MAKALAH

AKUNTANSI MANAJEMEN
“Penggunaan Informasi Akuntansi Pertanggungjawaban dalam Penilaian kinerja Manajer ”

Disusun oleh :

1. Npm : 41152020160145 Ryan Iqbal

2. Npm : 41152020160190 Zia Fauziah

FAKULTAS EKONOMI

UNIVERSITAS LANGLANGBUANA
Jl. Karapitan No. 116 Bandung 40261

2018
 KATA PENGANTAR

Puji syukur penulis panjatkan kehadirat Allah SWT yang tiada hentinya
memberikan rahmat dan hidayah-Nya kepada kita semua. Shalawat serta salam
kepada junjungan Nabi Muhammad SAW sehingga Penulis dapat selesai tepat pada
waktunya.

Adapun tujuan dari penulisan makalah ini adalah untuk memenuhi salah satu
tugas mata kuliah Akuntansi Manajemen mengenai pembahasan “Penggunaan
informasi Akuntansi Pertanggungjawaban dalam Penilaian Kinerja Manajer”

Pada kesempatan ini penulis menyampaikan terima kasih kepada semua

pihak yang telah memberikan bantuan, dorongan, bimbingan dan arahan dalam
penyelesian penulisan makalah ini.

Dalam makalah ini, penulis menyadari masih jauh dari kesempurnaan, untuk
itu segala saran dan kritik guna perbaikan dan kesempurnaan sangat kami nantikan.
Semoga makalah ini bisa bermanfaat khususnya bagi penulis dan pembaca pada
umumnya.

Bandung, 26 Februari 2019

 DAFTAR ISI

KATA PENGANTAR................................................................................................2
DAFTAR ISI.............................................................................................................3
BAB I.......................................................................................................................7
PENDAHULUAN.....................................................................................................7
1 .1 Latar Belakang................................................................................................7
1.2 Rumusan Masalah...........................................................................................8
1.3 Tujuan...............................................................................................................8
BAB II....................................................................................................................10
TINJAUAN TEORI DAN PEMBAHASAN..........................................................10
2.1. DEFINISI PENILAIAN KINERJA............................................................10
2.2. MANFAAT PENILAIAN KINERJA.........................................................11
2.2.1. Pengelolaan Organisasi secara Efektif dan Efisien Melalui
Pemotivasian Karyawan secara Maksimum......................................................11
2.2.2. Membantu Pengambilan Keputusan Yang Bersangkutan dengan
Karyawan..........................................................................................................14
2.2.3. Menyediakan Kriteria Seleksi dan Evaluasi Program Pelatihan
Karyawan..........................................................................................................14
2.2.4. Menyediakan Umpan Balik bagi Karyawan.........................................15
2.2.5. Menyediakan Suatu Dasar bagi Distribusi Penghargaan......................16
2.3. TAHAPAN PENILAIAN KINERJA..........................................................17
2.3.1. Penetuan Daerah Pertanggungjawaban Manajer yang
Bertanggungjawab.............................................................................................18
2.3.2. Kriteria Penetapan Tanggung Jawab....................................................19
2.3.3. Tipe Pusat Pertanggungjawaban...........................................................20
2.3.4. Karakteristik Pusat Pertanggungjawaban.............................................25
 2.3.5. Penetapan Kriteria Kinerja bagi Setiap Pusat Pertanggungjawaban....28
2.3.6. Dapat Diukur atau Tidaknya Kriteria...................................................28
2.3.7. Rentang Waktu Sumber Daya dan Biaya..............................................29
2.3.8. Bobot yang Diperhitungkan Kriteria....................................................30
2.3.9. Pengukuran Kinerja Sesungguhnya......................................................30
2.3.10. Pembandingan Kinerja Sesungguhnya dengan Sasaran yang telah
Ditetapkan Sebelumnya dan Pelpaoran dengan segera hasilnya.......................34
2.3.11. Penentuan Penyebab Operasional dan Keperilakuan Penyimpangan
yang Merugikan................................................................................................35
2.3.12. Penegakan perilaku dan Tindakan yang Diinginkan untuk Mencegah
Terulangnya perilaku yangTidak diinginkan.....................................................36
2.4. UKURAN KINERJA..................................................................................37
2.4.1 Ukuran Kriteria Tunggal.......................................................................38
2.4.2. Ukuran Kriteria Beragam.....................................................................38
2.4.3. Ukuran Kriteria Gabungan...................................................................39
2.5. PERAN INFORMASI AKUNTANSI PERTANGGUNGJAWABAN
DALAM PENILAIAN KINERJA PUSAT PERTANGGUNGJAWABAN.........40
2.5.1. Penilaian Kinerja Pusat Pendapatan.....................................................40
2.5.2. Penilaian Kinerja Pusat Biaya..............................................................41
2.5.3. Masalah Perilaku Biaya........................................................................41
2.5.4. Masalah hubungan biaya dengan pusat biaya.......................................44
2.5.5. Masalah jangka waktu..........................................................................44
2.5.6. Masalah tanggung jawab ganda............................................................45
2.5.7. Penilaian Kinerja Pusat Laba................................................................46
2.5.8. Kembalian Investasi (Return On Investment).......................................47
2.5.9. Penentuan Komponen yang Digunakan untuk Menghitung Laba........50
 2.5.10. Penentuan Aktiva yang Diperhitungkan ke dalam Investment base dan
pengkuruan Nilainya.........................................................................................51
2.5.11. Nilai yang Digunakan untuk Memperhitungkan Aktiva Tetap ke dalam
Investment Base.................................................................................................55
2.5.12. Perlakuan terhadap Aktiva Tetap yang Disewa Guna Usaha (Leased
Assets) 56
2.5.13. Perlakuan terhadap Aktiva Tetap yang Menganggur (Idle Assets).......58
2.5.14. Perlakuan terhadap Aktiva Tetap yang Investasinya Berasal dari Utang
Jangka Panjang..................................................................................................58
2.5.15. Manfaat Kembalian Investasi sebagai Pengukur Kinerja.....................60
2.5.16. Kelemahan Kembalian Investasi sebagai Pengukur Kinerja..............62
2.5.17. Residual Income...................................................................................74
2.5.18. Keunggulan Residual Income...............................................................77
2.5.19. Kelemahan Residual Income................................................................82
2.6. PRODUKTIVITAS SEBAGAI PENGUKUR KINERJA..........................84
2.6.1. Definisi Produktivitas...........................................................................84
2.6.2. Produktivitas Parsial.............................................................................85
2.6.3. Pengukuran Perubahan Produktivitas dengan Ukuran Produktivitas
Parsial 86
2.6.4. Kelebihan Produktivitas Parsial...........................................................87
2.6.5. Kelemahan Produktivitas Parsial..........................................................87
2.6.6. Produktivitas Total................................................................................89
2.6.7. Perubahan Produktivitas Tanpa Pertukaran (Trade-off) Produktivitas.89
2.6.8. Ukuran Produktivitas yang Dihubungkan dengan Laba.......................90
2.6.9. Ukuran Produktivitas Total dengan Mempertimbangkan.....................92
2.6.10. Price-Recovery Component..................................................................95
2.7. ASPEK PERILAKU DALAM PENILAIAN KINERJA DENGAN
MENGGUNAKAN INFORMASI AKUNTANSI...............................................97
 2.7.1. Hubungan antara Struktur Organisasi dengan Struktur Pelaporan
Keuangan...........................................................................................................98
2.7.2. Tingkat Partisipasi dalam Penetapan Standar.......................................98
2.7.3. Tingkat Pemahaman Manajemen terhadap Informasi Akuntansi dan
Sistem Akuntansi...............................................................................................99
BAB III..................................................................................................................101
PENUTUP.............................................................................................................101
3.1. Kesimpulan...............................................................................................101
DAFTAR PUSTAKA............................................................................................105
 BAB I

PENDAHULUAN

1 .1 Latar Belakang

Untuk memenuhi kebutuhan manajemen, penggunaan informasi akuntansi

pada pertanggungjawaban dalam penilaian kinerja manajer sangatlah penting.
Karena penilaian kinerja pada dasarnya merupakan penilaian perilaku manusia
dalam pelaksanaan peran yang dimainkannya dalam mencapai tujuan organisasi,
maka aspek perilaku dalam penilaian kinerja menjadi dominan. Untuk menunjukan
manfaat informasi akuntansi pertanggungjawaban dalam penilaian kinerja , ukuran
kerja berbagai tipe pusat pertanggungjawaban dengan berbagai permasalahannya.

Karena organisasi pada dasarnya dijalankan oleh manusia, maka penilaian

kinerja sesungguhnya merupakan penilaian atas perilaku manusia dalam
melaksanakan peran yang mereka mainkan di dalam organisasi. Oleh karena itu,
jika informasi akuntansi di pakai sebagai salah satu dasar penilaian kinerja, maka
informasi akuntansi yang memenuhi kebutuhan tersebut adalah informasi
akuntansi manajemen yang di hubungkan dengan individu yang memiliki peran
tertentu dalam organisasi.

Sehubungan dengan itu peranan akuntansi pun semakin dibutuhkan terutama untuk
memperoleh informasi tersebut. Peran serta manajer sangat dibutuhkan dalam
mengaktualisasikan peranan akuntansi tersebut sebagai alat pengawasan biaya
dewasa ini kita kenal dengan sistem akuntansi pertanggungjawaban.

Akuntansi pertanggungjawaban merupakan suatu sistem yang disusun sedemikian

rupa sesuai dengan sifat dan kegiatan perusahaan dengan tujuan agar masing-
masing unit organisasi dapat mempertanggungjawabkan hasil kegiatan unit yang
berada dibawah pengawasannya. Menurut sistem ini, unit-unit yang ada dalam
organisasi di bagi menjadi pusat-pusat pertanggungjawaban, dan keseluruhan pusat
pertanggungiawaban ini membentuk jenjang hirarki dalam organisasi.

Setiap pusat pertanggungjawaban mempunyai manajer yang bertanggungjawab

atas kegiatan yang terjadi di dalam pusat yang dipimpinnya, dan secara periodik
manajer tersebut akan mempertanggungiawabkan hasil kerjanya kepada pimpinan
perusahaan. Dari hasil kerja para manajer pusat pertanggungjawaban kemudian
dinilai prestasi yang telah dicapai oleh masing-masing manajer.

