan
berbanding yang lain. Ini menjelaskan menetapkan keputusan strata yang
besar kepada semua populasi (semua strata) adalah mengelirukan, kerana
sampel dari strata yang tidak mewakili seluruh populasi. Antara faktor lain yang
mempengaruhi populasi selain saiz ialah susun lapis, seperti lokasi, risiko, dan
tempoh masa item akan diterima atau dibayar yang masih tertunggak. Bagi
menyusun strata, Juruaudit hendaklah membuat pertimbangan profesional
dalam menyusun strata populasi, tetapi kriteria utama ialah cekap dan
berkesan bagi mencapai objektif audit.

Langkah 3: Memilih kaedah persampelan audit

Juruaudit boleh menggunakan pensampelan statistikal atau bukan statistikal untuk

ujian substantif kerana konsep asas tersebut digunakan bagi kedua-duanya. Jika
persampelan statistik dipilih, Juruaudit perlu memilih antara beberapa kaedah
persampelan seperti pensampelan pembolehubah atau pensampelan unit kewangan
(MUS). Pendekatan yang paling popular adalah MUS. MUS menganggap setiap nilai RM
individu dalam populasi sebagai unit yang berasingan yang membentuk baki akaun.

Jika juruaudit memilih pendekatan persampelan bukan statistikal, maka kaedah

persampelan adalah berdasarkan kepada pertimbangan dan tidak memerlukan semua
unit populasi mempunyai peluang yang sama untuk terpilih. Malah, dalam
pertimbangan persampelan, juruaudit biasanya mensasarkan jumlah nilai kewangan
(RM) yang lebih besar dan / atau urus niaga luar biasa. Jadual statistikal tidak
digunakan untuk menentukan sampel salah nyata bagi sesuatu populasi. Oleh itu,
pensampelan bukan statistikal selalunya tidak menyediakan asas untuk dipertahankan
dengan baik bagi menilai bukti audit.

Langkah 4 : Menentukan saiz sampel

Sama dengan kaedah memilih saiz sampel dalam ujian kawalan, saiz sampel untuk
ujian substantif akan dipengaruhi oleh beberapa faktor yang boleh digunakan kepada
kedua-dua bentuk persampelan sama ada statistikal dan bukan statistikal. Risiko
persampelan merujuk kepada kedua-dua Risk of Incorrect Acceptance (RIA) dan Risk
of Incorrect Risk (RIR). Bagi ujian kawalan, Juruaudit perlu fokus kepada risiko beta
(RIA). Dalam ujian substantif, risiko persampelan dipilih oleh juruaudit adalah
berdasarkan hubungan yang dijelas oleh model risiko audit. Dalam erti kata lain,
Juruaudit memilih RIA yang merupakan fungsi Risiko Audit (AR), Risiko Inherent (IR),
dan Risiko Kawalan (CR).

111
 Juruaudit juga memilih tahap salah nyata yang diterima bagi akaun yang diberikan
berdasarkan kepada pertimbangan profesional (dengan merujuk kepada jumlah
daripada salah nyata yang dianggap material bagi pengauditan tersebut). Selepas
memilih risiko persampelan dan salah nyata boleh diterima, Juruaudit akan
menentukan saiz sampel berdasarkan hubungan yang telah digariskan.

Lain-lain langkah adalah sama sebagaimana kaedah yang digunakan bagi

ujian kawalan.

Langkah 5: Memilih sampel

Apabila menggunakan persampelan bukan statistikal, juruaudit boleh memilih sampel

rawak atau bukan rawak. Pertimbangan untuk memilih sampel adalah sama seperti
untuk ujian lengkap dan ujian kawalan. Jika juruaudit menggunakan persampelan
statistik, maka sampel perlu dipilih dengan memastikan ia benar-benar rawak.
Kesimpulan tentang RIA dicapai atau salah nyata yang mungkin berlaku berdasarkan
kaedah statistik akan hanya sah sekiranya sampel dipilih secara rawak.

Kaedah yang digunakan untuk memilih sampel rawak dalam ujian substantif adalah
sama seperti yang diterangkan untuk ujian kawalan. Sebagai tambahan, adalah boleh
diterima untuk menggunakan persampelan sistematik bagi memilih sampel apabila
menggunakan persampelan statistikal.

Langkah 6 : Menilai keputusan mendapatkan bukti

Apabila salah nyata dijumpai terdapat dalam sampel yang dipilih, ia dijangka memberi
kesan ke atas populasi dan hendaklah di nilai. Terdapat beberapa kaedah, iaitu kedua-
dua bentuk pensampelan statistikal dan bukan statistikal, yang boleh digunakan untuk
membuat kesimpulan ini. Ini adalah langkah ke-7 kerangkakerja langkah-langkah
untuk ujian substantif.

Juruaudit hendaklah juga mengambil perhatian terhadap faktor kualitatif semasa ujian
substantif. Juruaudit tidak boleh mengabaikan hasil penemuan penyimpangan kawalan
semata-mata kerana mereka telah lakukan ujian substantif yang bertentangan dengan
ujian kawalan. Penyimpangan akan memberi kesan kepada penilaian risiko kawalan,
yang mana akan memberi kesan kepada jumlah ujian substantif yang diperlukan bagi
menyokong assertions yang berkaitan.

8.3 Pensampelan Monetary Unit Sampling (MUS)

1. MUS adalah inovasi dalam methodologi pensampelan yang dibangunkan khusus untuk
Juruaudit. Methodologi pensampelan statistikal ini ini kerap digunakan bagi ujian
lengkap baki akaun. MUS adalah jenis pensampelan statistikal yang selalu digunakan
oleh Juruaudit apabila;
a. Amaun monetari bagi setiap item individu dalam populasi diketahui;
b. Objektif utama adalah untuk menguji adanya terlebih nyata dalam populasi
c. Juruaudit menjangkakan jumlah amaun monetari salahnyata dalam populasi
adalah tidak besar; dan
112
 d. Amaun salahnyata dalam item individu tidak melebihi amaun yang dipilih.

2. MUS juga dikenali sebagai kebarangkalian kadar kepada saiz (Probability Proportional
Size- PPS). MUS baik digunakan dalam populasi yang mana jumlah salah nyatanya
adalah tidak besar dan objektifnya adalah untuk menguji terlebih nyata dalam
populasi. Contohnya, bagi menguji kurang nyata dalam akaun pembayaran, Juruaudit
mungkin memilih MUS pengeluaran/pembayaran selanjutnya.

3. Sekiranya, Juruaudit menggunakan MUS secara manual, interval atau selang sampel
hendaklah diketahui. Interval akan digunakan untuk memilih setiap nilai RM dari
jumlah-jumlah RM yang terdapat dalam akaun item dalam populasi tersebut. Item ini
mungkin amaun yang direkod bagi baki terimaan individu, item inventori, invois dan
perbelanjaan pembayaran gaji. Item yang mengandungi angaka-angka dalam RM
akan dipilih untuk diuji. MUS mewakili semua unit monetari dalam populasi. Item yang
besar mempunyai kebarangkalian yang lebih tinggi untuk dipilih. Contohnya, item
bernilai RM2,500 mempunyai lebih kurang 20 kali lebih besar untuk dipilih berbanding
kebarangkalian item bernilai RM150.00.

4. Apabila jumlah salah nyata dalam populasi tidak besar, MUS akan berkurangan dan
memilih saiz sampel yang lebih kecil bagi populasi tersebut, salah nyata boleh terima
dan tahap keyakinan yang dikehendaki apabila semua kaedah pensampelan telah
diambil kira atau aspek tersebut telah dikenal pasti. Sekiranya Juruaudit
menjangkakan bahawa populasi tersebut mengandungi amaun salah nyata yang
besar, Juruaudit hendaklah menggunakan pensampelan pembolehubah klasik.

8.3.1 Ujian Terhadap Baki Akaun (Test of Balance)

Peringkat Pertama : Pembersihan Data (Data Cleaning)

- Seperti yang dijelas diatas sekiranya diperlukan.

Peringkat Kedua : Perancangan Penentuan Sampel

Langkah 1: Tentukan objektif ujian

Juruaudit hendaklah menentukan apakah objektif ujian yang hendak dijalankan seperti bagi
ujian ini adalah untuk menguji kawalan dalaman.

Contoh : untuk menguji reasonableness of assertions tentang amaun penyata kewangan

(ketepatan, kewujudan) atau membentuk anggaran beberapa amaun.

Tentukan sama ada pensampelan audit digunakan.

113
Langkah 2: Tentukan ciri-ciri populasi

a. Tentukan populasi – meliputi semua data atau subset berdasarkan kepada baki
akaun yang membentuk populasi pensampelan tersebut. Populasi MUS biasanya
adalah nilai kewangan bagi baki akaun tersebut seperti akaun boleh terima,
pelaburan sekuriti atau inventori.

b. Tentukan unit pensampelan dan rangka pensampelan (sampling frame) –

unit pensampelan bagi MUS ialah nilai RM.

c. Tentukan atribut dan salah nyata – perbezaan antara amaun nilai kewangan
dalam rekod pelanggan dan amaun yang disokong oleh bukti audit.

Langkah 3 :Tentukan saiz sampel berasaskan input berikut:

 Kadar Salah nyata boleh terima (Tolerable Mistatement)

Maksimum amaun akaun akan tersalah nyata tetapi Juruaudit masih boleh terima salah
nyata tersebut dan menganggap persembahan penyata kewangan masih benar dan
saksama.

 Tahap Keyakinan Yang Dijangka (Desired Confidence Level) atau Acceptable

Risk of Incorrect Acceptance

Hubungan antara tahap keyakinan dan saiz sampel adalah secara langsung. Bagi
meningkatkan tahap keyakinan, Juruaudit perlu meningkatkan saiz sampel. Tahap
keyakinan dan Acceptable Risk of Incorrect Acceptance adalah saling melengkapi.

 Tentukan Expected Population Mistatement

Jangkaan salah nyata yang Juruaudit jangka wujud dalam populasi. Juruaudit boleh
menetapkan jangkaan dengan berasaskan kepada justifikasi terhadap risiko inherent,
hasil pengauditan pada tahun terdahulu, pilot sampel, hasil ujian substantif dan ujian
kawalan dalaman.

Untuk membuat jangkaan ini, Juruuadit boleh menjadikan hasil tahun sebelumnya atau
sampel perintis sebagai asas. Sekiranya, Juruaudit percaya bahawa kadar sisihan
populasi yang dijangka adalah melebihi kadar sisihan/ralat diterima, persampelan
statistik tidak boleh dilaksanakan.

 Saiz Populasi

Populasi saiz adalah berkait dengan saiz sampel kerana populasi bagi pensampelan MUS
adalah jumlah nilai RM dan biasa populasi yang diuji menggunakan MUS adalah besar.

114
Langkah 4 : Penentuan Saiz Sampel (Awal)

a. Secara manual

Standard pengauditan menghendaki sampel yang dipilih dapat mewakili keseluruhan

populasi. Berasaskan kepada nilai kadar sisihan boleh terima (TDR) dan kadar
jangkaan sisihan populasi serta mengikut tahap keyakinan yang telah ditetapkan,
Juruaudit boleh menentukan saiz sampel (peringkat awal). Bagi menentukan saiz
sampel secara manual, Juruaudit perlu merujuk kepada Jadual 1 ( pada tahap
keyakinan 95%) dan Jadual II (tahap keyakinan 90%). Selain daripada mengenal
pasti saiz sampel secara manual berasaskan Jadual yang telah diberi berasaskan
formula yang telah dikenal pasti, Juruaudit boleh juga menggunakan ACL bagi
mendapatkan saiz sampel awal seperti di Rajah 1 atau template excell. Rajah 2 :
Pemilihan sampel daripada populasi berasaskan pemilihan random.

b. Menggunakan ACL

Pastikan menu yang dipilih ialah Monetary.

Sekiranya, tahap keyakinan yang ditetapkan adalah selain daripada 95% atau 90%,
Juruaudit boleh menggunakan formula seperti dibawah bagi menentukan saiz sampel:

Saiz sampel : Confidence Factor x (PV/TM)

Nilai buku populasi (PV) : Nilai buku atau nilai monetari populasi

115
 Tolerable Misstatement (TM): margin salah nyata ralat atau presision bagi sampel yang
dijangka daripada nilai populasi (i.e. precision/materiality
limit).
Expected Misstatement (EM): amaun salah nyata yang dijangka ada dalam nilai populasi
tersebut.
Confidence Level (CL) : tahap keyakinan yang ditetapkan.
Contoh :

PV= RM50 juta, TM=RM1.5 juta, EM=RM150,000 and CL=75%

Confidence factor boleh ditentukan berdasarkan ke pada Jadual III berikut :

⇒ Nisbah Expected-to-Tolerable Misstatement (EM/TM) = 0.10
⇒ Padankan kepada Confidence Level bagi 75% (i.e. 25% Risk of Incorrect
Acceptance)
⇒ Confidence factor MUS = 1.61

Kira saiz sampel dengan menggunakan formula MUS :

Saiz sampel = Confidence Factor × (PV/TM)
= 1.61 × (50,000,000/1,500,000)
= 53.67
= 54

Jadual 8.5 Jadual Pensampelan Statistik Confidence Factors

Langkah 5 : Memilih sampel dan laksanakan prosedur audit

116
Pemilihan sampel bagi MUS, Juruaudit perlu menggunakan kaedah probability-proportional
to size selection. Probability-proportional to size selection menggunakan kaedah interval bagi
memilih sampel (ISSAI 1530/ISA530).

Interval atau Selang jeda pensampelan = Nilai buku populasi/ saiz sampel

Bagi memilih secara probability-proportional to size, Juruaudit boleh menyusun akaun hasil
pelanggan mengikut apa-apa susunan seperti numbor pelanggan atau alphabet.

Juruaudit juga boleh menggunakan ACL – `sample record’ bagi mendapatkan sampel saiz.

Laksanakan prosedur audit.

Langkah 6 : Kira Salah nyata yang dijangka (projected misstatement) dan Upper
Limit – Salah nyata

Projected misstatement ialah salah nyata yang dikesan dalam sampel hendaklah
dijangkakan kepada populasi. Sekiranya menggunakan ACL, projected misstatement ialah
most likely error. Nilai ini akan dibandingkan dengan kadar penyimpangan sampel. Juruaudit
hendaklah mengira amaun bagi risiko pensampelan dan dicampurkan kepada projected
misstatement bagi mendapatkan Upper Limit salah nyata (ACL dinyatakan upper error limit).

Upper Limit misstatement = projected misstatement + amaun diperuntukkan bagi

risiko pensampelan.

Basic Precision diperoleh berasaskan kepada Jadual

i. Pengiraan bagi mendapatkan Mistatement Detected

Juruaudit juga perlu mengira Tainting factor bagi mistatement detected yang
diperoleh.

i. Tainting factor = ⧍BV –AV /BV

BV = Nilai Buku (book value)

AV= Nilai Audit (audit value)

ii. Penilaian Terhadap Overstatement misstatement detected

Terdapat tiga keadaan yang berlaku bagi setiap salah nyata yang dikesan:

a. Logical unit adalah sama atau lebih besar berbanding interval sampel -
Projected mistatement adalah sama dengan salah nyata yang dikesan dalam
logical unit. Dalam keadaan ini, tiada risiko pensampelan perlu ditambah.

b. Nilai buku logical unit adalah kurang berbanding interval sampel, dan ia
tersalah nyata adalah kurang daripada 100%. Ini adalah situasi yang biasa
berlaku. Peratusan salah nyata dalam logical unit ini dinyatakan sebagai tainting
factor. Tainting factor di kira berasaskan kepada formula :
117
 Tainting factor = ⧍BV –AV
BV

BV = Nilai Buku (book value)

AV= Nilai Audit (audit value)

Dalam jenis kedua ini, nilai risiko pensampelan (allowance of samplig risk) akan
ditambah kepada projected misstatement.

c. Nilai buku bagi logical unit adalah kurang daripada selang jeda (interval)
pensampelan, dan ia adalah 100% salah nyata. Disebabkan logical unit mewakili
sekumpulan nilai RM dalam selang jeda pensampelan, maka selang jeda
pensampelan tersebut dianggap 10% adalah salah. Nilai risiko pensampelan akan
ditambah.

iii. Mengira Upper Misstatement Limit

a) Kira Basic Precision. Sekiranya tiada salah nyata dijumpai dalam sampel tersebut,
anggaran population mistatement ialah kosong `0’. Gunakan Jadual III dan IV untuk
mendapatkan basic precision.
b) Bagi yang mempunyai salah nyata, tainting factor perlu dikira dengan formula di
atas.
c) Susun detected mistatement mengikut turutan dengan berasaskan kepada saiz
tainting factor iaitu daripada nilai besar ke nilai rendah.
d) Kira upper misstatement limit dengan mengambil kira tainting factor, selang jeda
(interval) pensampelan dan upper-limit factor.
e) Upper Mistatement dalam logical units yang lebih daripada nilai selang jeda akan di
tambah.

Mengira Projected Misstatement dan Upper Misstatement Limit dengan ACL.

118
Langkah 7: Kesimpulan Pensampelan MUS

Bandingkan salah nyata boleh terima (tolerable misstatement) dan upper misstatement
limit.

a. Sekiranya upper misstatement limit kurang atau sama dengan tolerable misstatment,
kesimpulan ialah baki akaun tersebut adalah salah nyata tersebut tidak material (not
materially misstated).

Upper misstatement limit < atau = tolerable misstatment – tidak materially

mistated

b. Apabila Juruaudit mendapati upper misstatement limit lebih besar berbanding tolerable
misstatment, kesimpulan ialah baki akaun tersebut adalah materially misstated.

Upper misstatement limit > tolerable misstatement – materially misstated.

Apabila situasi ini diperoleh, Juruaudit hendaklah

119
  Meningkatkan saiz sampel
 Melaksanakan lain-lain prosedur substantif
 Meminta auditee membuat pelarasan bagi akaun berkenaan
 Melaporkan hasil auditan
Kesimpulan keseluruhan hasil pengauditan.
8.4 Kesimpulan
1. Berdasarkan kepada perbincangan diatas, kerangka kerja proses pensampelan atribut
dan prosedur substantif adalah seperti berikut ;
Jadual 8.4 Langkah-langkah pensampelan
Pensampelan Atribut
Langkah-langkah:
1. Menyatakan objektif ujian audit
2. Tentukan sifat-sifat/atribut dan keadaan
sisihan
3. Tentukan populasi
4. Tentukan unit pensampelan
5. Tentukan kadar sisihan boleh terima
(tolerable deviation rate)
6. Nyatakan risiko boleh diterima daripada
kebergantungan (acceptable risk of
overreliance)
7. Anggarkan kadar sisihan populasi
8. Tentukan saiz sampel awal
Memilih sampel & Persembahan Ujian
9. Memilih sampel secara rawak
10. Melaksanakan prosedur audit
Menilai keputusan
11. Generalisasi hasil daripada sampel
berbanding populasi
12. Menganalisis kesilapan \ Memutuskan
penerimaan populasi.
120
Ujian Substantif
Langkah-langkah;
1. Menyatakan objektif ujian audit
2. Tentukan keadaan ralat (error
conditions)
3. Tentukan populasi
4. Tentukan unit pensampelan
5. Tentukan (salahnyata boleh terima)
tolerable misstatement
6. Nyatakan risiko boleh terima risiko bagi
penerimaan tidak betul (acceptable risk
of incorrect acceptance)
7. Anggarakan kadar ralat dalam populasi
8. Tentukan saiz sampel awal
Memilih sampel & Persembahan Ujian
9. Memilih sampel secara rawak
10. Melaksanakan prosedur audit
Menilai keputusan
11. Generalisasi hasil daripada sampel
berbanding populasi
12. Menganalisis kesilapan \ memutuskan
penerimaan populasi.
 BAB 9 : TATACARA PENSAMPELAN DALAM
PELAKSANAAN PENGAUDITAN

9.0 Pendahuluan

Bab ini membincangkan tatacara pensampelan dalam prosedur pengauditan iaitu

semasa pelaksanaan ujian dan prosedur lanjutan audit. Perbincangan dimulakan
dengan mereka bentuk sifat atau jenis (nature), tempoh masa dan tindakan lanjut
(extend) yang diperlukan. Jenis prosedur yang akan dilaksanakan dalam fasa ujian
ini ialah pensampelan ujian kawalan, ujian pematuhan dan prosedur substantif bagi
mendapatkan bukti yang boleh memberi jaminan ansuran berhubung penyata
kewangan keseluruhannya dan mengikut assertions yang berkaitan. Perbincangan
bab ini adalah panjang dengan mengkhusus kepada prosedur pengujian mengikut
satu manual standard pengauditan negara maju. Perbezaan dengan JAN ialah
peraturan kewangan dan akaun. Namun standard dan tatacara pengauditan adalah
sama iaitu berasaskan kepada ISSAI dan juga ISA.

9.1 Mereka Bentuk Jenis dan Sifat, Lanjutan dan Masa Bagi Ujian/Prosedur
Audit

1. Sebagaimana yang telah diperjelaskan, pensampelan audit bukanlah salah satu

proses audit tetapi ia adalah prosedur yang digunakan semasa proses pengujian
atau ujian audit dilaksanakan. Oleh demikian perbincangan berkaitan persampelan
dalam manual atau garis panduan adalah lebih elok dimasukkan semasa
perbincangan tentang pengujian audit. Berdasarkan Messier et al. (2012) dan
Manual Prosedur Audit USGAO (2008), perbincangan berkaitan aspek pengujian
bagi pengauditan penyata kewangan Kerajaan dan agensi kerajaan adalah
berasaskan kepada perbincangan berikut;

Mereka bentuk prosedur audit lanjutan

1. Juruaudit melaksanakan prosedur penilaian risiko bertujuan merancang prosedur

audit selanjutnya bagi mendapatkan bukti audit berhubung kecekapan sesuatu
kawalan entiti dan juga terhadap kenyataan (assertions) berhubung baki-baki
akaun dan kelas-kelas transaksi. Bukti audit merupakan maklumat yang digunakan
juruaudit dalam membuat sesuatu kesimpulan bagi sesuatu laporan audit.
Mendapatkan bukti audit merupakan satu proses kumulatif.

2. Dalam mereka bentuk ujian substantif, juruaudit perlu merangka prosedur audit
yang mana sifat, tahap ujian dan masanya adalah responsif terhadap risiko salah
nyata yang material di peringkat kenyataan yang relevan dan mengambil kira:

 risiko yang signifikan;

 kemungkinan bahawa salah nyata material akan berlaku;
121
  ciri-ciri kelas transaksi, akaun / line item balance atau, pendedahan yang
dibuat;
 sifat dan persekitaran kawalan spesifik yang digunapakai oleh entiti sama
ada secara manual atau automatik; dan
 sama ada juruaudit menjangka untuk memperoleh bukti audit untuk
menentukan sama ada kawalan entiti yang berkesan dalam mencegah
atau mengesan salah nyata yang material.

Menentukan sifat dan jenis ujian

3. Prosedur audit lanjutan adalah terdiri daripada ujian kawalan, dan ujian/prosedur
substantif. Juruaudit hendaklah mengenal pasti sifat dan jenis pensampelan ujian
kawalan, ujian pematuhan dan prosedur substantif yang akan mencapai objektif
audit.

4. Prosedur substantif diklasifikasikan sama ada ia prosedur substantif analitikal atau,

ujian terperinci. Prosedur substantif analitikal melibatkan perbandingan antara
amaun ujian yang direkodkan dengan jangkaan juruaudit terhadap amaun yang
direkodkan dan seterusnya penyiasatan dibuat bagi apa juga perbezaan yang
signifikan antara amaun-amaun tersebut.

5. Ujian terperinci boleh dikelaskan dalam dua (2) kategori umum – persampelan
audit dan bukan-pensampelan. Persampelan audit melibatkan pemilihan item-item
secara individu daripada populasi dengan objektif mendapatkan kesimpulan
terhadap semua item-item dalam populasi (termasuk yang tidak dipilih untuk
ujian). Kaedah bukan-persampelan pula melibatkan pemilihan untuk mencapai
satu kesimpulan hanya terhadap item yang diuji. Apabila menggunakan kaedah
bukan-persampelan, juruaudit hendaklah membuat penilaian risiko salah nyata
material terhadap item-item yang tidak diuji.

6. Semakin tinggi risiko salah nyata material yang dinilai oleh juruaudit, semakin
lebih dipercayai dan relevan bukti audit yang diperlukan daripada prosedur
substantif tersebut. Juruaudit hendaklah mengenalpasti sifat sesuatu populasi dan
objektif sesuatu prosedur ujian. Untuk ujian yang melibatkan persampelan audit,
kecekapan boleh dicapai dengan menggunakan sampel yang sama untuk setiap
ujian.

Penentuan tahap lanjutan ujian

7. Untuk setiap jenis ujian, juruaudit perlu menentukan sejauh mana ujian perlu
dilakukan. Lanjutan sejauh mana persampelan terhadap ujian kawalan, adalah
berasaskan kepada penilaian awal yang dilaksanakan juruaudit terhadap risiko
salah nyata material, kadar boleh terima (tolerable rate) dan, kadar
penyimpangan atau sisihan kawalan dalaman yang dijangka (rate of control
deviations expected). Tahap lanjutan ujian pematuhan yang akan dilaksanakan
122
 adalah merupakan fungsi bagi risiko salah nyata yang material, salah nyata yang
dijangka, dan salah nyata yang boleh diterima.

Penentuan masa ujian

8. Juruaudit boleh melaksanakan ujian sebelum tarikh kunci kira-kira (ujian interim)
atau menjalankan semua ujian pada tarikh kunci kira-kira. Juruaudit hendaklah
merujuk kepada panduan mengenai ujian interim, ujian tempoh antara tarikh
interim dan tarikh kunci kira-kira dan dokumentasi yang berkaitan.

9.2 Reka Bentuk Ujian

1. Selepas mempertimbangkan risiko salah nyata material, juruaudit perlu mereka

bentuk ujian khusus yang akan dilaksanakan. Selalunya, Juruaudit perlu
mengkoordinasikan ujian yang hampir sama. Bagi ujian yang melibatkan
persampelan audit, kecekapan boleh dicapai dengan melakukan beberapa ujian
terhadap sampel yang serupa (ujian multipurpose). Juruaudit hendaklah
meminimakan bilangan bagi persampelan yang dilaksanakan secara berasingan
terhadap populasi yang sama secara efektif bagi mencapai sebanyak mungkin
objektif dengan menggunakan item-item yang dipilih bagi tujuan pelaksanaan ujian.

2. Terdapat beberapa kaedah dalam memilih item-item bagi tujuan pelaksanaan ujian.
Apabila ingin mengenal pasti kaedah pemilihan yang hendak digunakan semasa
pelaksanaan ujian-pelbagai, juruaudit seharusnya menggunakan kaedah pemilihan
yang bersesuaian bagi ujian substantif terperinci dalam situasi tertentu.
Penggunaan kaedah pemilihan ini biasanya adalah yang paling efisien kerana
kawalan sampel dan ujian pematuhan secara umumnya boleh berdasarkan
sebarang jenis sampel.

3. Sebagai contoh, juruaudit boleh menggunakan sampel tambahan harta/hartanah

bagi (1) melaksanakan ujian substantif terhadap amaun bagi tambahan tersebut
dan (2) melaksanakan ujian kawalan pelaporan kewangan bagi pengambil alihan
harta/hartanah. Sekiranya ujian substantif memerlukan 135 item sampel dipilih
menggunakan Monetary Unit Sampling (MUS), dan 45 item sampel bagi ujian
kawalan pelaporan kewangan, juruaudit akan memilih 135 item menggunakan MUS
tetapi ujian kawalan hanya untuk 45 sampel sahaja. Juruaudit boleh menggunakan
perisian komputer seperti IDEA/ACL atau lain-lain perisian untuk memilih sampel
secara rawak daripada 135 item melalui MUS. Atau juruaudit boleh juga secara
sistematik memilih setiap item ketiga atau lain nombor (menggunakan satu
permulaan rawak) daripada 135. Juruaudit tidak akan menggunakan item sampel
bagi 45 yang pertama bagi tujuan ujian kawalan kerana IDEA/ACL akan memilih
MUS sama ada secara persampelan sistematik atau kaedah-sel (cell-method) yang
bermaksud, 45 item-item adalah daripada bahagian pertama daripada populasi dan
bukannya merentasi keseluruhan populasi.

123
9.3 Menjalankan Ujian dan Menilai Keputusan

1. Juruaudit perlu melaksanakan ujian yang dirancang seperti yang telah direka
bentuk, dan menilai keputusan setiap jenis ujian secara berasingan, tanpa merujuk
kepada item yang telah dipilih sebagai sebahagian daripada ujian-pelbagai.

2. Sekiranya hasil keputusan ujian berbeza daripada yang dijangkakan, juruaudit

mungkin ingin meluaskan/menambah sampel untuk menguji item tambahan. Bagi
reka bentuk persampelan yang baik, tambahan sampel lazimnya akan menghasilkan
keputusan yang sama seperti sampel asal. Bagi MUS dan sampel-sampel yang
dipilih secara atribut, penambahan/perluasan sampel tidak diperlukan kecuali
sekiranya juruaudit ada membuat rancangan terdahulu bagi pertambahan sampel.
Juruaudit perlu mendapatkan khidmat nasihat ahli statistik sebelum menambah
bilangan sampel.

Menilai risiko salahnyata material

3. Menilai risiko salah nyata material yang disebabkan oleh kesilapan atau fraud
merupakan satu proses kumulatif yang berterusan sepanjang pengauditan. Semasa
pelaksanaan ujian, juruaudit mungkin mengetahui faktor-faktor tambahan risiko
fraud atau keadaan lain yang boleh menjejaskan penilaian juruaudit bagi risiko
salah nyata material seperti :

 percanggahan dalam rekod perakaunan;

 terdapat konflik atau hal berkaitan bukti yang hilang; atau
 terdapat masalah atau hubungan luar biasa di antara pengurusan dengan
entiti yang diaudit.

4. Bagi tindak balas terhadap faktor risiko fraud atau lain-lain keadaan, juruaudit perlu
menilai sama ada untuk melaksanakan prosedur audit tambahan atau pun prosedur
yang berlainan termasuklah samada berunding dengan Unit Penyiasat Khas atau
lain-lain unit berkaitan (sekiranya berkaitan).

9.4 Ujian Persampelan Kawalan

1. Juruaudit perlu melakukan ujian keberkesanan kawalan pada peringkat kenyataan

(assertions) yang berkaitan di peringkat awal penilaian risiko yang dijalankan
juruaudit berhubung risiko salah nyata yang material, termasuklah – jangkaan
terhadap kawalan keberkesanan operasi, atau pun apabila prosedur substantif
sahaja tidak berupaya memberikan bukti audit yang bersesuaian. Juruaudit perlu
melaksanakan ujian yang mencukupi untuk menyokong penilaian risiko yang
ditetapkan pada tahap yang rendah.

124
2. Juruaudit boleh membuat ujian kawalan berhubung bukti dokumentari yang
tertinggal berhubung kewujudan dengan memeriksa bukti tersebut. Sekiranya
juruaudit tidak boleh mendapatkan bukti yang mencukupi secara walk-through
melalui cara kombinasi dengan lain-lain pemerhatian yang dibuat dan kuiri,
juruaudit harus mendapatkan lebih banyak bukti dengan memeriksa item-item
secara individu menggunakan prosedur persampelan audit.

3. Juruaudit boleh menggunakan ujian pelbagai (multipurpose test) dengan

menggunakan sampel yang sama untuk menguji kawalan, pematuhan dan/atau
baki (ujian butiran) menguji aspek efisiensi. Sebagai alternatif, juruaudit boleh
mereka bentuk persampelan bagi melaksanakan ujian kawalan sahaja. Bagi tujuan
ini, juruaudit hendaklah menggunakan persampelan atribut, yang dipilih sama ada
secara rawak atau sistematik, yang mana bersesuaian.

4. Juruaudit perlu mengenalpasti perkara berikut apabila membuat perancangan bagi

ujian kawalan persampelan :

 objektif ujian (termasuklah apa yang menyebabkan sesuatu penyimpangan);

 populasi (termasuk unit pensampelan dan rangka sampel);
 kaedah pemilihan sampel; dan
 Reka bentuk sampel dan keputusan saiz sampel.

Juruaudit hendaklah memasukkan rancangan berkaitan persampelan dalam

dokumentasi auditnya.

Objektif ujian

5. Juruaudit hendaklah mendokumenkan objektif setiap ujian kawalan. Dalam proses

mereka bentuk sampel untuk ujian kawalan, juruaudit perlu merancang untuk
menilai keberkesanan operasi dengan mengambil kira kadar penyimpangan dalam
bentuk unit atau ringgit daripada kawalan yang telah dibincangkan. Juruaudit perlu
kenal pasti (1) kawalan spesifik untuk diuji, dan (2) keadaan penyimpangan.
Juruaudit perlu menentukan kawalan penyimpangan dalam bentuk aktiviti yang
tidak dipatuhi. Contohnya penentuan bagi sesuatu penyimpangan dalam
pengeluaran tunai adalah sebagai invois yang tidak diluluskan dan ditandatangani
ringkas oleh individu yang diberi kuasa.

Populasi

6. Dalam menentukan populasi, juruaudit hendaklah mengenal pasti keseluruhan set-

set item yang mana kesimpulan diperoleh daripada mana sampel berkenaan diambil
termasuklah:
• penjelasan tentang populasi tersebut;
• menentukan sumber dokumen atau pun dokumen transaksi untuk diuji; dan

125
 • menentukan tempoh liputan yang akan dilaksanakan melalui ujian yang
ditentukan

7. Apabila pelbagai lokasi terlibat, juruaudit hendaklah menentukan sama ada untuk
menggunakan satu populasi untuk semua atau beberapa lokasi, atau menggunakan
yang populasi berasingan. Juruaudit boleh menggunakan satu populasi sekiranya
kawalan-kawalan yang ada di setiap lokasi merupakan komponen daripada satu
daripada keseluruhan sistem kawalan. Juruaudit perlu menilai faktor-faktor seperti :

 Tahap keseragaman bagi sesuatu kawalan dan aplikasinya di setiap lokasi;

 Sama ada perubahan signifikan boleh dibuat terhadap kawalan yang ada
atau, terhadap aplikasi di setiap peringkat tempatan;
 amaun dan persekitaran bagi pemantauan berpusat atau, kawalan
terhadap operasi tempatan; dan
 sama ada terdapat keperluan untuk kesimpulan berasingan bagi setiap
lokasi.

