“Fraud Theory”
DEPARTEMEN AKUNTANSI
UNIVERSITAS DIPONEGORO
SEMARANG
2020
FRAUD THEORY
1
The Evolution of Fraud Theory
A. Early Fraud
Kejahatan keuangan dan penipuan mungkin telah ada sejak awal perdagangan.
Woodward et al. (2003) mencatat penggunaan biometrik dasar ribuan tahun yang lalu
sebagai cara untuk mengidentifikasi pedagang terpercaya. Kesimpulan adalah bahwa
pelaku pasar tidak dapat dipercaya telah ada sejak manusia mulai berdagang.
B. White Collar versus Kejahatan Lainnya
Shuterland (1940, 1944) membedakan penjahat kerah putih dengan penjahat
kekerasan lainnya dalam tiga cara antara lain:
1. Dia berpendapat bahwa status profesional dalam masyarakat menciptakan suasana
baik kekaguman dan intimidasi,
2. Karena status profesional, ada kurang ketergantungan pada sistem peradilan pidana
tradisional (misalnya, tindakan sipil SEC), dan hukuman yang lebih rendah biasanya
diterapkan,
3. Kejahatan kerah putih yang kurang terlihat dari kejahatan kekerasan karena
beberapa alasan antara lain:
a. Konsekuensi yang ditanggung oleh masyarakat dapat disebarkan dalam
periode yang lebih lama,
b. Tindakan tersebut dapat menyebar diantara banyak individu, dan
c. Korban mungkin lebih sulit untuk mengidentifikasi dan tidak terorganisasi
dengan baik.
C. The Fraud Triangle
Pada awalnya, Cressey, menghipotesiskan sebuah teori terkait kasus kejahatan
kerah putih tersebut, bahwa terdapat beberapa kriteria dalam melakukan suatu tindakan
kriminal pelanggaran kepercayaan, antara lain:
1. Ada masalah keuangan yang tidak dapat diselesaikan,
2. Adanya pengetahuan terkait suatu pekerjaan atau sistem pada suatu perusahaan
tertentu dan adanya kesempatan untuk memanfaatkan posisi yang dipercayakan,
3. Adanya kemampuan seseorang untuk meyakinkan dirinya bahwa tindakan yang dia
lakukan bukanlah suatu tindakan kriminal atau kejahatan.
Ketiga hipotesis tersebut yang nantinya menjadi sebuah teori fraud triangle yang terdiri
dari tiga komponen yaitu tekanan (pressure), peluang (opportunity), dan rasionalisasi.
2
Gambar 1. The Fraud Triangle
Nilai tambahan dari Segitiga Aksi Penipuan adalah bahwa hal itu merupakan
tindakan spesifik yang dapat didokumentasikan dengan bukti, serta titik kontrol di mana
penipuan atau penipuan potensial dapat dicegah, terdeteksi, atau direhabilitasi. Artinya,
anti-penipuan profesional mungkin mengembangkan langkah-langkah tertentu, kontrol,
atau struktur audit mereka untuk menerangi tindakan, penyembunyian, atau konversi.
3
The triangle of fraud action sangat penting dan berharga bagi penyidik karena ini dapat
dijadikan sebagai bukti. Sementara Segitiga Penipuan (fraud triangle) menunjuk
penyidik untuk mengapa orang mungkin melakukan penipuan, jejak pembuktian
mungkin lemah atau tidak ada. Oleh karena itu, anti-penipuan profesional perlu
pendekatan berbasis dibuktikan-untuk melakukan investigasi. The triangle of fraud
action membantu dalam hal ini karena unsur-unsur dapat langsung diamati dan
didokumentasikan.
4
tidak pantas. Dari perspektif itu, integritas merupakan penyempurnaan dari rasionalisasi
konstruksi seperti disajikan pada gambar:
5
tingkat menengah akuntan, melaporkan bahwa ia diperintahkan untuk membuat entri
akuntansi palsu (Pulliam, 2003).