1.2 Rumusan Masalah

Berdasarkan latar belakang diatas, maka yang menjadi rumusan masalahdalam

makalah ini adalah:

1. Bagaimana penerapan informasi akuntansi manajemen pada sebuah

perusahaan ?
2. Bagaimana pelaksanaan sistem pengukuran dalam penilaian kinerja ?
3. Apakah penggunaan informasi akuntansi pertanggungjawaban berperan
dalam penilaian kinerja ?

1.3 Tujuan

Berdasarkan latar belakang dan rumusan masalah yang telah diuraikan, maka
tujuan dari makalah ini adalah:
1. untuk mengetahui bagaimana peranan akuntansi pertanggungjawaban dalam
perusahaan
2. untuk mengetahui bagaimana pelaksanaan penilaian kinerja pada
perusahaan.
3. Untuk mengetahui sejauh mana pelaksanaan akuntansi pertanggungjawaban
dalam penilaian kinerja.
 BAB II

TINJAUAN TEORI DAN PEMBAHASAN

2.1. DEFINISI PENILAIAN KINERJA

Penilaian kinerja adalah penentuan secara periodik efektivitas operasional

suatu organisasi, bagian organisasi, dan karyawannya berdasarkan sasaran, standar,
dan kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya. Karena organisasi pada dasarnya
dijalankan oleh manusia, maka penilaian kinerja sesungguhnya merupakan
penilaian atas perilaku manusia dalam melaksanakan peran yang mereka mainkan
di dalam organisasi. Oleh karena itu, jika informasi akuntansi dipakai sebagai salah
satu dasar penilaian kinerja, maka informasi akuntansi yang memenuhi kebutuhan
tersebut adalah informasi akuntansi manajemen yang dihubungkan dengan
individu yang memiliki peran tertentu dalam organisasi. Tipe informasi akuntansi
manajemen yang memiliki karakteristik semacam itu disebut dengan informasi
akuntansi pertanggungjawaban.

Tujuan pokok penilaian kinerja adalah untuk memotivasi karyawan dalam

mencapai sasaran organisasi dan dalam mematuhi standar perilaku yang telah
ditetapkan sebelumnya, agar membuahkan tindakan dan hasil yang diinginkan.
Standar perilaku dapat berupa kebijakan manajemen atau rencana formal yang
dituangkan dalam anggaran.

Penilaian kinerja dilakukan untuk menekan perilaku yang tidak semestinya

dan untuk merangsang dan menegakkan perilaku yang semestinya diinginkan
melalui umpan balik hasil kinerja pada waktunya serta penghapusan, baik yang
bersifat intrinsik maupun ekstrinstik.
2.2. MANFAAT PENILAIAN KINERJA

Penilaian kinerja dimanfaatkan oleh manajemen untuk :

1. Mengelola operasi organisasi secara efektif dan efisien melalui pemotivasian

karyawan secara maksimun.

2. Membantu pengambilan keputusan yang bersangkutan dengan karyawan,

seperti: promosi, transfer, dan pemberhentian.

3. Mengindetifikasi kebutuhan pelatihan dan pengembangan karyawan dan

untuk menyediakan kriteria seleksi dan evaluasi program pelatihan
karyawan.

4. Menyediakan umpan balik bagi karyawan mengenai bagaimana atasan

mereka menilai kinerja mereka.

5. Menyediakan suatu dasar bagi distribusi penghargaan.

2.2.1. Pengelolaan Organisasi secara Efektif dan Efisien Melalui Pemotivasian

Karyawan secara Maksimum

Seperti telah disinggung dalam bab 4, motivasi adalah proses prakarsa

dilakukannya suatu tindakan secara sadar dan bertujuan. Dari aspek perilaku,
motivasi bersangkutan dengan sesuatu yang mendorong orang untuk berperilaku
dengan cara tertentu.

Dalam pengelolaan perusahaan, manajemen menetapkan sasaran yang akan

dicapai dimasa yang akan datang dalam proses yang disebut perencanaan.
Pelaksanaan rencana merupakan alokasi sumber daya secara efisien. Di samping
itu, pelaksanaan rencana memerlukan pengendalian agar efektif dalam mencapai
sasaran yang telah ditetapkan. Pelaksanaan rencana dengan cara ini dapat
menjamin pencapaian suatu organisasi secara efektif dan efisien. Namun, cara
pencapaian tujuan ini akan mengakibatkan moral kerja karyawan menjadi rendah.

Akan berbeda kondisi moral karyawan jika pengelolaan perusahaan

didasarkan atas maksimisasi motivasi karyawan dalam mencapai sasaran
organisasi. Maksimisasi motivasi karyawan berarti membangkitkan dorongan
dalam diri setiap karyawan untuk mengarahkan usahanya dalam mencapai sasaran
yang telah diterapkan oleh organisasi. Jika setiap karyawan memahami sasaran
yang diterapkan oleh perusahaan dan setiap karyawan melaksanakan internalisasi
sasaran perusahaan sebagai sasaran pribadinya, maka kesesuaian tujuan individu
karyawan dengan sasaran perusahaan secara keseluruhan akan terjadi. Kesesuian
sasaran individu karyawan dengan sasaran perusahaan inilah yang akan
memotivasi karyawan untuk mencapai sasaran organisasi. Maksimisasi motivasi
karyawan dalam mencapai sasaran perusahaan inilah yang merupakan tujuan
pokok penilaian kinerja.

Para peniliti motivasi telah mengembangkan berbagai teori untuk

memprediksi motivasi dan kinerja. Di antara teori yang dikembangkan tersebut,
expectancy theory merupakan alat terbaik untuk memprediksi motivasi dan kinerja.
Menurut teori tersebut, perilaku seseorang dipengaruhi oleh probabilitas yang
dilekatkan orang tesebut terhadap hubungan berikut ini :

1. Usaha yang diperlukan untuk mencapai tujuan

2. Kinerja dan penghargaan

3. Penghargaan yang memuaskan tujuan pribadi

Usaha yang Diperlukan untuk mencapai Tujuan

Motivasi seseorang untuk mencapai sasaran yang telah ditetapkan ditentukan

oleh presepsi orang tersebut terhadap hubungan antara usaha dengan tujuan yang
hendak dicapai. Jika untuk mencapai sasaran yang ditetapkan diperlukan usaha
yang besar, sasaran ini memberikan tantangan bagi orang untuk mencapainya.
Dengan demikian, sasaran yang memberikan tantangan akan memotivasi orang,
selama sasaran tersebut dirasakan adil dan realistis. Suatu sasaran yang mudah
dicapai mengakibatkan berkurangnya motivasi orang untuk mencapainya, Karena
orang akan menganggap pencapaian sasaran tersebut tidak berharga.

Kineja dan Penghargaan

Jika orang merasakan bahwa terdapat kemungkinan yang tinggi suatu kinerja
yang baik akan mendapatkan penghargaan, atau penghargaan yang diterima
didasarkan atas kinerja yang baik, motivasi orang untuk berusaha mencapai sasaran
yang telah ditetapkan akan tinggi. Sebaliknya, jika tedapat kemungkinan yang
rendah suatu kinerja memperoleh penghargaan, motivasi orang untuk mencapai
sasaran yang telah ditetapkan akan rendah pula. motivasi yang rendah ini akan
terwujud dalam bentuk kurangnya kepedulian karyawan terhadap pekerjaannya
tidak masuk kerja, dan tingginya tingkat perputaran karyawan.

Penghargaan yang memuaskan tujuan pribadi

 Dalam model aspek perilaku dalam motivasi individu menurut Porter-
Lawler (lihat kembali ke Bab 4 Gambar 4.2), penghargaan tidak serta-merta
memotivasi individu untuk mencapai sasaran yang telah diterapkan. Untuk dapat
memotivasi individu, penghargaan harus dirasakan adil oleh individu tersebut. Jika
ppenghargaan yang diterima oleh seseorang dirasakan adil, maka penghargaan ini
akan memberikan kepuasan bagiorang tersebut. Kepuasan yang tinggi berarti
bahwa tujuan individu dapat dipuaskan melalui usaha pencapaian sasaran
perusahaan. Dengan demikian, penghargaan harus dirancang untuk memenuhi
kebutuhan setiap individu, agar memotivasi individu dalam mencapai sasaran yang
ditetapkan oleh perusahaan.

2.2.2. Membantu Pengambilan Keputusan Yang Bersangkutan dengan

Karyawan
Penilaian kinerja akan menghasilkan data yang dapat dipakai sebagai dasar
pengambilan keputusan yang bersangkutan dengan karyawan yang dinilai
kinerjanya. Jika manajemen puncak akan memutuskan promosi manajer ke jabatan
yang lebih tinggi, data hasil evaluasi kinerja yang diselenggarakan secara periodik
akan sangat membantu manajemen puncak dalam memilih manajer yang memiliki
kepantasaan untuk dipromosikan. Begitu pula dalam pengambilan keputusan
penghentian kerja sementara, transfer, dan pemutusan hubungan kerja permanen,
manajemen puncak memerlukan data hasil evaluasi kinerja sebagai salah satu
informasi penting yang dipertimbangkan dalam keputusan tersebut.
2.2.3. Menyediakan Kriteria Seleksi dan Evaluasi Program Pelatihan
Karyawan
Jika manajemen perusahaan tidak mengenal kekuatan dan kelemahan
karyawan yang dimilikinya, sulit bagi manajemen untuk mengevaluasi dan
memilih program pelatihan karyawan yang sesuai dengan kebutuhan karyawan.
Bagaimana respon karyawan jika perusahaan mengadakan pelatihan bidang
pemasaran bagi karyawan yang sebenernnya kuat di bidang pemasaran, namun
lemah dalam bidang system penyusunan anggaran ?
Dalam masa kerjanya, perusahaan mempunyai kewajiban untuk
mengembangkan karyawannya agar mereka selalu dapat menyesuaikan diri dengan
perubahan lingkungan bisnis perusahaan yang senantiasa berubah dan berkembang.
Hasil penilaian kinerja dapat digunakan untuk mengindentifikasi dituntut oleh
pekerjaan, agar dapat memberikan respon yang memadai terhadap perubahan
lingkungan bisnis di masa yang akan datang. Hasil penilaian kinerja yang
memenuhi kebutuhan karyawan dan untuk mengvaluasi kesesuaian program
pelatihan karyawan dengan kebutuhan karyawan.