Sekiranya juruaudit membuat kesimpulan bahawa lokasi-lokasi merupakan populasi

berasingan, maka juruaudit perlu memilih sampel-sampel secara berasingan di
setiap lokasi dan seterusnya menilai keputusan setiap sampel secara berasingan.

Kaedah pemilihan

8. Juruaudit perlu memilih sampel yang dijangkakan dapat mewakili populasi.

Persampelan atribut dapat membantu juruaudit mencapai objektif yang ditetapkan
bagi ujian kawalan. Pensampelan atribut memerlukan ia dilaksanakan secara rawak
atau sistematik, dan sekiranya bersesuaian, pemilihan item boleh dilakukan tanpa
mengambil kira transaksi amaun ringgit atau lain-lain ciri-ciri yang khusus. Juruaudit
juga boleh menggunakan IDEA/ACL atau perisian lain untuk membuat pilihan
secara rawak.

Saiz Sampel

9. Dalam mereka bentuk persampelan atribut di mana bukti dokumentari merupakan

sumber utama bukti keberkesanan kawalan, juruaudit hendaklah mengenal pasti
objektif pemilihan sampel. Bagi ujian kawalan pelaporan kewangan, objektifnya
adalah untuk menyokong penilaian awal terhadap risiko kawalan sama ada ianya di
tahap sederhana atau rendah. Bagi ujian pematuhan dan kawalan operasi,
objektifnya adalah untuk menyokong penilaian awal bagi sesuatu kawalan yang
dinyatakan sebagai efektif. Manakala bagi pelaporan kewangan dan ujian kawalan
pematuhan, objektifnya adalah untuk mendapatkan bukti bagi menyokong laporan
juruaudit mengenai kawalan dalaman.

10. Untuk menentukan saiz sampel, juruaudit boleh menggunakan pertimbangan

profesional untuk menentukan tiga faktor berikut iaitu:

126
  tahap keyakinan (confidence level);
 Kadar penyimpangan/sisihan boleh terima (tolerable deviation rate) (kadar
maksimum penyimpangan/sisihan daripada kawalan yang dinyatakan yang
mana juruaudit boleh menerima tanpa meminda risiko kawalan peringkat
awal); dan
 Jangkaan kadar penyimpangan populasi (expected population deviation rate)
(kadar kesilapan yang dijangka (expected error rate)).

Setelah juruaudit menentukan faktor-faktor ini, juruaudit boleh menggunakan

perisian komputer (seperti IDEA/ACL) untuk menentukan saiz sampel dan
memilih sampel untuk ujian. Juruaudit juga boleh menggunakan Jadual di bawah
untuk menentukan saiz sampel dan menilai keputusan ujian. Jadual ini adalah
contoh sebagaimana yang digunakan oleh USGAO bagi pengauditan kewangan.

Pengauditan Penyata Kewangan adalah tertakluk kepada peraturan AICPA.

Berdasarkan kajian yang telah dibuat hanya pihak AICPA sahaja yang telah
menyatakan formula pensampelan yang diguna pakai dalam nota teknikal AICPA.
Malah buku-buku pengauditan terbitan antarabangsa yang digunakan pakai di
peringkat Universiti juga adalah merujuk kepada sumber AICPA.

Jadual 9.1 : Saiz Sampel dan Bilangan Penyimpangan Boleh Terima

90% tahap keyakinan

Jadual I Jadual II
(Kadar boleh terima 5%) (Kadar boleh terima 10%)

(Digunakan untuk menentukan saiz (Digunakan untuk menilai keputusan

Sampel dalam semua kes) sampel hanya sekiranya penilaian awal bagi
kawalan risiko adalah rendah dan
penyimpangan melebihi dari Jadual I)

Saiz sampel Bilangan Saiz sampel Bilangan

penyimpangan penyimpangan
boleh terima boleh terima
45 0 45 1
78 1 78 4
105 2 105 6
132 3 132 8
158 4 158 10
 Nota : Penentuan saiz sampel dan bilangan penyimpangan boleh terima ini adalah berasaskan
kepada formula pengiraan yang ditetapkan dan contoh oleh AICPA.

Juruaudit boleh menggunakan Jadual I di atas untuk menentukan saiz sampel

yang diperlukan bagi menyokong penilaian awal kawalan dalam semua kes dan
membuat kesimpulan terhadap keberkesanan sesuatu kawalan. Manakala bagi
127
 Jadual II, juruaudit boleh menggunakannya untuk menilai keputusan sampel
hanya apabila penilaian awal risiko terhadap kawalan pelaporan kewangan berada
di tahap rendah dan bilangan penyimpangan/sisihan melebihi jumlah
penyimpangan boleh diterima daripada Jadual I. Sekiranya juruaudit memilih
untuk menggunakan faktor-faktor lain selain daripada Jadual di atas, maka perlu
mendapatkan khidmat nasihat ahli statistik. Adalah lebih baik, penentuan saiz
sampel ini dirujuk kepada pegawai statistik terlebih dahulu bagi tujuan
pengesahan.

11. Jadual I dan II adalah berdasarkan tahap keyakinan 90 peratus. Lazimnya,

juruaudit menggunakan tahap keyakinan ini untuk ujian kawalan persampelan
kerana telah pun mendapat keyakinan tambahan melalui prosedur ujian audit
yang lain seperti prosedur substantif, pertanyaan/kuiri dalaman, pemerhatian, dan
ujian walk-through.

12. Jadual I dan Jadual II adalah berasaskan kepada kadar boleh terima (tolerable
rates) yang berbeza. Jadual I adalah berasaskan kepada kaar boleh terima 5%,
dan Jadual II pula adalah berasaskan kepada kadar boleh terima 10%. Setiap
jadual juga menunjukkan pelbagai saiz sampel dan bilangan nombor
penyimpangan yang maksimum yang boleh dikesan dalam setiap sampel bagi
membolehkan kenyataan bahawa kawalan adalah wujud pada tahap risiko
kawalan yang telah ditentukan.

13. Bagi kawalan terhadap pelaporan kewangan, juruaudit boleh menggunakan Jadual
I untuk menentukan saiz sampel sekiranya penilaian awal bagi kawalan risiko
berada pada tahap rendah atau sederhana. Juruaudit seharusnya melaksanakan
ujian kawalan secukupnya sebelum keputusan bagi membuat justifikasi untuk
meletakkan kawalan risiko adalah pada tahap yang rendah, dengan andaian
kawalan yang diuji tersebut telah direka bentuk dengan baik dan mengikut operasi
sedia ada. Oleh demikian, semakin baik kawalan dalaman maka semakin tinggi
nilai kadar salah nyata boleh terima.

Bagi kawalan pematuhan dan operasi, juruaudit boleh menentukan saiz sampel
berdasarkan Jadual I.

14. Juruaudit boleh menggunakan saiz sampel berdasarkan Jadual di atas iaitu kadar
penyimpangan boleh terima adalah 0 (45 item), sekiranya, juruaudit
menjangkakan tiada sebarang penyimpangan berlaku. Sekiranya tiada sebarang
penyimpangan dijangkakan, saiz sampel ini adalah mencukupi untuk menyokong
penilaian terhadap keberkesanan kawalan. Sekiranya tiada penyimpangan ditemui
sampel ini akan mencukupi untuk menyokong penilaian risiko kawalan.
Bagaimanapun, juruaudit boleh menggunakan saiz sampel yang lebih besar jika
kawalan penyimpangan dijangka berlaku tetapi pada kadar tidak melebihi jumlah
penyimpangan yang boleh diterima daripada Jadual I.

128
 Menilai hasil keputusan ujian

Kawalan Pelaporan Kewangan

15. Penyimpangan daripada sesuatu kawalan terjadi mungkin disebabkan faktor-faktor
seperti pertukaran kakitangan utama, turun naik signifikan di dalam kuantiti
transaksi dan juga kecuaian manusia. Apabila penyimpangan dikesan semasa
ujian kawalan, juruaudit perlu membuat pertanyaan khusus untuk memahami
perkara ini dan kesan-kesan yang mungkin berlaku. Contohnya, juruaudit boleh
mengemukakan pertanyaan tentang masa berlakunya pertukaran kakitangan yang
terlibat dalam fungsi kawalan dalaman utama. Selanjutnya, juruaudit perlu
menentukan sama ada apa-apa salahnyata yang telah dikesan daripada prosedur
substantif yang dijalankan yang boleh mengubah penilaian juruaudit terhadap
keberkesanan kawalan yang berkaitan. Juruaudit hendaklah mengenal pasti
samada ujian kawalan yang dilaksanakan dapat memberi asas yang sewajarnya
terhadap kebergantungan terhadap sesuatu kawalan, sama ada ujian terhadap
lain-lain kawalan memang adalah diperlukan, atau pun potensi risiko salahnyata
material perlu diuji melalui prosedur substantif.

16. Dalam proses menilai keputusan sampel, juruaudit memerlukan maklumat

berkenaan saiz sampel, bilangan penyimpangan dan tahap keyakinan. Perisian
(seperti IDEA/ACL), Jadual I dan II seperti di atas, atau jadual lain boleh
digunakan untuk menilai keputusan3. Sekiranya juruaudit ingin menggunakan
Jadual I di atas untuk menentukan saiz sampel, dan penyimpangannya melebihi
jumlah yang boleh diterima bagi saiz sampel, maka panduan berikut perlu diikuti
dalam membuat keputusan menyemak semula penilaian awal bagi sesuatu risiko
kawalan.

 Risiko kawalan rendah: Sekiranya penilaian awal yang dibuat terhadap

risiko kawalan adalah rendah dan penyimpangan dicatatkan melebihi jumlah
yang boleh diterima daripada Jadual I tetapi tidak melebihi Jadual II, maka
juruaudit boleh membuat penilaian semula risiko kawalan pada tahap
sederhana. Contohnya, jika sampel asal adalah sebanyak 45 item, juruaudit
boleh menilai semula risiko kawalan sebagai sederhana sekiranya terdapat
tidak lebih daripada 1 penyimpangan. Sekiranya juruaudit mendapati lebih
daripada 1 penyimpangan dengan saiz sampel sebanyak 45, maka kesimpulan
yang boleh dibuat terhadap kawalan yang diuji itu adalah tidak beroperasi
secara efektif dan perlu menilai semula risiko kawalan pada tahap yang tinggi.
Berdasarkan penilaian yang disemak semula ini, juruaudit perlu membuat
perubahan terhadap risiko salah nyata material dengan mempertimbangkan

3
Juruaudit akan mengira kadar penyimpangan dan kadar batas atasan (upper limit) pada tahap keyakinan yang diinginkan
(lazimnya tahap keyakinan yang sama digunakan untuk kenal pasti saiz sampel). Sekiranya kadar batasan atas
penyimpangan kurang daripada kadar yang boleh diterima, keputusan akan menyokong penilaian kawalan risiko. Sekiranya
tidak juruaudit perlu meningkatkan penilaian terhadap kawalan risiko apabila merancang prosedur substantif
129
 semula persekitarannya, tahap ujian dan masa bagi menjalankan prosedur
substantif.

 Risiko kawalan sederhana: Sekiranya penilaian awal yang dibuat terhadap

risiko kawalan adalah sederhana dan kawalan penyimpangan melebihi jumlah
yang boleh diterima berdasarkan Jadual I di atas, maka juruaudit boleh
membuat kesimpulan bahawa risiko kawalan adalah tinggi. Penilaian awal
terhadap risiko kawalan adalah berdasarkan andaian bahawa kawalan
tersebut beroperasi seperti yang direka bentuk. Jika penilaian awal terhadap
risiko kawalan adalah pada tahap sederhana, dan sekiranya ujian kawalan
menunjukkan bahawa kawalan tidak beroperasi seperti yang direka bentuk
(kerana penyimpangan melebihi jumlah yang boleh diterima daripada Jadual
I), juruaudit perlu membuat kesimpulan bahawa kawalan adalah tidak
berkesan dan perlu menyemak semula penilaian risiko kawalan kepada tahap
tinggi. Berdasarkan penilaian yang disemak semula ini, juruaudit perlu
membuat perubahan terhadap risiko salah nyata material dengan
mempertimbangkan semula persekitarannya, tahap ujian dan masa bagi
menjalankan prosedur substantif.

Kawalan pematuhan

17. Sekiranya juruaudit menggunakan Jadual I di atas untuk mengenal pasti saiz
sampel dan mendapati penyimpangan melebihi jumlah yang boleh diterima bagi
saiz sampel seperti dalam Jadual I, maka kesimpulan yang boleh dibuat adalah
kawalan pematuhan adalah tidak efektif. Juruaudit juga perlu menentukan sama
ada sebarang penyimpangan boleh menghasilkan ketidakpatuhan terhadap perkara
berkaitan bajet atau lain-lain peraturan.

Kawalan Operasi

Sekiranya juruaudit menggunakan Jadual I di atas untuk menentukan saiz sampel

dan penyimpangannya melebihi bilangan boleh diterima bagi saiz sampel, maka
kesimpulannya adalah kawalan operasi tidak berkesan. Juruaudit tidak sepatutnya
meletakkan kebergantungan terhadap kawalan operasi yang tidak efektif apabila
melaksanakan lain-lain prosedur audit.

Perkara-perkara Lain yang perlu Dipertimbangkan

18. Sekiranya semasa ujian persampelan item bilangan penyimpangan melebihi jumlah
boleh diterima di Jadual I atau II (jika berkenaan), juruaudit hendaklah membuat
kesimpulan bahawa kawalan tidak beroperasi dengan berkesan dan perlu
menamatkan ujian lanjut. Dalam membuat keputusan ini, juruaudit perlu
menentukan sama ada terdapat sebab-sebab untuk terus menguji item sampel
yang tinggal. Contohnya, pasukan audit perlu menentukan sama ada maklumat
tambahan (seperti anggaran kadar berlakunya populasi) diperlukan untuk

130
 kelemahan yang berlaku dalam kawalan. Membuat anggaran selang (interval
estimate) dapat membantu juruaudit membuat keputusan sama ada kekurangan
yang berlaku disebabkan kelemahan yang ketara, lain-lain kekurangan yang
signifikan atau kekurangan kawalan yang lain.

19. Juruaudit perlu mengenalpasti elemen-elemen bagi pemerhatian audit (keadaan,

sebab, kriteria, potensi kesan, syor atau cadangan) yang perlu dibentuk dan
dibangunkan. Juruaudit boleh membuat keputusan untuk memasukkan anggaran
selang dalam laporannya. Juruaudit perlu berunding dengan pasukan audit dan ahli
statistik dalam memutuskan berhubung melengkapkan pengujian terhadap sampel.

20. Sekiranya juruaudit mendapati terdapat bilangan penyimpangan yang tidak boleh
diterima dalam sampel asal dan percaya bahawa menggunakan saiz sampel yang
lebih besar menghasilkan keputusan dalam lingkungan bilangan penyimpangan
yang boleh diterima, juruaudit perlu merujuk ahli statistik/pegawai yang dikenal
pasti sebelum memilih tambahan item sampel.

21. Juruaudit perlu merujuk kepada ahli statistik/perangkawan apabila membuat

unjuran kadar penyimpangan kawalan sampel terhadap populasi bagi tujuan
pendedahan dalam laporan. Sekiranya persampelan atribut digunakan, juruaudit
perlu mengunjurkan kadar penyimpangan dalam bentuk peratusan transaksi urus
niaga. Sekiranya MUS digunakan, juruaudit perlu mengunjurkan kadar
penyimpangan sebagai peratusan ringgit dalam populasi.

9.5 Ujian Pematuhan

1. Jenis peruntukan perundangan dan peraturan serta penilaian terhadap

keberkesanan kawalan pematuhan akan mempengaruhi sifat dan lanjutan ujian
pematuhan. Oleh demikian, Juruaudit hendaklah menjalankan ujian pematuhan
seperti berikut.

Peruntukan Berasaskan-Transaksi

2. Bagi menjalankan ujian peruntukan berasas-transaksi, juruaudit perlu

menggunakan persampelan audit untuk memilih urusniaga khusus bagi
menjalankan ujian pematuhan. Juruaudit boleh menggunakan sampel yang sama
untuk menguji pelaporan kewangan, pematuhan, atau kawalan terhadap operasi
kewangan dan/atau pelaksanaan ujian substantif, mengikut apa yang difikirkan
perlu (ujian pelbagai guna). Sekiranya pemilihan tersebut hanyalah untuk ujian
pematuhan, biasanya juruaudit perlu menggunakan persampelan atribut rawak
(random attribute sample) (AICPA 2008). Bagi menentukan saiz sampel, juruaudit
perlu menggunakan pertimbangan profesional berkenaan tahap keyakinan, kadar
yang boleh diterima, dan jangkaan kadar penyimpangan populasi. Penentuan tahap

131
 keyakinan perlu ditentukan berdasarkan penilaian terhadap risiko kawalan
pematuhan.

Contohnya, jika juruaudit menentukan bahawa kawalan pematuhan adalah

berkesan, maka juruaudit boleh menggunakan tahap keyakinan 80 peratus atau,
sekiranya tidak berkesan, tahap keyakinan 95 peratus. Kadar boleh diterima adalah
kadar transaksi yang tidak mematuhi berkemungkinan wujud dalam populasi tanpa
mempengaruhi juruaudit untuk mempercayai bahawa kadar ketidakpatuhan adalah
terlalu tinggi. Lazimnya juruaudit menggunakan 5% untuk kadar boleh diterima.
Memandangkan juruaudit akan menilai impak bagi kesemua ketidakpatuhan yang
dikenal pasti, nilai kosong (0) akan digunakan sebagai kadar penyimpangan
populasi. Dengan menggunakan faktor-faktor yang dinyatakan, kadar saiz sampel
adalah seperti di Jadual III

Jadual 8.2 : Kawalan pematuhan, tahap keyakinan dan saiz sampel minimum
Kawalan Pematuhan
Tahap Keyakinan Saiz Sampel Minimum*

Efektif 80 % 32
Tidak Efektif 95 % 58
* Kadar boleh terima adalah 5%, jangkaan kadar penyimpangan populasi adalah 0 dan populasi melebihi
5000 item. Sekiranya populasi adalah kecil, juruaudit boleh bertanya kepada ahli statistik untuk membuat
pengiraan saiz sampel bagi menilai keputusan

Oleh kerana juruaudit biasanya melaporkan pematuhan secara menyeluruh untuk

entiti, maka penggunaan saiz sampel ini boleh digunakan berdasarkan keseluruhan
entiti. Juruaudit perlu menguji keseluruhan sampel, walaupun sekiranya terdapat
kejadian ketidakpatuhan dikesan. Sekiranya juruaudit menilai kawalan pematuhan
di peringkat awal dan dikatakan sebagai efektif manakala keputusan ujian yang
dijalankan menunjukkan yang penilaian tersebut tidak memadai, juruaudit perlu
mendapatkan khidmat nasihat pakar statistik untuk menentukan saiz sampel yang
sewajarnya dan pemilihan prosedur yang berkaitan. Juruaudit perlu memilih saiz
sampel yang lain, dan boleh juga sebagai contoh, meningkatkan saiz sampel
daripada 32 kepada 65 dengan menggunakan persampelan secara berturutan
(sequential sampling) dan juga secara rawak memilih 33 item tambahan. Pakar
statistik perlu menilai keputusannya apabila juruaudit memperluaskan ujiannya.

Peruntukan berasaskan-kuantitatif

3. Kawalan pematuhan yang efektif dapat memberi jaminan yang munasabah bahawa
sesuatu pengumpulan/ringkasan maklumat transaksi adalah tepat, lengkap, dan
dalam had yang dibenarkan. Sekiranya kawalan pematuhan tidak dapat
memberikan jaminan yang munasabah, juruaudit perlu menguji maklumat yang
terkumpul untuk menentukan kenyataan berhubung kewujudan, kesempurnaan,
dan ringkasannya. Ujian tersebut boleh sama ada secara persampelan statistik atau
secara bukan-persampelan. Juruaudit perlu mereka bentuk ujian bagi mengesan
132
 salah nyata iaitu sama ada melebihi peratusan seperti ditetapkan juruaudit bagi
jumlah amaun yang diringkaskan ataupun amaun yang dihadkan mengikut
peruntukan yang dikenal pasti. Juruaudit institusi audit utama lazimnya
menggunakan 5 % bagi kadar boleh terima salahnyata

Juruaudit boleh menghentikan ujian tersebut sekiranya salah nyata yang signifikan
terdapat dalam maklumat yang terkumpul dijumpai dan akan menghalang
pematuhan. Ujian pematuhan merupakan perbandingan pengumpulan
maklumat/ringkasan maklumat dengan apa-apa had amaun yang dinyatakan dalam
peruntukan yang dikenal pasti.

4. Sekiranya juruaudit mengenal pasti yang peruntukan berkaitan undang-undang dan

peraturan-peraturan berkaitan belanjawan adalah signifikan dan didapati kawalan
pematuhannya tidak berkesan, maka ujian terhadap kumulasi maklumat /ringkasan
maklumat perlu dijalankan bagi menentukan potensi salah nyata terhadap perkara
berikut:

 Kewujudan/kesahihan (Occurrence/validity): amaun yang direkodkan

tidak sah
 Kesempurnaan (Completeness): Tidak semua amaun yang sepatutnya
direkodkan, telah direkod
 Cutoff: Tanggungjawab, kuasa yang diperluaskan, dan perbelanjaan yang
tidak direkodkan dalam tempoh yang sepatutnya.
 Ketepatan (Accuracy): Tanggungjawab, kuasa yang diperluaskan, dan
perbelanjaan tidak direkodkan pada amaun yang betul.
 Klasifikasi: Tanggungjawab, kuasa yang diperluaskan, dan perbelanjaan
tidak direkodkan dalam akaun yang betul mengikut program dan objek
(jika berkenaan), termasuklah dalam tahun yang sepatutnya sekiranya
akaun terbabit melibatkan pelbagai tahun
 Meringkaskan (Summarization): transaksi tidak diringkaskan secara
sewajarnya terhadap penjumlahan akaun yang berkaitan

Peruntukan berasaskan-prosedur

5. Semasa menjalankan ujian pematuhan kawalan berkaitan peruntukan berasaskan

prosedur, Juruaudit perlu mendapatkan bukti yang mencukupi untuk membuat
kesimpulan sama ada entiti telah melaksanakan prosedur yang mematuhi
peraturan seperti diperuntukkan. Contohnya, juruaudit melaksanakan ujian
kawalan pematuhan berkaitan penerimaan maklumat daripada penerima bagi
mendapatkan bukti sama ada maklumat itu telah diterima dan sehubungan itu
sama ada entiti telah mematuhi atau tidak. Sekiranya ujian kawalan pematuhan
tidak memberikan keterangan yang mencukupi berkenaan pematuhan oleh entiti,
juruaudit perlu melaksanakan prosedur tambahan, jika perlu, untuk mendapatkan
apa-apa keterangan.

133
 Menilai keputusan ujian

6. Bagi sebarang keadaan ketidak patuhan yang dilaporkan berkaitan prosedur di atas
atau lain-lain prosedur audit, maka juruaudit perlu:
 membincangkan tentang keadaan ketidakpatuhan yang berlaku yang
dilaporkan dengan Bahagian yang berkaitan atau apabila sesuai dengan
contohnya Unit Penyiasat Khas (tertakluk kepada Pengurusan Atasan JAN)
dan membuat kesimpulan sama ada ketidakpatuhan telah berlaku dan
implikasi daripada ketidakpatuhan;
 mengenal pasti kekurangan/kelemahan dalam kawalan pematuhan yang
tidak dapat mencegah atau mengesan dan membetulkan ketidakpatuhan itu;
 melaporkan sebarang kelemahan dan kekurangan lain-lain kelemahan yang
signifikan dalam kawalan pematuhan dan menentukan kesannya, jika ada,
 mengenal pasti implikasi bagi sebarang ketidakpatuhan dilaporkan di dalam
penyata kewangan; dan
 melaporkan ketidakpatuhan tersebut sebagaimana difikirkan perlu

9.6 Prosedur Substantif – Pandangan Umum

1. Di peringkat fasa kawalan dalaman, juruaudit melakukan penilaian awal risiko bagi
salah nyata material untuk setiap assertion signifikan yang berada dalam setiap
baris item atau akaun yang signifikan. Di peringkat fasa pengujian, juruaudit akan
merancang dan melaksanakan prosedur audit selanjutnya bagi melaksanakan
tindakan responsif terhadap risiko salah nyata material.

Berdasarkan penilaian terhadap risiko salah nyata material, juruaudit perlu mereka
bentuk dan melaksanakan prosedur substantif bagi kenyataan berkaitan dengan
setiap kelas transaksi yang material (seperti gaji atau perbelanjaan selain gaji),
baris-baris item dan baki akaun.

Objektif

2. Objektif juruaudit semasa menjalankan prosedur substantif adalah untuk

menentukan sama ada assertions yang dibuat mempunyai salah nyata material dan
memberikan pendapat audit samada penyata kewangan secara keseluruhannya
dipersembahkan secara adil dari setiap aspek material dan berpandukan Prinsip
Perakaunan Diterima Umum (GAAP). Bagi tujuan ini juruaudit perlu merangka
prosedur substantif bertujuan mengesan setiap satu daripada salah nyata mungkin
dalam kenyataan yang telah dibangunkan dalam fasa kawalan dalaman.

Prosedur substantif perlu juga merangkumi prosedur audit berikut yang berkaitan
dengan proses pelaporan penyata kewangan

134
  persetujuan terhadap penyata kewangan, termasuklah nota-nota kepada
akaun; dan
 memeriksa perekodan jurnal dan lain-lain penyesuaian yang dibuat semasa
penyediaan penyata kewangan.

3. Risiko pengesanan adalah risiko di mana juruaudit tidak akan mengesan salah nyata
material yang wujud dalam sesuatu assertions. Berdasarkan risiko yang dinilai bagi
salah nyata material, juruaudit perlu mengenal pasti sifat (nature), tahap ujian
(extent) dan penentuan tempoh masa (timing) bagi melaksanakan prosedur audit
substantif bertujuan mengurangkan tahap risiko pengesanan pada tahap rendah
yang boleh diterima. Juruaudit perlu menentukan tahap jaminan audit untuk
digunakan kepada semua prosedur substantif bagi mengesan salah nyata secara
total yang melebihi materialiti.

4. Jaminan audit adalah berkaitan dengan keseluruhan pengauditan. Juruaudit perlu

mengenal pasti dan menentukan jaminan audit yang diperlukan berdasarkan risiko
salah nyata material. Semakin tinggi risiko salah nyata material, semakin
bertambahlah jaminan yang diperlukan. Contohnya, berdasarkan model risiko audit
seperti di Jadual IV berikut, juruaudit akan menggunakan tahap jaminan bagi setiap
risiko salah nyata material seperti berikut:

Jadual 8.3 Risiko salahnyata material dan tahap minimum jaminan audit
Risiko Salahnyata Material Tahap Minim Jaminan Audit
Rendah 63%
Sederhana 86%
Tinggi 95%

9.6.1 Jenis-jenis prosedur substantif

5. Terdapat dua jenis prosedur substantif: (1) prosedur analitikal substantif, dan (2)
ujian terperinci. Untuk mencapai tahap jaminan audit, juruaudit boleh
menggunakan salah satu prosedur ini atau gabungan kedua-dua. Jenis ujian yang
digunakan dan tahap/amaun kebergantungan kepada setiap prosedur adalah
berkait dengan pertimbangan profesional juruaudit termasuklah pertimbangan
terhadap keberkesanan dan kecekapan audit.

Prosedur Analitikal Substantif

6. Prosedur analitikal substantif melibatkan perbandingan oleh juruaudit bagi amaun

direkodkan dengan jangkaaan amaun oleh juruaudit dan diikuti penyiasatan bagi
sebarang perubahan signifikan dalam membuat kesimpulan audit. Prosedur
analitikal substantif memerlukan kajian dilakukan terhadap hubung kait yang
munasabah antara data kewangan dan bukan kewangan. Asasnya adalah hubung

135
 kait yang munasabah di antara data-data berkemungkinan wujud dan berterusan
jika tiada kesilapan, penipuan, atau perubahan keadaan.

7. Juruaudit boleh melaksanakan prosedur analitikal substantif untuk satu daripada

tiga peringkat bagi sesuatu kenyataan seperti berikut:

 Lengkap (Complete): Juruaudit bergantung sepenuhnya kepada prosedur

analitikal substantif untuk semua jaminan audit yang diperlukan. Prosedur
hendaklah menyakinkan bahawa juruaudit percaya ia dapat mengesan
sebarang salahnyata secara agregat yang melebihi salahnyata boleh terima.
Bagi memberi jaminan yang lengkap ia memerlukan prosedur yang amat
berkesan dan meyakinkan untuk mencapai objektif audit. Tahap
keberkesanan atau keyakinan ini sangat sukar untuk dicapai apabila risiko
salah nyata material adalah tinggi. Sehubungan itu, kebergantungan
sepenuhnya terhadap prosedur analitikal substantif bagi memberi jaminan
audit dalam keadaan ini jarang berlaku, terutamanya untuk akaun kunci
kira-kira.

 Sebahagian: Juruaudit bergantung kepada gabungan prosedur analitikal

dan ujian terperinci bagi mendapatkan tahap yang sesuai untuk memberi
jaminan audit. Bagi jaminan sebahagian (partial assurance), penggunaan
prosedur analitikal dijangka boleh mengesan sebarang salahnyata agregat
yang melebihi salahnyata boleh diterima.

 Kosong/Tiada: Juruaudit tidak bergantung kepada prosedur analitikal

substantif untuk memperoleh jaminan audit, sebaliknya menggunakan ujian
terperinci sebagai kaedah mendapatkan jaminan audit. Dalam keadaan ini,
juruaudit boleh melaksanakan prosedur analitikal tambahan bagi
meningkatkan kefahaman tentang baki-baki akaun dan urus niaga, tetapi
ianya tidak memberikan sebarang jaminan audit tambahan.

Ujian Terperinci

8. Ujian terperinci merupakan prosedur yang dilaksanakan terhadap item-item individu

yang dipilih juruaudit bagi tujuan ujian termasuklah:
 Pengesahan terhadap baki, transaksi atau terma yang berkaitan (seperti
syarat-syarat pembayaran) dengan mendapatkan pengesahan daripada pihak
ketiga melalui komunikasi secara langsung seperti akaun belum terima atau
akaun belum bayar.
 Pemerhatian fizikal - memeriksa, mengira, dan menggunakan prosedur audit
yang berkaitan bagi aset tangible seperti inventori atau hartanah, loji dan
peralatan.
 Pemeriksaan dokumen sokongan untuk menentukan sama ada baki telah
dicatatkan secara sepatutnya contohnya melalui pemeriksaan invois untuk
perbelanjaan dan pembelian inventori dan harta.

136
  Pengiraan semula untuk memeriksa ketepatan rekod matematikal entiti secara
footing, cross-footing, atau pun pengiraan semula amaun dan pengesanan
posting jurnal, baki lejar subsidiari, serta butiran lain terhadap akaun lejar am.
Contohnya, juruaudit boleh mengira semula kos seunit bagi penambahan
senarai inventori dan mengesan jumlah kepada amaun lejar am.

9. Ujian terperinci (Confirmation) selalunya digunakan secara berkombinasi bagi

tujuan menyediakan jaminan substantif audit mengenai sesuatu
kenyataan/assertions Contohnya, menguji sesuatu penilaian/ketepatan akaun belum
terima. Juruaudit ingin mengesahkan baki, pengiraan semula jadual aging serta
pemeriksaan dokumen yang menyokong jadual tersebut dan juga perbincangan
mengenai kutipan. Satu prosedur ujian yang terperinci berkemungkinan dapat
menyediakan jaminan audit terhadap lebih daripada satu kenyataan mengenai
penyata kewangan. Contohnya, pemerhatian fizikal (Physical) terhadap inventori
dapat menyediakan bukti bagi kenyataan mengenai kewujudan (existence),
penilaian/ketepatan, persembahan penyata dan juga dedahannya.

10. Tahap minimum berhubung dengan ujian terperinci yang akan dilaksanakan adalah
bergantung kepada risiko salah nyata material dan kepastian yang diperoleh
daripada prosedur analitikal substantif. Contoh boleh dirujuk melalui Jadual 8.4
mengenai Matriks Audit di bawah

9.6.2 Mengenal pasti gabungan prosedur substantif

11. Dalam menentukan kombinasi sesuai antara prosedur analitikal substantif dengan
ujian terperinci, juruaudit boleh menggunakan matriks audit seperti di Jadual 8.4. Ia
menunjukkan integrasi bagi ujian-ujian tersebut untuk setiap tahap risiko salah
nyata material dalam keadaan apabila juruaudit berkehendakkan jaminan
keseluruhan audit adalah sebanyak 95 peratus. Standard pengauditan
menggunakan risiko pengesanan sebagai 1 ditolak dengan jaminan audit hasil
daripada ujian terperinci

Jadual 8.4: Matriks Audit

Tahap risiko salah Jaminan audit Jaminan audit Minimum Jaminan
nyata material Substantif daripada prosedur audit daripada ujian
yang dinilai (rujuk Jadual IV) analitikal terperinci
substantif
Lengkap 0%
Rendah 63% Sebahagian 50%
Tiada/Kosong 63%
Lengkap 0%
Sederhana 86% Sebahagian 77%
Tiada/Kosong 86%
Lengkap 0%
Tinggi 95% Sebahagian 92%
Tiada/Kosong 95%

137
12. Faktor-faktor tambahan yang boleh dipertimbangkan dalam menentukan kombinasi
prosedur analitikal substantif dan ujian terperinci termasuk seperti berikut:

 Sifat dan signifikannya kenyataan yang diuji:

Prosedur analitikal umumnya, lebih efektif terhadap kenyataan berkaitan
dengan akaun-akaun yang mencerminkan aktiviti tempoh pengauditan.
Contohnya, akaun yang dimasukkan ke dalam penyata sebagai kos bersih,
berbanding akaun dalam Balance Sheet atau lain-lain baki. Kenyataan
signifikan secara amnya memerlukan lebih bukti berkualiti tinggi yang
mungkin tidak boleh didapati daripada prosedur analitikal.