6
Ciri-ciri penting yang diperlukan untuk melakukan penipuan, terutama dalam jumlah
besar dalam jangka waktu yang lama, termasuk kombinasi kecerdasan, posisi, ego, dan
kemampuan untuk mengatasi stres dengan baik. Posisi atau fungsi orang tersebut dalam
organisasi dapat memberikan kemampuan untuk membuat atau mengeksploitasi
peluang penipuan. Selain itu, pelaku potensial harus memiliki pengetahuan yang cukup
untuk memahami dan mengeksploitasi kelemahan kontrol internal dan menggunakan
posisi, fungsi, atau akses resmi untuk keuntungannya. Penipuan terbesar dilakukan oleh
orang-orang yang cerdas, berpengalaman, dan kreatif dengan pemahaman yang kuat
tentang kontrol dan kerentanan perusahaan. Pengetahuan ini digunakan untuk
meningkatkan tanggung jawab orang tersebut atas atau akses resmi ke sistem atau aset.
Tipe orang ini memiliki ego yang kuat dan keyakinan besar bahwa dia tidak akan
terdeteksi, atau dia percaya bahwa dia dapat dengan mudah berbicara dengan dirinya
sendiri keluar dari masalah jika ketahuan. Dalam konteks Fraud Triangle, kapabilitas
memodifikasi konstruk peluang dengan membatasi kesempatan pada sekelompok kecil
individu yang dianggap memiliki kapabilitas yang diperlukan.
H. Predator versus Penipu yang Tidak Disengaja
Penipu yang khas sering digambarkan sebagai pelaku pertama kali, paruh baya,
berpendidikan tinggi, karyawan tepercaya, dalam posisi tanggung jawab, dan/ atau
dianggap sebagai warga negara yang baik melalui pekerjaan di masyarakat (ACFE
2009; Ramamoorti et al. 2009). Fraud Triangle menunjukkan bahwa pelaku memiliki
masalah tidak dapat dibagikan yang didasarkan pada kekurangan keuangan, dan ketika
disejajarkan dengan peluang dan rasionalisasi, warga negara yang baik menyerah untuk
melakukan penipuan. Orang ini mungkin dicirikan sebagai penipu yang tidak disengaja.
Predator mencari organisasi di mana dia dapat mulai merencanakan segera setelah
dipekerjakan. Pada titik tertentu, banyak penipu yang tidak disengaja, jika tidak
ditangkap lebih awal, beralih dari perilaku yang ditandai oleh penipu yang tidak
disengaja menjadi predator. Dalam hal itu, Cressey (1950, 1953) mengamati bahwa
konflik moral internal seorang penipu sering kali tampak sebagai dilema sementara.
Setelah tindakan kriminal terjadi, terutama jika penipuan telah terjadi dalam jangka
waktu yang lama, rasionalisasi kemungkinan akan ditinggalkan atau diberhentikan
secara kognitif. Konsep predator juga berlaku untuk kecurangan pelaporan keuangan.
Pelaku penipuan laporan keuangan sering muncul untuk memulai penipu seperti
disengaja dengan mengelola pendapatan, mencoba untuk membeli waktu bagi
organisasi mereka sampai kondisi membaik. Tapi cepat atau lambat, mengelola
7
pendapatan memberikan cara untuk penipuan pelaporan keuangan, dan penipu disengaja
menjadi predator.
Predator dapat berupa individu atau organisasi. Beberapa organisasi — pengedar
narkoba, penjahat terorganisir, pemodal teroris — sengaja dibentuk untuk tujuan jahat,
dan menggunakan penipuan rumit dan kejahatan keuangan, seperti pencucian uang,
untuk menyembunyikan aktivitas kriminal mereka. Kegiatan-kegiatan ini sering
melibatkan banyak individu, organisasi, atau perusahaan shell, dan rentang beberapa
batas yurisdiksi. Akhirnya, karena fokus utama predator adalah peluang, penilaian risiko
yang berpusat pada tekanan dan rasionalisasi tidak mungkin untuk mengidentifikasi
skema predator.
I. A-B-C Analysis dari Kejahatan Kerah Putih
Ramamoorti et al. (2009) mengusulkan model A-B-C untuk analisis dan
kategorisasi penipuan: bad apple, bad bushel, dan bad crop. Bad apple merujuk kepada
seseorang yang melakukan fraud. Bad bushel merujuk pada tindak kolusi fraud. Bad
crop merujuk pada budaya dan sosial yang mempengaruhi kejadian relatif dalam
penipuan.