2.2.4. Menyediakan Umpan Balik bagi Karyawan

Dalam organisasi perusahaan, manajemen puncak mendelegasikan sebagian
wewenangnya kepada manajemen di bawah mereka. Pendelagasian wewenang ini
disertai dengan alokasi sumber daya yang diperlukan dalam pelaksanaan
wewenang tersebut. Manajer bawah melaksanakan wewenang dengan
mengkonsumsi sumber daya yang dialokasikan kepada mereka. Penggunaan
wewenang dan konsumsi sumber daya dalam pelaksanaan wewenang ini
dipertanggungjawabakan dalam bentuk pengukuran kinerja. Dengan pengukuran
kinerja ini, manajemen puncak memperoleh umpan balik mengenai pelaksanaan
wewenang dan penggunaan sumber daya dalam pelaksanaan wewenang yang
dilakukan oleh manajemen bawah. Berdasarkan hasil penelitian kinerja ini,
manajemen puncak memberikan penilaian terhadap kinerja manajemen bawah. Di
lain pihak, penilaian kinerja ini memberikan umpan balik bagi manajemen bawah
mengenai bagaimana manajemen puncak menilai kinerja mereka.

2.2.5. Menyediakan Suatu Dasar bagi Distribusi Penghargaan

Penghargaan dapat digolongkan ke dalam dua kelompok, penghargaan
intrinsik dan penghargaan ekstrinsik. Penghargaan instrinsik berupa rasa puas diri
yang diperoleh seseorang yang telah berhasil menyelesaikan pekerjaannya dengan
baik dan telah mencapai sasaran tertentu. Untuk meningkatkan penghargaan
instrinsik, manajemen dapat menggunakan berbagai teknik pengayaan pekerjaan
(job enrichment), penambahan tanggung jawab, partisipasi dalam pengambilan
keputusan, dan usaha lain yang meningkatkan harga diri seseorang dan yang
mendorong orang untuk menjadi terbaik.
Penghargaan ekstrinsik terdiri dari kompensasi yang diberikan kepada
karyawan, baik yang berupa kompensasi langsung, tidak langsung, maupun yang
berupa kompensasi nonkeuangan. Kompensasi langsung adalah pembayaran
langsung berupa gaji atau upah pokok, honorarium lembur dan hari libur,
pembagian laba, pembagian saham, dan berbagai bonus lain yang didasarkan atas
kinerja karyawan.

Penghargaan tidak langsung adalah semua pembayaran untuk kesejahteraan

karyawan seperti asuransi kecelakaan, asuransi hari tua, honorarium liburan, dan
tunjangan masa sakit. Kompensasi tidak langsung ini tidak mempunyai dampak
terhadap motivasi individu dalam mencaapai sasaran organisasi, karena
kompensasi ini diberikan kepada siapa saja yang bekerja dalam organisasi
perusahaan. Kompensasi ini hanya akan berpengaruh terhadap motivasi karyawan
jika dihapuskan.

Penghargaan nonkeuangan dapat berupa sesuatu yang ekstra yang diberikan

oleh perusahaan kepada karyawan seperti ruang kerja yang memiliki lokasi
istimewa, peralatan kantor yang istimewa, tempat parkir khusus, gelar istimewa
dan sekertaris pribadi.

Distribusi penghargaan ekstrinsik, baik yang langsung, tidak langsung,

maupun nonkeuangan memerlukan data hasil kinerja karyawan agar penghargaan
tersebut dirasakan adil oleh karyawan yang menerima penghargaan tesebut.
Pembagian penghargaan yang dipandang tidak adil menurut presepsi karyawan
yang menerimanya maupun yang tidak menerimanya akan berakibat timbulnya
perilaku yang tidak semestinya.

2.3. TAHAPAN PENILAIAN KINERJA

Penilaian kinerja dilaksanakan dalam dua tahap utama; tahap persiapan dan tahap
penilaian. Tahap persiapan terdiri dari tiga tahap rinci :

1. Penentuan daerah pertanggungjawaban dan manajer yang

bertanggungajawab

2. Penetapan kriteria yang dipakai untuk mengukur kinerja

3. Pengukuran kinerja sesungguhnya

Tahap penilaian tediri dari tiga tahap rinci:

 1. Perbandingan kinerja sesungguhnya dengan sasaran yang telah diterapkan
sebelumnya

2. Penentuan penyebab timbulnya penyimpangan kinerja sesungguhnya yang

diterapkan dalam standar

3. Penegakan perilaku yang diinginkan dan tindakan yang digunakan untuk

mencegah perilaku yang tidak diingikan

2.3.1. Penentuan Daerah Pertanggungjawaban Manajer yang

Bertanggungjawab
Jika orang akan diminta untuk bertanggung jawab atas sesuatu, langkah
pertama yang harus dilakukan adalah menetapkandengan jelas daerah pertanggung
jawaban yang menjadi wewenang. Dalam daerah pertanggungjawaban tersebut, ia
diberi wewenang untuk mempengaruhi secara signifikan berbagai variable yang
menentukan pencapaian sasaran yang telah ditetapkan. Jika seseorang diminta
untuk mempertanggungjawabkan suatu kegiatan yang ia tidak memliki wewenang
untuk mengendalikan kegiatan tesebut, ia akan mengalami kecemasan dan
keputusan. Motivasi orang tersebut untuk melaksanakan kegiatan akan hilang dan
perilaku yang tidak semestinya akan timbul.

Penilaian kinerja harus diawali dengan penetapan garis batas tanggungjawab

yang jelas bagi manajer yang akan dinilai kinerjanya. Batas tanggung jawab yang
jelas ini dipakai sebagai dasar untuk menetapkan sasaran atau standar yang harus
dicapai oleh manajer yang akan diukur kinerjanya. Dengan batas tanggung jawab
dan sasaran yang jelas, seseorang akan dengan mudah dinilai kinerjanya.

Dalam bagian ini akan diuraikan tiga hal yang berkaitan dengan penentuan
daerah pertanggungjawaban dan manajer yang bertanggung jawab:
 a) Kriteria penetapan tanggung jawab,
b) Tipe pusat pertanggungjawaban,
c) Karakteristik pusat petanggungjawaban

2.3.2. Kriteria Penetapan Tanggung Jawab

Untuk memotivasi manajer secara efektif, tanggung jawab yang dibebankan

kepada manajer harus memenuhi kriteria berikut ini :

1. Tanggung jawab harus konsisten dengan wewenang yang dimiliki oleh

manajer atas pendapatan dan/atau biaya. Manajer pusat laba yang memiliki
wewenang mengendalikan pendapatan dan biaya pusat petanggungjawaban
yang dipimpinnya dapat dimintai pertanggungjawaban atas laba pusat
pertanggungjawabannya. Di lain pihak, manajer pusat biaya tidak dapat
dimintai pertanggungjawabannya atas laba karena ia hanya memiliki
wewenang atas pendapatan yang digunakan untuk menentukan laba.
Manajer pusat biaya hanya dapat dimintai petanggungjawaban atas biaya-
biaya yang dapat dikendalikannya, karena wewenang yang dimilikinya
hanya dapat digunakan untuk mempengaruhi secara signifikan biaya-biaya
terkendali tersebut.

2. Batas tanggung jawab harus teliti dan adil. Ruang lingkup tanggung jawab
seorang manajer yang akan diukur kinerjanya harus diterapkan secara teliti,
untuk menghindari terjadinya tanggung jawab yang tumpang tindih (over-
lapping). Batas tanggung jawab seorang manajer harus ditetapkan secara
 adil dan diterima oleh manajer sebagai suatu pembagian tanggung jawab
yang adil.

3. Untuk mengembangkna pengendalian operasional, daerah pertanggungjawab

yang dibebankan kepada seorang manajer harus dapat diukur efisiensi dan
efektivitasnya dalam pemenuhan tugas khusus tertentu.

4. Kriteria evaluasi kinerja yang dipilih harus sesuai dengan ruang lingkup
tanggung jawab yang dibebankan kepada manajer. Ukuran kinerja manajer
pusat pertanggung jawaban harus memperhatikan karakteristik kegiatan
pusat pertanggungjawaban tersebut. Manajer pusat laba dinilai kinerjanya
berdasarkan pencapaian return on investment, residual income, atau
produktivitas yang telah diterapkan; manajer pusat biaya teknik (engineered
cost center) dinilai kinerjanya berdasarkan pencapaian target produksi
dengan biaya di bawah yang dianggarkan, atau produktivitasnya; manajer
pusat biaya kebijakan (discretionary cost centers) dinilai kinerjanya
berdasarkan keberhasilan untuk melaksanakan semua tugasnya dalam batas
biaya yang ditetapkan dalam anggarannya.

2.3.3. Tipe Pusat Pertanggungjawaban

Dalam organisasi perusahaan, penentuan daerah pertanggungjawaban dan

manajer yang bertanggung jawab dilaksanakan dengan menetapkan pusat-pusat
pertanggungjawaban dan tolak ukur kinerjanya. Pusat pertanggungjawaban
merupakan suatu unit organisasi yang dipimpin oleh seorang manajer yang
bertanggung jawab. Suatu pusat pertanggungjawaban dapat dipandang sebagai
suatu system yang mengolah masukan menjadi keluaran. Masukan suatu pusat
pertanggungjawaban yang diukur dalam satuan uang disebut dengan biaya,
sedangkan keluaran suatu pusat pertanggungjawaban yang dinyatakan dalam
satuan uang disebut dengan pendapatan.

Gambar.9.1 Melukiskan Pusat Pertanggungjawaban Sebagai Suatu Sitem

Hubungan Antara masukan dan keluaran suatu pusat pertanggungjawaban

mempunyai karakteristik tertentu. Hampir semua masukan suatu pusat
pertanggungjawaban dapat diukur secara kuantitatif, namun tidak semua keluaran
pusat pertanggungjawaban dapat diukur secara kuantitatif. Lihat Gambar 9.1 yang
melukiskan karakteristik hubungan masukan dan keluaran pusat
pertanggungjawaban. Dalam gambar tersebut terlihat empat kemungkinan
hubungan masukan dankeluaran pusat pertanggungjawaban:

1. Masukan pusat pertanggungjawaban mempunyai hubungan nyata (real)

dengan keluarannya. Hubungan nyata antara masukan dengan keluaran
ditentukan oleh teknologi atau oleh kondisi yang mengharuskan konsumsi
sumber daya tertentu untuk menghasilkan keluaran tertentu. Hubungan nyata
ini ditandai dengan setiap perubahan keluaran yang dihasilkan pusat
pertanggungjawaban akan mengakibatkan perubahan konsumsi masukan,
dan sebaliknya setiap perubahan konsumsi masukan akan mengakibatkan
perubahan keluaran yang dihasilkan. Contoh pusat pertanggungjawaban
tersebut adalah departemen produksi yang konsumsi bahan bakunya
 mempunyai hubungan nyata dengan produk yang dihasilkan berdasarkan
teknologi yang dipakai untuk mengolah bahan baku menjadi produk.
Hubungan nyata juga ditandai dengan kondisi keluaran yang mengharuskan
konsumsi sumber daya tertentu. Sebagai contoh adalah departemen
akuntansi, yang untuk melayani kebutuhan informasi akuntansi bagi
manajemen dan pihak luar, minimum harus memperkerjakan sejumlah
karyawan ini tertentu. Biaya karyawan inti departemen akuntansi tersebut
merupakan committed cost, yang tidak bias tidak harus dikonsumsi untuk
mempertahankan fungsi departemen akuntansi.