 Sifat risiko salah nyata material :

Juruaudit perlu merangka prosedur substantif yang dapat menangani
jenis-jenis risiko spesifik dan tahap risiko salahnyata material bagi setiap
kenyataan. Contohnya, bagi liabiliti tuntutan kerugian tertentu, juruaudit
boleh mereka bentuk ujian terperinci untuk mencari pembayaran tuntutan
seterusnya untuk liabiliti berpotensi dalam menguji dakwaan
kesempurnaan, manakala juruaudit boleh menggunakan prosedur analitikal
untuk menguji penilaian dakwaan yang berkaitan dengan menilai jumlah
purata setiap tuntutan.

 Ketersediaan pelbagai jenis bukti :

Penggunaan bukti yang mudah diperolehi adalah lebih efisien. Contohnya,
bagi pengauditan Kerajaan Persekutuan, juruaudit boleh menggunakan
bajet dan lain-lain informasi dalam melaksanakan prosedur analitikal.

 Kualiti jenis bukti yang ada

Semakin tinggi kualiti jenis bukti, lebih besar tahap jaminan yang boleh
digunakan juruaudit

 Prosedur efektif analitikal substantif yang dijangka :

Juruaudit perlu menggunakan ujian terperinci jika prosedur analisis
substantif dijangka tidak berkesan.

13. Apabila menentukan jenis prosedur substantif untuk digunakan, juruaudit perlu
memilih kombinasi prosedur yang efektif melalui gabungan kawalan ujian
persampelan dan ujian pematuhan.

14. Apabila menimbangkan keberkesanan relatif prosedur, juruaudit perlu menilai kualiti
yang diharapkan daripada bukti. Kualiti bukti yang diperoleh dalam prosedur
substantif sangat bergantung pada keadaan di mana bukti diperolehi iaitu :
• Bukti yang diperolehi daripada pihak ketiga yang menyediakan tahap yang lebih
tinggi jaminan daripada bukti yang diperoleh daripada sumber dalam entiti.

138
 • Bukti diperolehi secara langsung oleh juruaudit melalui pengesahan,
pemeriksaan fizikal, vouching, atau pengiraan semula menyediakan tahap
jaminan yang lebih tinggi berbanding bukti yang diperoleh secara tidak
langsung, seperti melalui siasatan dalaman/inkuiri.
• Bukti dokumen menyediakan tahap jaminan lebih tinggi daripada lisan.
• Bukti diperolehi pada atau hampir dengan tarikh kunci kira-kira berhubung baki
aset atau liabiliti menyediakan tahap jaminan yang lebih tinggi daripada
jaminan bukti diperolehi sebelum atau selepas tarikh kunci kira-kira, kerana
biasanya risiko audit meningkat apabila tempoh campur tangan adalah
panjang.
• Semakin rendah risiko kawalan kawalan dalaman entiti, semakin tinggi jaminan
berkaitan maklumat, yang juga tertakluk kepada kawalan dalaman.

Ujian Terarah (Directional Testing)

15. Dalam peringkat perancangan ujian, juruaudit boleh menggunakan hubungkait

antara amaun-amaun yang direkodkan bagi mencapai aspek kecekapan.
Contohnya, dalam perakaunan double-entry, salahnyata dalam satu akaun memberi
kesan terhadap sekurang-kurangnya kepada satu akaun lain, yang berkaitan.
Keadaan ini menyebabkan ujian perlu dilakukan lebih daripada satu akaun dengan
hanya satu ujian. Sebagai tambahan, perkaitan antara belanjawan dengan akaun-
akaun utama (proprietary accounts)4 dapat memberi peluang untuk menguji tahap
kecekapan sistem tersebut. Contohnya, tempahan tidak dihantar berbanding yang
dihantar-yang mana belum dibayar untuk akaun belanjawan dan perbelanjaannya,
dan juga akaun belum bayar bagi akaun utama.

16. Dalam perakaunan double-entry, salah nyata dalam satu akaun akan memberi
kesan sekurang-kurangnya kepada satu akaun lain yang berkaitan. Contohnya
double-entry untuk salahnyata bagi bayaran gaji akruan akan akan memberi kesan
terhadap salahnyata dalam akaun perbelanjaan pembayaran gaji. Sehubungan itu,
prosedur substantif yang dilaksanakan terhadap bayaran gaji akruan akan biasanya
akan mengesan salahnyata dalam kedua-dua akaun iaitu akaun gaji dan
perbelanjaan gaji. Oleh itu, semasa mereka bentuk prosedur substantif selepas
mengambil kira risiko salah nyata dan membangunkan kefahaman terhadap setiap
akaun yang berkait, Juruaudit perlu mengenal pasti kesan ujian-ujian yang
dijalankan terhadap akaun tersebut. Contohnya ujian hasil yang dijalankan untuk
menentukan kenyataan/assertion kesempurnaan boleh memberikan bukti substantif
tentang kesempurnaan akaun belum terima.

17. Dalam kes entiti menggunakan perakaunan double-entry, juruaudit boleh (1)
mereka bentuk strategi secara keseluruhan yang dapat menguji akaun tertentu
secara substantif samada untuk menguji kenyataan kewujudan (existence) atau
lengkap (completeness) dan, (2) bergantung kepada apa-apa ujian untuk

4
Sistem perakuanan utama adalah sokongan kepada asas perakuanan akruan
139
 mengesan salah nyata dalam akaun yang berkaitan. Sebagai contoh, juruaudit
boleh menguji (1) aset dan perbelanjaan tentang kewujudannya dan (2) liabiliti,
ekuiti, dan pendapatan untuk menguji kenyataan lengkap, dengan itu secara tidak
langsung dapat menguji akaun yang berkaitan untuk menentukan
kenyataan/assertion kewujudan atau lengkapnya transaksi tersebut. Ini disebut
sebagai ujian terarah.

18. Dalam keadaan tertentu, juruaudit boleh menggunakan ujian terarah sebagai salah
satu pendekatan dalam menangani risiko salah nyata material khusus. Contohnya,
sekiranya faktor cutoff merupakan risiko signifikan, maka juruaudit boleh menguji
kedua-dua kenyataan kewujudan dan kesempurnaan dalam ujian cutoff yang
dijalankan pada tarikh kunci kira-kira. Semasa peringkat awal pengauditan penyata
kewangan, juruaudit lazimnya perlu menguji kedua-dua kenyataan kewujudan dan
kesempurnaan secara langsung disebabkan maklumat berkenaan interaksi antara
akaun-akaun berkaitan mungkin adalah terhad.

19. Jaminan audit yang boleh diperoleh daripada ujian terarah akan berkurangan dalam
pengauditan kunci kira-kira sahaja dan jika akaun yang berkaitan tidak diuji dan
dalam pengauditan entiti mempunyai sistem perakaunan single–entry (kerana
hubung kait akaun double-entry tidak wujud). Oleh demikian, Juruaudit perlu
menguji kedua-dua kewujudan dan kesempurnaan secara langsung
apabila kenyataan/assertions tersebut adalah penting.

20. Juruaudit selalunya perlu mengabungkan ujian terhadap bajet dan akaun-akaun
utama apabila gabungan tersebut adalah mencukupi dan sempurna. Contohnya,
Juruaudit boleh mengabungkan ujian terhadap perbelanjaan dalam penyata sumber
belanjawan dengan ujian pengeluaran tunai untuk menguji kos bersih.

21. Jika entiti mempunyai rekod perakaunan bajet tetapi tidak mengekalkan rekod
perakaunan proprietari berasingan, atau rekod proprietari tidak lengkap, juruaudit
perlu terus menguji pihak yang mempunyai kuasa membelanjakan bajet melalui
sistem dan item yang diperlukan untuk membuat penyesuaian bajet dan akaun-
akaun proprietari yang berkaitan.

22. Juga, sekiranya (1) sekatan bajet yang relevan berkaitan peruntukan undang-
undang dan peraturan-peraturan dengan asas kuantitatif yang signifikan, dan (2)
Kawalan bajet tidak berkesan, juruaudit perlu menguji maklumat yang terkumpul
atau diringkaskan secara langsung.

9.7 Prosedur Analitikal Substantif

1. Prosedur analitikal substantif melibatkan tindakan penilaian maklumat kewangan

hasil kajian terhadap hubungan munasabah data kewangan dan bukan kewangan.
Prosedur ini adalah semakan untuk mengenal pasti turun naik (volatile) dan

140
 hubungan yang tidak konsisten dengan lain-lain maklumat yang relevan atau pun
penyimpangan yang signifikan daripada amaun yang dijangkakan.

2. Juruaudit akan membentuk suatu anggaran atau jangkaan bagi amaun yang
direkodkan berdasarkan analisis dan kefahaman terhadap hubungan antara amaun-
amaun yang direkodkan dengan lain-lain data. Jangkaan ini kemudiannya
digunakan untuk membentuk kesimpulan ke atas jumlah yang direkodkan.
Sandaran asas yang digunakan terhadap prosedur analitikal adalah hubungan
munasabah antara data-data dijangkakan adalah berterusan kecuali terdapat
keadaan yang berubah atau data telah tersalah nyata.

3. Imbasan (Screening) terperinci terhadap akaun dan kaedah pengiraan semula

adalah 2 prosedur audit lain yang berkaitan dengan prosedur analisis substantif.
Imbasan terdiri daripada pencarian perkara luar biasa dalam baki akaun terperinci.
Pengimbasan juga adalah alat yang sesuai untuk menyiasat punca turun naik
(volatile) yang ketara, tetapi ia bukanlah satu prosedur analitikal substantif.
Juruaudit perlu menyiasat perkara luar biasa yang dikenal pasti melalui proses
imbasan bagi mendapatkan jaminan audit substantif mengenai punca turun naik.
Contohnya, juruaudit mengenal pasti suatu nilai turun naik dalam baki hartanah
apabila melakukan prosedur substantif yang lain. Selain itu, dalam proses membuat
imbasan terhadap senarai terperinci kenderaan, juruaudit dapat mencari secara
auto bernilai RM400,000.00 yang kelihatan luar biasa tingginya. Siasatan lanjut
mendapati telah tersalah letak titik perpuluhan yang sepatutnya direkod pada
RM4,000.00.

Juruaudit juga berkemungkinan mengira anggaran baki akaun yang mana

kadangkala merupakan pengiraan semula atau pun sebagai satu ujian keseluruhan
bagi menentukan ianya munasabah. Pengiraan semula ini dianggap prosedur
analitikal substantif. Apabila membuat pengiraan semula, juruaudit perlu menilai
kebolehpercayaan data yang digunakan dan perlu mengikuti langkah-langkah yang
digunakan untuk pelaksanaan prosedur analisis substantif. Contohnya pengiraan
amaun susut nilai peralatan menggunakan kaedah perakaunan, jangkahayat
penggunaan dan tarikh aset berkenaan digunakan dalam perkhidmatan.

4. Risiko membuat kesimpulan yang salah ke atas baki akaun yang diuji mungkin lebih
tinggi untuk prosedur analisis substantif berbanding ujian terperinci, kerana perlu
bergantung kepada pertimbangan profesional juruaudit. Oleh itu, kawalan kualiti
juga amat kritikal. Untuk membantu mengekalkan kualiti dalam prosedur ini,
anggota pasukan audit yang berpengalaman harus melaksanakan penyeliaan dan
semakan rapi serta penilaian terhadap kebergantungan kepada prosedur, reka
bentuk prosedur, dan pembentukan kesimpulan hasil daripada prosedur yang
dilaksanakan.

5. Dalam mereka bentuk prosedur analitikal substantif, juruaudit perlu mengenal pasti:

141
 • kesesuaian penggunaan prosedur analitikal substantif berhubung sesuatu
kenyataan (assertions);
• kebolehpercayaan data, sama ada data dalaman atau luaran, iaitu sumber dari
mana kita membentuk jangkaan berhubung amaun atau nisbah yang
direkodkan;
• sama ada jangkaan telah dibuat setepatnya untuk mengenal pasti terdapat
kemungkinan berlakunya salah nyata material dengan jaminan yang
bersesuaian;
• sebarang perbezaan amaun yang diperoleh daripada amaun direkodkan
berbanding nilai yang diterima juruaudit; dan
• risiko pengurusan mengambil alih kawalan yang telah diwujudkan.

Juruaudit hendaklah menentukan sama ada untuk menguji kawalan dalaman entiti
semasa menyediakan maklumat berkaitan entiti untuk digunakan oleh Juruaudit bagi
tujuan prosedur analitikal. Apabila Juruaudit mengetahui kawalan dalaman adalah
berkesan dan baik, Juruaudit akan lebih berkeyakinan terhadap kebolehpercayaan
maklumat dan kesannya terhadap prosedur analitikal.

9.7.1 Pelaksanaan prosedur substantif analitikal

6. Jika prosedur analisis substantif digunakan, juruaudit secara umumnya hendaklah:

a. Kenal pasti had bagi amaun yang ditentukan. Had ditentukan adalah amaun
bagi perbezaan antara yang dijangkakan juruaudit dengan amaun yang
direkodkan yang mana juruaudit akan menerimanya tanpa membuat siasatan.
Penentuan had merupakan perkara yang ditentukan berdasarkan
pertimbangan juruaudit.

b. Kenal pasti perhubungan yang munasabah dan dijangkakan dengan

membangunkan model tertentu untuk mengira amaun jangkaan yang
direkodkan. Kenalpasti jenis salah nyata yang mungkin berlaku dan
bagaimana salah nyata berkenaan akan dikesan oleh model.

c. Mengumpul data bagi tujuan membangunkan suatu jangkaan/sasaran dan

melaksanakan prosedur yang sesuai untuk memastikan kebolehpercayaan
data.

d. Membangunkan suatu jangkaan bagi jangkaan amaun yang direkodkan

menggunakan maklumat yang diperolehi melalui langkah-langkah yang
dilaksanakan sebelumnya.

e. Bandingkan jangkaan dengan jumlah yang direkodkan, dan perhatikan

perbezaannya.

142
 f. Dapatkan penjelasan daripada kakitangan yang sesuai dalam entiti terbabit
bagi sebarang perbezaan yang timbul yang melebihi had yang ditentukan.

g. menentusahkan penjelasan daripada entiti bagi sebarang perbezaan signifikan

melalui pemeriksaan bukti.

h. Mengenal pasti sama ada penjelasan dan bukti sokongan telah memberikan
keterangan yang mencukupi untuk tahap jaminan audit yang dikehendaki.
Sekiranya gagal diperoleh, juruaudit perlu melaksanakan prosedur tambahan
bertujuan menilai sama ada perbezaan yang timbul merupakan salah nyata
material.

i. Menilai sama ada penilaian terhadap risiko salah nyata material masih lagi
sesuai, terutamanya sekiranya terdapat salah nyata material yang dikenal pasti.
Semakan semula penilaian risiko salah nyata material sekiranya diperlukan, dan
pertimbangan dibuat terhadap kesannya bagi tahap ujian terperinci yang
dijalankan .
j. Dokumen berkaitan Jadual Salah Nyata Tidak Dibetulkan iaitu yang merupakan
amaun apa-apa salah nyata dikesan melalui prosedur analisis substantif dan
kesan yang telah dianggarkan. Had atau batasan (iaitu merupakan jumlah
perbezaan antara jumlah direkodkan dan jangkaan yang tidak memerlukan
penjelasan), bukanlah salah nyata yang diketahui atau kemungkinan salah
nyata (likely mistatement), serta tidak dimasukkan ke dalam Jadual Salah
Nyata Tidak Dibetulkan. Amaun apa-apa salah nyata yang diketahui atau
kemungkinan salah nyata adalah tidak termasuk jumlah had/batasan tersebut.

k. Membuat kesimpulan terhadap kesaksamaan persembahan akaun, transaksi

serta kenyataan berkaitan bagi amaun direkodkan.

l. Mendokumentasikan kerja yang dilaksanakan, keputusan dan kesimpulan.

9.7.2 Panduan untuk menentu dan membentuk had/batasan

7. Had penentuan adalah amaun perbezaan antara yang dijangka dengan amaun yang
direkodkan yang boleh diterima tanpa melakukan siasatan lanjut. Juruaudit
disarankan menggunakan panduan berikut bagi menentukan had keboleh
bergantungan di setiap peringkat untuk prosedur analitikal bagi jaminan audit
substantif:

 Kebergantungan sepenuhnya: hadnya ialah 20 peratus atau kurang

daripada salah nyata boleh diterima.
 Kebergantungan sebahagian: hadnya ialah 30 peratus atau kurang
daripada salah nyata boleh diterima.
 Tiada pergantungan diperlukan: prosedur analitikal substantif tidak
diperlukan.
143
 Juruaudit perlu mendokumenkan asas penentuan had yang digunakan sekiranya
menggunakan had yang berbeza

Penyiasatan Terhadap Perbezaan Signifikan

Sebab-sebab wujudnya perbezaan yang signifikan

8. Perbezaan antara yang amaun dijangkakan dan direkodkan adalah berhubung kait
samada dengan faktor yang tidak termasuk dalam model (seperti urus niaga luar
biasa atau perubahan dalam polisi perakaunan), kurang ketepatan model yang
digunakan, ataupun salah nyata (sama ada kesilapan atau fraud). Objektif juruaudit
dalam menjalankan menyiasat atau mengenal pasti perbezaan yang signifikan
adalah untuk menentukan sama ada ia mewakili salahnyata atau satu daripada
faktor-faktor lain.

Perbezaan Amaun yang Perlu Dijelaskan

9. Apabila mendapatkan penjelasan, juruaudit perlu berbincang dengan kakitangan

entiti berkenaan model perakaunan dan andaian yang digunakan bagi menentukan
jangkaan. Sekiranya amaun perbezaan melebihi had batasan yang ditentukan,
juruaudit hendaklah meminta penjelasan daripada kakitangan entiti untuk seluruh
perbezaan di antara amaun direkodkan dengan yang dijangkakan. Bagaimanapun,
juruaudit boleh membuat keputusan untuk tidak meneruskannya sekiranya
penjelasan terbabit meliputi bahagian bagi perbezaan yang melebihi had ditentukan
(sila rujuk rajah 1 di bawah). Jika perbezaan tersebut tidak melebihi had,
penjelasan tidak diperlukan. Juruaudit perlu mengenal pasti dan mengkolaborasi
semua faktor-faktor signifikan yang menyebabkan amaun dijangkakan berbeza
dengan amaun sebenar tanpa mengira samada faktor tersebut mengurangkan atau
meningkatkan perbezaan itu.

Rajah 1 : Keperluan Penjelasan Apabila Amaun Direkodkan

Melebihi Had Penentuan

Amaun direkodkan Minimum untuk

penjelasan

Had batasan
Kemungkinan
penjelasan tidak
diperlukan
Jangkaan

144
 Tahap penerimaan dan sokongan terhadap penjelasan

10. Perkaitan dan kebolehpercayaan terhadap bukti sokongan boleh berbeza secara
signifikan. Sehubungan itu, tahap pembuktian terhadap penjelasan adalah
bergantung kepada pertimbangan profesional juruaudit. Penerimaan dan
pembuktian boleh terdiri daripada pemeriksaan dokumen sokongan, pembuktian
berasaskan penjelasan pegawai dari bahagian perakaunan dan bahagian operasi
yang mempunyai berpengetahuan mengenai operasi entiti.

11. Juruaudit perlu mengukur dan mengenal pasti arah dan magnitud sesuatu kejadian
yang menyebabkan ketidakseimbangan/turun naik serta mempertimbangkan bukti
penjelasan yang telah diterima, semasa menentukan sama ada bukti sokongan
yang mencukupi telah diperoleh. Juruaudit perlu menentukan sama ada bukti
sokongan dan penjelasan adalah mencukupi berasaskan kepada tatacara lengkap
sepenuhnya(complete) dan jaminan sebahagian (partial assurance). Juruaudit perlu
juga mempertimbangkan samada perbezaan disebabkan oleh kesilapan atau fraud.

Contoh berkenaan penjelasan secukupnya berhubung turun naik

(volatility) yang signifikan

12. Dengan mengandaikan juruaudit menilai salahnyata boleh terima pada RM25juta.
Selanjutnya, dengan mengandaikan juruaudit telah mengenal pasti bahawa setelah
penilaian terhadap risiko salahyata dibuat, maka prosedur substantif analitikal
dilaksanakan dalam had RM5 juta. Seterusnya, juruaudit menganggarkan
perbelanjaan faedah adalah pada kadar RM80 juta dengan mendarabkan purata
baki pinjaman RM1bilion dengan purata kadar faedah 8 peratus. Kedua-dua purata
ini dikira melalui purata amaun bagi permulaan awal tahun dengan akhir tahun.
Amaun direkodkan bagi perbelanjaan faedah adalah RM95juta, lebih tinggi daripada
yang dijangkakan dengan amaun RM15juta dan melebihi had sebanyak RM10juta.

13. Penjelasan oleh kakitangan entiti melalui kenyataan bahawa “kami meminjam lebih
banyak wang pada tahun ini dan kadar faedah tinggi berbanding tahun lepas” tidak
mencukupi kerana penjelasan yang diberikan adalah berkenaan faedah telah
menjadi lebih tinggi tetapi bukannya berapa banyak ia meningkat (ia hanya
menyokong dari segi arah dan bukannya amaun). Juruaudit perlu meminta pihak
pengurusan memberikan penjelasan dalam bentuk kuantifikasi iaitu apabila kadar
faedah berubah, juga apabila amaun dipinjam turut berubah. Juruaudit seterusnya
perlu mengesahkan maklumat yang diberikan.

Contoh penjelasan yang mencukupi seperti berikut :

14. Pengurusan mengenalpasti bahawa kadar faedah meningkat pada tahun ini dan
kemudiannya jatuh dan dikira kepada purata 9 peratus berdasarkan purata wajaran
bulanan yang dilampirkan. Sebagai tambahan, RM100 juta telah dipinjam dan
pembayaran balik dibuat pada tahun semasa, manakala tambahan pinjaman masih

145
 tertunggak selama 6 bulan. Oleh itu, baki pinjaman purata sebenarnya adalah RM50
juta lebih tinggi dan kadar purata faedah adalah 1 peratus tinggi berbanding jumlah
yang digunakan dalam anggaran asal. 97% perbelanjaan faedah melebihi nilai
jangkaan boleh diterangkan seperti berikut (dalam ribu):

RM1,000,000 x 1% = RM10,000
+ 50,000 x 9% = 4,500

Perbezaan amaun diterangkan RM14,500

Juruaudit telah memeriksa maklumbalas daripada pemberi pinjaman dan

mendapatkan penyata pinjaman bagi menyokong penjelasan yang diberikan.
Juruaudit berpuashati bahawa perkara ini meliputi faktor-faktor signifikan dan ia
tidak semestinya perlu mendapatkan penjelasan untuk baki RM0.5 juta atau 3
peratus perbezaan. Juruaudit boleh menyimpulkan bahawa perbelanjaan faedah
tidak disalahnyata dan tiada amaun dimasukkan ke dalam Jadual bagi Salahnyata
Yang Tidak Diperbetulkan.

9.7.3 Tindakan bagi penjelasan yang tidak mencukupi atau penyokongan

bukti

15. Jika penjelasan dan / atau sokongan bukti adalah tidak tepat bagi menerangkan
turun naik tetapi mencukupi untuk memberi jaminan sama ada lengkap sepenuhnya
atau separa, juruaudit perlu melaksanakan prosedur substantif tambahan. Prosedur
ini boleh terdiri daripada;

• meningkatkan keberkesanan prosedur analisis yang substantif dengan

membuat jangkaan yang lebih tepat untuk mendapatkan jaminan yang
dikehendaki;
• menjalankan ujian lengkap/terperinci dan tidak meletakkan pergantungan
kepada prosedur analisis substantif yang tidak berkesan; atau
• mengambil kira perbezaan sebagai salah nyata.

16. Juruaudit hendaklah menentukan keberkesanan dan kecekapan mengenai pilihan di

atas. Memutuskan sama ada untuk melaksanakan prosedur substantif tambahan
adalah suatu perkara yang memerlukan pertimbangan profesional juruaudit.
Juruaudit perlu melaksanakan prosedur tambahan untuk memberi jaminan yang
mencukupi yang salah nyata agregat yang melebihi kesilapan yang boleh diterima
telah dikenal pasti.

17. Bagi meningkatkan keyakinan atau keberkesanan prosedur analitikal, juruaudit

boleh membuat jangkaan yang lebih tepat dengan;

146
 • membentuk model yang lebih canggih dengan mengenal pasti lebih faktor
utama dan hubungannya;
• data yang tidak seragam (seperti menggunakan data bulanan berbanding
data tahunan), atau;
• menggunakan data yang lebih dipercayai atau meningkatkan keyakinan yang
lebih tinggi terhadap kebolehpercayaan data dengan pembuktian data yang
lebih besar.

Mengukur ketepatan jangkaan dan kesan perubahan bagi setiap faktor terhadap
keberkesanan prosedur yang ditetapkan adalah sukar. Oleh demikian, Juruaudit
boleh berunding dengan seorang yang pakar dalam bidang ini.

Tambahan Prosedur Analitikal

18. Sekiranya ujian terperinci digunakan untuk menguji baki akaun kerana penjelasan
yang mencukupi tidak diperolehi atau disokong, juruaudit masih perlu mendapatkan
kefahaman ke atas keseluruhan penyata kewangan tahun semasa apabila
menggunakan prosedur analitikal pada peringkat keseluruhan penyata kewangan.

19. Tambahan pula, jika prosedur analitikal yang asalnya dilakukan sebagai ujian
substantif tidak dapat memberikan jaminan yang diperlukan, juruaudit boleh
menggunakan prosedur tersebut sebagai prosedur tambahan kepada pemahaman
tentang baki akaun atau transaksi selepas melaksanakan ujian terperinci.

20. Apabila juruaudit memutuskan tidak bergantung kepada prosedur analitikal

substantif, semua jaminan audit adalah berasaskan kepada ujian terperinci. Dalam
keadaan ini, juruaudit boleh menggunakan prosedur analisis tambahan untuk
meningkatkan kefahaman juruaudit terhadap baki akaun dan transaksi urus niaga
selepas melaksanakan ujian terperinci. Apabila menggunakan prosedur analitikal
tambahan, juruaudit perlu menggunakan pertimbangan profesional untuk
menentukan turun naik yang manakah dapat menjelaskan bagi maksud tersebut
dan penjelasan yang mana dapat menyokong bukti audit.

9.8 Ujian Terperinci Substantif

9.8.1 Populasi yang akan diuji

1. Untuk mereka bentuk ujian terperinci, assertions yang diuji akan memberi kesan
kepada pemilihan populasi (baki akaun atau sebahagian baki akaun) dari mana item
tersebut dipilih. Contohnya, kewujudan assertions adalah berkaitan sama ada aset
atau liabiliti yang direkodkan wujud pada tarikh tertentu dan juga sama ada urusan
yang direkodkan telah berlaku dalam tempoh yang diberikan. Bagi tujuan
melaksanakan ujian terperinci tersebut, juruaudit perlu menguji baki akaun yang
direkodkan dengan:

147
  memilih item-item yang membentuk baki-baki akaun ; dan
 melaksanakan ujian ke atas item-item tersebut untuk menilai sama ada
yang dimasukkan ke dalam baki akaun adalah betul.

Contohnya, untuk menguji kewujudan akaun perbelanjaan, juruaudit boleh memilih

daripada lejar am perbelanjaan individu dan amaun yang termasuk dalam baki dan
kemudiannya memeriksa invois yang menyokong amaun perbelanjaan tersebut.
Adalah tidak sesuai sekiranya pemilihan invois dibuat secara langsung dan
kemudian mengesan amaun invois untuk dimasukkan ke dalam baki lejar am.

2. Bagi assertion kewujudan, juruaudit perlu menentukan sekiranya populasi adalaj

selaras dengan atau perlunya penyesuaian terhadap amaun yang direkodkan bagi
baki akaun yang diuji. Juruaudit perlu menguji item penyesuaian sekiranya ada,
dengan cara yang sewajarnya. Sekiranya perkara ini tidak dilaksanakan, juruaudit
boleh membuat kesimpulan hanya terhadap populasi yang diuji dan bukannya
populasi yang direkodkan.

3. Sebaliknya, bagi assertion lengkap (completeness) yang diuji ianya memerlukan

juruaudit memastikan samada semua transaksi dan akaun yang dijangka perlu
dimasukkan ke dalam penyata kewangan, telah pun dimasukkan. Untuk tujuan ini,
juruaudit perlu memilih daripada populasi bebas untuk item-item yang dijangkakan
perlu direkodkan di dalam akaun. Juruaudit perlu (1) memilih item dari sumber
yang mungkin mengandungi semua perkara yang dijangka akan direkodkan, dan
(2) kenal pasti sama ada item berkenaan terdapat dalam baki yang direkodkan.

Contohnya, untuk menguji lengkapnya hasil/perolehan yang direkodkan, juruaudit

boleh memilih penghantaran daripada butiran log penghantaran, semak hasil
perolehan tersebut kepada amaun perolehan yang direkodkan, seterusnya uji
ringkasan amaun-amaun tersebut telah dimasukkan ke dalam lejar am baki hasil
perolehan.

Bagi tujuan menguji lengkapnya akaun belum bayar yang direkodkan, juruaudit
boleh memilih pembayaran yang dibuat sehingga akhir tahun serta ditambah
dengan invois dalam tangan yang belum dibayar. Juruaudit seterusnya boleh
mengesan transaksi penerimaan barang atau perkhidmatan yang berlaku sebelum
akhir tahun untuk dimasukkan dalam akaun belum bayar akhir tahun. Bagi transaksi
penerimaan berlaku selepas akhir tahun juruaudit perlu menguji kekecualian dari
akaun belum bayar.

9.8.2 Kaedah pemilihan ujian yang lengkap (Detail Tests)

4. Juruaudit boleh melaksanakan ujian terperinci terhadap satu daripada yang berikut:
• item-item yang membentuk populasi;
• pemilihan bukan-representatif (pemilihan bukan-pensampelan); dan
• pemilihan representatif (sampel) bagi item-item dalam populasi.

148
5. Ujian terperinci bagi semua item dalam populasi adalah lebih sesuai untuk populasi
yang terdiri daripada bilangan kecil bagi item besar. Sebagai contoh, beberapa
akaun terimaan yang besar atau pelaburan mungkin terdiri daripada keseluruhan
baki.

6. Ujian terperinci bagi pemilihan bukan-representatif (pemilihan bukan sampel)

adalah sesuai apabila juruaudit cukup mengetahui tentang populasi bagi mengenal
pasti sebilangan kecil item yang menarik, biasanya kerana kemungkinan tersalah
nyata atau selainnya, mempunyai risiko salah nyata material yang tinggi. Juruaudit
juga menggunakan pemilihan bukan-representatif untuk menguji kawalan dalaman
melalui siasatan/inkuiri dalaman, pemerhatian, dan prosedur walk-through serta
untuk mendapatkan maklumat perancangan. Sebagai contoh, dengan melakukan
walk-through untuk memahami item-item dalam populasi.

Sementara itu, amaun RM adalah ciri-ciri yang menunjukkan bahawa item adalah
berkepentingan, ciri-ciri lain yang berkaitan mungkin termasuk item luar biasa
(seperti item yang dikenal pasti pada laporan pengecualian), satu hubungkait
dengan entiti tertentu (seperti baki terhutang kesan daripada risiko-tinggi, iaitu
entiti dengan masalah kewangan), atau hubungan dengan jangka masa atau
peristiwa yang tertentu (seperti transaksi serta-merta sebelum dan selepas akhir
tahun).

Juruaudit perlu menilai kesan apa-apa salah nyata yang dijumpai dalam pemilihan
bukan-representatif itu. Walau bagaimanapun, tidak seperti pensampelan,
keputusan prosedur digunakan untuk item yang dipilih di bawah nonsampling
pilihan terpakai hanya bagi item yang dipilih. Adalah tidak benar untuk juruaudit
untuk membuat jangkaan hasil keputusan pada populasi yang tidak diuji. Oleh itu,
juruaudit perlu menggunakan analisis substantif dan / atau lain-lain prosedur
substantif yang sesuai bagi item-item yang tertinggal, kecuali semua item tersebut
adalah tidak material dalam jumlahnya atau juruaudit telah pun memperoleh
jaminan yang cukup bahawa risiko salah nyata material adalah rendah dalam
populasi yang belum teruji.

7. Ujian terperinci bagi pemilihan representatif (sampel) item daripada populasi adalah
perlu, yang mana juruaudit tidak berupaya mendapatkan jaminan yang mencukupi
(berdasarkan penilaian terhadap risiko salah nyata material dan lain-lain prosedur
substantif termasuk prosedur analitikal) tentang populasi dari pemilihan bukan-
representatif.

Juruaudit perlu memilih sampel item dalam apa-apa cara bahawa sampel dan
keputusannya dijangka dapat mewakili populasi. Juruaudit perlu memilih sampel
dengan cara yang sesuai bagi memastikan setiap item dalam populasi mempunyai
peluang untuk dipilih. Juruaudit juga perlu menjangkakan keputusan hasil daripada
prosedur yang telah dilakukan ke atas keseluruhan populasi. Dengan pemilihan

149
 secara rawak, setiap item mempunyai peluang yang sama untuk dipilih. Bagi
pensampelan dengan kaedah MUS, setiap unit kewangan (RM) mempunyai peluang
yang sama dalam pemilihan. Bagi pembolehubah klasik anggaran pensampelan,
setiap perkara dalam strata yang mempunyai peluang yang sama dalam pemilihan.

8. Juruaudit boleh menggunakan pemilihan bukan-representatif bagi sebahagian

daripada populasi dan secara pensampelan bagi populasi selebihnya. Sebagai
contoh, juruaudit boleh memilih semua item inventori dengan amaun buku yang
lebih besar daripada RM10,000,000 dan semua item-item yang tidak mempunyai
apa-apa aktiviti dalam tempoh 6 bulan terdahulu untuk pensampelan bukan-
representatif, serta menjalankan pensampelan statistik bagi populasi selebihnya.
Juruaudit mampu untuk menjangkakan apa-apa salah nyata yang dijumpai dalam
sampel statistik bagi populasi item yang kurang daripada RM10,000,000 untuk
aktiviti 6 bulan yang lalu. Juruaudit juga berupaya untuk mengira gabungan
penilaian untuk ketiga-tiga pilihan dengan menambah keputusan dua pilihan 100
peratus kepada keputusan pemilihan sampel statistik.