J. Respon dari Profesi Anti-Fraud
Secara umum, tindakan anti-penipuan dapat digambarkan sebagai upaya
pencegahan, pencegahan, dan deteksi. Pencegahan mengurangi kemungkinan penipuan
terutama melalui pengurangan peluang. Sebaliknya, pencegahan mengacu pada
menciptakan lingkungan di mana penipuan lebih kecil kemungkinannya terjadi (mis.,
Lebih kecil kemungkinannya). Secara anekdot, dua penangkal paling kuat diyakini
adalah ketakutan tertangkap (deteksi) dan takut akan dampak (hukuman).
Prosedur deteksi digunakan terutama untuk menemukan kejahatan, tetapi jika
karyawan menyadari bahwa prosedur deteksi yang ketat sudah ada, mereka mungkin,
pada kenyataannya, merupakan bentuk pencegahan (peningkatan kemungkinan
ditangkap mengurangi kemungkinan bahwa seseorang akan bertindak). Aspek berharga
lain dari model-meta adalah bahwa ia mengidentifikasi karakteristik yang dapat diuji
untuk pengaruhnya terhadap kemungkinan vektor penipuan. Secara umum, setiap
tindakan anti-penipuan yang diimplementasikan dengan baik akan memengaruhi lebih
dari satu aspek vektor penipuan; namun, masing-masing memiliki fokus utama. Masing-
masing langkah anti-penipuan dibahas secara umum dan dalam konteks meta-model.
Langkah-langkah anti-penipuan umum diidentifikasi dalam pengaruh Fraud Triangle
8
utama mereka (preventif, deterrence, dan deteksi) dan dibahas secara singkat dalam
konteks meta-model yang sepenuhnya ditentukan.
K. Pencegahan
1. Kontrol Internal
Instruksi akuntansi secara tradisional berfokus pada kontrol internal, khususnya
pemisahan tugas, sebagai mekanisme anti-penipuan utama, tetapi kontrol internal
tidak semuanya mencakup atau sepenuhnya efektif. Kurangnya efektivitas adalah
karena biaya kontrol untuk mencegah setiap penipuan, bahkan yang material,
dianggap melebihi manfaatnya. Kontrol internal berurusan terutama dengan aspek
peluang kejahatan. Penggunaan lingkungan kontrol yang tepat dapat memengaruhi
evaluasi calon penipu tentang kemungkinan bahwa tindakan tersebut dapat berhasil
dilakukan dan disembunyikan. Bahkan jika pelaku mampu melakukan tindakan,
kemungkinan penemuan ditingkatkan melalui lingkungan kontrol internal, sehingga
secara negatif mempengaruhi persyaratan penyembunyian vektor penipuan.
2. Kepekaan terhadap Penipuan dan Mengatur Budaya Etis
Sutherland (1983) juga telah mempengaruhi upaya saat ini untuk mengembangkan
budaya-perusahaan yang etis termasuk ''tone at the top'' sebagai sarana menghalangi
penipuan dan penyimpangan perusahaan. Dia berpendapat bahwa karyawan tidak
jujur, terutama dalam posisi otoritas dalam organisasi, pada akhirnya akan
menginfeksi sebagian dari orang-orang yang jujur.
3. Pencegahan
Pencegahan juga dapat dicapai melalui berbagai upaya terkait dengan pengendalian
internal dan program etika yang menciptakan tempat kerja integritas dan mendorong
karyawan untuk melaporkan potensi lalim. Tindakan tersebut meningkatkan
kemungkinan dirasakan bahwa suatu tindak penipuan akan terdeteksi dan dilaporkan.
Pencegahan penipuan juga dapat dicapai melalui penggunaan alat monitoring/ audit
software terus menerus. Sekali lagi, pengesampingan tema yang diperlukan untuk
pencegah yang efektif adalah untuk dimasukkan ke dalam pikiran penipu bahwa
deteksi kemungkinan, sehingga mengurangi kemungkinan konversi yang efektif.
L. Deteksi
1. Menilai Penipuan dalam Audit Laporan Keuangan
Aspek kunci dalam mendeteksi fraud adalah untuk membangun rencana audit yang
dirancang untuk membantu auditor mengungkap kerentanan dalam sistem yang
dapat menimbulkan salah saji material. PCAOB dan AICPA terus memberikan
9
arahan pada penilaian dan menanggapi risiko penipuan yang meliputi: ditingkatkan
skeptisisme profesional, penipuan pra-audit brainstorming, menilai risiko atau
adanya penipuan, dan menanggapi risiko yang teridentifikasi.