2. Masukan pusat pertanggungjawaban mempunyai hubungan artifisial atau

semu dengan keluarannya. Hubungan artifisial antara masukan dengan
keluaran tersebut didasarkan atas kebijakan (discretion) manajemen.
Hubungan artifisial (tidak nyata) ini ditandai dengan setiap perubahan
keluaran yang dihasilkan pusat pertanggungjawaban akan mengakibatkan
perubahan konsumsi masukan, namun sebaliknya setiap perubahan masukan
tidak selalu mengakibatkan perubahan keluaran yang dihasilkan. Sebagai
contoh, manajer departemen pemasaran menentukan kebijakan biaya
promosi sebesar 2% dari pendapatan penjualan. Hubungan anatara masukan
(dalam hal ini biaya promosi) dengan keluaran (dalam hal ini pendapatan
penjualan) merupakan hubungan artifisial, karena hubungan tersebut
menjadi ada karena kebijakan yang dibuat oleh manajemen, bukan karena
adanya hubungan nyata (sebab akibat) antara biaya promosi dan pendapatan
penjualan.

3. Masukan pusat pertanggungjawaban mempunyai hubungan erat dengan

keluarannya. Hubungan erat ini ditandai dengan setiap perubahan masukan
akan mengakibatkan perubahan keluaran atau setiap perubahan keluaran
 akan mengakibatkan perubahan masukan. Contoh pusat pertanggungjawaban
yang masukknya mempunyai hubungna erat dengan keluarnya adalah
departemen produksi. Dalam departemen ini, perubahan bahan
baku(masukan) yang dikonsumsi mengakibatkan perubahan produk
(keluaran) yang dihasilkan, dan perubahan produk yang dihasilkan
mengakibatkan perubahan bahan baku yang dikonsumsi. Contoh lain adalah
departemen pemasaran, yang sebagian besar biayanya merupakan biaya
promosi, yang berdasarkan kebijakan manajemen ditentukan sebesar sekian
persen dari pendapatan penjualan. Dalam departemen pemasaran ini,
masukan mempunyai hubungan erat dengan keluaran, yang ditandai dengan
setiap perubahan pendapatan penjualan (keluaran) akan mengakibatkan
perubahan biaya promosi (masukan).

4. Masukan pusat pertanggungjawaban mempunyai hubungan tidak erat

dengan keluarannya. Hubungan tidak erat ini ditandai dengan setiap
perubahan masukan tidak mengakibatkan perubahan keluaran atau setiap
perubahan keluaran tidak mengakibatkan perubahan masukan. Contoh pusat
pertanggungjawaba yang masukannya mempunyai hubungan tidak erat
dengan keluarannya adalah departemen pemeliharaan yang sebagian besar
biayanya berupa committed fixed cost. Dalam departemen ini, masukan yang
dikonsumsi tidak berubah dengan adanya perubahan volume jasa
pemeliharaan (keluaran) yang dihasilkan. Contoh lain adalah departemen
pemasaran, yang sebagian besar biayanya merupakan biaya promosi, yang
berdasarkan kebijakan manajemen ditentukan sebesar sekian rupiah selama
jangka waktu tertentu. Dalam departemen pemasaran ini, masukan
mempunyai hubungan tidak erat dengan keluaran, yang ditandai dengan
 berapa pun pendapatan penjualan (keluaran) yang dihasilkan tidak akan
mengakibatkan perubahan biaya promosi (masukan).

Gambar 9.2 Karakteristik Hubungan Masukan dan Keluaran Pusat

Pertanggungjawaban

Kombinasi hubungan masukandan keluaran seperti yang diuraikan di atas dan

seperti yang disajikan pada Gambar 9.2 mengakibatkan empat golongan pusat
pertanggungjawaban berikut ini :

1. Pusat pertanggungjawaban yang sebagian besar biayanya merupakan biaya

variable teknik (engineered variable cost). Masukan dan keluaran pusat
pertanggungjawaban ini memiliki hubungan erat dan nyata.

2. Pusat pertanggungjawaban yang sebagian bear biayanya merupakan biaya

committed fixed cost. Masukan dan keluaran pusat pertanggungjawaban ini
memiliki hubungan nyata dan tidak erat.
3. Pusat pertanggungjawaban yang sebagian besar biayanya merupakan biaya
(discretionary variable cost). Masukan dan keluaran pusat
pertanggungjawaban ini memilih hubungan artifisial dan erat.

4. Pusat pertanggungjawaban yang sebagian besar biayanya merupakan

discretionary fixed cost. Masukan den keluaran pusat pertanggungjawaban
ini memiliki hubungan artifisial dan tidak erat.

Berdasarkan karakteistik masukandan keluarannya dan hubungan di antara

keduanya, pusat pertanggungjawaban dapat dibagi menjadi 4 macam seperti
terlihat dalam Gambar 9.3.

Gambar 9.3 Tipe Pusat Pertanggungjawaban

2.3.4. Karakteristik Pusat Pertanggungjawaban

Pusat biaya adalah pusat pertanggungjawaban yang manajernya diukur

prestasinya atas dasar biayanya (nilai masukan). Setiap pusat pertanggungjawaban
mengkonsumsi masukan dan menghasilkan keluaran. Dalam pusat biaya,
keluarannya tidak dapat atau tidak perlu diukur dalam wujud pendapatan. Hal ini
disebabkan karena kemungkinan keluaran pusat biaya tersebut tidak dapat
bertanggungjawab atas keluaran pusat biaya tersebut. Departemen Akuntansi dan
Departemen Personalia adalah contoh pusat biaya yang keluarannya sulit untuk
diukur secara kuantitatif. Meskipun keluaran departemen produksi mudah diukur
secara kuantitatif, namun karena tanggung jawab manajer pusat
pertanggungjawaban tersebut adalah untuk menghasilkan keluaran tertentu dengan
masukan serendah mungkin, maka biasanya dipandang tidak perlu untuk mengukur
pendapatan (keluaran yang dinyatakan dalam satuan rupiah) departemen produksi.
Oleh Karena itu departemen produksi biasanya diperlakukan sebagai pusat biaya.

Pusat pendapatan adalah pusat pertanggungjawaban yang manajernya diberi

wewenang untuk mengendalikan pendapatan pusat pertnaggungjawaban tersebut.
Manajer pusat pendapatan diukur kinerjanya dari pendapatan yang diperoleh pusat
pertanggungjawabannya dan tidak dimintai pertanggungjawaban mengenai
masukannya, karena dia tidak dapat mempengaruhi pemakaian masukan tersebut.
contoh pusat pendapatan adalah departemen pemasaran. Departemen pemasaran
bertanggungjawab terhadap pencapaian pendapatan yang ditargetkan tanpa harus
dibebani tanggung jawab mengenai biaya yang terjadi di departemennnya, karena
biaya seringkali tidak mempunyai hubungan dengan pendapatan yang diperoleh
department tersebut.
 Berdasarkan karakteristiknya hubungan antara masukan dan keluarannya, pusat
biaya dibagi lebih lanjut menjadi pusat biaya teknik (engineered expense center)
dan pusat biaya kebijakan (discretionary expense center). Pusat biaya teknik
adalah pusat pertanggungjawaban yang sebgaian besar masukannya mempunyai
hubungan antara masukan dan keluaran yang erat dan nyata ini, maka dapat
dihitung rasio antara masukan dan keluaran, yang merupakan ukuran efisiensi
pusat biaya teknik. Contoh pusat biaya teknik adalah departemen produksi.
Manajer pusat biaya teknik diukur prestasinya atas dasar seberapa jauh dia dapat
mempertahankan dan mengembangkan efisiensinya. Pusat biaya kebijakan adalah
pusat pertanggungjawaban yang sebagian besar masukkannya tidak mempunyai
hubungan dengan keluarannya. Contoh pusat biaya kebijakan adalah departemen
akuntansi, departemen pemasaran, department personalia, dan departemen
hubungan masyarakat. Karena pada umumnya biaya-biaya yang terjadi dalam
pusat pendapatan merupakan biaya kebijakan, maka pusat pendapatan umumnya
juga merupakan pusat biaya kebijakan. Pusat biaya kebijakan tidak dapat diukur
prestasinya berdasarkan efisiensinya karena tidak adanya hubungan yang nyata
anatara masukan dan keluaran atau karena seringkali keluaran pusat biaya
kebijakan tidak dapat diukur secara kuantitatif. Proses pengendalian dalam pusat
manajemen puncak. Anggaran biaya ini merupakan batas atas pengeluaran biaya
yang dapat dilakukan oleh manjer pusat biaya yang ebrsangkutan. Anggaran biaya
ini bukan merupak tolak ukur efisiensi, namun untuk memberikan pedoman agar
biaya sesungguhnya tidak melebihi jumlah yang telah disetujui dalam anggaran.\

Pusat laba adalah pusat pertanggungjawaban yang manajernya diberi wewenang

untuk mengendalikan pendapatan dan biaya pusat pertanggungjawaban tersebut.
Manajer pusat laba diukur kinerjanya dari selisih antara pendapatan dengan biaya
yang dikeluarkan untuk memperoleh pendapatan tersebut. Oleh karena itu dalam
pusat laba, baik masukan maupun keluarannya diukur dalam satuan rupiah untuk
meghitung laba, yang dipakai sebagai pengukur kinerja manajer pusat laba,
pendapatan ynag digunakan sebagai komponen perhitungan laba tidak selalu harus
berasal dari penjualan produk atau jasa kepada pihak luar perusahaan. Suatu pusat
petanggungajawaban merupakan pusat laba jika manajemen puncak menghendaki
untuk mengukur keluaran pusat pertanggungjawaban tersebut diukur kinerjanya
atas dasar selisih anatara pendapatan dengan biayanya.