9. Juruaudit hendaklah mendokumenkan (biasanya dalam prosedur audit) sama ada

pilihan yang dikehendaki adalah pemilihan representatif (sampel yang dijangka
daripada populasi) atau pemilihan bukan-representatif (tidak dijangka daripada
populasi). Jika ia adalah pemilihan penilaian, juruaudit juga perlu
mendokumentasikan asas kesimpulan bahawa pengauditan yang mencukupi telah
dilakukan untuk memperolehi jaminan keyakinan yang mencukupi bahawa item
tersebut yang tidak diuji adalah bebas daripada agregat salah nyata yang material.

9.8.3 Pemilihan Representatif (Pensampelan)

10. Perenggan yang berikut menyediakan gambaran keseluruhan pensampelan,

terutamanya berkenaan dengan assertions kewujudan dan penilaian. Konsep dan
kaedah yang hampir sama digunakan untuk kenyataan lengkap/kesempurnaan,
kecuali bahawa populasi untuk diuji adalah berbeza.

11. Dalam pensampelan statistik, juruaudit menggunakan teori kebarangkalian untuk

menentukan saiz sampel, pilih sampel, dan menilai keputusan bagi tujuan mencapai
kesimpulan tentang populasi. Pensampelan statistik membenarkan juruaudit secara
objektif menentukan saiz sampel (berdasarkan keputusan subjektif mengenai risiko
dan materialiti), objektif pilih item pensampelan, dan menilai hasil keputusan. Oleh
itu, dengan menggunakan pensampelan statistik, juruaudit hendaklah menentukan
objektif sama ada pengauditan yang dilakukan adalah mencukupi.

Dengan kelebihan ini, apabila sampel diperlukan, juruaudit hendaklah

menggunakan pensampelan statistik. Perisian seperti ACL/IDEA membolehkan
juruaudit untuk melaksanakan pengiraan dengan segera apabila diperlukan bagi
pensampelan statistik.

150
12. Bagi pensampelan bukan-statistikal, juruaudit mengambil kira dan menggunakan
konsep statistik, tetapi secara tidak tersurat menggunakannya bagi menentukan
saiz sampel, pilih memilih sampel5, atau menilai hasil keputusan. Sama ada
menggunakan pensampelan statistik atau pensampelan bukan statistik, objektif
Juruaudit adalah untuk menilai faktor-faktor yang sama. Oleh demikian, juruaudit
tidak perlu menggunakan sampel bukan statistik yang kurang daripada saiz sampel
statistik dikira dengan betul.

13. Juruaudit yang menggunakan pensampelan bukan statistikal, pertamanya

hendaklah mengira saiz sampel statistik menggunakan MUS. Kemudiannya,
subjektif untuk menambah satu faktor yang disebabkan (1) pensampelan bukan-
statistikal dengan objektif yang tidak sama dengan pensampelan statistik, dan (2)
MUS telah dipilih berkadaran dengan saiz populasi, manakala juruaudit
berkemungkinan tidak memilih pensampelan bukan statistikal berkadaran dengan
saiz. Tidak ada petunjuk yang menjelaskan berapa banyak perlu ditambah.
Sebaliknya, ia bergantung terutamanya kepada sejauh mana data/populasi tersebut
adalah sama (homogeneous) atau berbeza (heterogeneous) dan sama ada
Juruaudit telah menstratakan populasi tersebut. Bagi populasi tidak berstrata dan
heterogenous, Juruaudit boleh menggandakan saiz sampel statistikal. Bagi populasi
homogenous yang telah berstrata pula, Juruaudit boleh menggunakan 1.25-1.5 kali
saiz sampel statistik dan memperuntukkan saiz sampel berkadaran dengan saiz
strata. Juruaudit yang menggunakan pensampelan bukan statistikal untuk ujian
tertentu perlu mendapatkan kelulusan pengulas (biasanya pengarah), selepas
berunding dengan perangkaan dan sebelum melakukan ujian. Kelulusan tidak
diperlukan untuk menggunakan pemilihan bukan representatif (bukan
pensampelan) kerana mereka tidak melibatkan unjuran.

14. Dalam pensampelan, juruaudit hendaklah memilih sampel dari semua item-item
yang terdapat dalam populasi supaya setiap item mempunyai peluang yang sama
untuk dipilih. Bagi pensampelan statistik, juruaudit boleh menentukan
kebarangkalian pemilihan. Sebagai contoh, juruaudit boleh memilih sampel item
dari senarai semua baki akaun hasil belum terima yang telah disesuaikan dengan
lejar am baki akaun yang berkaitan. Memilih sampel item daripada laci/kotak fail

5
Biasanya juruaudit yang menggunakan persampelan bukan statistikal akan memilih "sampel haphazard - sampel yang
tidak teratur." Sampel haphazard ialah sampel yang terdiri daripada unit pensampelan dipilih tanpa berat sebelah sedar,
iaitu, tanpa apa-apa sebab khas untuk termasuk atau tidak termasuk barang-barang dari sampel. Ia tidak terdiri daripada
unit pensampelan dipilih secara sewenang-wenangnya; sebaliknya ia dipilih dengan cara juruaudit itu menjangka untuk
menjadi wakil populasi.

Disebabkan sampel haphazard tidak sama sebagai pensampelan statistikal, juruaudit yang menggunakan sampel
haphazard tidak boleh mengira ketepatan (precision) pada tahap keyakinan yang diberikan. Walau bagaimanapun,
panduan daripada AICPA menunjukkan juruaudit boleh menggunakan sampel haphazard untuk membuat pertimbangan
tentang apa sampel statistik mungkin dipaparkan. Sebagai contoh, juruaudit boleh menggunakan sampel haphazard
untuk membuat pertimbangan tentang salah nyata yang mungkin ada di bahagian yang tidak begitu signifikan. Walaupun
pertimbangan tidak menjadi unjuran statistik, ia boleh membantu juruaudit dalam menentukan sama ada salah nyata
yang mungkin boleh menjadi material.

Piawaian profesional idak menggunakan istilah "justifikasi sampel" Semua pilihan (termasuk pilihan statistik) memerlukan
pertimbangan. "justifikasi sampel" Istilah yang digunakan untuk merujuk kepada pilihan bukan mewakili, walaupun ia
kadang-kadang merujuk kepada sampel bukan statistikal.
151
 bukanlah satu kaedah pemilihan lejar sah bagi apa juga jenis pensampelan kecuali
juruaudit telah menetapkan bahawa semua item adalah terdiri daripada populasi.

15. Untuk pensampelan statistik, juruaudit boleh memilih sampel item sama ada
menggunakan kaedah rawak atau Monetary-Unit Selection (MUS). Juruaudit boleh
menggunakan sama ada perisian komputer atau secara manual. Bagi kaedah
manual, jadual nombor secara rawak, manakala berasaskan komputer numbor
rawak tersebut dihasilkan secara melalui komputer, atau pemilihan secara
sistematik (setiap item `n’ dengan permulaan nombor rawak antara 1 dan n).
Contohnya, juruaudit mungkin bermula dengan nombor rawak permulaan dan
kemudian pilih setiap item selepas dicampur dengan `n’ atau selang pensampelan.
Selang pensampelan (n) adalah ditentukan dengan membahagikan bilangan item
dalam populasi oleh jumlah dikehendaki pilihan.

Selang pensampelan (n) = bilangan item populasi

Jumlah nombor yang dipilih

16. Saiz sampel adalah fungsi kepada saiz populasi, tahap keyakinan (confidence level)
yang dikehendaki (berdasarkan kepada amaun jaminan audit substantif yang
diperlukan oleh juruaudit daripada ujian terperinci, seperti yang ditunjukkan pada
Jadual...495-D), salah nyata yang boleh diterima (berdasarkan reka bentuk
materialiti, salah nyata yang dijangka, dan lain –lain faktor), dan kaedah pemilihan
sampel.

17. Setelah juruaudit memutuskan bahawa sampel adalah diperlukan, pemilihan kaedah
pensampelan yang akan digunakan adalah berdasarkan kepada pertimbangan
profesional juruaudit berhubung kaedah paling berkesan bagi mencapai objektif
audit. Kaedah pensampelan yang ada bagi prosedur substantif ialah;
• Monetary Unit Selection (MUS)
• Pensampelan Classical Variable Estimation (CVE)
• Pensampelan Classical probability Proportional berkadaran saiz (PPS) (menilai
pensampelan PPS dengan menggunakan pendekatan CVE.

Juruaudit boleh menggunakan pensampelan atribut untuk ujian kawalan dan ujian
pematuhan terhadap undang-undang dan peraturan-peraturan. Sebagai contoh,
juruaudit boleh memilih MUS bagi transaksi perbelanjaan untuk pengujian dan
termasuk pengujian sampel untuk kelulusan, untuk masuk ke dalam lejar am, dan
bagi pematuhan terhadap lain-lain.

Bagi pensampelan CVE, stratifikasi dan / atau penggunaan anggaran nisbah dan
anggaran regresi, kebiasaannya mendorong kepada saiz sampel yang lebih kecil.
Pelbagai tahap pensampelan berbilang boleh mengurangkan masa dan kos
perjalanan. Juruaudit perlu berunding dengan perangkaan sebelum menggunakan
apa-apa kaedah pensampelan.

152
18. Setiap kaedah pensampelan menghasilkan unjuran (kemungkinan) salah nyata dan
had atas pada tahap keyakinan yang dikehendaki. Di samping itu, pensampelan
Classical PPS dan pembolehubah Classical Variable pensampelan hasil selang
keyakinan dua belah bahagian (MUS menghasilkan had atas). Juruaudit perlu
memilih yang sesuai kaedah berdasarkan objektif ujian dan kecekapan.

19. Apabila memutuskan kaedah pensampelan, juruaudit perlu menentukan sama ada
jumlah kewangan item individu mengarang populasi boleh didapati (seperti pada
penyenaraian terperinci atau fail komputer), yang dijangka jumlah kesilapan, dan
kecekapan relatif setiap yang sesuai kaedah pensampelan.

20. Sekiranya amaun RM Bagi sesuatu item yang membentuk populasi yang diketahui,
Juruaudit boleh menggunakan anggaran pensampelan MUS, Classical PSS, atau
Classical Variables.

9.8.4 Pemilihan sampel

Monetary Unit Sampling (MUS)

21. MUS adalah sejenis pensampelan statistik yang mana juruaudit secara amnya perlu
menggunakannya apabila wujudnya perkara-perkara berikut;
a. jumlah amaun monetari bagi sesuatu item secara individu dalam populasi
diketahui;
b. objektif utama adalah untuk menguji terlebih nyata dalam populasi;
c. juruaudit menjangkakan jumlah wang bagi salah nyata dalam populasi tidak
besar; dan
d. jumlah pernyataan silap dalam item anindividual tidak boleh melebihi jumlah
dipilih.

22. MUS juga dikenali sebagai kebarangkalian berkadar dengan saiz (Probability
Proportional to Size - PPS) dan pensampelan Unit dalam RM (MUS). MUS sangat
baik digunakan dalam populasi yang mana jumlah salah nyata adalah tidak besar
dan objektifnya adalah untuk menguji sama ada wujud terlebih nyata dalam
populasi. Apabila objektif audit adalah untuk menguji item kurang nyata bagi
sesuatu baris item atau akaun, juruaudit sering dapat menentukan populasi yang
berkaitan bagi menguji terlebih nyata. Sebagai contoh, untuk menguji wujudnya
kurang nyata amaun daripada akaun belum bayar, juruaudit itu boleh
menggunakan kaedah MUS daripada pengeluaran berikutnya.

23. Apabila menggunakan MUS secara manual, selang pensampelan (n) digunakan
untuk memilih setiap siri `n’ (nth) RM dari RM bagi sesuatu item yang terdapat
dalam populasi. Item-item ini berkemungkinan adalah terdiri daripada amaun yang
direkodkan seperti baki hasil belum diterima, barang-barang inventori, invois, atau
perbelanjaan gaji. Item yang mengandungi unit RM ke-n dipilih untuk ujian. MUS
mewakili semua unit-unit kewangan (RM) dalam populasi. Walau bagaimanapun,
item yang lebih besar mempunyai kebarangkalian yang lebih tinggi untuk dipilih

153
 (contohnya, item RM2,000 mempunyai kebarangkalian yang kira-kira 20 kali lebih
besar daripada pemilihan item RM100).

24. Apabila jumlah salah nyata populasi adalah tidak besar, MUS akan menghasilkan
saiz sampel yang kecil bagi populasi yang berkaitan, salah nyata yang boleh
diterima, dan tahap keyakinan dikehendaki apabila semua kaedah pensampelan
statistik adalah dipertimbangkan. Jika juruaudit menjangka bahawa populasi
mengandungi amaun salah nyata yang besar, juruaudit perlu menggunakan
pensampelan classical variable.

Pengiraan saiz Sampel dengan MUS secara manual

23. MUS boleh dikira secara manual atau dengan aplikasi komputer seperti ACL atau
IDEA. Secara manual, MUS boleh dikira setelah;
a. amaun monetari bagi populasi tersebut, salahnyata boleh terima (tolerable
misstatement) dan tahap keyakinan (confidence level) ditetapkan.

b. Apabila mengira saiz sampel secara manual, Juruaudit perlu menggunakan

faktor risiko statistikal seperti di Jadual 8.5 bagi menentukan saiz sampel bagi
tahap keyakinan yang sesuai, yang telah ditetapkan.

Jadual 8.5 Risiko Faktor Statistikal

Tahap Keyakinan Risiko Faktor Statistikal

(CL) (SRF)
50% 0.7
63% 1.0
77% 1.5
86% 2.0
92% 2.5
95% 3.0
*Jadual ini adalah berasaskan kepada taburan Poisson (Possion distribution) yang berasaskan kepada
taburan binomial. Saiz sampel yang dikira mmepunyai sedikit perbezaan dengan pengiraan
menggunakan aplikasi komputer. Taburan Poisson adalah satu jadual yang telah diterima pakai dalam
pensampelan Audit berasaskan kajian ilmiah. Taburan Poisson juga telah digunakan oleh USGAO dalam
Manual Audit Kewangan yang diguna pakainya.

24. Risiko faktor statistikal adalah berasaskan kepada penilaian Juruaudit terhadap
risiko salah nyata dan bergantung kepada prosedur ujian substantif serta prosedur
analitikal yang dijalankan. Risiko faktor statistikal akan digunakan dalam formula
berikut bagi menentukan interval atau selang pensampelan dan saiz sampel bagi
MUS:
i. Interval Sampel = salah nyata boleh terima ÷ faktor risiko statistikal
ii. Saiz sampel = amaun direkod ÷ interval sampel

Saiz sampel dinyatakan dalam keseluruhan nombor. Amaun yang tidak ganjil akan
dibulatkan (rounded) sehingga ke keseluruhan nombor. Contohnya, saiz sampel
bagi item 66.3 akan dibulatkan kepada 67 item.

154
 Contohnya:

Bagi menguji amaun yang dicatatkan berjumlah RM30 juta dengan salahnyata boleh
terima berjumlah RM900,000 dan 95% tahap keyakinan, risiko faktor statistikal
adalah 3.0. Interval sampel ialah RM300,000 (RM900,000/3.0).
Dengan permulaan secara rawak, setiap siri ke- RM300,000 akan dipilih. Oleh
demikian, anggaran awal saiz sampel bagi 100 item dikira dengan membahagikan
amaun dicatat iaitu RM30 juta dengan selang/interval sampel iaitu RM300,000. Oleh
kerana, amaun bagi beberapa item berkemungkinan sama atau melebihi interval
sampel, pemilihan berkemungkinan termasuk lebih daripada 1 sampel item
(contohnya, pemilihan RM600,000, mungkin termasuk 2 daripada 100 item sampel
–RM600,000/RM300,000 – 2), ini menyebabkan numbor item sebenar yang diuji
adalah kurang daripada 100.

Perisian komputer bagi pengiraan MUS

25. Apabila juruaudit menggunakan IDEA/ACL untuk mengira kewangan unit saiz
sampel, yang inputnya adalah material, jumlah dijangka (RM) amaun salahnyata
dalam populasi, tahap keyakinan, dan (RM) jumlah populasi. Sama ada juruaudit
perlu masukkan reka bentuk materialiti atau salah nyata boleh diterima adalah
bergantung kepada mengapa juruaudit mengurangkan reka bentuk materialiti untuk
mendapatkan salah nyata yang boleh diterima. Jika juruaudit mengurangkan reka
bentuk material kepada salah nyata yang boleh diterima kerana tidak semua lokasi
entiti akan diuji atau kerana kawasan tersebut adalah sensitif kepada pengguna
penyata kewangan, maka juruaudit perlu masukkan salah nyata yang boleh terima.
Jika seorang juruaudit mengurangkan reka bentuk materialiti kepada salah nyata
yang boleh diterima semata-mata disebabkan salah nyata telah dijangkakan,
juruaudit perlu masukkan reka bentuk materialiti berbanding salah nyata yang
boleh terima. Ini adalah disebabkan oleh juruaudit memasukkan amaun RM
daripada salah nyata dalam populasi, dan perisian akan menganggap ia
mengubahsuai materialiti (sekiranya juruaudit masukkan salah nyata boleh terima,
pelarasan akan dibuat dua kali).

Pensampelan Classical Variables

26. Pensampelan Classical Variables adalah jenis pensampelan statistikal yang boleh
digunakan apabila juruaudit menjangkakan wujud satu atau lebih `keadaan’ dalam
populasi, seperti;

• amaun RM salah nyata dalam populasi adalah besar;

• salah nyata bagi sesuatu akaun atau item mungkin boleh melebihi amaun
pensampelan unit yang dipilih;
• terkurang nyata yang signifikan tidak dapat dikenal pasti dengan
menggunakan lain-lain ujian;
• tiada amaun nilai buku bagi setiap unit pensampelan; atau
• juruaudit itu tidak boleh menambah jumlah RM dalam populasi.

155
27. Pensampelan Classical Variables adalah berguna kerana ia kerap digunakan bagi
saiz sampel yang lebih kecil dengan amaun salah nyata yang lebih tinggi daripada
menggunakan MUS. Ini kerana menggunakan kaedah ini adalah agak rumit,
juruaudit harus merujuk kepada perangkaan sebelum menggunakannya. Kedua-dua
kaedah pensampelan iaitu Pensampelan Classical Variables dan Classical PPS
memerlukan pengetahuan populasi untuk menentukan saiz sampel.

Pensampelan Classical PPS

28. Pensampelan Classical PPS adalah jenis pensampelan statistik yang juruaudit secara
amnya hendaklah menggunakan apabila menguji terlebih nyata bagi satu populasi
yang telah ditetapkan dan menjangkakan kadar salahnyata atau kesilapan yang
besar. Oleh kerana tidak ada kaedah yang tepat untuk menentukan saiz sampel,
juruaudit menggunakan MUS untuk mengira sampel saiz (berkadar dengan saiz).
Walau bagaimanapun, sejak Pensampelan Classical PPS digunakan apabila terdapat
kadar kesilapan yang besar, juruaudit perlu menggunakan konservatif (tinggi)
anggaran daripada salah nyata yang dijangka untuk mengelakkan perlu untuk
kemudiannya mengembangkan saiz sampel untuk mendapatkan yang mencukupi
saiz sampel.

29. Pensampelan Classical PPS menghasilkan ukuran yang sah daripada salah nyata
yang berkemungkinan dan ketepatan (precision) dan lebih mudah untuk mereka
bentuk dan menilai berbanding anggaran pensampelan Classical Variables.
Anggaran Pensampelan. Oleh itu, dalam keadaan salah nyata yang lebih tinggi,
juruaudit boleh memilih untuk menggunakan Pensampelan Classical PPS jika tak
ada sebab-sebab lain daripada kadar salah nyata yang dijangkakan tinggi untuk
menggunakan Pensampelan Classical Variables.

Menilai hasil keputusan pensampelan

30. Penilaian keputusan pensampelan melibatkan:

a. Mengunjurkan keputusan sampel kepada populasi (bagi pensampelan bukan
statistik, membuat pertimbangan tentang salah nyata yang mungkin dalam
populasi).
b. Mengira sama ada had atas salah nyata dalam populasi atau satu anggaran
selang (interval) bagi salahnyata atau nilai populasi yang diaudit pada tahap
keyakinan yang dikehendaki (untuk pensampelan bukan statistik, ambil kira
risiko salah nyata yang selanjutnya).
c. Menentukan apa-apa aspek kualitatif salah nyata.
d. Membawa salah nyata yang diketahui dan kemungkin perhatian pihak
pengurusan.
e. Meminta pihak pengurusan untuk membetulkan salah nyata yang diketahui
dan menentukan punca salah nyata yang mungkin.
f. Menyimpulkan sama ada populasi adalah agak menyatakan, selepas pelarasan
pihak pengurusan, jika ada.

156
 g. Menilai kesan salah nyata ke atas penyata kewangan diambil secara
keseluruhan.
Carta Alir 1 Pemilihan Kaedah Pemilihan Bagi Ujian Substantif,
Kawalan Dalaman dan Ujian Pematuhan
Pemilihan bukan-representatif
Pemilihan
(Pemilihan secara bukan-
pensampelan)
Contoh
- 100% ujian
- ujian item besar
- ujian item luar biasa
- kuiri
- pemerhatian
Pemilihan
- walkthrough
- prosedur analitikal
- item dijangka salahnyata
- kajian kes
- lain-lain pemilihan bukan
representatif
- kombinasi diatas
Digunakan apabila juruaudit
tahu secukupnya tentang
populasi bagi tujuan kenal
pasti item manakah yang
Pemilihan
menjadi fokus dan item
bukan fokus secara totalnya
hanya mempunyai kadar
risiko yang rendah bagi
salahnyata
Pemilihan
Pemilihan
Pemilihan mewakili (Sampel)
Pemilihan
-dijangka mewakili
Bukan statistikal
Statistikal
- Juruaudit menggunakan teori
- Juruaudit pertimbang konsep
kebarangkalian untuk kenal pasti
statistikal tetapi tidak secara
saiz sampel, pilih sampel dan
Pemilihan Pemilihan
eksplisit menggunakannya untuk
menilai keputusan
kenal pasti saiz sampel, pilih
- Unjuran boleh dipertahankan
sampel atau menilai
keputusannya
Contoh - Keperluan mendapatkan
kelulusan daripada pihak tertinggi
- MUS (Monetary unit sampling) melalui konsultansi ahli statistik
Pemilihan
-Pensampelan Classical variables Pemilihan
- Saiz sampel umumnya perlu
- Pensampelan Classical PPS sekurangnya 25% - 50% lebih
- Pensampelan Attributes besar daripada saiz sampel
statistikal
Digunakan apabila sebagai Digunakan apabila, contohnya:
contoh:
- item baris tidak material
- item baris adalah material - risiko salahnyata rendah
-risiko salahnyata tinggi -prosedur analitikal efektif
-persampelan dapat memberi -saiz sampel kecil
bukti mencukupi - persampelan tidak dianggap
Pemilihan
Pemilihan
-pihak berkuasa atau pembaca bahagian penting untuk bukti
gemar bertanyakan hasil audit
persampelan bukan statistikal -keputusan tidak akan
- sampling boleh menyokong dilaporkan berasingan
cadangan pindaan atau kualiti Nota : Bukan-persampelan
laporan mungkin lebih efisien dalam
- Keputusan akan dimasukkan kes ini
di dalam laporan
157
 Carta Alir 2 : Menguji Menggunakan Attribute Sampling

gunakan penilaian
risiko salahnyata sti populasi Penilaian semula
Kenalpasti populasi
material yang kawalan risiko bagi
dirancang salahnyata material

Kenalpast saiz sampel

laksana prosedur Pertimbang
substantif persekitaran, tahap &
masa dilaksanakan
prosedur substantif

Pilih sampel secara rawak

TAMAT

laksana prosedur
substantif yang
Laksanakan ujian
disemak semula

Penilaian keputusan

TAMAT

Adakah
keputusan boleh
ya tidak
diterima?

158
 Carta Alir 3: Menguji Menggunakan Monetary Unit Sampling

Laksanakan
Laksanakan
kenalpasti ujian
ujian
kenalpasti
item ingin
item ingin
diuji
diuji

Penilaian semula
Penilaian semula
kenalpasti salahnyata
kenalpasti salahnyata
item ingin
salahnyata material dan
material dan
diuji Sekiranya pertimbangkan
kadar pertimbangkan
samada perlu
kesilapan samada perlu
adalah cukup
ubah tahap
ubah tahap
tinggi & saiz keyakinan
Kenalpasti keyakinan
Kenalpasti sampel 75
Tahap atau lebih,
Tahap
Keyakinan gunakan
Keyakinan
classical PPS
untuk menilai
Penilaian
Penilaian
keputusan
keputusan
kenalpasti
kenalpasti Memanjangkan
materialiti persampelan MUS
materialiti
selalunya tidak
efisien
Adakah perlu
ditambah
kenalpasti pengauditan untuk
kenalpasti keluarkan laporan
anggaran masukkan
anggaran masukkan
salahnyata tanpa teguran? salahnyata
salahnyata salahnyata
diketahui dan
diketahui dan
salahnyata
salahnyata
jangkaan
jangkaan
kenalpasti
kenalpasti
saiz
saizsampel
sampel
Adakah perlu Isu pendapat
prosedur berteguran,
tambahan? penafian atau
bertentangan
pilih
pilihsampel
sampel

laksana
laksanakerja
kerja
tambahan
tambahan END
Tamat

159
 BAB 10 : HASIL BENGKEL PENSAMPELAN

10.0 Pendahuluan

Bab ini menjelaskan hasil bengkel pensampelan yang telah diadakan bagi mengenal
pasti dan cuba mereka bentuk pensampelan bagi pengauditan Penyata Kewangan
di Jabatan Audit Negara. Pensampelan sedia ada yang digunakan oleh Jan juga
turut di beri ulasan mengenai ketepatannya. Rumusannya, JAN perlu melaksanakan
pensampelan statistikal selaras dengan pembangunan eWorking paper serta bagi
menjamin kualiti pengauditan sedia ada.

10.1 Cadangan Wakil Jabatan Statistik Malaysia Berhubung Reka Bentuk

Pensampelan Penyata Kewangan (Persekutuan)

1. Bengkel Pensampelan dan Materialiti telah diadakan pada 3 hingga 4 Jun 2015
(Rabu & Khamis) di ibu pejabat JAN. Seramai 12 pegawai JAN telah menghadiri
bengkel ini yang terdiri pegawai dari Sektor Audit Kerajaan Persekutuan, Sektor
Audit Badan Berkanun Persekutuan dan Bahagian Penyelidikan, Sektor Audit Khas &
Penyelidikan.

2. Objektif utama bengkel Pensampelan dan Materialiti ini adalah untuk

membincangkan pensampelan audit dan materialiti serta mendapatkan pandangan
dan ulasan dari Jabatan Perangkaan Malaysia mengenai pensampelan.

3. Secara umumnya, persampelan yang dilaksanakan bagi pengauditan penyata

kewangan persekutuan berdasarkan kriteria-kriteria berikut:

Baucar bayaran
Kriteria Cawangan di Ibupejabat Negeri

Jumlah sampel 50 % dari Universe terpilih (eSPKB, Pukal & Manual)

100 % RM1 juta ke atas RM100 ribu ke atas

Kurang dari RM100 Mengikut kod objek yang ditetapkan dan berisiko
juta & RM100 ribu
Kod objek yang dipilih adalah - semua kod 20000, 31000,
32000, 33000, 34000. 35000, 41000, 42000, 44000.
51000.52000

Standard 20 baucar tertinggi untuk setiap 5 baucar tertinggi untuk

kod setiap kod

Pusat Tanggung Jawab Boleh buat pilihan Boleh buat pilihan

160
 Baucar jurnal

Kriteria Cawangan di Ibupejabat Negeri

Jumlah sampel 50 % dari Universe terpilih (eSPKB & Manual)

100 % RM1juta ke atas RM100 ribu ke atas

Kurang dari RM100 juta 50 % dari jumlah jurnal 30 % dari jumlah jurnal
& RM100 ribu

Pusat Tanggungjawab Boleh buat pilihan sendiri

Penyata pemungut

Kriteria Cawangan di Ibupejabat Negeri

Jumlah sampel 50 % dari Universe terpilih (eSPKB & Manual)

100 % RM1 juta ke atas RM100 ribu ke atas

Kurang dari RM100 juta 50 % dari jumlah jurnal 30 % dari jumlah jurnal
& RM100 ribu

Pusat Tanggungjawab Boleh buat pilihan sendiri

4. Pihak Jabatan Statistik Malaysia mencadangkan perkara-perkara berikut bagi tujuan

penambahbaikan prosedur persampelan JAN:

 kenalpasti elemen seperti tolerable error, confidence level, deviation rate

selain unsur pertimbangan penilaian yang digunakan berdasarkan
pengalaman juruaudit.
 metodologi persampelan perlu lebih terarah kepada probabilistik.
 data kewangan pengauditan perlu dianalisa terlebih dahulu untuk
menentukan persampelan yang dilaksanakan benar-benar mewakili
populasi atau sebaliknya.
 justifikasi bertulis atau bukti sokongan perlu dimasukkan ke dalam manual
jabatan berhubung pemilihan sampel, yang salah satunya adalah
berdasarkan risk area. Contohnya, berdasarkan kompilasi analisis
berdasarkan kriteria tertentu, pihak audit mendapati kawasan berisiko
adalah terhadap pembelian aset, penyelenggaraan aset atau TNT.

161
 JAN perlu tentukan saiz sampel dan variable-variable yang dikenal pasti
berdasarkan pengalaman pengauditan telah wujud lebih 100 tahun yang
lalu
 penggunaan/penetapan 50% daripada universe terpilih oleh JAN boleh
menyebabkan pemilihan sampel yang berlebihan
 berdasarkan serakan data yang dianalisis, sekiranya serakan data adalah
berhampiran antara satu sama lain, maka saiz sampel kecil adalah
memadai. manakala sekiranya serakan data yang dianalisi bertaburan dan
berserakan, saiz sampel besar diperlukan.
 juruaudit perlu menjalankan kajian terhadap karakteristik dalam sesuatu
populasi
 bilangan/jumlah/magnitud risiko yang sanggup diterima juruaudit
memainkan peranan penting dalam pengiraan saiz sampel. sekiranya
juruaudit menghendaki risiko pada kadar paling minimum, maka saiz
sampel perlu besar dan sebaliknya.
 pertimbangan terhadap elemen (+) atau (-) juga turut memainkan
peranan penting dalam teori statistik
 penetapan sampel berdasarkan peratusan (%) tidak digalakkan.
penetapan bilangan sampel pada bilangan tertentu contohnya sekurang-
kurangnya pemilihan sebanyak 30 sampel hanya boleh digunakan
sekiranya terdapat elemen normal distribution dalam jumlah perbelanjaan
setiap sad.
 tidak semua PTJ perlu dipilih sekiranya PTJ yang ada adalah bersifat
homogenous, contohnya apabila semua PTJ mengamalkan sistem
perakaunan yang sama
 perlu justifikasi/pernyataan dokumentasi bertulis antaranya:
 mengapa pemilihan dibuat terhadap 50% daripada nilai populasi
 pemilihan 20 transaksi tertinggi bagi setiap kod objek
 mengapa pengauditan sepenuhnya dijalankan terhadap baucar
sekiranya bernilai RM1juta
 Kenyataan/Laporan persampelan perlu mengandungi elemen antaranya
pertimbangan terhadap ralat, risiko, penyimpangan boleh terima dan lain-
lain
 Perlu kenalpasti populasi, unit sampel, skop sampel, liputan, unit analisis
serta main interest
 antara reka bentuk persampelan cadangan ialah berdasarkan PTJ yang
berisiko rendah, medium atau high; atau berdasarkan nilai amaun
kewangan contohnya lebih RM1 juta atau kurang RM1 juta
 Penentuan nilai threshold materialiti perlu dikenal pasti sebelum saiz
sampel dapat ditentukan berdasarkan formula yang dibentuk
 Sekiranya pihak audit menganggap SAD dan pejabat perakaunan
mempunyai ciri-ciri yang sama dan bersifat homogenous, maka prosedur
persampelan yang sama boleh dibuat. Sebaliknya, jika ciri-ciri dan
homoginiti adalah berlainan, prosedur hendaklah berbeza. Sehubungan itu,
kajian ciri-ciri SAD dan pejabat perakaunan perlu dilaksanakan terlebih

162
 dahulu untuk kenalpasti ciri-ciri masing-masing. Contoh homogenous
adalah sekiranya semua SAD mengamalkan sistem perakaunan yang sama
dan perlu menerima peraturan yang sama, maka SAD yang ada
mempunyai ciri karakteristik yang serupa. Oleh itu, prinsip pensampelan
boleh diterima pakai dengan hanya memilih sampel tanpa perlu
pengauditan 100 %
 Reka bentuk pensampelan boleh terdiri daripada beberapa bentuk,
bergantung kepada elemen tertentu yang ditetapkan untuk dikawal.
Beberapa contoh seperti berikut:

Reka bentuk 1

SAD

PTJ PTJ PTJ

HIGH RISK MEDIUM RISK LOW RISK

>1juta <1juta >1juta <1juta >1juta <1juta

Nota:
Pemilihan sampel di Self Accounting Department boleh dibuat berdasarkan
kategori risiko yang dikenal pasti JAN. Penentuan bilangan sampel
seterusnya dibahagikan mengikut kategori risiko tersebut

Reka bentuk 2

SAD

>1 Juta <1 Juta

PTJ HR PTJ MR PTJ LR PTJ HR PTJ MR PTJ LR

163
 Nota:
1. Reka bentuk ke-2 juga boleh dipertimbangkan contohnya mengikut nilai amaun
kewangan iaitu baucar bernilai lebih RM1juta dan kurang RM1juta
2. Bagi baucar bernilai lebih RM1juta , pengauditan dijalankan sepenuhnya di
semua kategori PTJ.
3. Bagi baucar bernilai kurang RM1 juta, penentuan saiz/bilangan sampel akan
dibahagikan mengikut kategori PTJ. Sebagai contoh, sejumlah 1000 baucar
bayaran dipilih untuk baucar bernilai kurang RM1juta. 1000 baucar dibahagikan
kepada 3 kategori PTJ, setiap kategori PTJ, baucar yang akan dipilih sebanyak
1000/3= 333

Reka bentuk 3

SAD

OA OA
OA23000
21000 22000

PTJ HR PTJ MR PTJ LR

PTJ HR PTJ MR PTJ LR PTJ HR PTJ MR PTJ LR
200 BB 150 BB 150BB

10 PTJ 7 PTJ 7 PTJ

Nota:
1. Bagi reka bentuk 3 yang boleh dipertimbangkan, persampelan boleh dibuat
berdasarkan kod objek. Contohnya, dengan beranggapan saiz sampel dikira
sebanyak 1000 baucar untuk SAD, maka bilangan sampel baucar dipilih
seterusnya berdasarkan objek am (OA). Penentuan bilangan baucar mengikut
OA adalah berdasarkan risiko yang dikenal pasti iaitu 500, 300 dan 200
2. Daripada 500 baucar bayaran (contoh) sampel dipilih bagi OA 21000, juruaudit
memilih 200 baucar di PTJ berisiko tinggi, 150 baucar di PTJ berisiko sederhana
dan 150 baucar di PTJ berisiko rendah.
3. bilangan PTJ yang akan diaudit akan ditentukan setelah bilangan baucar
bayaran ditentukan mengikut kategori risiko PTJ yang dikenal pasti.