2. Target Penilaian Risiko
Ditargetkan penilaian risiko memperoleh keunggulan yang signifikan sebagai alat
evaluatif dan perencanaan ketika itu dijelaskan secara rinci dalam Mengelola Risiko
Usaha Penipuan: Sebuah Panduan Praktis (IIAet Al.2008). Rezaee dan Riley (2010)
dan Kranacher et al. (2011) mencatat bahwa risiko ditargetkan Proses penilaian
dapat dijelaskan dalam 10 langkah, tetapi itu akhirnya mengevaluasi risiko dari segi
dua atribut kunci: kemungkinan dan besarnya penipuan.
3. Fraud Kolusif dan Pengesampingan Manajemen
Kolusi, termasuk di dalamnya pengesampingan kontrol manajemen, adalah elemen
kompleks dan fraud yang mahal dalam kejahatan keuangan. Ketika kolusi terlibat,
jumlah dollar yang berasosiasi dengan kehilangan perusahaan meningkat secara
dramatis. Hubungan antara kolusi dengan pengesampingan manajamen adalah
ketika kolusi terjadi hal itu mengindikasikan kontrol internal yang tidak efektif.
Kontrol internal yang tidak efektif tersebut menimbulkan pengesampingan
manajemen. Faktanya, usaha anti fraud mengenai pengesampingan manajemen dan
kolusi berpusat pada pencegahan dan pendeteksian. AICPA merekomendasikan 6
kunci pada komite audit dalam melakukan tugasnya, yaitu:
a. Mempertahankan skeptisme
b. Menguatkan pemahaman komite mengenai bisnis tersebut
c. Melakukan brainstorming untuk mengidentifikasikan risiko audit
d. Mengunakan kode yang mengandung penilaian budaya pelaporan keuangan
e. Meyakinkan kembali pengolahan program whistleblower yang kuat
f. Mengembangkan informasi luas dan jaringan umpan balik
Mencegah dan mendeteksi fraud kolusi manajemen membutuhkan pencarian skema
frodulen secara pro aktif. Silver menyarankan komite audit harus sadar untuk
melakukan evaluasi diri.
M. Kesimpulan
Jurnal ini menyajikan meta-model dari teori fraud yang membantu menyediakan
sebuah kerangka piker sebagai instruksi untuk meningkatkan pemahaman di ruang
kelas. Hal ini penting untuk pemahaman awal seperti segitiga fraud yang telah diperluas
dan ditingkatkan. Rumamoorti membuat kasus kuat untuk integrasi ilmu perilaku
10
tambahan, termasuk psikologi, sosiologi, kriminologi, dan antropologi. Meta model
juga menyajikan kerangka piker untuk mengidentifikasi area potensial untuk penelitian
fraud mendatang, menyoroti pertanyaan terbuka mengenai karakteristik pelaku fraud,
memahami kombinasi karakteristik sebagai pencegahan fraud, dan mengenali efek
karakteristik terhadap peluang fraud.
11
f. Seorang pelaku fraud yang sukses dapat mengolah stresnya dengan baik.
B. Berurusan dengan Kemampuan
Tugas selanjutnya setelah mengetahui kemampuan adalah mencari orang yang
berkemampuan melakukan risiko penipuan, serta dengan pengetahuan yang ada
mencegah dan mendeteksi fraud. Berikut merupakan langkah-langkah mencari personel
kunci tersebut:
a. Secara eksplisit menilai kemampuan eksekutif puncak dan personel kunci.
b. Jika ada kekhawatiran tentang kemampuan, respon sesuai dengan hal tersebut.
c. Tinjau kembali kemampuan eksekutif puncak dan personel kunci
C. Melebihi Standar
Dalam analisis final, legislasi terkini, peningkatan penegakan, pandangan regulasi,
kontrol yang lebih luas, peningkatan standar audit, dan teknologi monitoring yang
canggih adalah langkah-langkah pada arah yang tepat dan akan berkonstribusi dalam
penceghan dan pendeteksian fraud. Jika kemampuan (kapabilitas) dapat memainkan
peran dalam mempengaruhi elemen fraud lain, sistem check and balance atau deteksi
lainnya harus diterapkan, atau seorang auditor harus melebarkan skala audit, prosedur,
dan percobaan pada fraud potensial.