Pusat investasi adalah pusat laba yang manajernya diukur prestasinya dengan
menghubungkan laba yang diperoleh pusat pertanggungjawaban tersebut dengan
investasi yang bersangkutan. Ukuran prestasi manajer pusat investasi dapat berupa
ratio antara laba dengan investasi yang digunakan untuk memperoleh laba tersebut.
Ukuran ini disebut dengan kembalian investasi (return of investment disingkat
ROI), yang rumus perhitungannya adalah; laba dibagi investasi. Dapat pula
manajer pusat investasi diukur prestasinya dengan menggunakan residual income,
yang merupakan laba dikurangi dengan beban modal (capital charge), atau
produktivitas yang merupakan ratio antara keluaran dan masukan.

2.3.5. Penetapan Kriteria Kinerja bagi Setiap Pusat Pertanggungjawaban

Manajemen puncak harus memperoleh jaminan bahwa setiap manajer bertindak

sesuai dengan sasaran perusahaan. Untuk mewujudkan hal ini, harus terdapat
kesesuaian antara sasaran organisasi dengan sasaran manajer secara individual.
Kesesuaian sasaran dipengaruhi oleh prosedur yang digunankan untuk menilai
kinerja manajer, karena penilaian kinerja memaksa setiap manajer bertindak sesuai
dengan ukuran yang ditetapkan dalam kriteria kinerja.

Dalam perusahaan yang bermotif laba, laba bukan merupakan satu-satunya

ukuran kinerja manajer. Variabel kunci (key variable) lain yang menjadi ukuran
kinerja manajer perusahaan yang bermotif laba adalah pangsa pasar, pemanfaatan
sumber daya manusia, citra perusahaan di mata masyaratakt, dan keunggulan
produk (product leadership).

Dalam menetapkan kriteria kinerja manajer, berbagai factor beriku ini perlu
diperimbangkan :

1. Dapat diukur atau tidaknya kriteria

2. Rentang waktu sumber daya dan biaya

3. Bobot yang diperhitungkan atas kriteria

4. Tipe kriteria yang digunakan dan aspek perilaku yang ditimbulkan

2.3.6. Dapat Diukur atau Tidaknya Kriteria

Tidak semua kinerja dapat diukur secara kuantitatif. Keunggulan produk di

pasar, pemanfaatan sumber daya manusia, kekompakan tim, kepatuhan perusahaan,
terhadap semua peraturan kemasyarakatan merupakan ukuran kinerja yang bersifat
jangka panjang dan sulit untuk diukur secara kuantitatif. Hal ini berbeda dengan
ukuran kemampuan unit organisasi yang menghasilkan laba yang dengan mudah
dapat diukur secara kuantitatif.

Biasanya, kinerja yang dengan mudah dapat diukur secara kuantitatif, akan
memperoleh perhatian besar dari manajemen puncak. Padahal, meskipun secara
kuantitatif sulit untuk diukur, kinerja yang bersangkutan dengan keunggulan
produk di pasar, pemnafaatan sumber daya manusia, dan lain-lain tersebut diatas
sama pentingnya dengan kinerja yang dapat diukur dengan mudah secara
kuantitatif. Jika suatu kinerja lebih diperhatikan atau diberi bobot lebih mencapai
sasaran yang diukur kinerja akan memusatkan usaha mereka atas pencapaian
sasaran yang diukur kinerjanya dan memberikan perhatian yang kurang terhadap
yang lain. Sebagai contoh, jika manajemen puncak memberikan perhatian yang
lebih terhadap kemampuan menghasilkan laba jangka pendek divisi, maka sebagai
konsekuensinya adalah para manajer akan memusatkan perhatian terhadap
pencapaian laba jangka pendek tanpa menghiraukan kinerja yang lain sehingga
kriteria ini akan secara serius berpengaruh terhadap kemampuan menghasilkan
laba jangka panjang.

2.3.7. Rentang Waktu Sumber Daya dan Biaya

Sumber daya yang dikorbankan untuk mencapai sasaran tertntu seringkali

memiliki rentang waktu jangka panjang untuk mneghasilkan manfaat bagi
perusahaan. Sebgai contoh, usaha Bagian Peneitian dan Pengembangan yang
ditujukan untuk mengembangkan produk baru, kemungkinan akan menghasilkan
manfaat (misalnya kenaikan laba) beberapa tahun kemudian. Jika kinerja bagian
penilitian dan pengembangan diukur tahunan, maka rentang waktu yang digunakan
untuk pengukuran kinerja (satu tahun) tidak sesuai dengan manfaat sumber daya
yang dikorbankan (dapat memiliki manfaat berapa tahun).

2.3.8. Bobot yang Diperhitungkan Kriteria

Manajer yang dinilai kinerjanya akan memiliki kecenderungan untuk

mengerahkan usahanya menuju pencapaian sesuatu yang diberi bobot besar dalam
penilaian kinerja. Jika misalnya manajemen puncak memberikan bobot besar atas
kriteria yang bersifat jangka pendek, seperti kemampuan unit organisasi dalam
menghasilkan laba dan pangsa pasar jangka pendek, maka hal ini akan membuat
para manajer yang dinilai kinerjanya akanmenahan diri dari tindakan atau perilaku
yang dapat membahayakan kemungkinan pencapaian tujuan land an pangsa pasar
jangka pendek.

2.3.9. Pengukuran Kinerja Sesungguhnya

Setelah seorang manajer ditetapkan bagian atau aktivitas yang menjadi daerah
wewenangnya (tahao pertama) dan diterapkan pula kriteria kinerja dalam
menjalankan bagian atau dalam penilaian kinerja adalah melakukan pengukuran
hasil sesungguhnya bagian atau aktivitas yang menjadi daerah wewenang manajer
tersebut. Meskipun pengukuran kinerja tampaknya obyektif, bersifat reperitif dan
merupakan kegiatan yang rutin, namun pengukuran kinerja itu sendiri seringkali
memicu terjadinya perilaku yang tidak semestinya. Seringkali manajer yang diukur
kinerja melalkukan manipulasi informasi yang dijadikan umpanbalik kinerjanya
untuk melindungi kepentingan diri manajer tersebut. Mereka melakukan hal itu
dengan cara mempengeruhi sifat dan saat pesan yang disampaikan sebagai umpan
balik untuk mendapatkan respon yang mneguntungkan bagi dirinya dari manajer
atasannya. Perilaku yang tidak semestinya seringkali muncul dalam pengukuran
kinerja adalah :

a. Perataan (Smoothing)
b. Pencodongan (biasing)
c. Permainan (Gaming)
d. Penonjolan
e. Pelanggaran aturan (focusing and illegal act).

Perataan (Smoothing)
 Pertaaan meliputi semua kegiatan yang digunakan oleh manajer untuk
mempengaruhi arus data, dengan cara mempercepat atau menunda pesan yang
disampiakn kepada manajer atasannya. Perataan dilakukakn dengan cara
mengirim pesan dlam periode sekarang mengenai peristiwa yang akan terjadi
dalam periode yang akan dating dan menunda pengiriman pesan mengenai
peristiwa sekarang samapai dengan periode yang akan datang.

Perataan dapat diterapkan terhadap penyimpangan yang tidak

menguntungkan maupun untuk yang sebaliknya. Sebagai contoh, jika
pendapatan penjualan sampai dengan bulan Agustus tahun anggran
diperikirakan sudah berada 20% di atas jumlah yang direncanakan, maka
manajer pemasaran kemungkinan menunda sebagian kontrak-kontrak penjualan
ke periode yang akan datang dengan cara memasukan biaya-biaya untuk
periode yang akan datang ke laporan biayanya. Perilaku yang tidak semestinya
ini kemungkinan timbul sebagaiakibat dari tidak dihargainya kinerja di atas
tujuan yang telah diterapkan.

Pencodongan (biasing)

Perilaku tidak semestinya yang lain kemungkina timbul dalam proses

pengykuran kinerja sesusungguhnya adalah pencondongan, yang merupakan
metode manipulasi data yang digunakan oleh manajer dengan memilih pesan di
antara berbagai rangkaian pesan yang mungkin dihasilkan, yang kemungkinan
menghasilkan gambaran yang paling menguntungkan bagi kinerja manajer
tersebut. Jika dimungkinkan untuk memilih, manajer cenderung akan memilih
metode akuntansi yang memberikan gambaran yang paling baik bagi
kinerjanya.
Permainan (Gaming)

Manipulasi hasil kerha dapat pula dilaksanakan dengan memanfaatkan

berbagai aspek hubungan antara atasan dengan bawahannya. Permianan adalah
perilaku pengiriman pesan yang bertindak untuk menyebabkan pesan yang
diinginkan yang seharusnya dikirimkan. Jika misalnya manajer atas menetapkan
atauran main dalam pengukuran kinerja (misalnya target laba, biaya standar,
aturan untuk pendistribusian penghargaan), manajer bawahannya kemudian
memilih satu di antara alternative tindakan yang mungking dilaksanakan, yang
menghasilkan dampak yang paling menguntungkan bagi dirinya. Sebagai
contoh, pada pertengahan tahun, seorang manajer yang diukur kinerjanya dari
pencapaian target produksi, akan memusatkan perhatiannya terhadap laporan
kuantitas produksi, yang menyebabkan penundaan pelaksanaan pemeliharaan
ekuipmen produksi dan pemakaian jam lembu untuk mencapai target produksi
yang masih jauh. Sebagai akibat penundaan pelaksanaan pemeliharaan
ekuipmen produksi ini, selisih pengeluaran menguntungkan (favorable price
variance) biaya over-head pabrik, sehingga menghasilkan penghargaan bagi
manajer produksi. Contoh lain adalah usaha yang ditempuh oleh manajer
Bagian Pembelian untuk menghasilkan selisih harga pembelian yang
menguntungkan (favorable price variance) dengan cara membeli bahan baku
yang bermutu kurang dari spesifikasi yang diterapkan perusahaan. Akibat yang
ditimbulkan dari cara pembelian ini adalah banyaknya sisa bahan dan produk
rusak yang terjadi dalam proses produksi yang menjadi beban manajer
produksi. Permainan ini dapat dicegah dengan mengukur kinerja manajer tidak
dengan kriteria tunggal, namun dengan kriteria beragam (multiple criteria) atau
kriteria gabungan (composite crtiteria).