164
 Reka bentuk 4

SAD

OA OA
OA 22000
21000 40000

>1juta <1juta >1juta <1juta >1juta <1juta

PTJ HR PTJ MR PTJ LR PTJ HR PTJ MR PTJ LR

Nota:
1. Reka bentuk 4 yang boleh dipertimbangkan berdasarkan OA.
2. Seterusnya berdasarkan OA tersebut, pemilihan sampel dibahagikan kepada
nilai baucar sama ada melebihi RM1juta atau kurang RM1juta
3. Bilangan sampel bagi baucar melebihi RM1juta ditentukan berdasarkan kategori
risiko di PTJ berkenaan. Contoh, sekiranya risiko di PTJ tinggi, maka bilangan
sampel lebih tinggi berbanding PTJ kategori lain

10.2 Pembentangan slide

5. Pembentangan slide berikut juga menjelaskan langkah-langkah yang perlu dilakukan

oleh juruaudit dalam pensampelan.

165
166
167
168
 BAB 11 : KAJIAN ILMIAH

11.0 Pendahuluan

Bab ini menjelaskan beberapa kajian ilmiah berhubung materialiti bagi akaun Kerajaan
Persekutuan dan agensi yang berkaitan. Kajian ilmiah pertama lebih menjurus untuk
menjelaskan maksud dan aspek-aspek kualitatif yang boleh dikategorikan sebagai
material bagi akaun kerajaan. Materialiti kualitatif bagi akaun Kerajaan akan mengambil
kira aspek sosial dan kepentingan awam. Turut cuba ditunjukkan adalah kadar dan
threshold atau asas penentuan materialiti yang digunakan bagi mengaudit Kumpulan
Wang Amanah dan tabung amanah.

11.1 Kajian ilmiah Materialiti dan Pengauditan Kerajaan

1. Kajian ini bertujuan untuk menentukan dan mencari jawapan kepada kerangkakerja
oleh Juruaudit Kerajaan semasa menentukan aspek materialiti. Persoalan yang
ditanya adalah : Apakah faktor kualitatif digunakan semasa pertimbangan materialiti
dibuat dalam pengauditan Kerajaan? Kajian ini membentuk kerangkerja berasaskan
kepada pengalaman dan pengetahuan Juruaudit Kanan Kerajaan dan dibandingkan
dengan kerangkerja sedia ada bagi membentuk kerangkerja dalam membangunkan
standard materialiti pengauditan kerajaan. Secara umumnya, kajian ini memberi
idea berkaitan pertimbangan profesional dalam menentukan materialiti kualitatif.

Kajian Kes dan Hasil kajian

Kes Satu: Stesyen Penyenggaraan Air

2. Pada tahun 2005, pengauditan di pejabat Bekalan Air Tempatan yang menguruskan
beberapa stesen penyenggaraan air telah dilakukan. Berasaskan bukti audit awal,
Juruaudit berpendapat pengurusan satu stesen penyenggaraan air sebagai material.
Situasi tersebut telah digambarkan dan dijelaskan seperti berikut:

Kepentingan politik dan tumpuan awam

3. Penyenggaraan air adalah satu bidang yang sensitif politik dan secara langsung
berhubung kait dengan pertanian dan anti-banjir, kedua-duanya adalah antara
fokus dasar-dasar kerajaan. Projek pembinaan anti-banjir, yang diuruskan oleh
stesen, melibatkan penghijrahan populasi tempatan. Isu-isu penghijrahan juga
adalah dikategorikan sebagai sensitif politik dan menjadi prihatin kepada umum.

(Restrictedness) dana dan kekurangan kawalan dalaman

4. Dalam menyiasat aspek 'terimaan', juruaudit mendapati bahawa stesen ini tidak
menghabiskan perbelanjaan `dana penghijrahan' untuk membayar pampasan
kepada populasi tempatan bagi membina semula rumah mereka, tetapi
169
 'meminjamkan' dana ini kepada beberapa entiti dan individu. Dana ini adalah terhad
penggunaannya bagi maksud yang telah ditetapkan. Proses pinjaman tersebut tidak
mempunyai prosedur yang teratur dan tersusun. Antaranya, Stesen ini tidak
memerlukan pihak pinjaman mengemukakan bukti yang mencukupi bagi tujuan
pinjaman kredit tersebut.

Pengalaman

5. Stesen ini memberi pinjaman `Dana penghijrahan' dengan jumlah sebanyak 3.7
juta RMB. Daripada jumlah tersebut, 2.8 juta RMB masih belum diterima pada masa
audit dilakukan. Terdapat juga pinjaman tanpa faedah. Salah seorang individu yang
meminjam sebahagian besar dana ini ialah kontraktor untuk projek pembinaan.
Daripada pengalaman lepas, Juruaudit berpendapat berkemungkinan wujudnya
transaksi yang tidak mematuhi peraturan (illegal) antara kontraktor dan stesen
tersebut.

Tindakan dan Keputusan

6. Pasukan audit memindahkan kes ini kepada pejabat Pendakwa Undang-undang.

Pendakwa dan juruaudit akhirnya mendapati bahawa kontraktor (peminjam utama)
merasuah beberapa orang pegawai pejabat air.

Kes Dua: Akaun Bermasalah

7. Pada tahun 2003, pengauditan telah dilakukan di Bandar K, juruaudit mendapati

bahawa 'geran kerajaan - perniagaan pertanian' adalah suatu geran yang material.
Situasi telah digambarkan sebagai:

Pengalaman
Perkara/ item ini tidak disenaraikan di dalam pelan bajet kerajaan.

Pengalaman

8. Geran ini, bernilai 6 juta RMB, sumber geran adalah daripada keuntungan kedua-
dua syarikat (katakan, A & B), dan telah dipindah/diagihkan kepada syarikat milik di
Bandar lain. Pindahan wang ini menunjukkan pindahan wang yang luar biasa dari
dan kepada tiga buah syarikat.

Tindakan dan Keputusan

9. Juruaudit menjalankan pengauditan yang lebih lanjut terhadap syarikat milik Bandar
K ini yang menerima geran tersebut. Hasil pengauditan mendapati selepas geran ini
diterima, item tersebut diakaun dan dinyatakan sebagai pembayaran. Pembayaran
tersebut adalah kepada individu yang merupakan pemilik kepada syarikat A & B
iaitu syarikat yang mengagihkan keuntungan kepada kerajaan tetapi menerima
semula amaun tersebut dalam bentuk geran. Melalui kaedah ini, pemilik syarikat
tersebut dapat mengelak atau jimat daripada membayar cukai sebanyak RM1.2 juta
170
 RMD. Selepas isu ini didedahkan, kerugian cukai telah ditarik balik. Pemilik dan
pegawai-pegawai kerajaan yang bertanggungjawab menerima hukuman.

Kes Tiga: Restoran/Kantin Pelajar

10. Pada tahun 2007, juruaudit menjalankan pengauditan di sebuah sekolah rendah
tempatan. Kesdi Restoran/kantin pelajar ini didapati adalah material.
Situasi restoran itu ialah:

Tumpuan awam (Public Focus)

11. Kes Restoran Pelajar ini adalah isu pendidikan yang berkaitan dengan kesihatan
pelajar dan dana pendidikan. Kes ini juga adalah tumpuan masyarakat terutamanya
keluarga yang mana anak-anak mereka bersekolah di sekolah tersebut.

Pengalaman (benchmarking)

12. Akaun dalam penyata kewangan bulanan restoran tersebut adalah tidak sepadan
dengan akaun bank. Dan perbezaannya adalah agak besar.

Pengalaman
13. Rekod tahunan adalah dari bulan September 2006 hingga Oktober 2007.
Bagaimana pun, mengikut tahun persekolahan, rekod tersebut harus dari bulan
September 2006 hingga Ogos 2007.

Pengalaman
14. Pencatat buku/akaun tersebut adalah kurang kemahiran dan tidak berkelayakan.
Walau bagaimanapun, tidak ada pelarasan atau perubahan secara tulisan tangan
dalam rekod buku lejar. Buku-buku terlalu kemas. Juruaudit disyaki bahawa buku-
buku ini bukanlah buku yang sebenar (asli) tetapi telah 'dipalsukan'.

Tindakan dan Hasil:

15. Juruaudit mendapati bahawa pada tahun 2006 hingga 2007, invois untuk membeli
bahan-bahan mentah (sayur-sayuran, beras dan minyak) telah dipalsukan.
Pendapatan restoran daripada yuran makan pelajar adalah 3.8 juta RMB, di mana
0.7 RMB telah dibuat secara tidak sah oleh kakitangan yang bertanggungjawab.

Kes Empat: Latihan dan Kerja Projek

16. Pada tahun 2008, Cawangan Pejabat Audit Negara Wuhan menjalankan
pengauditan di pejabat buruh tempatan. Bukti awal audit, juruaudit berpendapat
projek latihan dan pengambilan/pelantikan semula pekerja merupakan satu isu
yang material. Keadaan tersebut telah digambarkan sebagai:

171
 Kepentingan politik

17. Latar belakang projek ini adalah merupakan satu program baru yang dilakukan oleh
kerajaan A terhadap syarikat milik negara. Bagi beberapa buah syarikat, pegangan
ekuiti atau pemilikan syarikat telah berubah dan sistem pengurusan syarikat yang
lama telah disusun semula. Semasa tempoh reformasi, banyak pekerja kehilangan
pekerjaan. Projek ini telah ditubuhkan untuk memberi peluang kepada mereka
untuk mencari pekerjaan baru dengan melengkapkan diri dengan kemahiran baru.

Ketidakcekapan kawalan dalaman dan pengalaman

18. Projek ini dijalankan dengan kerjasama beberapa buah hotel untuk merekrut pelatih
dan hotel akan mendapatkan geran kerajaan sebagai ganjaran untuk pengambilan
pelatih tersebut. Hasil pengauditan menunjukkan terdapatnya masalah dalam
projek latihan tersebut. Terdapat beberapa orang pelatih adalah individu yang telah
diambil bekerja sebelum mereka mengikuti projek tersebut atau dengan kata lain
bagi tujuan menambah bilangan pelatih bagi meningkatkan jumlah geran kerajaan.
Sesetengah pelatih menandatangani dua kontrak yang sama dengan pengenalan
nama yang berbeza (mungkin menambah bilangan pelatih). Adalah didapati
tandatangan pelatih yang berbeza kelihatan seperti dari satu orang. Tambahan
pula, seorang pengurus am hotel berpura-pura menjadi pelatih dan
menandatangani semula kontrak dengan pihak hotel yang diuruskan.

Tindakan dan keputusan

19. Juruaudit telah menyiasat rekod pelatih dan mendapati maklumat dalam dokumen
adalah salah. Pengarah projek itu akhirnya mengaku bahawa dia dan beberapa
buah hotel yang terlibat telah menipu kerajaan dengan memalsukan rekod pelatih
dan dokumen bagi tujuan mendapatkan jumlah nilai geran yang lebih.

Kes Lima: Pejabat Pendidikan Tempatan

20. Pejabat Audit H menjalankan pengauditan ke atas pejabat pendidikan tempatan.

Juruaudit berpendapat hasil pengauditan Jabatan Pendidikan Asas mempunyai isu
yang perlu dibangkitkan selepas penelitian terhadap bukti awal audit.

Fokus Pihak Awam

21. Jabatan ini menguruskan semua sekolah di daerah tersebut dan terlibat secara
langsung dengan pihak awam terutamanya keluarga kanak-kanak sekolah tersebut.

Ketidakcekapan Kawalan Dalaman

22. Pejabat Pendidikan Tempatan telah menawarkan Jabatan Pendidikan Asas ini hak
untuk mengumpul caj pentadbiran dan lain-lain yuran sekolah. Ia adalah satu
bentuk campur tangan yang mana dasar kerajaan telah menetapkan hanya ibu
pejabat yang mempunyai hak untuk menentukan kuasa mengutip tersebut.

172
 Ketidakcekapan kawalan dalaman

23. Jabatan Akauntan (negara yang berkaitan) tidak termasuk dalam akaun awam
Pejabat Pendidikan. Peraturan juga menjelaskan Pejabat Akauntan tidak boleh
mengakui prestasi kewangan jabatan ini. Jabatan itu disimpan butiran lejar.

Pengalaman

24. Juruaudit kerajaan telah meminta lejar jabatan, tetapi pengarah jabatan itu enggan
memberikannya. Daripada pengalaman juruaudit, keengganan untuk bekerjasama
dengan juruaudit kerajaan menjelaskan ada masalah yang cuba disembunyikan.

Tindakan dan keputusan

25. Juruaudit mengumpul data akaun bank Jabatan tersebut dan akaun bank peribadi
beberapa orang kakitangan daripada Pihak Berkuasa Tempatan. Juruaudit
mendapati bahawa pengarah telah mendepositkan wang ke dalam akaun
peribadinya pada jumlah wang tunai yang besar iaitu bersamaan dengan gaji 11
tahunnya. Berdasarkan bukti audit daripada beberapa buah sekolah tempatan,
pasukan audit mengesahkan bahawa jabatan telah mengambil wang dari yuran
reka bentuk peperiksaan daripada sekolah-sekolah tempatan. Juruaudit telah
menyiasat perkara ini dan menyerahkan kepada pegawai-pegawai penguatkuasa
undang-undang untuk menjalankan siasatan lanjut. Pengarah jabatan akhirnya
mengaku telah melakukan penipuan: sejumlah besar wang yang telah dimasukkan
ke dalam akaun bank beliau adalah sebahagian daripada yuran reka bentuk
peperiksaan dari sekolah tempatan.

Kes Enam: Pasukan Anti-Kemarau

26. Pasukan anti-kemarau ialah sebuah jabatan di pejabat air tempatan. Juruaudit
menerima laporan sulit daripada ahli pasukan ini, mendakwa bahawa kapten
pasukan itu mengasingkan dana bencana negara sebagai sendiri. Juruaudit
memutuskan untuk menjalankan audit yang luas di pejabat air. Mereka
menganggap pasukan anti-kemarau kerana isu yang ketara.

Kepentingan Politik

27. Projek anti-kemarau mempunyai hubungan langsung yang dapat mempengaruhi

pembangunan pertanian dan kehidupan petani di kawasan ini, dan petani
merupakan populasi utama di kawasan ini. Impak politik adalah penting untuk
projek-projek yang dilaksanakan di sini.

Batasan (Restrictedness) dana

28. Sebagai sejenis dana bencana, dana anti-kemarau dianggap sebagai dana yang
mempunyai larangan tertentu di negara tersebut. Ketidakcekapan kawalan dalaman
dan pengalaman Kapten dan pasukan akauntan menyebabkan mereka telah

173
 menghabiskan semua dana anti-kemarau untuk membeli mesin anti-kemarau.
Walau bagaimanapun, juruaudit mendapati bahawa semua dana ini telah ditarik
balik dalam bentuk wang tunai daripada akaun bank pasukan kerana adalah
sesuatu yang luar biasa untuk membeli jentera dengan menggunakan sejumlah
besar wang dan biasanya melalui pemindahan bank dan bukannya wang tunai.

Ketidakcekapan kawalan dalaman dan pengalaman

29. Selepas pemeriksaan fizikal ke atas inventori, juruaudit mendapati beberapa buah
mesin yang agak lama atau berusia mempunyai kekurangan tanda dagangan.
Selain itu, beberapa invois atas pembelian jentera tidak daripada pembekal tetapi
dari pasaran runcit (Di negara tersebut, invois dari kilang-kilang yang akan ditanda
perkataan 'industri', manakala invois dari pasaran runcit bertanda 'komersial'. Ini
menjelaskan invois yang bertanda 'komersial’ mudah diperolehi dan boleh
memalsukannya. Walau bagaimanapun, bagi tujuan pengauditan, invois yang
bertanda `industri’ perlu ditunjukkan oleh Bahagian tersebut sebagai bukti
pembelian mesin dari pembekal.

Tindakan dan Keputusan

30. Bagi pengauditan lanjut, Juruaudit meminta maklumat daripada pihak berkuasa
cukai, dan mendapati bahawa akaun cukai pembelian mesin tidak sama dengan
rekod yang diaudit. Akaun cukai menunjukkan perbelanjaan pembelian mesin yang
lebih rendah dan lebih sedikit daripada mesin yang ditunjukkan dalam penyata
kewangan. Ini menjelaskan beberapa peruntukan telah secara tidak sah digunakan
bagi tujuan tersebut. Juruaudit melaporkan perkara ini kepada pihak penguatkuasa
undang-undang tempatan dan siasatan lanjut telah dijalankan. Kapten pasukan
tersebut akhirnya mengaku bahawa dia telah melanggar peraturan dengan
menyalahgunakan peruntukkan dana bencana dan merasuah pegawai-pegawai
yang berkenaan. Beliau juga mengakui bahawa, untuk menipu juruaudit kerajaan,
beliau telah meminjam kebanyakan mesin daripada entiti lain untuk pemeriksaan
fizikal inventori, dan juga memalsukan invois asal.

Kes Tujuh: Pembelian Chandelier

31. Pengauditan telah dibuat terhadap sebuah hotel awam, chandelier khas di lobi hotel
tersebut telah menarik minat dan perhatian juruaudit. Berdasarkan rekod hotel,
chandelier ini diperbuat daripada kristal. Juruaudit telah mengenal pasti situasi
berikut dan menganggapnya sebagai sesuatu yang material.

Ketidakcekapan kawalan dalaman

32. Pembelian chandelier harus dibuka kepada semua pembekal tempatan untuk
memastikan harga yang berpatutan. Tetapi hanya satu pembekal telah dibenarkan
untuk melaksanakan urus niaga tersebut. Hotel ini telah merahsiakannya kepada
pembekal lain. Pembekal juga tidak pernah memberikan dokumen teknikal

174
 berkaitan chandelier mewah ini, seperti brosur penyelenggaraan dan sijil. Pihak
hotel juga tidak meminta apa-apa dokumen daripada pembekal.

Pengalaman

33. Hotel telah membuat pembelian ini ketika mempunyai masalah kewangan dan
kekurangan tunai. Ia adalah sesuatu yang luar biasa kerana pembelian tersebut
memerlukan perbelanjaan wang yang besar kerana ia adalah barang hiasan.

Tindakan dan keputusan

34. Juruaudit meneliti semula akaun pembekal. Mereka mendapati bahawa pembekal
tidak mengilangkannya tetapi membeli kandil ini dari bandar lain dengan harga 0.3
juta RMB dan telah menjual kepada hotel pada harga 1 juta RMB.

35. Terdapat perbezaan antara nilai pasaran dan harga belian. Juruaudit telah
memanggil pakar bagi menilai kandil itu. Pakar menegaskan bahawa ia diperbuat
daripada kaca, bukan kristal. Ini menjelaskan penipuan dan penguatkuasaan
undang-undang telah diambil. Pengurus hotel yang mengaku dia menerima rasuah
daripada pembekal dan membuat transaksi pada harga yang melambung.

11.2 Materialiti dan Pengauditan Kumpulan Wang Amanah Kerajaan

1. Berasaskan kepada kajian oleh Raman and Van Daniker 1994, telah
membincangkan dan mengkaji semula konsep asas materialiti dalam konteks
pengauditan Kerajaan. Hasil kajian ini menjelaskan praktis semasa yang digunakan
oleh Juruaudit Kerajaan semasa perancangan dan penilaian prestasi pengauditan.
Tanggungjawab Juruaudit adalah untuk menjalankan pengauditan dan memberi
jaminan munasabah (reasonable assurance) salah nyata yang material yang
dikesan dalam penyata kewangan dan tindakan yang menyalahi undang-undang
yang secara langsung atau tidak memberi kesan yang material terhadap penyata
kewangan tersebut. Kenyataan `present fairly’ oleh Juruaudit menjelaskan
pendapat materialiti tersebut adalah berasaskan kepada penyata kewangan
tersebut adalah tepat hanya dalam lingkungan atau `within reasonable and
practicable limits’.

Sesuatu yang perlu diingatkan disebabkan oleh kurangnya panduan terhadap

materialiti kuantitatif, adalah reasonable untuk menjangkakan tiadanya
keseragaman dalam menggunakan konsep yang sedia ada. Hasil kajian soal selidik
terhadap Juruaudit mendapati perkara-perkara berikut:

 Kebanyakan juruaudit Kerajaan tidak bersetuju dengan asas pengiraan

materialiti semasa menjalankan pengauditan. Pada masa ini asas yang
digunakan adalah pelbagai dan berbeza-beza. Kajian menunjukkan
pengauditan sektor awam memerlukan lebih banyak panduan materialiti
berbanding sektor korporat;

175
  Disebabkan tiada garis panduan materialiti kuantitatif, maka tiadanya
keseragaman dalam praktis pengauditan. Sekurang-kurangnya 10 panduan
materialiti kuantitatif wujud oleh pengamal professional;

 Kira-kira 95% responden kajian soal selidik berpendapat; mereka mematuhi

kehendak peraturan pengauditan no. 27 iaitu risiko audit dan materialiti
semasa melaksanakan pengauditan serta perancangan audit. Hampir 79%
responden juga menyatakan mereka mengikut asas dan peraturan yang sama
semasa merancang pendapat pengauditan audit pematuhan berdasarkan
Single Audit Act tahun 1984;

 Kaji selidik responden juga menyatakan lebih ramai yang menggunakan

pelbagai cara dan bentuk materialiti yang digunakan ;

 Firma audit swasta dan agensi audit negeri juga prihatin terhadap pelbagai
bentuk aplikasi pengauditan. Apa yang membimbang mereka mungkin
mengalami justifikasi yang jelas mengenai perbandingan dalam pencapaian
berbanding pengauditan yang sebenar. Pandangan mereka bersetuju
bekenaan dengan garis panduan mengenai materialiti secara amnya bukan
berdasarkan kepada pertimbangan juruaudit.

Kumpulan Wang Amanah Belanja dan Kerajaan

2. Materialiti kerap ditentukan berasaskan beberapa asas iaitu seperti perolehan,

perbelanjaan dan asset dan di darabkan peratusan yang telah ditetapkan.
Peratusan tersebut adalah berdasarkan kadar rata (flat rate atau diperoleh dari
skala sliding). Skala sliding, mengandaikan sejumlah amaun adalah mencukupi
untuk menjadikannya material. Kelebihan kaedah skala sliding ialah kesan terhadap
tambahan saiz auditi akan memberi kesan dan memerlukan peningkatan dalam
pengiraan materialiti pada kadar yang lebih rendah.

3. Jadual dibawah menjelaskan ringkasan hasil kajian kekerapan penggunaan asas

pengiraan materialiti oleh Juruaudit Kerajaan semasa menjalankan pengauditan
Penyata Kewangan terhadap Kumpulan Wang Amanah Belanja dan Kerajaan

176
 Jadual 11.1 : Ringkasan Hasil Kajian Kekerapan Penggunaan
Asas Pengiraan Materialiti
Asas materialiti : Kumpulan Wang Amanah Belanja dan Kerajaan
(Governmental and Expendable Trust Fund)
Asas Bilangan Bilangan Bilangan Bilangan
kekerapan kekerapan kekerapan kekerapan
undian = 1 undian =2 undian =3 undian 1,2 &
(yang penting) 3.

Jumlah hasil/Perolehan 196 99 40 335

jumlah asset 132 85 54 271
jumlah perbelanjaan 121 63 36 220
Baki dana
47 27 43 117
(Fund balance)
Perolehan tolak
21 10 18 49
Perbelanjaan
Jenis Aset
16 8 5 29
(Particular asset)
Baki dana boleh guna
14 16 8 38
(Free fund balance)
Lain-lain /Others 14 8 4 26
 Bilangan kumulatif responden bagi menentukan penarafan skala (skala 1,2 atau 3) boleh
melebihi jumlah responden (397) kerana satu item boleh menerima penarafan yang sama.

Nota: Relatif kepentingan item adalah berdasarkan kepada kekerapan penggunaannya

4. Berdasarkan hasil kajian, responden telah menentukan asas materialiti berasaskan

seperti Jadual 11.1. Asas yang kerap digunakan ialah jumlah perolehan, jumlah
aset, jumlah perbelanjaan dan baki dana. Hasil kajian ini juga menjelaskan
kebanyakan Juruaudit menggunakan jumlah perolehan atau jumlah aset sebagai
asas pengukuran. Seramai 65% responden menggunakan asas kadar sama rata
atau flat rate berbanding skala sliding. Peratusan yang kerap digunakan ialah 5%.
Bagaimanapun, menggunakan tahap materialiti pada kadar terus 5% adalah
anggaran yang amat besar. Sebaliknya, menggunakan kaedah skala sliding, adalah
lebih selamat kerana penetapan tahap materialiti yang lebih ketat. Hasil yang
diperoleh dari Juruaudit menunjukkan terdapat pelbagai langkah dengan
minimumnya 3 langkah dan maksimum 26 langkah dan dari tahap maksimum 8%
(bagi nilai kurang 100,000) hingga ke minimum 0.015% (bagi amaun melebihi $300
billion). Jadual 2 menunjukkan skala sliding yang kerap digunakan dan berasaskan
kepada Certified Public Accountant (CPA), Amerika Syarikat.

177
 Jadual 11.2 : Rangka Skala Sliding

Rangka skala sliding

No. Bil
Tahap Rendah Tahap Pertengahan Tahap Tertinggi
Skala Langkah
1 5 1% bawah $25 juta 0.5%; $50 juta - $75 juta 0.125%;melebihi $100 juta
2 5 4% bawah $100,000 1.5%; $1 juta - $3 juta 0.7%; melebihi $5 juta
3 5 5% bawah $100,000 3%; $1 juta - $5 juta 1%; melebihi $20 juta
4 5 8% bawah $100,000 5%; $1 juta - $3 juta 4%; melebihi $5 juta
5 6 4% bawah $100,000 2%; $1 juta - $100 juta 0.7%; melebihi $1 juta
6 6 4% bawah $100,000 1.5%; $1 juta - $3 juta 0.5%; melebihi $10 juta
7 6 5% bawah $1 juta 3%; $5 juta - $10 juta 0.7%; melebihi $100 juta
8 7 1.8% bawah $500,000 1.15%; $2 juta - $5 juta 0.85%; melebihi $20 juta
9 7 4% bawah $100,000 1%; $3 juta - $5 juta 0.4%; melebihi $20 juta
10 7 4% bawah $1 juta 1%; $10 juta - $100 juta 0.125%; melebihi $10 juta
11 7 4% bawah $100,000 2.5%; $1 juta - $3 juta 1%; melebihi $30 juta
12 7 5% bawah $100,000 1%; $1 juta - $5 juta 0.2%; melebihi $20 juta
13 7 5.4% bawah $30,000 1.25%; $300,000- $1 juta 0.4%; melebihi $10 juta
14 7 5.8% bawah $30,000 1.4%; $300,000- $1 juta 0.3%; melebihi $30 juta
15 8 8% bawah $100,000 3%; $500,000- $1 juta 0.5%; melebihi $10 juta
16 9 5% bawah $2.5 juta 3%; $15 juta - $25 juta 1%; melebihi $125 juta
17 9 5.4% bawah $30,000 0.83%; $1 juta - $3 juta 0.19%; melebihi $100 juta
18 10 5.5% bawah $50,000 0.8%; $1 juta - $5 juta 0.12%; melebihi $500 juta
19 11 6.33% bawah $30,000 0.71%; $3 juta - $10 juta 0.1%; melebihi $1 juta
20 12 5.4% bawah $30,000 1.25%; $3 juta - $10 juta 0.065%; melebihi $3 juta
21 12 5.5% bawah $50,000 0.6%; $5 juta - $10 juta 0.05%; melebihi $5 juta
22 16 5.9% bawah $30,000 0.313%; $30 juta - $100 juta 0.015%; melebihi $300 juta
23 26 5% bawah $30,000 1.2%; $1 juta - $2 juta 0.05%; melebihi $10 juta
Secara umumnya, skala sliding ini digunakan dengan asas kepada jumlah perolehan atau jumlah aset. Bagaimanapun,
skala sliding yang sama boleh digunakan untuk menganggarkan materialiti bagi program pematuhan audit di bawah
Akta Single Audit.
.
 Menggunakan tanda $ kerana ini adalah contoh yang digunakan oleh kajian tersebut.

5. Hasil kajian ini juga mendapati di Amerika Syarikat, bagi organisasi dibawah Single
Audit Act, telah memperkembangkan skop pengauditan Penyata Kewangan yang
mana Juruaudit perlu memberi pendapat terhadap pematuhan perundangan dan
peraturan yang bersesuaian dengan program Bantuan Kewangan Persekutuan
[Federal Financial Assistance (FFA) Programs]. Bagi menjalankan pengujian
pematuhan terhadap program ini, Juruaudit harus menentukan nature dan saiz
setiap program FFA yang utama (OMB Circular A-128). Penentuan tahap materialiti
bagi audit pematuhan program ini adalah berbeza dari audit penyata kewangan
mengikut Peraturan–peraturan Umum. Tambahan pula program FFA yang utama
adalah berbeza-beza mengikut saiz. Oleh demikian, threshold materialiti adalah
berbeza mengikut saiz program FFA tersebut. Tiada panduan materialiti kuantitatif
disediakan dan bergantung kepada pertimbangan profesional Juruaudit. Soal selidik
ini diadakan bagi mendapatkan kaedah yang digunakan oleh Juruaudit bagi
menentukan asas materialiti.
178
6. Hasil kajian menjelaskan asas dan peratusan yang kerap digunakan bagi tabung
amanah ialah jumlah perolehan, jumlah asset, baki retained-earnings dana dan
pendapatan bersih. Tahap peratusan yang kerap digunakan juga adalah 5%. Hasil
kajian ini juga mencadangkan untuk menggunakan kaedah skala sliding
sebagaimana yang digunakan bagi tabung amanah perbelanjaan dan kerajaan.
Hasil kajian juga menunjukkan dinamik kewangan setiap dana adalah berbeza.
Bagi penyata operasi dana, jumlah perolehan atau perbelanjaan melebihi jumlah
asset dan kerap digunakan jumlah perolehan sebagai asas. Bagi dana yang
berasaskan kepada penyata imbangan duga, jumlah asset melebihi jumlah
perolehan dan perbelanjaan, maka jumlah asset kerap digunakan sebagai asas.

7. Di bawah Single Audit Act, Juruaudit dikehendaki untuk menyatakan pendapat sama
ada program FFA telah diuruskan dengan mematuhi peraturan dan perundangan
yang telah ditetapkan. Threshold program tersebut adalah pelbagai dari $300,000
hingga $20 juta bergantung kepada jumlah bantuan dari Kerajaan Persekutuan.
Berasaskan peraturan OMB, Juruaudit mesti menentukan materialiti berasaskan
kepada sifat dan saiz setiap program. Oleh demikian, tahap materialiti adalah
berasaskan kepada sifat dan amaun ketidak patuhan berasaskan kepada saiz
program dan berbeza dengan konsep materialiti semasa pengauditan penyata
kewangan. Responden juga menyatakan asas dan asal materialiti yang digunakan
bagi audit pematuhan bagi program FFA dibawah Single Audit Act adalah seperti
Jadual 10.3 di bawah. Peraturan OMB mendefinisikan program FFA adalah
berasaskan kepada perbelanjaan dan memerlukan tahap materialiti yang ditentukan
berasaskan kepada amaun setiap program dan diasaskan kepada amaun
perbelanjaan FFA bagi setiap program (dinyatakan sebagai nombor satu).
Selebihnya, 21% responden menyatakan lebih gemar memilih menggunakan asas
materialiti sama seperti pengauditan penyata kewangan.

179
 Jadual 3 : Asas Materialiti – Pematuhan Audit Di Bawah Akta Audit
Asas Materialiti : Pematuhan Audit Dibawah Akta Audit
(Compliance Audits Under The Single Audit Act)

Asas Bilangan Bilangan Bilangan Bilangan

kekerapan kekerapan kekerapan kekerapan
undian = 1 undian =2 undian =3 undian
(yang penting) 1, 2 & 3.

Jumlah perbelanjaan
bantuan kewangan
persekutuan (FFA) ke
172 33 6 211
atas setiap program
Materialiti yang sama
bagi Pengauditan
Penyata Kewangan
83 8 10 101
Jumlah perbelanjaan FFA
61 31 20 112
Jumlah hasil FFA bagi
46 52 13 111
setiap program
Hasil FFA
26 16 10 52
Lain-lain 15 6 2 23
 Bilangan kumulatif responden bagi menentukan penarafan skala (skala 1,2 atau 3) boleh
melebihi jumlah responden (397) kerana satu item boleh menerima penarafan yang sama.

Nota: Relatif kepentingan item adalah berdasarkan kepada kekerapan penggunaannya

11.3 Kesimpulan

Penetapan materialiti dalam sesuatu pengauditan adalah kontekstual. Model-model dan

garis panduan yang dibangunkan daripada konteks pengauditan korporat/swasta
mungkin tidak terpakai bagi audit kerajaan kerana situasi konteks yang berbeza. Selain
pertimbangan profesional, pengetahuan melalui pembacaan dan kemahiran teknikal
dalam aspek perakaunan, analisis data, kewangan adalah satu keperluan kepada
Juruaudit masa kini bagi memastikan ketepatan dalam menjalankan pengauditan yang
berkualiti dan bukan mengikut kebiasaan amalan sedia ada. Juruaudit yang bijaksana
adalah Juruaudit yang sentiasa menerima pendapat dan bersedia menambah
pengetahuan ilmiah bagi meningkat kemahiran dan mengubah amalan biasa dan ‘venture’
dengan idea baru yang kreatif dan berinovatif.