Fraud Pentagon
Secara umum pemahaman tentang Fraud, dapat didasari pada 3 hal atau yang biasa kita sebut,
Fraud Triangle (Pressure, Rasionalization, Opportunity), dan semakin berkembang, ada peneliti yang
mengatakan evolusi, dengan menambah satu elemen baru yaitu Capability dari Fraud Triangle
menjadi Fraud Diamond, setelah itu peneliti selanjutnya ingin mengeksplor lebih jauh lagi dan
didapati melalui penelitian dengan sampel 8 kasus Financila Accounting Fraud, sehingga didapati
elemen baru lainnya yaitu External Regulatory, sehingga dari Fraud Diamond menjadi Fraud
Pentagon
Dengan melonjaknya fraud yang terjadi , akhirnya dikeluarkanlah sebuah aturan yang dikeluarkan
oleh SEC, yaitu Sarbanes-Oxley act yang ditujukan untuk meningkatkan Tata Kelola Perusahaan yang
baik dan memperkuat akuntanbilitas perusahaan, untuk memperkuat lebih jauh bagaimana SOX
membatasi Konsultasi dan jasa penasihat, SOX melarang KAP dalam memberikan beberapa jasa pada
auditee
12
- Bookkeeping and related services
- Design or implementation of financial information systems
- Appraisal or valuation services
- Actuarial services
- Internal audit outsourcing
- Management or human resources services
- Investment or broker/dealer services, and
- Legal and expert services (unrelated services)
Bagian 302 dari SOX menekankan Tanggungjawab Perusahaan untuk Pelaporan Keuangan. Bagian
404 dari SOX menekankan Penilaian Manajemen terhadap Pengendalian Internal. Tambahan, Bagian
406 dari SOX mengharuskan perusahaan umum untuk menyatakan kepada SEC apakah perusahaan
tersebut mengadopsi kode etik yang berlaku pada CEO CFO pengendali atau, orang yang menjalankan
fungsi yang sama.
Philipine
Pada konteks Filipina, diusulkan Corporate Reform Act 2004, sama seperti SOX digunakan juga untuk
kepentingan yang sama yaitu mengeni Tata Kelola Perusahaan, terlebih juga pada Corporate Reform
Act juga melarang beberapa jasa konsultan dan jasa nasehat untuk klien audit
Studi Coso pembelajaran utamanya berfokus pada Fraud Laporan Keuangan yang terjadi pada 1987 –
1997, yang lebih sering terjadi pada pengakuan pendapatan sebanyak 50%, overstatement pada asset,
understatement pada beban liabilitas, penyalahgunaan asset, pengungkapan laporan keuangan yang
tidak layak. Industry computer dan manufaktur, merupakan industry yang sering terjadi Fraud
Ketika Coso berfokus pada kecurangan pelaporan keuangan, Laporan ACFE, mencakup Fraud dan
penyalahgunaan, pada laporannya di 2002, ditemukan 5 area yang relevan pada fraud yang terjadi
yaitu ;
13
3. Siapa Korbannya
4. Siapa Pelakunya
5. Aspek dan outcome dari 663 kasus
1. Penyalahgunaan asset
2. Korupsi
3. Kecurangan Laporan
Kerangka penelitian
Pada paper ini kerangka penelitian yang digunakan adalah Fraud Triangle dan Fraud Diamond, yang
sudah ditemukan sebelumnya, jika Fraud Triangle berisi Pressure, Rasionalization, dan Opportunity.
Sementara Fraud Diamond Pressure, Razionalization, Opportunity, Capability
1. Enron
2. Kanebo Limited
3. Parmalat
4. Satyam Services
5. PTL Club
6. WorldCom
7. BW Resources
8. Health South
Dan dari semua kasus besar tersebut didapati pengaruh terhadap External Regulatory, sehingga
kemunculan elemen kelima ini menjadi jawaban dari pengembangan dari teori Fraud Diamond, dan
dapat dijadikan menjadi Fraud Pentagon
14