Penonjolan dan Tindakan Melanggar Aturan

 Cara lain yang digunaka oleh manajer yang mengirim pesan tentang ukuran
kinerjanya agar sesuai dengan kebutuhan pribadinya adalah penonjolan dan
tindakan melanggar atauran. Penonjolan terjadi dengan cara meninjolkan pesan
yang menguntungkan diri pengirim pesan dan menyembunyikan pesan yang
tidak menguntungkan dirinya. Perilaku penonjolan ini seringkali terjadi jika
perusahaan menggunakan kriteria beragam untuk pengukuran kinerja.
Penonjolan dapat berupa pemalsuan data yang digunakan untuk pengukuran
kinerja jika manajer tidak dapat mencapai target yang telah ditetapkan, atau
manajer dapat membatasi keluaran bagiannya untuk menghindari dinaikannya
target keluaran di mas ayang akan datang., atau karyawan yang sangat produktif
ditekan oleh rekan sekerjanya untuk mengurangi kecepatan kerjanya.
Penonjolan seringkali berbentuk pelanggaran aturan perusahaan atau bahkan
pelanggaran hokum. Misalnya untuk memberikan gamabran profitabilitas
perusahaan kepada calon kreditur atau investor, manajemen perusahaan
memalsukan angka-angka pendapatan dan biaya.

2.3.10. Pembandingan Kinerja Sesungguhnya dengan Sasaran yang telah

Ditetapkan Sebelumnya dan Pelpaoran dengan segera hasilnya

Dalam evaluasi kinerja, hasil oengukuran kinerja secara periodic kemudian

dibandingkan dengan sasaran yang telah ditetapkan sebelumnya. Informasi
penyimpangan kinerja sesungguhnya dari sasaran yang telah diterapkan diumpan
balikkan dalam laporan kinerja kepada manajer yang bertanggungjawab untuk
menunjukan efisiensi dan efektivitas kinerjanya.

Laporan kinerja harus memenuhi persyaratan berikut ini untuk menghasilkan

perilaku yang fungsional :
1. Laopran kinerja untuk manajer tingkat bawah harus berisi informasi yang
rinci, dan laporan kinerja untuk manajer tingkat di atasannya harus berisi
informasi yang lebih ringkas. Semakin tinggi jenjang manajer, semakin
ringkas isi laporan kinerjanya.

2. Laporan kinerja berisi umur terkendalikan dan unsur tidak terkendalikan

yang disajikan secata terpisah, sehingga manajer yang bertanggungjawab
atas kinerja dapat dimintai pertanggungjawaban atas unsur-unsur yang
terkendalikan olehnya.

3. Laporan kinerja harus mencakup penyimpangan baik yang menguntungkan

maupun yang merugikan

4. Laporan kinerja sebaiknya diterbitkan paling tidak sebulan sekali. Penerbitan

kurang dari periode satu bulan dapat dilakukan dalam keadaan khusus yang
memerlukan perhatian segera dan perubahansegera terhadap perilaku
manajer.

5. Laporan kineja harus disesuaikan dengan kebutuhan dan pengalaman

pemakai. Laporan kinerja bagi manajemen puncak harus menyajikan
ringkasa yang menyeluruh tentang aspek-aspek penting operasi perusahaan.
Laporan tersebut harus mengendintifikasi dengan jelas peristiwa-peristiwa
besar yang didukung dengan rincian yang memadai untuk memberikan
kesempatan untuk manajemen puncak mengusut masalah ke sumbernya.
Laporan kinerja bagi manajer menengah harus berisi informasi lebih rinci,
karena mereaka bertanggungjawab atas kegiatan sehari-hari. Laporan kinerja
bagi manajer bawah harus dibatasi pada hal-hal yang di bawah
wewenangnya saja. Laporan tersebut harus sederhana, mudah dipahami,
 dirasakan relevam dan bermanfaat dalam memberikan pedoman bagi
kegiatan mereaka sehari-hari.

6. Penyajian laporan kinerja sebaiknya memperhatikan kemampuan penreima

dalam memahami laporan tersebut. Bagan dan grafik lebih mudah di pahami
dibandingkan dengan uraian yang menggunakan kata-kata. Persentase dan
ratio lebih memberikan rerangkan acuan di dalam menafsirkan hasil kinerja
dibandingkan dengan angka absolut. Laporan kinerja dalam bentuk
perbandingan dengan masa yang lalu memberikan gambaran kemajuan atau
kemunduran kinerja, sehingga memacu manajer untuk mencapai kinerja
yang diharapkan.

2.3.11. Penentuan Penyebab Operasional dan Keperilakuan

Penyimpangan yang Merugikan
Penyimpangan kinerja sesungguhnya dari sasaran yang diterapkan perlu
dianalisa untuk menentukan penyebab terjadinya penyimpangan tersebut, dan
dapat direncanakan tindakan untuk mengatasinya. Baik penyimpangan yang
merugikan maupun yang menguntungkan memerlukan perhatian, analisi, dan
penafsiran dari manajemen. Penyimpangan yang merugikan memberikan tanda
bahaya dan memerlukan penyelidikan lebih lanjut untuk menemukan penyebabnya
yang tepat.

Penyimpangan yang menguntungkan juga memerlukan perhatian yang sama

dari manajemen karena mengandung informasi yang banyak manfaatnya.
Penyimpangan tersebut dapat digunkan untuk mengindentifikasi dan memberikan
pengharagaan terhadap kinerja yang luar biasa dan untuk menunjukan realistic atau
tidaknya sasaran yang ditetapkan. Pemyimpangan yang menguntungkan dapat pula
menjelaskan ketidakefisienan di bidang lain.
 Untuk membentuk perilaku yang fungsional dalam proses penentuan penyebab
terjadinya penyimpangan, harus diselenggarakan rapat untuk berbagai jenjang
manajer. Rapat tersebut harus merupakan forum pembicaraanpemecahan bersama
masalah-masalah yang timbul akibat penyimpangan nda mendorong partisipasi
aktif setiap pesertayang hasir untuk memecahkan masalah. dalam rapat, sebaiknya
manajer harus memperlihatkan sikap membantu dan konstruktif sepanjang waktu
rapat, dan menahan diri dari tindakan menyebarluaskan dan menghukum
kegagalan.

2.3.12. Penegakan perilaku dan Tindakan yang Diinginkan untuk

Mencegah Terulangnya perilaku yangTidak diinginkan
Tahap akhir kinerja adalah tindaka koreksi untuk menegakkan perilaku yang
diinginkan dan mencegah terulangnya perilaku yang tidak diinginkan. Penilaian
kinerj aditunujkan untuk menegakkan perilaku tertentu di dalam pencapaian
sasaran yang telah ditetapkan. Sasaran yang dicapai dengan menggunakan perilkau
tidak seperti yang diinginkan bukan merupakan tujuan penilaian kinerja. Perilaku
merupakan tindakan orang untuk memproduksi hasil. Hasil merupakan petunjuk
efektivitas kinerja. Organisasi harus melakukan evaluasi atas keduanya, perilaku
dan hasil yang dicapai dari perilaku tersebut.

Hasil di masa yang akan datang dapat dipengaruhi oleh penegakan perilaku
yang diinginkan dan dengan mengubah atau mencegah perilaku yang tidak
diinginkan melalui system penghargaan yang didasarkan atas kinerja. Agar secara
efektif memotivasi orang, penghargaan harus dirasakan memiliki hubungan yang
erat dengan pencapaian sasaran organisasi dan perilaku yang berorientasi terhadap
tugas. Motivasi dapat bersifat ex-ante (sebelum sesuatu terjadi), yang didasarkan
atas harapan untuk menerima penghargaan. Motivasi dapat bersifat ex-post
(sesudah terjadi) yang di dasarkan atas penghargaan yang diberikan untuk
menanamkan atau memperbaiki kinerja yang lalu.

System akuntansi memiliki fungsi yang penting dalam evalusi kinerja manajer
dengan cara menyediakan data kuantitatif untuk menentukan bagaimana, kepada
siapa, dan untuk apa penghargaan didistribusikan atau tidak didistribusikan.
System akuntansi juga dapat menunjukan bidang yang di dalamnya perlu diadakan
perubahan perilaku untuk penyehatan dan pertumbuhan perusahaan di masa yang
akan datang.

2.4. UKURAN KINERJA

Terdapat tiga macam ukuran yang dapat digunakan untuk mengukur kinerja
secara kuantitatif: ukuran kriteria tunggal, ukuran kriteria beragam, dan ukuran
kriteria gabungan. Ukuran kriteria tunggal (single criterion) adalah ukuran kinerja
yang hanya menggunakan satu ukuran untuk menilai kinerja manajer. Ukuran
kriteria beragam (multiple criteria) adalah ukuran kinerja yang menggunakan
berbagai macam ukuran menilai kinerja manajer. Ukuran kriteria gabungan
(composite criteria) adalah ukuran kinerja yang menggunakan berbagai macam
ukuran, memperhitungkan bobot masing-masing ukuran, dan menghitung rata-
ratanya sebagai ukuran menyeluruh kinerja manajer.

2.4.1 Ukuran Kriteria Tunggal

Jika kriteria tunggal digunakan untuk mengukur kinerja, orang akan cenderng
memusatkan usahanya kepada kriteria tersebut dengan akibat diabaikannya kriteria
yang lain, yang kemungkinan sama pentingnya dalam menentukan sukses atau
tidaknya perusahaan atau bagiannya. Sebagau contohnya, manajer produksi yang
diukur kinerjanya dari tercapainya target kuantitas produk yang dihasilkan dalam
jangka waktu terntentu kemungkinan mengabaikan pertimbangan pentiing lain
mengenai mutu, biaya, pemeliharaan ekuipmen, dan sumber daya manusia.