Penghasilan tatacara materialiti dan pensampelan ini adalah fasa pertama dalam
penambahbaikan dan peningkatan kualiti pengauditan penyata kewangan. Selaras
dengan pelaksanaan eWorking paper, penulisan fasa pertama ini akan divisualisasikan
kepada bentuk gambaran bagi memudahkan kefahaman dan perbincangan lanjut
mengenai prosedur analitikal.

180
 BAB 12 : SIMULASI KE DALAM BENTUK EXCEL

12.0 Pendahuluan

Bab ini membincangkan simulasi dan kaedah penetapan materialiti, penilaian risiko,
pensampelan dan pelaporan ke dalam bentuk Ms Excel. Simulasi ini akan membincangkan
kepada lima bahagian; pertama, penetapan materialiti berdasarkan penanda aras yang
dicadangkan; kedua, penetapan risiko audit; ketiga, persampelan (a) bukan secara
statistik dan (b) statistik; keempat, penilaian semula risiko dan hasil pengauditan; dan
kelima, pelaporan (a) penilaian risiko, (b) hasil pengauditan – kawalan dalaman, dan (c)
hasil pengauditan – substantif/muktamad.

12.1 LEMBARAN IMBANGAN DAN PENYATA PENDAPATAN

Sebelum menetapkan materialiti dan penilaian risiko, dapatkan sumber maklumat Item
Penyata Kedudukan Kewangan (Statement of Financial Position) seperti Rajah 1 dan
Penyata Pendapatan (Statement of Comprehensive Incomeement) seperti Rajah 2 yang
diperolehi daripada Auditee (bagi tahun semasa) atau penyata kewangan yang telah
diaudit (bagi tahun sebelumnya). Item di dalam Penyata Kewangan ini penting untuk
dimasukkan dengan tepat bagi memastikan Juruaudit telah mengambil kira semua
maklumat di dalam Penyata Kewangan dengan lengkap dan tepat apabila membuat
pengiraan materialiti, pensampelan dan penilaian risiko. Fail tersebut boleh diperoleh di
dalam Fail Akruan < Folder 1 LEADSHEET < Penyata-Kewangan.

LANGKAH: Sila masukkan Item Penyata Kewangan berserta jumlah (RM).

RAJAH 1: ITEM PENYATA KEDUDUKAN KEWANGAN

RAJAH 2: ITEM PENYATA PENDAPATAN

181
12.2 PENETAPAN MATERIALITI

Setelah mendapatkan maklumat daripada fail Penyata Kewangan, Juruaudit boleh

memasukkan maklumat di cell berwarna kuning bagi menetapkan materialiti berdasarkan
penanda aras yang dicadangkan seperti di Rajah 3. Juruaudit tidak perlu mengisi atau
mengubah bagi cell berwarna hijau kerana maklumat tersebut akan automatik mengira
jumlah tersebut. Materialiti keseluruhan boleh ditentukan berdasarkan entiti seperti
berikut:

Jadual 1: Penanda Aras mengikut Jenis Entiti

Jenis Entiti Penanda Aras
Entiti berorientasikan keuntungan: 3 - 5% keuntungan sebelum cukai atau
0.5% jumlah pendapatan
Entiti bukan berorientasikan 0.5% jumlah perbelanjaan atau jumlah
keuntungan: hasil
Entiti dalam industri dana bersama : 0.5% nilai aset bersih
atau pengiraan boleh dibuat secara purata bagi semua penanda aras
ISSAI M/S 160 0.5% - 1% = HASIL
1-2% JUMLAH ASET
5-10% KEUNTUNGAAN B4 TAX
Berdasarkan ISA 320, Perenggan A9, bagi pengauditan entiti sektor
awam, Jumlah kos atau Kos Bersih (iaitu Perbelanjaan tolak hasil atau
perbelanjaan tolak terimaan) adalah benchmark yang sesuai bagi program/aktiviti.
Bagaimanapun, aset juga boleh dijadikan sebagai benchmark memandangkan entiti
sektor awam merupakan bertanggungjawan terhadap aset awam.

LANGKAH 1: Sila masukkan maklumat di cell berwarna kuning sahaja.

182
 RAJAH 3: PENETAPAN MATERIALITI

PENETAPAN TAHAP MATERIALITI

NAMA KEM./AGENSI : Lembaga Tabung Angkatan Tentera (LTAT)

BAGI TAHUN KEWANGAN : 2016

OBJEKTIF : Untuk mengira dan menetapkan materialiti keseluruhan.

KAEDAH 1. Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja

LANGKAH 1. Tetapkan penanda aras materialiti bagi setiap item untuk menentukan materialiti keseluruhan.
Sekiranya terdapat penanda aras materialiti yang baru (sekiranya ada), sila masukkan di baris C25.

A B
Materialiti Keseluruhan(OM)
PENANDA ARAS MATERIALITI (THRESHOLD MATERIALITY) RM
RM Nota: (Rujukan Tatacara Materialiti dan Persampelan m/s 51)
5% X Keuntungan Sebelum Cukai RM0.00 RM0.00 Entiti berorientasikan keuntungan: 3 - 5% keuntungan sebelum cukai atau 0.5% jumlah
5% X Untung Kasar RM843,242,436.03 RM42,162,121.80 pendapatan
0.5% X Jumlah Perolehan/Hasil/Pendapatan (Revenue) RM1,015,464,971.69 RM5,077,324.86 Entiti bukan berorientasikan keuntungan: 0.5% jumlah perbelanjaan atau jumlah hasil
1% X Jumlah Perbelanjaan RM0.00 RM0.00 Entiti dalam industri dana bersama : 0.5% nilai aset bersih
1% X Ekuiti RM0.00 RM0.00 atau pengiraan boleh dibuat secara purata bagi semua penanda aras
0.5% X Jumlah Aset RM9,318,496,559.00 RM46,592,482.80 ISSAI M/S 160 = 0.5% - 1% = HASIL, 1-2% JUMLAH ASET, 5-10% KEUNTUNGAAN B4 TAX
X RM0.00 RM0.00 Berdasarkan ISA 320, Perenggan A9, bagi pengauditan entiti sektor awam, Jumlah kos
atau Kos Bersih (iaitu Perbelanjaan tolak hasil atau perbelanjaan tolak terimaan) adalah
Purata Materialiti Keseluruhan (OM) RM13,404,561.35 benchmark yang sesuai bagi program/aktiviti. Bagaimanapun, aset juga boleh dijadikan
sebagai benchmark memandangkan entiti sektor awam merupakan bertanggungjawan
2. Tetapkan dan isi materialiti keseluruhan berdasarkan column B terhadap aset awam.

MATERIALITI KESELURUHAN (OM) = RM42,162,121.80

Sila jelaskan sebab pemilihan Penanda Aras materialiti keseluruhan tersebut;

LTAT merupakan agensi berorientasikan keuntungan. Oleh itu, asas yang digunakan adalah 5% daripada keuntungan sebelum cukai.

3. Tetapkan peratusan bagi salah nyata boleh terima/tolerable mistatement/Performance materiality (PM) - range 50% - 75% Nota: (Rujukan Tatacara Materialiti dan Persampelan m/s 52)
standard IAS, 70%, MIA 75%
PERFORMANCE MATERIALITY (PM) = Perkara yang boleh dipertimbangkan semasa menetapkan peratusan materiality adalah
bergantung kepada Risiko yang telah dikenalpasti, pemahaman juruaudit terhadap
70% X Materialiti Keseluruhan (OM) RM29,513,485.26 entiti yang diaudit dan perkara yang telah ditemui berdasarkan pengauditan yang lepas.
Contohnya, sekiranya terdapat kesilapan dalam menetapkan kos inventori, oleh itu,
peratusan PM akan rendah bagi mengenalpasti kesilapan tersebut.

4. Tetapkan peratusan bagi salahnyata yang dijangka (TRIVIAL/BUFFER) Nota: (Slide Presentation)
Penanda aras bagi Trivial/Buffer adalah antara 0% hingga 10% daripada Materialiti
TRIVIAL/BUFFER Keseluruhan (OM) berdasarkan pertimbangan juruaudit, penilaian awal risiko audit dan
salahnyata yang dikenalpasti berdasarkan pengauditan yang lepas. Justifikasi peratusan
1% X Materialiti Keseluruhan (OM) RM421,621.22 perlu didokumenkan.

Sila jelaskan sebab pemilihan Penanda Aras TRIVIAL/BUFFER tersebut;

Penanda aras ditetapkan berdasarkan salahnyata pengauditan yang lepas.

Setelah penanda aras bagi materialiti keseluruhan (OM) telah ditetapkan, juruaudit perlu
menetapkan peratusan bagi Performance Materiality (PM) atau dikenali juga sebagai
Tolerable Mistatement (Salah nyata yang boleh diterima). Perkara yang boleh
dipertimbangkan semasa menetapkan peratusan PM adalah bergantung kepada Risiko
yang telah dikenalpasti, pemahaman juruaudit terhadap entiti yang diaudit dan perkara
yang telah ditemui berdasarkan pengauditan yang lepas. Contohnya, sekiranya terdapat
kesilapan dalam menetapkan kos inventori, oleh itu, peratusan PM akan rendah bagi
mengenalpasti kesilapan tersebut.

Berdasarkan Malaysia Institute of Accountant (MIA), peratusan yang ditetapkan bagi PM

adalah 75%, manakala International Auditing Standard (IAS) menetapkan 70%.
Bagaimanapun, pengurusan atasan perlu menetapkan peratusan lingkungan (range) bagi
Penanda aras (threshold materiality), Salahnyata boleh terima (Performance Materiality @
PM) dan Trivial atau Buffer bagi memudahkan juruaudit membuat anggaran bagi
peratusan tersebut dan melaksanakan pengauditan.

Penanda aras bagi peratusan Trivial/Buffer adalah antara 0% hingga 10% daripada
Materialiti Keseluruhan (OM) berdasarkan pertimbangan juruaudit, penilaian awal risiko
183
audit dan salahnyata yang dikenalpasti berdasarkan pengauditan yang lepas. Justifikasi
peratusan perlu didokumenkan. Standard pengauditan membenarkan juruaudit
menetapkan sejumlah amoun di bawah salahnyata yang dikumpulkan tidak memerlukan
pengauditan selanjutnya kerana tidak mempunyai kesan material terhadap penyata
kewangan. Bagaimanapun, perlu diingatkan jumlah keseluruhan yang dikumpulkan tidak
semestinya tidak material tetapi sekiranya jumlah tersebut melebihi jumlah PM atau OM,
amoun tersebut perlu membuat pelarasan.

12.3 PENETAPAN RISIKO AUDIT

Sebelum menetapkan dan menilai risiko audit, Juruaudit perlu menjawab soal selidik yang
disediakan seperti di Garis Panduan (e.g GPPK 200 bagi mendapatkan peratusan risiko
Inherent (IR) dan risiko kawalan (CR).

LANGKAH 1: Sila Jawab “Ya/Tidak/TB” terhadap soal selidik yang telah disediakan.

LANGKAH 2: Sila masukkan maklumat di cell berwarna kuning sahaja.

RAJAH 4: SOAL SELIDIK IR BERDASARKAN GARIS PANDUAN

LAMPIRAN I
GPPK - 200(a)
PROGRAM AUDIT MENGENAL PAST I DAN MENILAI RISIKO DI PERINGKAT PENYAT A KEWANGAN ( FINANCIAL
STATEMENT LEVEL )

NAMA ENT IT I : Lembaga T abung Angkatan T entera (LT AT )

T ahun Kewangan : 2016

Objektif:

Untuk mengenalpasti dan menilai faktor risiko berdasarkan prosedur yang dilaksanakan dalam memahami entiti dan
- ISSAI I240 Tanggungjawab JuruauditTerhadap Fraud Dalam Pengauditan Penyata Kewangan

- ISSAI 1250 Pertimbangan Undang-Undang dan Peraturan Dalam Pengauditan Penyata Kewangan

- ISSAI 1315 Mengenalpasti dan Menilai Risiko Salah Nyata Material Melalui Pemahaman Entiti dan Persekitaran

- ISSAI 1550 Pihak Berkaitan

Nota:

Dalam membangunkan perancangan audit, adalah perlu untuk mengenal pasti dan menilai risiko salah nyata pada
Maklum balas "Ya" bagi faktor di bawah memberi indikasi kepada risiko salah nyata dan tindakan perlu dibuat bagi risiko

Perkara Yang Perlu Dipertimbangkan:

BIL. FAKT OR RISIKO RUJ Ya / T idak

/ TB

1 KEST ABILAN KEWANGAN DAN

FAKT OR LUARAN
1.1 Adakah terdapat kejatuhan nilai TB
pasaran saham yang diniagakan
di Bursa Malaysia (KLCI
Index)dalam tahun kewangan dan
pada tarikh pelaporan yang
memberi kesan kepada pelaburan
entiti?

1.2 Adakah aktiviti entiti terdedah Ya

kepada perubahan ekonomi seperti
perubahan kadar faedah dan
tukaran wang asing? Contoh
pelaburan hartanah di luar negara

1.3 Adakah entiti terdedah kepada TB

perubahan harga komoditi (kelapa
sawit, koko dan getah) yang
menjejaskan prestasi kewangan
entiti (jika berkaitan) termasuk
syarikat subsidiari yang
melaksanakan aktiviti tersebut?
Contoh pelaburan dalam aktiviti
ladang kelapa sawit dan getah.

1.4 Adakah entiti terdedah kepada TB

kejatuhan harga minyak yang
menjejaskan pelaburan entiti
dalam aktiviti berkaitan termasuk
syarikat subsidiari? Contoh
pelaburan dalam syarikat yang
terlibat dalam minyak & gas.

184
 RAJAH 5: PERATUSAN DAN PENGIRAAN IR

8 PROSES PENILAIAN RISIKO

ENTITI

8.1 Entiti tidak mempunyai unit TB

pengurusan risiko?
8.2 Entiti tidak mengenal pasti profil Tidak
risiko bagi aktiviti dalam entiti?
8.3 Entiti tidak mendokumenkan profil
risiko yang formal dalam entiti?
8.4 Pemantauan tidak dibuat bagi Ya
risiko yang telah dikenal pasti?
JUMLAH YA 2
JUMLAH TIDAK 1
JUMLAH TB 5
PERATUS (%) 66.67%

Rumusan Risiko Yang Dikenal Pasti:

Sekiranya terdapat tambahan potensi risiko yang dikenal pasti

No. Risiko Salah Nyata Catatan

1
2
3

RAJAH 6: SOAL SELIDIK CR BERDASARKAN GARIS PANDUAN

185
 RAJAH 7: PERATUSAN DAN PENGIRAAN CR

Setelah mendapatkan peratusan daripada soal selidik seperti di Rajah 5, 6 dan 7,

markah tersebut akan terus link ke tab bagi A, B, C hingga J (formula link) bagi
menetapkan risiko audit seperti di Rajah 8. Juruaudit tidak perlu mengisi atau mengubah
bagi cell berwarna hijau atau kelabu kerana maklumat tersebut akan automatik mengira
jumlah tersebut.

Bagi peratusan markah CR, formula pemarkahan tersebut akan link terus mengikut item
Penyata Kewangan. Contohnya, sekiranya juruaudit membuat penilaian risiko terhadap
Pelaburan, peratusan markah bagi item pelaburan sahaja akan terus diisi di cell Kawalan
Risiko (CR) di Tab C.

Bagaimanapun, pengurusan atasan perlu menetapkan peratusan lingkungan (range) bagi

Risiko Audit (AR) antara 5 % ke 10% dan tahap keyakinan (Confidence level) 90% - 95%
bagi memudahkan juruaudit membuat anggaran bagi peratusan tersebut.

186
 RAJAH 8: PENETAPAN RISIKO AUDIT BAGI IR DAN CR

NAMA KEM./AGENSI : Lembaga Tabung Angkatan Tentera (LTAT)

ITEM : PELABURAN
KOD AKAUN :
OBJEKTIF : Untuk mengira dan menetapkan risiko audit

KAEDAH 1. Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja

LANGKAH 1. Masukkan nilai peratusan yang telah disemak berdasarkan soal selidik bagi IR dan CR

Risiko Audit (AR) = Risiko Inherent (IR) X Risiko Kawalan (CR) X Risiko Pengesanan (DR)

5% = 67% X 20% X 38%

Peratus Tahap Faktor Keyakinan

Kategori Risiko
Keyakinan-CL (%) (Confidence factor)
Tinggi 87 - 100 3.0
Sederhana 64 - 86 2.0
Rendah 0 - 63 1.0

2. Tentukan tahap risiko bagi IR dan CR berdasarkan pengiraan matriks di bawah.

Risiko Audit (AR) = Risiko Inherent (IR) X Risiko Kawalan (CR)

5% = 67% X 20%

Kategori Risiko = 2 X 1 = 2

RMM = IR X CR
Tinggi Sederhana Tinggi Tinggi
INHERENT (IR)

(3) 3 (1x3) 6 (2x3) 9 (3x3)

RISIKO

Sederhana Rendah Sederhana Tinggi

(2) 2 (1x2) 4 (2x2) 6 (3x2)
Rendah Rendah Rendah Sederhana
(1) 1 (1x1) 2 (2x1) 3 (3x1)
Rendah Sederhana Tinggi
(1) (2) (3)
RISIKO KAWALAN (CR)

Keputusan RMM = IR x CR = Rendah

Kesimpulan yang boleh dibuat berdasarkan keputusan di atas adalah seperti berikut;

Sekiranya RMM adalah RENDAH, maka perlu melaksanakan dan memilih sampel yang lebih bagi pengauditan Interim
(Ujian Kawalan Dalaman) berbanding pengauditan Muktamad (Ujian Substantif).

Ini bermaksud strategi awal audit adalah meletakkan kebergantungan yang tinggi terhadap kawalan dalaman dan
melaksanakan ujian substantif pada tahap minimum.

Kesimpulan berdasarkan Rajah 8 memberi pendapat awal bagi juruaudit untuk

merancang pengauditan penyata kewangan sama ada tumpuan perlu diberikan kepada
pengauditan interim atau muktamad berdasarkan soal selidik yang telah dijawab bagi IR
dan CR.

187
12.4 PENSAMPELAN
Setelah menetapkan risiko audit, Juruaudit boleh mengira dan menetapkan jumlah
sampel bagi ujian kawalan dalaman dan substantif sama ada bukan secara statistik atau
secara statistik. Kriteria pemilihan pensampelan sama ada bukan secara statistik dan
secara statistik berdasarkan pertimbangan juruaudit seperti di Rajah 9.
RAJAH 9: PEMILIHAN PERSAMPELAN SECARA STATISTIK ATAU BUKAN SECARA
STATISTIK
PEMILIHAN PERSAMPELAN SAMA ADA SECARA STATISTICAL ATAU NON-STATISTICAL
NAMA KEM./AGENSI : KEMENTERIAN KESIHATAN MALAYSIA (KKM)
ITEM : PELABURAN
KOD AKAUN :
OBJEKTIF : Untuk menentukan pemilihan persampelan sama ada dibuat secara statistikal (statistical) atau bukan statistikal (non-statistical)
KAEDAH : Pilih mana yang berkenaan sahaja dan sila membuat justifikasi/penjelasan terhadap pemilihan tersebut di cell input berwarna kuning sahaja.
PEMILIHAN SAMPEL:
JUSTIFIKASI PEMILIHAN SAMPEL :
Juruaudit boleh mempertimbangkan pemilihan pensampelan berdasarkan Standard
Pengauditan Sektor Awam berdasarkan ISSAI seperti Rajah 10.
RAJAH 10: KRITERIA PEMILIHAN PERSAMPELAN
SECARA STATISTIK ATAU BUKAN SECARA STATISTIK
Sila rujuk nota di bawah sebagai panduan pemilihan sampel dan justifikasi pemilihan (rujukan Standard Pengauditan Sektor Awam Malaysia berdasarkan ISSAI m/s 261 - 266)
FAKTOR YANG MEMPENGARUHI SAIZ SAMPEL UNTUK UJIAN KAWALAN DALAMAN
FAKTOR
Peningkatan tahap penilaian risiko dengan mengambil kira kawalan
yang berkaitan.
Peningkatan kadar penyimpangan yang boleh diterima (TDR).
Peningkatan jangkaan kadar penyimpangan populasi yang perlu diuji
(EPDR).
Penetapan tahap jaminan (SA) yang lebih tinggi bahawa kadar
penyimpangan yang boleh diterima adalah tidak melebihi kadar
penyimpangan populasi (EPDR).
Peningkatan bilangan unit sampel dalam populasi.
FAKTOR YANG MEMPENGARUHI SAIZ SAMPLE UNTUK UJIAN SUBSTANTIF/TERPERINCI
FAKTOR
Peningkatan dalam penilaian juruaudit terhadap risiko salah nyata yang
ketara.
Peningkatan dalam penggunaan prosedur substantif yang lain bagi
mencapai objektif yang sama.
Penetapan tahap jaminan yang lebih tinggi bahawa kadar kesilapan/
salah nyata adalah tidak melebihi kadar kesilapan/ salah nyata dalam
populasi.
Peningkatan tahap kesilapan/salah nyata yang boleh diterima (TE/PM)
Juruaudit menjangkakan peningkatan jumlah kesilapan/ salah nyata
dalam populasi.
Penstrataan populasi di mana sesuai. Berkurangan Pembahagian populasi menggunakan kaedah strata adalah sesuai apabila terdapat kepelbagaian nilai
Bilangan unit sampel dalam populasi
KESAN
TERHADAP PENJELASAN
SAMPEL
Meningkat Lebih tinggi tahap jaminan yang ditetapkan pleh juruaudit berkaitan keberkesanan kawalan operasi
dan lebih rendah penilain terhadap risiko kesilapan/salahnyata maka lebih besar saiz sampel
Berkurang Lebih rendah TDR, lebih besar saiz sampel.
Meningkat Lebih tinggi EPDR, lebih besar sampel. Dengan ini, juruaudit mempunyai asas yang cukup untuk
menganggarkan kadar penyimpangan yang sebenarnya.
Meningkat Semakin tinggi SA yang ditetapkan bahawa keputusan sampel memberi gambaran yang lebih tepat
mengenai penyimpangan dalam populasi, lebih besar saiz sample yang diperlukan.
Kesan Bagi populasi yang besar, saiz populasi memberi kesan yang kecil kepada saiz sampel. Manakala bagi
Diabaikan populasi yang kecil, persampelan berkemungkinan tidak berkesan dan bukan alternatif yang terbaik
bagi mendapatkan bukti audit yang mencukupi dan bersesuaian.
KESAN
TERHADAP PENJELASAN
SAMPEL
Meningkat Lebih tinggi penilaian juruaudit terhadap risiko salah nyata yang ketara, lebih besar saiz sampel,
Penilaian juruaudit terhadap risiko salah nyata yang ketara dipengaruhi oleh risiko sedia ada dan risiko
kawalan.
Berkurang Semakin tinggi juruaudit bergantung kepada prosedur substantif yang lain (ujian butiran atau prosedur
analitikal substantif) untuk menurunkan risiko pengesanan ke tahap yang lebih rendah mengenai
populasi tertentu, lebih rendah tahap jaminan sekiranya menggunakan kaedah persampelan. Dengan
ini saiz sampel adalah lebih kecil.
Meningkat Semakin tinggi tahap jaminan yang ditetapkan bahawa keputusan sampel memberi gambaran yang
lebih tepat mengenai kesilapan/ salah nyata dalam populasi, lebih besar saiz sampel yang diperlukan.
Berkurang Semakin rendah tahap kesilapan/salah nyata yang boleh diterima, lebih besar saiz sampel.
Meningkat Lebih tinggi jangkaan juruaudit bahawa kesilapan/salah nyata akan ditemui dalam populasi, lebih besar
saiz sampel yang diperlukan bagi tujuan membuat anggaran yang munasabah mengenai jumlah
sebenar kesilapan/ salah nyata dalam populasi. Antara faktor yang relevan yang boleh
dipertimbangkan oleh juruaudit dalam menjangkakan kesilapan/salah nyata adalah penilaian item
secara subjektif, keputusan prosedur penilaian risiko, keputusan ujian kawalan, keputusan prosedur
audit yang digunakan dalam tempoh sebelumnya dan keputusan prosedur substantif lain.
kewangan item-item dalam populasi. Apabila populasi boleh distratakan, secara umumnya saiz sampel
akan berkurangan.
Kesan Bagi populasi yang besar, saiz populasi memberi kesan yang kecil kepada saiz sampel. Manakala bagi
diabaikan populasi yang kecil, persampelan berkemungkinan tidak berkesan dan bukan alternatif yang terbaik
bagi mendapatkan bukti audit yang mencukupi dan bersesuaian. Bagaimanapun, sekiranya
menggunakan persampelan berdasarkan nilai kewangan, peningkatan nilai kewangan populasi akan
meningkatkan saiz sampel kecuali boleh diimbangi dengan peningkatan materialiti penyata kewangan
secara keseluruhannya.
188
 a) BUKAN SECARA STATISTIK
Bagi persampelan bukan secara statistik, Juruaudit perlu mendapatkan data daripada
Auditee terlebih dahulu dan membuat pembersihan data (data cleaning). Sekiranya,
Auditee tersebut merekodkan perakaunan secara manual atau tiada data secara
perkomputeran elektronik (MS Excell atau Accounting Software atau lain-lain
sistem/software), pembersihan data seperti di Rajah 11 adalah TIDAK BERKENAAN dan
boleh ke Rajah 12.

LANGKAH 1: Sila masukkan maklumat di cell berwarna kuning sahaja dan PILIH mana
yang berkenaan.

RAJAH 11: PEMBERSIHAN DATA (sekiranya ada data secara berkomputer)

PENETAPAN JUMLAH SAMPEL

PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK

NAMA KEM./AGENSI : KEMENTERIAN KESIHATAN MALAYSIA (KKM)

ITEM : PELABURAN
KOD AKAUN :

OBJEKTIF : Untuk mengira dan menetapkan saiz sampel bagi Ujian Kawalan Dalaman dan Ujian Substantif.

KAEDAH 1. Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja dan PILIH mana yang berkenaan sahaja.

LANGKAH 1. PEMBERSIHAN DATA (Data Cleaning)

OPTION - SEKIRANYA TIADA DATA - TIDAK BERKENAAN - TERUS KE LANGKAH KE-2.
i. Tentu dan pastikan sasaran populasi
ii. Kenal pasti data yang outlier
iii. Pengasingan liputan data (bergantung kepada jenis pengauditan dan data contoh RM 1 juta di atas)
iv. Kenal pasti nilai kecil (contohnya. <RM 100) dan tentukan kesesuaian untuk dimasukkan dalam sasaran populasi
v. Guna SPSS bagi tujuan analisis data bagi mengenal pasti bentuk data (normal distribution atau sebaliknya) dan outliers dalam data tersebut.
vi. Kenal pasti bentuk data boleh dilakukan setahun bagi melihat bentuk data dan kenal pasti outliers.
vii. Hasil semakan adalah seperti berikut.

Jumlah Populasi Data 4,500,000 Nota: Jumlah Populasi sama ada dalam bentuk
Ringgit Malaysia(RM) atau jumlah bilangan transaksi
Data adalah normal atau tidak normal? Ya/ Tidak

Terdapat Data yang outlier? Nota: Sekiranya terdapat data yang outlier,
pilih data tersebut sebagai sampel.
Bilangan Data yang outlier/nilai yang tinggi (high value) 4 transaksi

Jumlah (RM) data yang outlier/nilai yang tinggi (high value) RM 1,200,000

189
 RAJAH 12: PENETAPAN SAMPEL BUKAN SECARA STATISTIK
2. PEMILIHAN SAMPLE
i. Tentukan Objektif Ujian

ii. Tentukan populasi bagi setiap pengauditan/akaun

Jenis Pengauditan Sistem Penerimaan Nota: Sekiranya terdapat data yang outlier,
kurangkan nilai jumlah populasi berdasarkan
outlier yang telah ditemui semasa
Jumlah Populasi 3,300,000 pembersihan data (data cleaning).

iii. Kawalan risiko yang telah ditetapkan sebelum ini (Rujuk tab-Audit Risk)

Risiko Audit (AR) 5%

Risiko Kawalan (CR) 50%

PENGIRAAN BUKAN SECARA STATISTIK BAGI PERSAMPELAN MONETARI UNIT (UNIT MONETARY)
(a) Kira sampling interval (jeda sampel) = Performance Materiality (PM)/Faktor Keyakinan

Performance Materiality (PM) RM36,667 Nota: Nama lain bagi performance materiality adalah
tolerable mistatements (m/s 76)
Confidence Level (CL) 90% - 95%

Faktor Keyakinan (Confidence factor) 3

Sampling Interval 12,222

(b) Kira jumlah sampel = Baki akaun (jumlah populasi)/ sampling interval

Baki Akaun 3,300,000 Nota: Jumlah Populasi sama ada dalam bentuk
Ringgit Malaysia(RM) atau jumlah bilangan transaksi
Sampling Interval 12,222 (unit).

Jumlah Sampel 270

( c) Jumlah sampel keseluruhan termasuk sampel outlier/high value. 274

Sekiranya, tahap keyakinan yang ditetapkan adalah selain daripada 95% atau 90%, Juruaudit boleh menggunakan
formula seperti di bawah bagi menentukan saiz sampel (m/s 108);

Saiz sampel = Confidence factor X ( Nilai Buku Populasi/Tolerable Mistatement)

Confidence Level (CL) Nota: Sila Rujuk mukasurat 109

Confidence Factor 3

Nilai Buku Populasi (PV) 3,300,000

Performance Materiality (PM) RM36,667 Nota: PM @ Tolerable Mistatement @ Margin salahnyata

ralat bagi sampel yang dijangka daripada nilai populasi
Jumlah Sampel 270

( c) Jumlah sampel keseluruhan termasuk sampel outlier/high value. 274

Disediakan Oleh: Disemak Oleh:

b) SECARA STATISTIK
Bagi persampelan
Tandatangan
secara statistik, kaedah yang sama
:…………..……………………………… Tandatangan
juga:…………………...……………………………………
perlu dilakukan iaitu Juruaudit
Nama :…………..……………………………… Nama :…………………...……………………………………
perlu mendapatkan
Jawatan
data daripada
:…………..………………………………
Auditee terlebih
Jawatan
dahulu dan membuat pembersihan
:…………………...……………………………………

data (data Tarikh

cleaning):…………..………………………………
seperti di Rajah 12. Sekiranya,
Tarikh Auditee tersebut merekodkan
:…………………...……………………………………

perakaunan secara manual atau tiada data secara pengkomputeran/ elektronik (MS Excell
atau Accounting Software atau lain-lain sistem/software), pembersihan data seperti di
Rajah 12 adalah TIDAK BERKENAAN dan boleh ke Rajah 13.

LANGKAH 1: Sila masukkan maklumat di cell berwarna kuning sahaja dan PILIH mana
yang berkenaan.

190
 RAJAH 13: PENETAPAN SAMPEL SECARA STATISTIK
2. PEMILIHAN SAMPLE
i. Tentukan Objektif Ujian

ii. Tentukan populasi bagi setiap pengauditan/akaun

Jenis Pengauditan Sistem Penerimaan Nota: Sekiranya terdapat data yang outlier,
kurangkan nilai jumlah populasi berdasarkan
outlier yang telah ditemui semasa
Jumlah Populasi 3,300,000 pembersihan data (data cleaning).

iii. Kawalan risiko yang telah ditetapkan sebelum ini (Rujuk tab-Audit Risk)

Risiko Audit (AR) 5%

Risiko Kawalan (CR) 1 50%

Penilaian Risiko Kawalan (CR) Rendah

PENGIRAAN PERSAMPELAN MONETARI UNIT (UNIT MONETARY) SECARA STATISTIK BERASASKAN JADUAL TAHAP KEYAKINAN 90% - 95%;
Tentukan Kadar seperti dibawah;
iv. Kadar Sisihan Boleh Terima (Tolerable Deviation Rate) Nota: Kesilapan yang boleh diterima daripada Kawalan Dalaman (TOC) di mana
juruaudit bersedia menerima dan menganggap kawalan yang wujud masih
berkesan.
Ralat CR TDR (%) Nota: Juruaudit boleh menentukan TDR berdasarkan risiko kawalan yang telah
Rendah 2- 5 dinilai di peringkat awal penilaian risiko. Rujuk iii di atas bagi kawalan risiko
Sederhana 6 - 10
Sederhana Tinggi 11 - 20
Maksimum Omit Test

v. Tahap Keyakinan Yang Dijangka (Desired Confidence Level) Nota: Hasil pensampelan tersebut dapat menyokong kesimpulan bahawa kawalan
atau dikenali sebagai; yang wujud masih berfungsi dengan baik tetapi sebaliknya kawalan tidak
Acceptable Risk of Assessing Control Risk Too Low (ARACR) berfungsi (iaitu, risiko tidak betul).

vi. Expected Population Deviation Rate (EPDR) 0.00% Nota: Kadar sisihan/kesilapan yang Juruaudit jangka wujud dalam populasi. Untuk
membuat jangkaan ini, Juruuadit boleh menjadikan hasil tahun sebelumnya atau
sampel perintis sebagai asas.

vii. Jumlah Sampel yang perlu diambil 19

viii. Jumlah sampel keseluruhan termasuk sampel outlier/high value. 31

PENGIRAAN PERSAMPELAN MONETARI UNIT (UNIT MONETARY) MENGGUNAKAN KAEDAH ACL DI BAWAH;

Tolerable deviation rate

Expected population
deviation rate

Disediakan Oleh: Disemak Oleh:

12.5 MENILAI
Tandatangan
HASIL PENGAUDITAN Tandatangan
:…………..……………………………… :…………………...……………………………………

Setelah Juruaudit
Nama menjalankan pengauditanNamainterim (kawalan
:…………..……………………………… dalaman) dan pengauditan
:…………………...……………………………………

muktamad (substantif), hasil pengauditan yang telah dijalankan hendaklah dibandingkan

Jawatan :…………..……………………………… Jawatan :…………………...……………………………………

dengan perancangan awal risiko audit dan jumlah sampel yang telah ditetapkan supaya
Tarikh :…………..……………………………… Tarikh :…………………...……………………………………

tindakan selanjutnya boleh dibuat sekiranya terdapat perbezaan yang ketara. Selain itu,
jumlah terkumpul bagi trivial/buffer juga perlu dinilai semula bagi memastikan jumlah
keseluruhan tidak melebihi PM atau OM.