2.4.2. Ukuran Kriteria Beragam

Kriteria beragam merupakan cara untuk mengatasi kelemahan kriteria tunggal

dalam pengukuran kinerja. Berbagai aspek kinerja manajer dicari ukuran
kriterianya sehingga seorang manajer diukur kinerjanya dengan beragam kriteria.
Tujuan penggunaan kriteria beragam ini adalah agar manajer yang diukur
kinerjanya mengarahkan usahanya kepada berbagai kinerja. Sebagai contoh,
manajer divisi suatu perusahaan diukur kinerjanya dengan berbagai kriteria :

(a) profitabilitas

(b) pangsa pasar

(c) produktivitas

(d) pengembangan karyawan

(e) tanggung jawab masyarakat

(f) keseimbangan antara sasaran jangka pendek

(g) sasaran jangka panjang

karena dalam ukuran kriteria beragam tidak ditentukan bobot tiap-tiap kinerja
untuk menentukan kinerja keseluruhan manajer yang diukur kinerjanya, maka
manajer akan cenderung mengerahkan usaha, perhatian,dan sumber daya
organisasinya kepada kegiatan yang menurut persepsinya manajer divisi,
manajemen puncak menitikberatkan evaluasi kinerja manajer bawah terhadap
profitabilitas dan pangsa pasar, maka seluruh usaha, perhatian, sumber daya
cenderung akan dikerahkan ke kegiatan yang akan mnyebabkan kinerja di ketiga
bidang tersebut menonjol. Tanpa ada penentuan bobot resmi tiap aspek kinerja
yang dinilai di dalam menilai kinerja meyenluruh manajer, akan mendorong
manajer yang diukur kinerjanya menggunakan pertimbangan dan presepsinya
masing-masing di dalam memberikan bobot terhadap beragam kriteria yang
digunakan untuk menilai kinerja.

2.4.3. Ukuran Kriteria Gabungan

Karena disadari bahwa beberapa tujuan lebih penting bagi perusahaan secara
keseluruhan dibandingkan dengan tujuan yang lain, beberapa perusahaan
memeberikan bobot angka tertentu kepada beragam kriteria kinerja untuk
mendapatkan ukuran tunggal kinerja manajer, setelah memperhitungkan bobot
beragam kritetia kinerja masing-masing. Contoh ukuran kriteria gabungan adalah
sebagai berikut :

Misalnya seorang manajer divisi diukur kinerjanya dari dua unsur

profitabiiilitas dan pangsa pasar sebesar 6. Misalnya ukuran kinerja profitabilitas
dan pangsa pasar menggunakan nilai dengan kisar 0 sampai dengan 10. Manajer
divisi A yang memperoleh nilai 8 untuk profitabilitas dan 6 untuk pangsa pasar
akan memperoleh ukuran kriteria gabungan sebesar 20 yang dihitung dengan cara
seperti disajikan pada Gambar 9.3.

2.5. PERAN INFORMASI AKUNTANSI PERTANGGUNGJAWABAN

DALAM PENILAIAN KINERJA PUSAT PERTANGGUNGJAWABAN
 Di muka telah diuraikan berbagai tipe pusat pertanggungjawaban dan ukuran
yang digunakan untuk mengukur kinerja manajernya. Di bagian ini akan diuraikan
peran informasi akuntansi pertanggungjawaban dan masalah pengukurannya
sebagai ukuran kinerja tipe pusat pertanggungjawaban.

Gambar 9.3 Perhitungan Ukuran Kinerja Gabungan

2.5.1. Penilaian Kinerja Pusat Pendapatan

Informasi akuntansi yang dipakai sebagai ukuran kinerja manajer pusat

pendapatan adalah pendapatan. Jika pusat pendapatan hanya menjual produk atau
jasanya kepada pihak luar perusahaan, pengukuran pendapatan dilaksanakan
dengan mudah, yaitu dengan cara mengalihkan kuantitas produk atau jasa yang
dijual dengan harga jual yang dibebankan kepada pelanggan.

Masalah akan timbul jika pusat pendapatan mentransfer produk atau jasanya
kepada pusat pertanggungjawaban lain dalam perusahaan. Masalah yang timbul
adalah apakah pendapatan pusat laba dan pada harga transfer berapa harga
diperhitungkan sebagai beban pusat pertanggungjawaban yang menerima transfer.
Untuk pengukuran kinerja pusat pendapatan, seluruh pendapatan, baik yang berasal
dari transaksi penjualan produk atau jasa kepada pusat pertanggungjawaban lain
dalam perusahaan, dipakai sebagai tolak ukur kinerja manajer pusat pendapatan.
2.5.2. Penilaian Kinerja Pusat Biaya

Informasi akuntansi yang dipakai sebagai ukuran kinerja manajer pusat biaya
adalah biaya. Banyak masalah yang timbul dalam pengukuran biaya sebagai
ukuran kinerja, karena tidak ada biaya yang seratus persen dapat dikendalikan oleh
manajer yang memiliki wewenang untuk mengendalikan pusat biaya. Masalah
yang timbul dalam penggunaan biaya sebagai ukuran kinerja manajer pusat biaya
adalah:

a. masalah perilaku biaya

b. masalah hubungan biaya dengan pusat biaya

c. masalah jangka waktu

d. masalah tanggung jawab ganda

2.5.3. Masalah Perilaku Biaya

Seringkali terdapat kerancuan antara variabilitas dengan terkendalikan atau

tidaknya suatu biaya. Variabilitas biaya merupakan perilaku biaya dalam
hubungannya dengan perubahan volume kegiatan sedangkan terkendalikan atu
tidaknya biaya bersangkutan dengan hubungan biaya dengan wewenang yang
dimiliki oleh manajer tertentu. Anggapan bahwa biaya variable sebagai biaya yang
terkendalikan dan biaya tetap sebagai biaya tidak terkendalikan oleh manajer pusat
laba adalah pandangan yang salah. Dalam menentukan terkendalikan atau tidaknya
biaya, perlu dihubungkan antara biaya tertentu dengan wewenang yang memiliki
wewenang yang memadai untuk dapat secara signifikan mempengaruhi biaya
tertentu, maka biaya tersebut merupakan biaya terkendalikan bagi manajer pusat
biaya, dan dapat diperhitungkan dalam penentuan biaya yang menjadi ukuran
kinerjanya.

Variabilitas biaya yang dihasilkan dari pengaitan biaya dengan perubahan

volume kegiatan, tidak secara langsung bersangkutan dengan wewenang yang
dimiliki oleh manajer pusat biaya. Biaya variable yang terjadi di pusat biaya
tertentu kemungkinan dikendalikan oleh manajemen puncak, seperti biaya
kesejahteraan karyawan (tunjangan cuti, tunjangan liburan, tunjangan
kesehatan,tunjangan pensiun), sehingga bukan merupakan biaya terkendalikan bagi
manajer pusat biaya tersebut. Biaya variable kemungkinan ditentukan berdasarkan
teknologi yang digunakan oleh perusahaan dalam memproses produk, sehingga
manajer pusat biaya tertentu tidak memiliki wewenang untuk mempengaruhinya.
Sebagai contoh, biaya bahan baku yang dikonsumsi berdasarkan formula tertentu
oleh Departemen Produksi merupakan biaya variable, karena biaya tersebut
bervariasi secara sebanding dengan jumlah produk yang diproduksi. Namun,
manajer Departemen Produksi tidak dapat mempengaruhi biaya bahan baku karena
teknologi yang digunakan mengharuskan Departemen Produksi mengkonsumsi
sejumlah kuantitas tertentu pada setiap produk yang diproduksi. Dengan demikian,
meskipun biaya bahan baku tersebut merupakan biaya terkendalikan bagi manajer
Departemen Produksi. Umumnya biaya variable teknik (engineered variable costs)
sangat ditentukan oleh teknologi yang digunakan untuk mengolah produk,
sehingga dalam jangka pendek hanya sedikit wewenang yang dimiliki oleh
manajer pusat biaya untuk dapat mempengaruhinya secara signifikan. Biaya
variable kebijakan (discretionary variable cost) umumnya merupakan biaya
terkendalikan bagi manajer pusat biaya, karena terhadap jenis biaya ini, manajer
pusat biaya memiliki kebijakan (discretion) berdasar wewenang yang dimilikinya
untuk mempengaruhi secara signifikasi biaya tersebut.

Biaya tetap juga tidak selalu merupakan biaya tidak terkendalikan bagi manajer
pusat biaya tertentu. Committed fixed costs merupakan biaya yang tidak bisa tidak
harus dikeluarkan oleh pusat biaya untuk mempertahankan fungsi pusat biaya yang
seharusnya. Biaya asuransi, biaya pemeliharaan ekuipmen, biaya karyawan kunci
meruupaka contoh Committed fixed costs. Jika manajer pusat biaya memiliki
wewenang untuk menetapkan besarnya Committed fixed costs biaya tersebut
merupakan biaya terkendalikan bagi manajer pusat biaya tersebut. Namun, jika
besarnya Committed fixed costs dalam suatu pusat biaya ditentukan oleh manjer
yang lebih tinggi, maka Committed fixed costs tersebut merupakan biaya tidak
terkendalikan bagi manajer pusat biaya tersebut. Biaya tetap kebijakan atau
discretionary fixed costs umumnya merupakan biaya terkendalikan bagi manjer
pusat biaya, karena terhadap jenis biaya ini, manajer pusat biaya memiliki
kebijakan (discretion) berdasar wewenang yang dimilikinya unuk mempengaruhi
secara signifikan biaya tersebut.

Dalam pengukuran kinerja pusat biaya, biaya variable maupun biaya tetap yang
diperhitungkan sebagai ukuran kinerja harus berupa biaya terkendalikan oleh
manajer pusat biaya terebut. Biaya terkendalikan adalah biaya variable dan biaya
tetap yang dapat dipengaruhi secara signifikan oleh manajer dengan wewenang
yang dimilikinya.

2.5.4. Masalah hubungan biaya dengan pusat biaya

Dalam hubungannya dengan pusat biaya, biaya dapat dibagi dua menjadi: Biaya
langsung dan tidak langsung. Biaya langsung merupakan biaya yang manfaatnya
hanya dinikmati oleh pust biaya tertentu. Biaya tidak langsung merupakan biaya
yang manfaatnya dinikmati oleh lebih dari satu pusat biaya. Seringkali dianggap
bahwa biaya langsung merupakan biaya terkendalikan dan biaya tidak langsung
merupakan biaya tidak terkendalikan oleh manajer pusat biaya. Anggapan ini tidak
selalu benar. Biaya langsung merupakan biaya terendalikan jika manajer pusat
biaya memiliki wewenang untuk mempengaruhi secara signifikan biaya tersebut.
Biaya tidak langsung merupakan biaya tidak terkendalikan bagi manajer pusat
biaya jika pembebanannya ke pusat biaya tersebut tidak dapat dipengaruhi secara
signifikan oleh manajer pusat biaya tersebut.
Dalam pengukuran pusat biaya, biaya langsung maupun biaya tidak langsung yang
diperhitungkan sebagai ukuran kinerja harus berupa biaya terkendalikan oleh
manajer pusat biaya tersebut. Biaya terkendalikan adalah biaya langsung atau biaya
tidak langsung yang dapat dipengaruhi secara signifikan oleh manjer dengan
wewenang yang dimilikinya.