191
 a) PERBANDINGAN HASIL PENGAUDITAN BUKAN SECARA STATISTIK
Bagi pensampelan yang telah dibuat bukan secara statistik, hasil pengauditan dan
perancangan risiko audit yang telah ditetapkan tidak dapat dinilai secara statistik tetapi
berdasarkan pertimbangan juruaudit.

RAJAH 14: PERBANDINGAN HASIL PENGAUDITAN BUKAN SECARA STATISTIK

BAGI PENGAUDITAN INTERIM

MEMBANDING DAN MENILAI RISIKO AUDIT DENGAN HASIL PENGAUDITAN

PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK

NAMA KEM./AGENSI : Lembaga Tabung Angkatan Tentera (LTAT)

ITEM : BAJET
KOD AKAUN :

OBJEKTIF : Untuk menilai dan membanding risko audit yang telah ditetapkan dengan hasil pengauditan yang dijalankan.

KAEDAH 1. Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja

LANGKAH 1. Rujuk Tab Persampelan bagi perkara di bawah:

· objektif ujian (termasuklah apa yang menyebabkan sesuatu penyimpangan);
· populasi (termasuk unit pensampelan dan rangka sampel);
· kaedah pemilihan sampel.

2. Menilai hasil audit

Kira kadar penyimpangan sampel

PENGIRAAN KADAR PENYIMPANGAN SECARA MANUAL

(a) Kadar Penyimpangan Sampel = Bilangan Penyimpangan / Bilangan sampel
i. Rujuk tab-persampelan bagi bilangan sampel yang telah ditetapkan.
ii. Rujuk kertas kerja pengauditan bagi menentukan bilangan ketidakpatuhan/penyimpangan semasa pengauditan dijalankan.

Bilangan Sampel 200

Bilangan Penyimpangan 3 Nota: Berdasarkan pengauditan interim atau muktamad sekiranya

berlaku ketidakpatuhan semasa pengauditan dijalankan.

Kadar Penyimpangan Sampel 2% Nota: bilangan ketidakpatuhan yang ditemui semasa pengauditan
dijalankan berbanding sampel yang telah diambil

Nota:Pengiraan secara manual tidak dapat mengira UEL dengan menggunakan jadual perangkaan, Oleh itu Juruaudit akan menggunakan pertimbangan profesional untuk
mempertimbangkan kesilapan sampel dan generalisasikan daripada kadar sisihan sampel kepada kadar sisihan populasi.

Kesimpulan yang boleh dibuat berdasarkan kadar penyimpangan sampel di atas adalah seperti berikut:
Meningkatkan saiz sampel bagi memastikan tiada isu berlarutan.

Bagi pengauditan substantif/muktamad, Juruaudit boleh menentukan item yang material

dan salah nyata seperti di Rajah 13. Pengiraan ini terpakai bagi kedua-dua kaedah
persampelan sama ada bukan secara statistik atau secara statistik.

LANGKAH 1: Sila masukkan maklumat di cell berwarna kuning sahaja dan PILIH mana
yang berkenaan. Bagi cell berwarna hijau, jumlah tersebut telah diambil dari tab
persampelan. Juruaudit perlu menetapkan jeda persampelan, tahap keyakinan dan Basic
Precision bagi Error Limit.

192
 RAJAH 15: PERBANDINGAN HASIL PENGAUDITAN SUBSTANTIF/MUKTAMAD
MENENTUKAN JEDA PERSAMPELAN, TAHAP KEYAKINAN DAN BASIC PRECISION BAGI
ERROR LIMIT

MEMBANDING DAN MENILAI RISIKO AUDIT DENGAN HASIL PENGAUDITAN

PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK

NAMA KEM./AGENSI : KEMENTERIAN KESIHATAN MALAYSIA (KKM)

ITEM : BAJET
KOD AKAUN :

OBJEKTIF : Untuk menilai dan membanding risko audit yang telah ditetapkan dengan hasil pengauditan yang dijalankan.

KAEDAH 1. Masukkan nilai/maklumat setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja dan PILIH mana yang berkenaan sahaja.

LANGKAH 1. Rujuk Tab Persampelan bagi perkara di bawah:

· objektif ujian (termasuklah apa yang menyebabkan sesuatu penyimpangan);
· populasi (termasuk unit pensampelan dan rangka sampel);
· kaedah pemilihan sampel.

2. Menilai hasil pengauditan muktamad. Bagi item/akaun yang terlebih rekod (Overstated amount), Sila senaraikan di JADUAL 1, bagi
item yang terkurang rekod (Understated amount), sila senaraikan di JADUAL 2.

(a) Kira sampling interval (jeda sampel) = Performance Materiality (PM)/Faktor Keyakinan
Sila Rujuk Tab Persampelan

Performance Materiality RM85,000

SAMPLING INTERVAL 28,333

JUMLAH SAMPEL 120

(b) Tentukan Tahap Keyakinan (Desired Confidence Level) dan Bilangan sampel yang telah diambil.
Sila Rujuk Tab Persampelan

Tahap Keyakinan (Desired

Confidence Level)

Bilangan Sampel
Bilangan Penyimpangan

(c) Tentukan Basic Precision bagi Had Ralat Maksimum (Upper Error Limit-UEL)

Basic Pecision bagi Upper Error Limit 3%

(UEL)

NOTA: Terpakai juga untuk persampelan bukan secara statistik dan secara statistik

LANGKAH 2: Setelah maklumat di Rajah 15 dilengkapkan, juruaudit perlu

menyenaraikan semua pemerhatian yang mempunyai perbezaan antara nilai yang
direkodkan oleh auditee dengan nilai pemerhatian juruaudit. Senarai tersebut boleh
diperolehi daripada kertas kerja masing-masing atau di Fail Akruan < Folder Leadsheet <
Penyata-Kewangan < tab Pelarasan seperti di Rajah 16.

193
 RAJAH 16: PERBEZAAN ANTARA NILAI AUDIT DAN NILAI BUKU DI LEAD SHEET <
PENYATA-KEWANGAN < TAB PELARASAN

LANGKAH 3: Setelah mendapatkan maklumat di Rajah 16, juruaudit perlu

menyenaraikan semua pemerhatian di cell berwarna kuning sahaja seperti di Rajah 17.
Bagi pemerhatian yang terlebih rekod (overstatements in the sample), juruaudit perlu
mengisi di Jadual 1 di tan Penilaian Audit-Muktamad, manakala bagi terkurang rekod
(understatements in the sample), perlu mengisi di Jadual 2 seperti di Rajah 18.

RAJAH 17: SENARAI PEMERHATIAN BAGI AMOUN YANG TERLEBIH REKOD

(d) Senaraikan semua pemerhatian yang melibatkan perbezaan antara nilai audit dan nilai yang direkodkan oleh auditi di cell berwarna kuning sahaja.
(Boleh rujuk semula setiap kertas kerja atau Tab Pelarasan di Workbook Penyata Kewangan).
dan kira Tainting Factor bagi setiap individual item.
Formula yang digunakan:

PERBEZAAN = NILAI BUKU - NILAI AUDIT

TAINTING FACTORS = PERBEZAAN/NILAI BUKU

JADUAL 1: PEMERHATIAN BAGI AMOUN YANG TERLEBIH REKOD (OVERSTATEMENTS IN THE SAMPLE)
ITEM YANG MEMPUNYAI PERBEZAAN DAN TAINTING FACTORS ADALAH SEPERTI BERIKUT:
ITEM/NAMA AKAUN NILAI BUKU NILAI AUDIT PERBEZAAN TAINTING FACTORS SORTING
RM RM RM % %
AXA CORP 100 44,340 (44,240) 442.40 442.4
GOOD HOSPITAL 1,334 1,000 334 0.25 0.250375
ABC 12,345 11,358 987 0.08 0.079951
ABC 2,000 1,940 60 0.03 0.03
- 0.00 0
- 0.00 0
- 0.00 0
- 0.00 0
- 0.00 0
AXA CORP 111,111,111 100 111,111,011 NOT APPLICABLE -1

(e) Sila susun semula senarai pemerhatian mengikut nilai yang paling tinggi ke nilai yang terendah.
Sila Klik butang di bawah bagi tujuan menyusun semula (sorting) pemerhatian mengikut nilai tertinggi tainting factor,
RAJAH 18: SENARAI PEMERHATIAN BAGI AMOUN YANG TERKURANG REKOD
SORT OVERSTATED AMOUNT
194
Sila pastikan pemerhatian tersebut disusun mengikut nilai yang paling tinggi ke nilai yang terendah dan bagi Tainting Factor 'NOT APPLICABLE', disusun yang paling bawah.
Sekiranya butang SORT di atas tidak berfungsi, Sila highlight semua jadual di atas dari jadual 'ITEM/NAMA AKAUN' hinggalaH ke Jadual 'SORTING'.
Kemudian, pergi ke Tab Data>Sort>Sort by 'Column Q'> Sort On 'Values'> Order 'Largest to Smallest'>OK. Sila susun semula bagi pemerhatian 'NOT APPLICABBLE' dan diletakkan paling bawah.
 JADUAL 2: PEMERHATIAN BAGI AMOUN YANG TERKURANG REKOD (UNDERSTATEMENTS IN THE SAMPLE)
ITEM YANG MEMPUNYAI PERBEZAAN DAN TAINTING FACTORS ADALAH SEPERTI BERIKUT:
ITEM/NAMA AKAUN NILAI BUKU NILAI AUDIT PERBEZAAN TAINTING FACTORS SORTING
RM RM RM %
11,111 30,012,500 (30,001,389) 2700.15 2700.152
ABC 100 2,140 (2,040) 20.40 20.4
AXA CORP 1,234 3,214 (1,980) 1.60 1.604538
- 0.00 0
- 0.00 0
- 0.00 0
- 0.00 0
GOOD HOSPITAL - 0.00 0
- 0.00 0
1,233,333,330 122,222 1,233,211,108 NOT APPLICABLE -1

LANGKAH 4: Setelah Jadual 1 dan Jadual 2 dilengkapkan, sila click butang ‘SORT
OVERSTATED AMOUNT’ atau ‘SORT UNDERSTATED AMOUNT’ seperti di Rajah 19 bagi
tujuan menyusun semula senarai pemerhatian. Pemerhatian tersebut perlu disusun
seperti berikut:

(i) Susun nilai yang paling tinggi ke nilai yang rendah

(ii) Susun item ‘NOT APPLICABLE’ yang paling bawah.

RAJAH 19: MENYUSUN SEMULA SENARAI PEMERHATIAN

(e) Sila susun semula senarai pemerhatian mengikut nilai yang paling tinggi ke nilai yang terendah.
Sila Klik butang di bawah bagi tujuan menyusun semula (sorting) pemerhatian mengikut nilai tertinggi tainting factor,

SORT UNDERSTATED
AMOUNT

Sila pastikan pemerhatian tersebut disusun mengikut nilai yang paling tinggi ke nilai yang terendah dan bagi Tainting Factor 'NOT APPLICABLE', disusun yang paling bawah.
Sekiranya butang SORT di atas tidak berfungsi, Sila highlight semua jadual di atas dari jadual 'ITEM/NAMA AKAUN' hinggalah ke Jadual 'SORTING'.
Kemudian, pergi ke Tab Data>Sort>Sort by 'Column Q'> Sort On 'Values'> Order 'Largest to Smallest'>OK. Sila susun semula bagi pemerhatian 'NOT APPLICABBLE' dan diletakkan paling bawah.

Sekiranya butang ‘SORT’ tidak berfungsi, sila pastikan Ms Excel tersebut mempunyai tab
Developer seperti di Rajah 20. Sekiranya tab Developer tidak diwujudkan, sila tambah
tab tersebut seperti di Rajah 21.

195
 RAJAH 20: MEMASTIKAN TAB DEVELOPER WUJUD

RAJAH 21: KAEDAH MENAMBAH TAB DEVELOPER DI DALAM MS EXCEL

Langkah untuk menambah tab Developer seperti berikut:

(i) Click the File tab;

(ii) Click the Options at the left to enter into Excel Option window;
(iii) Click the Customize Ribbon at the left;
(iv) At the right, select the Main Tabs from Customize The Ribbon drop
down box;
(v) Check the Developer item;

Sekiranya, langkah di atas tidak berjaya, juruaudit perlu menyusun semula

pemerhatian secara manual seperti di Rajah 22.

RAJAH 22: MENYUSUN SEMULA PEMERHATIAN SECARA MANUAL

196
 Sila pastikan pemerhatian tersebut disusun mengikut nilai yang paling tinggi ke nilai yang terendah dan bagi Tainting Factor 'NOT APPLICABLE', disusun yang paling bawah.
Sekiranya butang SORT di atas tidak berfungsi, Sila highlight semua jadual di atas dari jadual 'ITEM/NAMA AKAUN' hinggalaH ke Jadual 'SORTING'.
Kemudian, pergi ke Tab Data>Sort>Sort by 'Column Q'> Sort On 'Values'> Order 'Largest to Smallest'>OK. Sila susun semula bagi pemerhatian 'NOT APPLICABBLE' dan diletakkan paling bawah.

LANGKAH 4: Setelah jadual di atas telah menyenaraikan semua pemerhatian mengikut

tainting factor yang tertinggi, maklumat tersebut akan terus dikemaskinikan di jadual
seterusnya. Sekiranya item yang disenaraikan lebih besar daripada nilai jeda persampelan
(sampling interval), tiada nilai bagi Projected Mistatement kerana nilai yang besar telah
diaudit. Oleh itu tiada risiko persampelan (tiada nilai bagi tainting factor) dengan akaun
yang besar. Oleh itu, nilai perbezaan asal akan diambil kira bagi COLUMN 'UPPER
MISTATEMENT' seperti di Rajah 23.
RAJAH 22: PEMERHATIAN TELAH DISUSUN SECARA AUTOMATIK

(f) Setelah jadual di atas telah menyenaraikan semua pemerhatian mengikut tainting factor yang tertinggi, maklumat tersebut akan terus dikemaskinikan di jadual dibawah.
Sekiranya item yang disenaraikan lebih besar daripada nilai jeda persampelan (sampling interval), tiada nilai bagi Projected Mistatement kerana nilai yang besar telah diaudit. Oleh itu tiada risko
persampelan (tiada nilai bagi tainting factor) dengan akaun yang besar. Oleh itu, nilai perbezaan asal akan diambil kira bagi COLUMN 'UPPER MISTATEMENT'.

ITEM/NAMA AKAUN TAINTING FACTORS PROJECTED 95% UPPER UPPER

% MISTATEMENT LIMIT MISTATEMENT
BASIC PRECISION 1.00 NOT APPLICABLE 3 85,000
AXA CORP 442.40 12,534,667 1.7 21,308,933
GOOD HOSPITAL 0.25 7,094 1.5 10,641
ABC 0.08 2,265 1.4 3,171
ABC 0.03 850 1.4 1,190
0 0.00 - 1.3 -
0 0.00 - 1.2 -
0 0.00 - 1.3 -
0 0.00 - 1.2 -
0 0.00 - 1.2 -
AXA CORP NOT APPLICABLE NOT APPLICABLE NOT APPLICABLE 111,111,011

JUMLAH UPPER MISTATEMENT LIMIT 132,519,947

LANGKAH 5: Kemudian, bandingkan nilai salah nyata (ERROR LIMIT) dengan

performance materiality seperti di Rajah 24.

197
 RAJAH 24: MEMBUAT PERBANDINGAN SALAH NYATA DAN PERFORMANCE
MATERIALITY
(g) Bandingkan dengan nilai Performance Materiality (PM) dengan Upper Mistatement Limit

Performance Materiality (PM) 85,000

Upper Misstatement Limit (UML) 132,519,947

Bandingkan Performance Materiality (PM) dan Upper Misstatement Limit (UML)

(h) Kesimpulan berdasarkan hasil penilaian PM dan UML adalah seperti berikut;

Baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN materially mistated. Oleh itu, Juruaudit hendaklah membuat pengauditan selanjutnya untuk Nota:
melihat sekiranya berlaku penyelewengan berlarutan. A) Jika PM < LML = Baki akaun tersebut adalah salah nyata tetapi TIDAK materially mistated.
Oleh itu tidak perlu pengauditan selanjutnya.
B) Jika PM > LML = baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN materially mistated. Oleh itu,
Juruaudit hendaklah;
(i) Pilih langkah seterusnya yang boleh diambil; - Meningkatkan saiz sampel
(Sila masukkan justifikasi langkah seterusnya) - Melaksanakan lain-lain prosedur substantif
- Meminta audite membuat pelarasan bagi akaun berkenaan
- Melaporkan hasil auditan.

Kesimpulan yang boleh dibuat berdasarkan perbandingan tersebut adalah seperti berikut:

(i) Jika PM < UML = Baki akaun tersebut adalah salah nyata tetapi TIDAK
materially mistated. Oleh itu tidak perlu pengauditan selanjutnya.

(ii) Jika PM > LML = baki akaun tersebut adalah salah nyata dan materially
mistated. Oleh itu, Juruaudit hendaklah;

- Meningkatkan saiz sampel -

Melaksanakan lain-lain prosedur substantif -
Meminta audite membuat pelarasan bagi akaun berkenaan
- Melaporkan hasil auditan.

b) PERBANDINGAN HASIL PENGAUDITAN SECARA STATISTIK

Bagi pensampelan yang telah dibuat secara statistik, hasil pengauditan dan perancangan
risiko audit yang telah ditetapkan dapat dinilai secara statistik seperti di Rajah 25.

LANGKAH 1: Sila masukkan maklumat di cell berwarna kuning sahaja dan PILIH mana
yang berkenaan.

198
 RAJAH 25: PERBANDINGAN HASIL PENGAUDITAN SECARA STATISTIK

MEMBANDING DAN MENILAI RISIKO AUDIT DENGAN HASIL PENGAUDITAN

PENILAIAN HASIL PENSAMPELAN SECARA STATISTIK

NAMA KEM./AGENSI : KEMENTERIAN KESIHATAN MALAYSIA (KKM)

ITEM : PELABURAN
KOD AKAUN :

OBJEKTIF : Untuk menilai dan membanding risko audit yang telah ditetapkan dengan hasil pengauditan yang dijalankan.

KAEDAH 1. Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja dan PILIH mana yang berkenaan sahaja.

LANGKAH 1. Rujuk Kertas Kerja Persampelan- Awal bagi perkara di bawah:

· objektif ujian (termasuklah apa yang menyebabkan sesuatu penyimpangan);
· populasi (termasuk unit pensampelan dan rangka sampel);
· kaedah pemilihan sampel.

2. Menilai hasil audit

Kira kadar penyimpangan sampel dan Computed Upper Deviation Rate

PENGIRAAN KADAR PENYIMPANGAN SECARA STATISTIK (COMPUTED UPPER DEVIATION RATES)

(b) Computed Upper Deviation Rate

Tahap Keyakinan (Desired Confidence Level) Nota: Persampelan secara statistik membolehkan juruaudit mengira UEL( dan
risiko persampelan) memandangkan saiz sampel dan beberapa

Nota: Hasil pensampelan tersebut dapat menyokong kesimpulan bahawa

Bilangan Penyimpangan kawalan yang wujud masih berfungsi dengan baik tetapi sebaliknya kawalan
tidak berfungsi (iaitu, risiko tidak betul).

Bilangan Sampel Nota: Berdasarkan pengauditan interim atau muktamad sekiranya berlaku
Bilangan Penyimpangan ketidakpatuhan semasa pengauditan dijalankan.

ii. Tentukan Had Ralat Maksimum (Upper Error Limit-UEL)
Computed Upper Deviation Rate or Upper Error Limit (UEL)
Nota: Bilangan ketidakpatuhan yang ditemui semasa pengauditan dijalankan
berbanding sampel yang telah diambil
4.7 %
Nota: Limitasi kadar penyimpangan populasi tertinggi yang dibenarkan pada
tahap risiko persampelan yang dibenarkan (5% - 10%)

ii. Rujuk tab Persampelan- Awal bagi kadar sisihan boleh terima yang telah ditetapkan.

Kadar Sisihan Boleh Terima (Tolerable Deviation Rate) 5%

iii. Bandingkan TDR dan UEL

iv. Kesimpulan berdasarkan hasil penilain TDR dan UEL adalah seperti berikut; Nota: (m/s 112)
A) Jika TDR > UEL = Baki akaun tersebut adalah salah nyata tetapi TIDAK materially mistated.
Baki akaun tersebut adalah salah nyata tetapi TIDAK materially mistated. Hasil ujian adalah B) Jika TDR < UEL = Baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN materially mistated. Oleh itu,
menyokong penilaian awal risiko kawalan kerana UEL adalah lebih rendah daripada TDR. Juruaudit hendaklah;
- Meningkatkan saiz sampel
Tidak perlu menambah jumlah saiz sampel dan mengubah kadar risiko kawalan dalaman. - Melaksanakan lain-lain prosedur substantif
- Meminta audite membuat pelarasan bagi akaun berkenaan
- Melaporkan hasil auditan.

Nota: Cara menilai keputusan ujian boleh rujuk Bab 8 m/s 114.
v. Pilih langkah seterusnya yang boleh diambil;
(Sila masukkan justifikasi langkah seterusnya)

Bagi ujian substantif/muktamad, Juruaudit boleh mengira Tainting Factor bagi

menentukan item yang material dan salah nyata seperti di Rajah 14 hingga 24 seperti
persampelan bukan secara statistik.

12.6 PELAPORAN
Setelah Juruaudit telah menjalankan pengauditan interim (kawalan dalaman) dan
pengauditan muktamad (substantif), hasil pengauditan yang telah dijalankan dan
perancangan awal risiko audit dan pensampelan perlu dilaporkan. Pelaporan dibahagikan
kepada pelaporan di peringkat perancangan semasa penyediaan Memorandum
Perancangan Audit (MPA) dan di peringkat pengauditan muktamad.

a) PERANCANGAN AWAL
Laporan yang dikeluarkan akan membentangkan materialiti, penilaian risiko dan
pensampelan yang telah ditetapkan bagi tujuan penyediaan Memorandum Perancangan
Audit (MPA) dan lain–lain pelaporan sebelum pengauditan dijalankan.

LANGKAH 1: Sila PILIH mana yang berkenaan sahaja sama ada persampelan dibuat
secara statistik atau bukan statistik.
199
 RAJAH 26: PELAPORAN DI PERINGKAT PERANCANGAN AWAL
PELAPORAN PENILAIAN RISIKO
PERINGKAT PERANCANGAN

NAMA KEM./AGENSI : 0
BAGI TAHUN KEWANGAN : 31 DISEMBER 2016

OBJEKTIF : Untuk membandingkan perancangan risiko audit dan hasil pengauditan yang dijalankan.

KAEDAH Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja berdasarkan kertas kerja yang telah diisi mengikut kawalan/item penyata kewangan.

(A) MATERIALITI

MATERIALITI KESELURUHAN PERANCANGAN

PERFORMANCE MATERIALITY RM42,162,122

TRIVIAL/ BUFFER RM29,513,485

RM421,621
(C) PENILAIAN HASIL AUDIT
PERSAMPELAN SECARA STATISTIK

(1) ITEM LEMBARAN IMBANGAN

PERANCANGAN AWAL AUDIT

PILIHAN PERSAMPELAN JUMLAH POPULASI/

ITEM PENYATA KEWANGAN KESIMPULAN PENILAIAN RISIKO PERINGKAT PERANCANGAN
BAKI AKAUN (RM) RISIKO RISIKO
RISIKO INHERENT RISIKO PENGESANAN KEPUTUSAN RMM TDR TAHAP KEYAKINAN SAMPEL AWAL
AUDIT KAWALAN

HARTANAH, LOJI DAN PERALATAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

PELABURAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

PINJAMAN DIBERI TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

BAKI BANK DAN WANG TUNAI TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

PINJAMAN KAKITANGAN DAN PENDAHULUAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

PENGHUTANG TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

PEMIUTANG TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

(2) ITEM PENYATA PENDAPATAN

PERANCANGAN AWAL AUDIT

JUMLAH POPULASI/
ITEM PENYATA KEWANGAN RISIKO RISIKO KESIMPULAN PENILAIAN RISIKO PERINGKAT PERANCANGAN
BAKI AKAUN (RM) RISIKO INHERENT RISIKO PENGESANAN KEPUTUSAN RMM TDR TAHAP KEYAKINAN SAMPEL AWAL
AUDIT KAWALAN

PENDAPATAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

PERBELANJAAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

Sekiranya juruaudit memilih pelaporan bagi persampelan secara statistik, amoun di

laporan tersebut akan menunjukkan nilai yang telah di link daripada fail yang berkenaan
tetapi sekiranya juruaudit memilih item bagi persampelan bukan secara statistik, item
tersebut akan menunjukkan nilai “TB”. Oleh yang demikian, juruaudit perlu mengisi
pelaporan di jadual bawah bagi persampelan bukan secara statistik dan laporan tersebut
akan menunjukkan amount di pelaporan bagi persampelan bukan secara statistik.

Sekiranya ada tambahan item Penyata Kedudukan Kewangan dan Penyata Pendapatan,
juruaudit boleh menambah item tersebut pada baris terakhir. Contohnya bagi item
Lembaran Imbangan, sila insert row selepas baris Pemiutang dan cell tersebut perlu
diwarnakan kuning dan diisi secara manual. Langkah tersebut sama dengan item Penyata
Pendapatan.

b) PENGAUDITAN MUKTAMAD
Laporan yang dikeluarkan akan membentangkan materialiti, penilaian risiko dan
pensampelan yang telah diambil serta perbandingan hasil pengauditan berdasarkan
Penyata Kewangan yang telah muktamad pada tahun semasa. Terdapat 3 tab pelaporan
bagi pengauditan muktamad iaitu (a) Penilaian Risiko Muktamad, (b) Hasil Pengauditan –
TOC dan (c) Hasil Pengauditan – Muktamad.

200
LANGKAH 1: Bagi tab Penilaian Risiko Muktamad, Sila PILIH mana yang berkenaan
sahaja sama ada persampelan dibuat secara statistik atau bukan statistik. Pelaporan
tersebut akan dibahagikan kepada dua iaitu pelaporan bagi persampelan secara statistik
dan pelaporan bagi persampelan bukan secara statistik. Tab pelaporan ini sama dengan
pelaporan di peringkat perancangan.

RAJAH 27: PELAPORAN BAGI PENILAIAN RISIKO MUKTAMAD - MATERIALITI

PELAPORAN PENILAIAN RISIKO

PENGAUDITAN MUKTAMAD

NAMA KEM./AGENSI : Lembaga Tabung Angkatan Tentera (LTAT)

BAGI TAHUN KEWANGAN : 31 DISEMBER 2016

OBJEKTIF : Untuk membandingkan perancangan risiko audit dan hasil pengauditan yang dijalankan.

KAEDAH Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja berdasarkan kertas kerja yang telah diisi mengikut kawalan/item penyata kewangan.

(A) MATERIALITI PERANCANGAN MUKTAMAD

MATERIALITI KESELURUHAN RM42,162,121.80 RM42,162,121.80

PERFORMANCE MATERIALITY RM29,513,485.26 RM29,513,485.26

TRIVIAL/ BUFFER RM421,621.22 RM421,621.22

RAJAH 28: PELAPORAN BAGI PENILAIAN RISIKO MUKTAMAD – PELAPORAN BAGI

PERSAMPELAN SECARA STATISTIK ITEM LEMBARAN IMBANGAN

(C) PENILAIAN HASIL AUDIT

PERSAMPELAN SECARA STATISTIK

(1) ITEM LEMBARAN IMBANGAN

PENILAIAN RISIKO (MUKTAMAD)

ITEM PENYATA KEWANGAN PILIHAN PERSAMPELAN JUMLAH POPULASI/ KESIMPULAN PENILAIAN RISIKO PERINGKAT MUKTAMAD CATATAN
BAKI AKAUN (RM) RISIKO
RISIKO INHERENT RISIKO KAWALAN RISIKO PENGESANAN KEPUTUSAN RMM TDR TAHAP KEYAKINAN SAMPEL INTERIM SAMPEL MUKTAMAD
AUDIT

HARTANAH, LOJI DAN PERALATAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB Sila nyatakan jumlah sampel

interim yang diambil sekiranya
pengiraan jumlah sampel di
COLUMN L dan M berbeza
dengan pengiraan di kertas
kerja masing-masing.

PELABURAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

RAJAH 29: PELAPORAN BAGI PENILAIAN RISIKO MUKTAMAD – PELAPORAN BAGI

PERSAMPELAN SECARA STATISTIK ITEM PENYATA PENDAPATAN

(2) ITEM PENYATA PENDAPATAN

PENILAIAN RISIKO (MUKTAMAD)

ITEM PENYATA KEWANGAN PILIHAN PERSAMPELAN JUMLAH POPULASI/ KESIMPULAN PENILAIAN RISIKO PERINGKAT MUKTAMAD CATATAN
BAKI AKAUN (RM) RISIKO
RISIKO INHERENT RISIKO KAWALAN RISIKO PENGESANAN KEPUTUSAN RMM TDR TAHAP KEYAKINAN SAMPEL INTERIM SAMPEL MUKTAMAD
AUDIT

PENDAPATAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB Sila nyatakan jumlah sampel

interim yang diambil sekiranya
pengiraan jumlah sampel di
COLUMN M berbeza dengan
pengiraan di kertas kerja
masing-masing.

PERBELANJAAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

201
 RAJAH 30: PELAPORAN BAGI PENILAIAN RISIKO MUKTAMAD – PELAPORAN BAGI
PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK ITEM LEMBARAN IMBANGAN

(C) PENILAIAN HASIL AUDIT

PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK

(1) ITEM LEMBARAN IMBANGAN

PENILAIAN RISIKO (MUKTAMAD)

JUMLAH POPULASI/
ITEM PENYATA KEWANGAN KESIMPULAN PENILAIAN RISIKO PERINGKAT MUKTAMAD CATATAN
BAKI AKAUN (RM) RISIKO SAMPEL
RISIKO INHERENT RISIKO KAWALAN RISIKO PENGESANAN KEPUTUSAN RMM SAMPEL INTERIM
AUDIT MUKTAMAD

HARTANAH, LOJI DAN PERALATAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB Sila nyatakan jumlah sampel

interim yang diambil sekiranya
pengiraan jumlah sampel di
COLUMN J DAN K berbeza dengan
pengiraan di kertas kerja masing-
masing.

PELABURAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

RAJAH 31: PELAPORAN BAGI PENILAIAN RISIKO MUKTAMAD – PELAPORAN BAGI

PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK ITEM PENYATA PENDAPATAN

(2) ITEM PENYATA PENDAPATAN

PENILAIAN RISIKO (MUKTAMAD)

JUMLAH POPULASI/
ITEM PENYATA KEWANGAN KESIMPULAN PENILAIAN RISIKOPERINGKAT MUKTAMAD CATATAN
BAKI AKAUN (RM) RISIKO SAMPEL
RISIKO INHERENT RISIKO KAWALAN RISIKO PENGESANAN KEPUTUSAN RMM SAMPEL INTERIM
AUDIT MUKTAMAD

PENDAPATAN 4,500,000.00 5% 67% 20% 37.50% Rendah 200 120 Sekiranya RMM adalah Ini bermaksud strategi awal audit adalah
SEDERHANA, maka perlu meletakkan kebergantungan yang
melaksanakan dan memilih sederhana terhadap kawalan dalaman
sampel yang sederhana bagi dan melaksanakan ujian substantif juga
pengauditan muktamad (Ujian pada tahap sederhana.
Substantif) dan pengauditan
interim (Ujian Kawalan
Dalaman).

PERBELANJAAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB TB

LANGKAH 2: Bagi tab Hasil Pengauditan – TOC dan Hasil Pengauditan - Muktamad,
laporan ini akan automatik link daripada tab Penilaian Risiko Muktamad. Sekiranya
juruaudit memilih pelaporan bagi persampelan secara statistik, item penyata Kewangan
yang dipilih sebagai persampelan secara statistik di tab Penilaian Risiko Muktamad,
maklumat pelaporan akan dipaparkan. Bagaimanapun, sekiranya juruaudit memilih item
penyata kewangan bukan secara statistik, item di laporan tersebut akan dihitamkan. Oleh
yang demikian, juruaudit perlu mengisi pelaporan bagi persampelan bukan secara
statistik sekiranya item Penyata Kewangan adalah dipilih sebagai persampelan bukan
secara statistik.

202
 RAJAH 32: PELAPORAN BAGI HASIL PENGAUDITAN - TOC
PELAPORAN BAGI PERSAMPELAN SECARA STATISTIK ITEM LEMBARAN IMBANGAN

PELAPORAN PENILAIAN RISIKO

PENGAUDITAN MUKTAMAD

NAMA KEM./AGENSI : Lembaga Tabung Angkatan Tentera (LTAT)

BAGI TAHUN KEWANGAN : 2015

OBJEKTIF : Untuk membandingkan perancangan risiko audit dan hasil pengauditan yang dijalankan.

KAEDAH Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja berdasarkan kertas kerja yang telah diisi mengikut kawalan/item penyata kewangan.

(A) MATERIALITI PERANCANGAN MUKTAMAD

MATERIALITI KESELURUHAN RM42,162,121.80 RM42,162,121.80

PERFORMANCE MATERIALITY RM29,513,485.26 RM29,513,485.26

TRIVIAL/BUFFER RM421,621.22 RM421,621.22

(C) PENILAIAN HASIL AUDIT

PERSAMPELAN SECARA STATISTIK

(1) ITEM LEMBARAN IMBANGAN

PENILAIAN HASIL PENGAUDITAN INTERIM

ITEM PENYATA KEWANGAN PILIHAN PERSAMPELAN JUMLAH POPULASI/ BAKI KESIMPULAN HASIL PENGAUDITAN INTERIM JUSTIFIKASI LANGKAH SETERUSNYA CATATAN
AKAUN (RM)
TDR TAHAP KEYAKINAN BIL. KETIDAKPATUHAN UEL (%) Keputusan TDR vs UEL

HARTANAH, LOJI DAN PERALATAN TIDAK BERKENAAN TB TB TB TB TB TB TB TB TB

PELABURAN BUKAN STATISTIK TB TB TB - 1.0% TDR > UEL Baki akaun tersebut adalah salah nyata tetapi TIDAK Tidak perlu menambah jumlah saiz 0
materially mistated. Hasil ujian adalah menyokong sampel dan mengubah kadar risiko
penilaian awal risiko kawalan kerana UEL adalah kawalan dalaman.
lebih rendah daripada TDR.

PINJAMAN DIBERI STATISTIK 4,500,000 6% 95% 10 1.0% TDR > UEL Baki akaun tersebut adalah salah nyata tetapi TIDAK Tidak perlu menambah jumlah saiz 0
materially mistated. Hasil ujian adalah menyokong sampel dan mengubah kadar risiko
penilaian awal risiko kawalan kerana UEL adalah kawalan dalaman.
lebih rendah daripada TDR.

RAJAH 33: PELAPORAN BAGI HASIL PENGAUDITAN - TOC MUKTAMAD

PELAPORAN BAGI PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK ITEM PENYATA
PENDAPATAN

(2) ITEM PENYATA PENDAPATAN

PENILAIAN HASIL PENGAUDITAN INTERIM

JUMLAH POPULASI/ BAKI

ITEM PENYATA KEWANGAN KESIMPULAN HASIL PENGAUDITAN INTERIM CATATAN
AKAUN (RM) KADAR KETIDAKPATUHAN
BILANGAN SAMPEL BIL. KETIDAKPATUHAN
(%)

PENDAPATAN BUKAN STATISTIK 4,500,000 200 3 2% Meningkatkan saiz sampel bagi memastikan tiada isu berlarutan.

PERBELANJAAN STATISTIK 4,500,000 200 3 2% Meningkatkan saiz sampel bagi memastikan tiada isu berlarutan.

RAJAH 34: PELAPORAN BAGI HASIL PENGAUDITAN - MUKTAMAD

PELAPORAN BAGI PERSAMPELAN SECARA STATISTIK ITEM LEMBARAN IMBANGAN

PELAPORAN PENILAIAN RISIKO

PENGAUDITAN MUKTAMAD

NAMA KEM./AGENSI : Lembaga Tabung Angkatan Tentera (LTAT)

BAGI TAHUN KEWANGAN : 2015

OBJEKTIF : Untuk membandingkan perancangan risiko audit dan hasil pengauditan yang dijalankan.

KAEDAH Masukkan nilai setiap INPUT pada cell berwarna kuning sahaja berdasarkan kertas kerja yang telah diisi mengikut kawalan/item penyata kewangan.

(A) MATERIALITI PERANCANGAN MUKTAMAD

MATERIALITI KESELURUHAN RM42,162,122 RM42,162,122

PERFORMANCE MATERIALITY RM29,513,485 RM29,513,485

TRIVIAL/BUFFER RM421,621 RM421,621

(C) PENILAIAN HASIL AUDIT

PERSAMPELAN SECARA STATISTIK

(1) ITEM LEMBARAN IMBANGAN

PENILAIAN HASIL PENGAUDITAN MUKTAMAD

PILIHAN PERSAMPELAN JUSTIFIKASI LANGKAH SETERUSNYA

JUMLAH POPULASI/ BAKI BANDINGKAN PERFORMANCE KESIMPULAN HASIL PENGAUDITAN
ITEM PENYATA KEWANGAN UPPER MISTATEMENT LIMIT LOWER MISTATEMENT JUMLAH BERSIH CATATAN
AKAUN (RM) SAMPLING INTERVAL TAHAP KEYAKINAN MATERIALITY (PM) DAN JUMLAH MUKTAMAD
(UML) LIMIT (LML) SALAHNYATA
BERSIH SALAHNYATA

HARTANAH, LOJI DAN PERALATAN TIDAK BERKENAAN 4,500,000 9,837,828 95% 4,355,893,442 (8,971,875,422) (4,615,981,980) SALAHNYATA>PM Baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN Meningkatkan nilai sampel dan meminta
materially mistated. Oleh itu, Juruaudit auditi membuat pelarasan.
hendaklah membuat pengauditan
selanjutnya untuk melihat sekiranya
berlaku penyelewengan berlarutan.

PELABURAN BUKAN STATISTIK 4,500,000 9,837,828 90% 2,467,004,320 (132,246,733,451) (129,779,729,131) SALAHNYATA>PM Baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN 0
materially mistated. Oleh itu, Juruaudit
hendaklah membuat pengauditan
selanjutnya untuk melihat sekiranya
berlaku penyelewengan berlarutan.
PINJAMAN DIBERI STATISTIK 4,500,000 9,837,828 90% 2,467,004,320 (132,246,733,451) (129,779,729,131) SALAHNYATA>PM Baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN 0
materially mistated. Oleh itu, Juruaudit
hendaklah membuat pengauditan
selanjutnya untuk melihat sekiranya
berlaku penyelewengan berlarutan.

203
 RAJAH 35: PELAPORAN BAGI HASIL PENGAUDITAN - MUKTAMAD
PELAPORAN BAGI PERSAMPELAN BUKAN SECARA STATISTIK ITEM PENYATA
PENDAPATAN

(2) ITEM PENYATA PENDAPATAN

PENILAIAN HASIL PENGAUDITAN MUKTAMAD

JUMLAH POPULASI/ BAKI KESIMPULAN HASIL PENGAUDITAN JUSTIFIKASI LANGKAH SETERUSNYA

ITEM PENYATA KEWANGAN BANDINGKAN PERFORMANCE CATATAN
AKAUN (RM) UPPER MISTATEMENT LIMIT LOWER MISTATEMENT JUMLAH BERSIH MUKTAMAD
SAMPLING INTERVAL TAHAP KEYAKINAN MATERIALITY (PM) DAN JUMLAH
(UML) LIMIT (LML) SALAHNYATA
BERSIH SALAHNYATA

PENDAPATAN BUKAN STATISTIK 4,500,000.00 28,333 90% 19,416.87 (29,755,867) (29,736,450) SALAHNYATA>PM Baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN Meningkatkan nilai sampel dan meminta
materially mistated. Oleh itu, Juruaudit auditi membuat pelarasan.
hendaklah membuat pengauditan
selanjutnya untuk melihat sekiranya
berlaku penyelewengan berlarutan.
PERBELANJAAN STATISTIK 4,500,000.00 28,333 90% 19,416.87 (29,755,867) (29,736,450) SALAHNYATA>PM Baki akaun tersebut adalah salah nyata DAN Meningkatkan nilai sampel dan meminta
materially mistated. Oleh itu, Juruaudit auditi membuat pelarasan.
hendaklah membuat pengauditan
selanjutnya untuk melihat sekiranya
berlaku penyelewengan berlarutan.

12.7 PERKARA DAN ISU YANG DIBANGKITKAN SEMASA MESYUARAT

JAWATANKUASA ELECTRONIC WORKING PAPERS (eWP)
Semasa mesyuarat dan perbincangan diadakan, terdapat perkara dan isu yang
dibangkitkan seperti berikut;

JADUAL 2: ISU YANG DIBANGKITKAN BERSAMA JAWATANKUASA

MAKLUM BALAS
CADANGAN
BIL. ISU DIBANGKITKAN KOMEN - SME Akruan JAWATANKUASA eWP
eWP
terhadap KOMEN SME
1. Penetapan materialiti Bagi asas tunai Bergantung kepada Bersetuju
sama ada perlu dibuat dicadangkan penyediaan penyata
berdasarkan Induk berdasarkan kewangan
(HQ)/Kementerian atau setiap persekutuan/negeri masing-
di peringkat PTJ/cawangan. masing.
PTJ/Negeri/Cawangan
masing-masing.

2. Kekerapan penilaian Mencadangkan Sebelum penyediaan MPA Bersetuju

risiko semula, pertama penilaian semula dan selepas Penyata
kali dibuat semasa dibuat 2 kali Kewangan Muktamad (Draf)
peringkat perancangan setahun
dan dinilai semula sama
ada sebulan sekali atau
2 kali setahun.
3. Penetapan peratusan  Materialiti Keseluruhan Dicadangkan kertas kerja
lingkungan (range) bagi – bergantung pada tersebut tidak dihadkan (lock)
item materialiti seperti juruaudit kepada satu nilai (figure) sahaja
berikut;  Performance supaya sekiranya ada
 Materialiti Materiality - 75% perubahan juruaudit boleh
Keseluruhan; (berdasarkan panduan mengubahnya tanpa melibatkan
 Performance MIA) vendor.

204
 MAKLUM BALAS
CADANGAN
BIL. ISU DIBANGKITKAN KOMEN - SME Akruan JAWATANKUASA eWP
eWP
terhadap KOMEN SME
Materiality;  Expected Mistatement
 Expected – 15% atau
Mistatement. berdasarkan tahun
lepas EM (UK
Sampling)
4. Pengiraan pemilihan Dicadangkan Setuju Bersetuju
sampel perlu dibuat dibuat
secara non-statistical berdasarkan
atau statistik. pertimbangan
Pengiraan secara non- juruaudit sendiri
statistical tidak dapat dengan merujuk
dibandingkan secara Standard
statistik tetapi Pengauditan
bergantung pada Sektor Awam
pertimbangan juruaudit Malaysia
(auditor’s judgement) berdasarkan
ISSAI.
5. Penetapan Confidence Bersetuju untuk Dicadangkan kertas kerja
Level bagi pengiraan menetapkan Confidence tersebut tidak dihadkan (lock)
bukan secara statistik Level 90% - 95%. kepada satu nilai (figure)
sama ada tetapkan Confidence Level 90% - 95%
range 90 – 95% atau sahaja supaya sekiranya ada
memberi kebebasan perubahan juruaudit boleh
kepada Juruaudit untuk mengubahnya dan memilih
membuat pilihan antara tanpa melibatkan vendor.
50% - 95%.
Kesannya lagi tinggi
confidence level, lagi
banyak sampel
6. Penetapan peratusan Sila rujuk ISSAI Bersetuju untuk Tidak bersetuju kerana
lingkungan (range) m/s 262 menetapkan secara purata. penetapan peratusan
Tolerable Deviation Rate Contohnya; lingkungan (range) Tolerable
(TDR) bagi Deviation Rate (TDR) secara
memudahkan Juruaudit TDR purata tidak berasaskan mana-
Ralat CR
menetapkan bagi setiap (%) mana Garis Panduan atau
agensi. Rendah/ rujukan. Oleh itu, merujuk
2-7
Sama ada range Tinggi, Minimal kepada Buku Teks Mc Graw Hill
Sederhana dan Rendah. 8- mencadangkan seperti berikut;
Sederhana
10
Kesannya lagi rendah
15 -
TDR, lagi banyak Tinggi
20 Ralat CR TDR (%)
sampel. Rendah 2-5
Sederhana 6 - 10
Sederhana
11 - 20
Tinggi
Omit
Maksimum
Test
7. Penentuan Tainting Pengiraan Tainting Factor Bersetuju.
Factor perlu dibuat sama perlu dibuat secara jumlah

205
 MAKLUM BALAS
CADANGAN
BIL. ISU DIBANGKITKAN KOMEN - SME Akruan JAWATANKUASA eWP
eWP
terhadap KOMEN SME
ada berdasarkan jumlah keseluruhan.
keseluruhan salahnyata
atau dinilai berdasarkan
setiap item penyata
kewangan.
8. Penetapan EPDR sama Dicadangkan Bersetuju penggunaan Bersetuju.
ada diberi pilihan 0.00% menetapkan 0.00% sahaja.
hingga 7.00%. penggunaan
0.00% sahaja.

3. LAIN-LAIN KOMEN DARI AHLI JAWATANKUASA SME MELALUI EMAIL EN

FAREEZ

JADUAL 3: ISU YANG DIBANGKITKAN BERSAMA JAWATANKUASA

JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

A. TAB MATERIALITI
 Bagi pengiraan materialiti secara
Telah dipinda di Setuju
single rules, template hendaklah
kertas kerja
menyediakan ruangan bagi pasukan
tersebut. Boleh
Audit menjelaskan justifikasi
rujuk lampiran.
terhadap tetapan item (i.e.
keuntungan sebelum cukai/untung
kasar/ekuiti/jumlah aset/jumlah
pendapatan) yang dipilih untuk
pengiraan Overall Materiality (OM).

 Template perlu mengambilkira Tiada Setuju

sebarang semakan semula terhadap perubahan
tahap materialiti sepanjang kertas kerja
pengauditan dilaksanakan. kerana
Jawatankuasa
SME telah
bersetuju untuk
membuat
penilain semula
risiko dua kali
iaitu pertama
semasa
penyediaan
MPA dan kedua

206
 JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

setelah
menerima Draf
Penyata
Kewangan
Muktamad.

UMUM:

 Dicadang maklumat penyedia & Akan Telah dimaklumkan kepada vendor

penyemak adalah berdasarkan dimaklumkan
sistem input secara automatik & tidak kepada Vendor
perlu t/tangan. eWP.

B. TAB CHECKLIST IR
 Dicadang row bagi kiraan peratus
Perlu dijawab TIDAK BERKENAAN
(%) ditukar kepada Risiko Inherent
oleh Penyedia
(IR) dan hanya nilai IR sahaja yang
Soal Selidk
ditunjukkan bagi mengelakkan
(Sektor BBP)
juruaudit tersilap mengambil data %
dari colum ya/tidak.

 Memandangkan penilaian risiko Perlu dijawab Setuju dengan pandangan En. Fareez.
diperingkat penyata kewangan lebih oleh Penyedia Control Risk adalah berasaskan COSO
tertumpu kepada penilaian kawalan Soal Selidk Framework seperti berikut;
dalaman entiti berdasarkan COSO (Sektor BBP) i. Control Environment;
framework, dicadang penggunaan ii. Risk Assessment;
ayat ‘risiko kawalan’ di kesimpulan iii. Monitoring;
dikaji semula supaya juruaudit tidak iv. Information & Communication
terkeliru dengan analisis CR yang v. Control Activities
akan dilaksanakan di assertion level
di tab checklist CR. Penggunaan Penilaian terhadap RMM diperingkat
entity’s control environment atau Assertion adalah sebagai asas prosedur
entity level control dicadang seperti audit selanjutnya.
kesimpulan di bawah:
Memandangkan soal selidik tersebut
masih belum dimuktamadkan,
“The auditor engagement team have gained
sufficient understanding of the entity’s control Dicadangkan soal selidik tersebut tidak
environment and in our opinion, there is perlu dimasukkan sebagai system tetapi
sufficient evidence to conclude that the boleh diuploadkan sebagai kertas kerja
entity’s control environment/ entity level yang berlainan (Ms Word atau Ms Excel)
control is not conducive to a control reliant
207
 JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

approach.” dan di asingkan dengan kertas kerja

pengiraan penilaian risiko.

 Sile semak skala peratus bagi Telah dipinda di Setuju

tinggi; sepatut 87% – 95% kertas kerja
tersebut. Boleh
rujuk lampiran.

C. TAB CHECKLIST CR
 Dicadang perkiraan CR dikaji
Telah dipinda di Setuju
semula melibatkan aspek
kertas kerja
berikut:
tersebut. Boleh
- Hanya satu % sahaja CR
rujuk lampiran.
yang perlu dikira di akhir
setiap class of transactions
(di row kuning) berbanding
dua % yang ditunjukkan di
template bagi mengelak
kekeliruan.

- % dicadang dikira pada Perlu dijawab TIDAK BERKENAAN

column ‘tahap risiko oleh Penyedia
kawalan’ setelah Soal Selidk
mengambilkira risiko fraud. (Sektor BBP)

 Jumlah risiko secara purata di Telah dipinda di Setuju

akhir jadual adalah tidak perlu. kertas kerja
 Perkataan Ya/Tidak bagi column tersebut. Boleh
‘Kawalan Yang Diwujudkan Entiti rujuk lampiran.
Terhadap Risiko Yang Dikenal
Pasti’ dicadang dipinda kepada
Ada/Tiada.

 Memandangkan risiko yang Akan Telah dimaklumkan kepada vendor

dikenalpasti adalah di tahap dimaklumkan
assertion level dan risiko bagi kepada Vendor
setiap class of transaction akan eWP.
dinilai bagi menentukan
Jawatankuasa
perancangan prosedur audit,
SME
maka dicadang template
208
 JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

menyediakan nota/rujukan berpendapat

bagaimana juruaudit menilai supaya Vendor
risiko bagi class of transaction menambah 5
yang tiada di template seperti baris sekiranya
caruman, ekuiti/kumpulan wang terdapat lain-lain
khas. risiko dan
dimasukkan
sekali 7
Assertion
semasa
mesyuarat pada
17 Ogos 2016.

D. TAB AUDIT RISK

 Justifikasi yang diwujudkan bagi
Untuk
‘Penilaian Kawalan Dalaman’ &
makluman, soal
‘Strategi Awal Audit’ bagi tab Setuju
selidik
Checklist IR & Audit Risk adalah
disediakan
sama walaupun penilaian dibuat
sebelum kertas
di tahap entity level control
kerja Ms Excel
(former) dan assertion level
dibuat, Oleh itu,
(later). Mohon dikaji semula
saya
pernyataan justifikasi bagi
mencadangkan
mengelakkan percanggahan &
jadual di
kekeliruan juruaudit.
checklist IR
- Contohnya IR (12%-minimal)
tersebut
– kawalan dalaman kukuh,
dipadamkan
Penggantungan terhadap
(delete) supaya
kawalan tinggi dan tahap
tidak
ujian substantif adalah
mengelirukan
minimum
kerana
- Tapi analisis CF (2,
pengiraan bagi
sederhana) bagi PPE -
risiko audit telah
Kawalan dalaman adalah
dibuat di TAB
mencukupi dengan beberapa
AUDIT RISK.
kekurangan, Pergantungan
terhadap kawalan dalaman
adalah terbatas dan ujian
substantif adalah pada tahap
sederhana.

 Mohon semak kenapa peratus Pada asasnya, Setuju

209
 JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

tahap keyakinan CL (%) di peringkat

perkiraan AR ada 3 level (tinggi, minimal jarang
sederhana & rendah) tapi di atau
bahagian perkiraan substantive berkemungkinan
audit ada 4 level (tinggi, tidak akan
sederhana, rendah, minimal) berlaku.
Bagaimanapun,
untuk tujuan
penyeragaman
dan tidak
mengelirukan
juruaudit, kertas
kerja tersebut
akan
diseragamkan
hanya kepada 3
peringkat sahaja
iaitu Tinggi,
Rendah dan
Sederhana
sahaja.

 Mohon semak apabila CF = 0, Telah dipinda di Setuju

tiada bilangan sampel dijana kertas kerja
menggunakan kaedah bukan tersebut. Boleh
statistik kerana null rujuk lampiran.
value(#DIV/0!). Jadi adakah nilai
CF = 0 masih relevan.

 Sila semak CL bagi jadual di Telah dipinda di Setuju

bullet no. 4 menunjukkan 1-50% kertas kerja
manakala di bawahnya tersebut. Boleh
ditunjukkan 0-50%. rujuk lampiran.

UMUM:

 Dicadang maklumat penyedia & Akan Telah dimaklumkan kepada vendor

penyemak adalah berdasarkan dimaklumkan
sistem input secara automatik & tidak kepada Vendor
perlu t/tangan. eWP

210
 JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

E. TAB KRITERIA PEMILIHAN SAMPEL Kriteria tersebut

 Template menyediakan ruangan bagi berdasarkan
justifikasi kaedah pemilihan sampel garis panduan
namun panduan bagi condition yang ISSAI. Namun,
bersesuaian untuk juruaudit memilih pemilihan
TIADA ULASAN
kaedah statistikal/ bukan statistikal sampel secara
adalah tidak jelas. statistic atau
 Bagi jadual faktor yang bukan secara
mempengaruhi saiz sampel (kawalan statistic
dalaman & substantive) dicadang bergantung
ditambah satu column bagi kepada
menunjukkan samada factor tersebut pertimbangan
sesuai bagi kaedah statistikal/bukan Juruaudit.
statistikal/kedua-duanya kerana Sekiranya
terdapat terma khusus spt jawatankuasa
TDR/EPDR yang hanya ada di SME
template statistikal. mempunyai
idea/kriteria
pemilihan, saya
akan masukkan
semula kriteria
pemilihan
tersebut.

F. PENILAIAN AUDIT (STATISTIKAL &

BUKAN STATISTIKAL)
Tatacara yang
 Sekiranya berlaku percanggahan
disediakan oleh
dan TF>EM, bagi pilihan untuk
Dr Haiza dan
meningkatkan saiz sampel, apakah
Standard
basis bagi menentukan berapa
Pengauditan
tambahan saiz sampel yang perlu di
Sektor Awam
uji bagi ujian substantive (extended
Malaysia
sampling) kerana ini juga merupakan
berdasarkan
area yang disoal oleh NAOUK
ISSAI (m/s 271)
semasa membuat peer review
juga tidak
sebelum ini.
menyatakan
jumlah
tambahan

211
 JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

sampel yang
perlu diambil,
ianya sekadar
cadangan
terhadap
langkah
seterusnya
sekiranya
TF>EM.

Bagaimanapun,
penambahan
sampel boleh
dibuat
berdasarkan
penilaian
semula risiko
dan peratusan
materialiti
sekiranya
TF>EM. Oleh
itu, dicadangkan
juruaudit menilai
dan mengubah
semula
peratusan
materialiti
terutama EM
dan PM bagi
memastikan TF
tidak melebihi
EM.

G. LAIN-LAIN Perlu dijawab

 Checklist CR mengambilkira oleh Penyedia
TIDAK BERKENAAN
pelbagai risiko di tahap assertion Soal Selidk
bagi class of transaction untuk (Sektor BBP)
menentukan perancangan bagi
prosedur audit yang akan
dilaksanakan. Namun dicadangkan
di phase selanjutnya bagi ewp,
dibangunkan risk prioritisation untuk

212
 JAWAPAN
MAKLUM BALAS JAWATANKUASA
DARI
KOMEN EN FAREEZ eWP terhadap KOMEN Bahagian
BAHAGIAN
Penyelidikan
PENYELIDIKAN

membolehkan risiko dipetakan (risk

mapping) dengan mengambilkira
matriks kebarangkalian risiko berlaku
(risk likelihood) dan impak risiko (risk
impact) supaya audit plan lebih
berfokus kepada konsep RBAFA.
(Risk = likelihood x significance).

12.8 KESIMPULAN
Secara kesimpulannya, proses persampelan Audit secara umum boleh dijelaskan seperti
di Rajah 36 berikut.

213
 Rajah 36 : Proses Pensampelan Audit Umum

Fasa Proses Faktor

Tentukan sama ada

pensampelan digunakan
Sesetengah ujian tidak sesuai dengan
APLIKASI

penggunaan pensampelan audit

Ya Tidak
k

Tentukan objektif ujian dan Menggunakan cara lain dengan

definisi sisihan atau salah melaksanakan prosedur audit ke  Persekitaran
Undang-
nyata atas populasi undang dan
PERANCANGAN

peraturan
 Bergantung kepada metodologi firma, jenis akaun,  Persaingan
Gunakan sama ada populasi dan/atau ujian, tahap jaminan  Kompleksiti
pensampelan statistikal dikehendaki, kesilapan yang dijangka dan dilihat pelanggan
@ bukan statistikal telah diubah dalam jangka masa tertentu  Teknologi
 Metodologi dan

FAKTOR PERSEKITARAN
 Bergantung kepada tahap keyakinan yang pendekatan
dikehendaki, kesilapan boleh diterima, kesilapan audit
Tentukan saiz sampel
yang dijangkakan, dan ciri-ciri populasi bagi
beberapa kes (cth. Keboleh ubahan saiz)

Rawak, tidak teratur, sistematik

Pilih item sampel
PRESTASI

(Random, haphazard, systematic)

Laksanakan prosedur
audit

Memahami sebab berlakunya ralat,

Menilai keputusan sampel jangkaan ralat pada sampel dari populasi
dipilih dan risiko pensampelan
PENILAIAN

Kesimpulan penerimaan Tentukan kesan ke atas ujian

populasi yang diuji lain dan laporan

12.9 PENUTUP
Penetapan materialiti, penilaian risiko dan pensampelan di peringkat perancangan awal
pengauditan dapat membantu juruaudit membuat perbandingan dengan hasil
pengauditan yang dijalankan secara statistik atau bukan statistik. Selain itu, ia dapat
membantu Juruaudit untuk membuat kesimpulan dan keputusan sama ada Penyata
Kewangan auditee yang disediakan adalah benar dan saksama. Oleh itu, dapat
menyokong bukti dan pendapat Audit terhadap pengauditan yang telah dijalankan.

214
RUJUKAN

Akresh, A, 1980. Statistical sampling in public accounting. The CPA Journal 50 (7): 20-26.

American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) Audit Sampling Committee.

2012a. Audit Sampling: Audit Guide. New York, NY: AICPA.

American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). 2011a. Performing Audit

Procedures in Response to Assessed Risks and Evaluating the Audit Evidence Obtained.
AU-C Section 330. New York, NY: AICPA.

American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). 2011b. Evaluation of

Misstatements Identified During the Audit. AU-C Section 450. New York, NY: AICPA.

American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). 2012. Technical Notes on the
AICPA Audit Guide Audit Sampling. AU-C Section 450. New York, NY: AICPA.

American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). 2012b. Audit Guide:

Government Auditing Standards and Circular A-133 Audits. New York, NY: AICPA

Arens, A. A., Elder,R.J. & Beasley, M. 2012. Auditing and Assurance Services: An
Integrated Approach, 14th Edition. Boston. Prentice Hall City.

Azzopardi, J. & Baldacchino, P. 2009. The concept of audit materiality and attitudes
towards materiality threshold disclosure among Maltese audit practitioners. Bank of
Valletta Review, 40 :13-28.

Big Five Audit Materiality Task Force. 1998. Report of the Big Five Audit Materiality Task
Force. New York, NY: AICPA.

Brennan N, Gray S. The impact of materiality: accounting’s best kept secret. Asian
Academy of Management.

Burgstahler, D., S. Glover, and J. Jiambalvo. 1986. Sample error characteristics and
projection of error to audit populations. The Accounting Review 61 (2): 233-248.

Buchman, T.A., Tetlock, P. E. & Reed, R.O. 2006. Accountability and auditors' judgments
about contingent events. Journal of Business Finance & Accounting Vol.23, 3 : 379–398.

Carver, C. S. 1979. A cybernetic model of self-attention processes. Journal of Personality

and Social Psychology, 37: 1251-1281.

Cuccia, A.D., Hackenbrack, K. & Nelson, M.W. 1995. The Ability of Professional
Standards to Mitigate Aggressive Reporting. The Accounting Review Vol. 70.2 : 227-248.

DeZoort, T., Harrison, P. & Taylor, M. 2006. Accountability and auditors’ materiality
judgments: The effects of differential pressure strength on conservatism, variability, and
effort. Accounting, Organizations and Society, Vol 31, 4–5:373–390.

Doolittle, F. 1981. Auditing disputes in Federal Grant Programs:The Case of AFDC. Public
Administration Review.430 -436.
215
Eilifsen,A. & Messier,W.F. 2014. Materiality guidance of the major public accounting firms.
Forthcoming in Auditing: A Journal of Practice & Theory.

Elder, R.J. & Allen, R.D. 1998. An empirical investigation of the auditor’s decision to
project errors. Auditing: A Journal of Practice & Theory 17:71-87.

Elder, R.J., Akresh, A.D., Glover, S.M., Higgs, J.L. & Liljegren, J. 2013. Audit Sampling
Research: A Synthesis and Implications for Future Research. Auditing: A Journal of
Practice & Theory, Vol. 32, Supplement 1: pp. 99-129.

Grigore, M. 2011. The sampling process in the financial audit .technical practice
approach. Bucharest University of Economic Studies, Faculty: Accounting and
Management Information Systems-Doctoral schools . g_m_marian@yahoo.com

Gillett, P.T. 2000. Monetary unit sampling: a belief-function implementation for audit and
accounting applications. International Journal of Approximate Reasoning 25:43 -70.

Grimlund, R.A. Combined monetary unit sampling from several independent populations:
Sample size planning and sample evaluation with the moment method The University of
Iowa

Godfrey, J.T. & Andrews, R. W. 1982. A Finite Population Bayesian Model for Complian
Testing. Journal of Accounting Research, Vol. 20., No 2:304-315

Hackenbrack, K & Nelson, M.W. 1996. Auditors' Incentives and Their Application of
Financial Accounting Standards. The Accounting Review Vol. 71, No. 1: 43-59.

Hall, T. W., Hunton, J.E. & Pierce, B.J. Sampling Practices of Auditors in Public
Accounting, Industry, and Government. Accounting Horizons. Vol. 16 No. 2: 125-136.

Ham,J., Losell, D. & Smieliauskas, W. 1985. An Empirical Study of Error Characteristics in

Accounting Populations.The Accounting Review Vol. 60, No. 3:387-406.

Holmes W. Materiality: through the looking glass. Journal of Accountancy

1972;133(2):44–9.

Holstrum, G.L. & Messier, W.F. Jr. 1982. A review and integration of empirical research
on materiality. Auditing: A Journal of Practice and Theory, 1982

http://www.:file:///F|/Courses/2010-11/CGA/AU1/06course/m06intro.htm Module 6:
Audit Sampling.

http://www.nysscpa.org/printversions/cpaj/2004/504/p30.htm The CPA Journal.

Statistical Sampling Revisited.

International Standards of Supreme Audit Institutions (ISSAI) 1320 – Financial Audit

Guideline Audit Materiality in Planning and Performing an Audit
International Standards of Supreme Audit Institutions (ISSAI) 1530 – Financial Audit
Guideline Audit Sampling

216
Iselin, E.R. & Takiah, M.I. 2000. Auditors’ recognition and disclosure materiality
thresholds: their magnitude and the effects of industry. The British Accounting Review
Vol. 32.3:289–309.

Koonce, L., Anderson, U. & Marchant, G. 1995. Justification of Decisions in Auditing.

Journal of Accounting Research Vol. 33, 2 : 369-384.

Johnson, G.G. & Al Mohsen, A. 2013. Monetary Unit Sampling: Combining Accounts for
Sampling to Increase Audit Efficiency and Effectiveness-When and How. International
Journal of Business, Accounting and Finance, Vol. 7, No. 1, Spring 2013.

Joldoş, A.M., Stanciu, I.C., & Grejdan, G. 2010. Pillars of the audit activity: materiality and
audit risk. Annals of the University of Petroşani, Economics, 10(2): 225-238.

Knechel, W.R. 1988. The effectiveness of statistical analytical review as a substantive

auditing procedure: A Simulation Analysis. The Accounting Review Vol. LXIII, No.I:74-94.

Kohler E. A dictionary for accountants. Englewood Cliffs, NJ: Prentice Hall; 1952.

Lemon, M.W., Arens, A.A. & Loebbecke, J.K. 2012. Auditing: An Integrated Approach.
Canadian Fifth Edition. Scarborough. Prentice Hall.

Mckee, T.E. & Eilifsen, A. 2000. Current materiality guidance for auditors. Working paper
project financed by the Norwegian Research Council.

Messier, W. F., Jr., N. Martinov, and A. Eilifsen. 2005. A review and integration of
empirical research on materiality: Two decades later. Auditing: A Journal of Practice &
Theory 24 (2): 153-187.
Messier, W.F., Glover, M.S. & Prawitt, D.F. 2008. Auditing & assurance services: A
systematic approach. McGraw-Hill Companies, Inc., 1221 Avenue of the Americas, New
York. Sixth Edition.

Messier, W. F., Jr., S. M. Glover, and D. F. Prawitt. 2014. Auditing & Assurance Services A
Systematic Approach. Ninth Edition. McGraw-Hill Irwin.

Newman B, Mellman M. Accounting theory: a CPA review. Wiley; 1967.

Niamh, B., & Sidney, J. G. 2005. The impact of materiality: accounting's best kept secret.
Asian Academy of Management Journal of Accounting and Finance Vol. 1: 1–31.

Ng, T. B. & Tan, H.T. 2007. Effects of Qualitative Factor Salience, Expressed Client
Concern, and Qualitative Materiality Thresholds on Auditors' Audit Adjustment Decisions.
http://ssrn.com/abstract=980451. Nanyang Technological University.

Oppel, R., Jr. and A.R. Sorkin (2001), ‘Enron Files Largest U.S. Claim for Bankruptcy’, The
New York Times, 3 December.

Ramamoorti, S. & Hoey, A.L. 1998. Qualitative Materiality in Government Audit Planning.
The Government Accountants Journal. Vol. 47, No. 1:

217
Raman, K. K., Van Daniker, R. P. 1994. Materiality in government auditing. Journal of
Accountancy 177.2: 71.

Richardson, R. C. & Louwers, T. J. 2010. Using Computerized Audit Software to Learn

Statistical Sampling: An Instructional Resource. Issues In Accounting Education Vol. 25,
No. 3 : 553–567.

Rotaru, H. 2014. Audit risk, materiality and the professi onal judgement of the auditor.
The Romanian-American University, Bucharest.

Schaik, F. V. 2010. Materiality in Government Auditing, International Journal of

Governmental Financial Management : 1-12.

Schlenker, B.R. & Leary, M.R. 1982. Social Anxiety and Self-Presentation: A
Conceptualization and Model. Psychological Bulletin Vol. 92, 36:641-669.

Stewart, T.R. 2012. Technical notes on the AICPA. Audit Guide Audit Sampling.

Swart,J.J. 2013. Audit materiality and risk: benchmarks and the impact on the audit
process. Dissertation Vaal Triangle Campus of the North-West University.

United Kingdom National Audit Office. A Practical Guide to Sampling.

http://www.nao.org.uk/wp-content/uploads/2001/06/SamplingGuide.pdf

United State National Audit Office. 2008. Manual on Financial Audit.

Zhou, Y. 2012. Government Audit Materiality (Part One): How and Why is It Different
from Corporate Audit Materiality – A Theoretical Matrix on Three Materiality Differences
and Corresponding Contextual Reasons. International Journal of Economics and Finance
Vol. 4, No. 1:80-89.

Zhou, Y. 2012. Government Audit Materiality (Part Two): Conceptual and Practical
Implications of a Qualitative Materiality Framework: Seven Case Studies and a
Comparative Conceptual Work. Southern Cross University, New South Wales.

Zuber, G.R., Elliott, R.K, Kitmey, W.R. & Leisenring, J.J. 1983. Using Materiality in Audit
Planning. Journal of Accountancy, March : 42 – 54.

218