2.5.5. Masalah jangka waktu

Dalam jangka panjang, semua biaya pada dasarnya dapat dikendlikan oleh
manajer tertentu dalam organisasi perusahaan. Biaya kebijakan (baik dalam biaya
variable kebijakan maupun biaya tetap kebijakan) merupakan biaya terkendalikan
dalam jangka pendek. Engineered variable coast dan Committed fixed costs
merupakan baiaya terkendalikan dalam jangka panjang, dan tidak terkendalikan
dalam jangka pendek. Namun, perlu disadari bahwa ada beberapa biaya yang
memiliki tingkat terkendalikan untuk jangka pendek dan jangka panjang. Seagai
contoh adalah biaya bahan baku yang diperoleh dengan kontrak pembelian jangka
panjang (5 tahun misalnya). Kontrak pembelian untuk jangka waktu tersebut
biasanya diselesaikan dengan wewenang manajemen puncak, dan akan mengikat
cost bahan baku untuk jangka waktu yang lama. Dengan demikian harga bahan
baku yang merupakan unur biaya bahan baku tidak terkendalikan olehbmanajer
pusat biaya ( Departmen Produksi ). Namun, sisa bahan baku ( Waste ) dan produk
yang rusak dalam produksi (Spoilage) merupakan biaya terkendalikan dalam
jangka pendek bagi manajer pusat biaya.

2.5.6. Masalah tanggung jawab ganda

Jika suatu biaya dibawah wewenang lebih dari satu manajer pusat biaya, timbul
masalah siapa yang mempertanggung jawabkan biaya tersebut. Biaya pemeliharaan
mesin merupakan contoh biaya yang berada dibawah tanggung jawab ganda :
manajer departement bengkel dan departemen produksi. Dalam pengukuran kinerja
manajer pusat biaya, biaaya yang dibawah wewenang lebih dari satu manajer pusat
biaya digunakan untuk mengukur kinerja masing – masing manajer pusat biaya
yang terkait. Manajer department bengkel bertanggung jawab atas dihasilkannya
jasa pemeliharaan dengan biaya pemeliharaan yang minimum, sedangkan manajer
department produksi bertanggung jawab atas penggunaan minimum jasa bengkel
untuk memenuhi kebutuhan produksinya . dengan demikian, biaya bengkel untuk
tingkat tertentu merupakan biaya terkendalikan bagi manajer pusat biaya produksi.
Manajer pusat biaya penghasil jasa bertanggung jawab atas dihasilkan nya jasa
dengan biaya yang minimum, sedangkan manajer pusat biaya pemakai
bertanggung jawab dalam meminimumkan penggunaan jasa pusat biaya penghasil
jasa.
2.5.7. Penilaian Kinerja Pusat Laba

Pusat laba adalah pusat petanggung jawaban yang manajer nya diberi
wewenang untuk mengendalikan pendapatan dan biaya pusat pertanggung jawaban
tersebut. Karena laba, yang merupakan selisih antara pendapatan dan biaya, tidak
dapat berdiri sendiri sebagai ukuran kinerja pusat laba, maka laba perlu
dihubungkan dengan investasi yang digunakan untuk menghasilkan laba tersebut.
Dengan demikian, untuk mengukur kinerja puast laba, umumnya digunakan dua
ukuran yang menghubungkan laba yang diperoleh pusat laba dengan investasi yang
digunakan untuk menghasilkan laba: kembalian investasi (Return On Investment
atau sering disingkat dengan ROI) dan Residual Income (seringkali disebut dengan
RI). Ukuraan lain yang dapat digunakan utuk mengukur kinerja manager pusat laba
adalah produktifitas.

Kembalian investasi diitung degan membagi laba dengan investasi. Residual

Income dengan mengurangi laba dengan modal (merupakan persetase beban modal
x investasi). Berikut ini diuraikan formula perhitungan kembalian investasi dan
Residual Income disertai dengan permasalahan yang timbul dengan digunakannya
ukuran tersebut sebagai pengukur kinerja pusat laba.

2.5.8. Kembalian Investasi (Return On Investment)

 Kembalian investasi atau (Return On Investment) merupakan perbandingan laba
dengan investasi yang digunakan untuk menghasilkan laba. Formula untuk
menghitung (Return On Investment) adalah sebagai berikut :

(1) ROI = Laba

Investasi

(2) ROI = Pendapatan X Laba

Investasi Pendapatan

Dalam formula (1), untuk pengukuran kinerja pusat laba, laba yang akan
diperoleh suatu pusat laba dalam jangka waktu tertntu (biasanya satu tahun) dibagi
dengan investasi yang akan digunakan untuk mendapatkan laba tersebut.

Dalam formula (2), baik investasi maupun laba dihubungkan dengan

pendapatan. Investasi yang dihubungkan dengan pendapatan menunujukan tingkat
perputaran investasi (investment turnover) dalam periode tertentu. Tingkat
perputaran investasi menunjukan produktivitas penggunaan investasi dalam
menghasilkan pendapatan. Laba dibagi dengan pendapatan menunjukan profit
margin yang merupakan persentase laba yang dapat diperoleh dari setiap rupiah
pendapatan. Profir margin menunjukan produktivitas pendapatan dalam
menghasilkan laba. Jika misalnya profit margin dihitung sebesar 10% hal ini
berarti setiap rupiah pendapatan yang diperoleh pusat laba akan menghasilkan laba
sebesar 10%.
Contoh 1

PT X memiliki dua pusat laba: Divisi Kertas dan Divisi Sepatu. Hasil usaha untuk
tahun 20X1 dan 20X2, rata-rata aktiva yang digunakan dalam operasi, kembalian
investasi dan residual income (dengan beban modal sebesar 10%) disajikan pada
gambar 9.4.

Dari perhitungan kembalian investment pada Gambar 9.4 terlihat bahwa Divisi
Kertas memperoleh kenaikan kembalian investasi sebesar 6,7% dan Divisi Sepatu
mengalami penurunan kembalian investasi sebesar 5,196 dalam tahun 20X2. Untuk
dapat dengan cepat mengetahui kemungkinan penyebab terjadinya perubahan
kembalian investasi di kedua divisi tersebut, informasi mengenai profit margin dan
tingkat perputaran aktiva dapat digunakan. Kedua divisi tersebut mengalami
penurunan profit margin dalam tahun 20X2 (Divisi Kertas sebesar 2% dan Divisi
Sepatu sebesar 0,7%). Kemungkinan besar penyebab penuruna profit margin
disebabkan oleh penurunan harga jual, volume penjualan, dan biaya akibat adanya
tekanan persaingan. Meskipun Divisi Kertas mengalami penuran profit margin
namun divisi tersebut tetap apat memperoleh kenaikan kembalian investasi, karena
perputaran aktiva divisi tersebut dalam tahun 20X2 meningkat sebesar 1,3%. Di
lain pihak, Divis Sepatu yang mengalami penurunan profit margin tidak dapat
mengimbangi dengan kenaikan tingkat perputaran aktiva sehingga dalam tahun
20X2 kembalian investasinya turun sebesar 5,1%. Kenaikan tingkat perputaran
aktiva yang diperoleh Divisi Kertas kemungkinan besar disebabkan oleh
penurunan tingkat sediaan.
Dalam menggunakan kembalian investasi sebagai ukuran kinerja, diperlukan
kebijakan manajemen yang bersangkutan dengan :

1. Penentuan komponen yang digunakanuntuk menghitung laba

a. Komponen pendapatan

b. Komponen biaya

2. Penentuan aktiva yang diperhitungnkan ke dalam investment base

3. Pengukuran nilai aktiva yang diperhitungkan ke dalam investment base

 Gambar 9.4 Data Pendapatan, Laba Bersih, dan Rata – rata Aktiva, serta
Ukuran Kinerja Divisi Elektronik dan Divisi Farmasi

2.5.9. Penentuan Komponen yang Digunakan untuk Menghitung Laba

Laba yang dihasilkan pusat laba ditentukan oleh dua komponen utama :
Pendapatan dan Biaya. Sebagai ukuran kinerja, laba yang yang digunakan adalah
laba yang komponennya secara signifikan dapat dipengaruhi oleh manjer pusat
laba dengan menggunankan wewenang yang ia miliki. Dengan demikian timbul
kebutuhan penentuan pendapatan dan biaya terkendalikan yang secara
signifikandapat dipengaruhi oleh manajer pusat laba.

Pendapatan Terkendalikan

Jika seluruhpendapatan pusat laba tertentu diperoleh dari usaha yang

sepenuhnya di bawah wewenang manajer pusat laba tersebut, penentuan
pendapatan terkendalikan tidak akan mengalami kesulitan. Namun, jika sebagai
pendapatan suatu pusat laba dipengaruhi oleh kinerja pusat laba yang lain,
penentuan pendapatan pusat laba memerlukan perumusan kebijakan manajemen.
Adanya transfer barang dan jasa antar pusat laba, memerlukan kebijakan
penentuan laba terkendalikan bagi pusat laba penjual maupun pusat pembeli, jika
kembalian investasi dipakai sebagai kinerja pusat laba yang terkait dalam transfer
tersebut. Kebijakan manajemen mengenal laba terkendalikan perlu pula ditetapkan
jika salah satu pusat laba yang terkait dalam transfer barang dan jasa merupakan
captive supplier atau captive market. Mengenai penyelesaian berbagai masalah
yang timbul sehubungan dengan penetapan harga transfer telah dibahas dalam bab
8.

Komponen Biaya
 Biaya terkendalikan adalah biaya yang secara signifikan dapat dipengaruhi oleh
manajer pusat laba dengan wewenang yang ia miliki. Masalah yang timbul di
dalam menentukan terkendalikan atau tidaknya biaya telah dibahas dalam
mengenai pengukuran kinerja pusat biaya.

2.5.10. Penentuan Aktiva yang Diperhitungkan ke dalam Investment

base dan pengkuruan Nilainya
Dalam pengukuran kinerja pusat laba, diperlukan informasi sebagai investasi
yang akan dipakai sebagai penyebut dalam rumus perhitungan kembalian investasi
atau dipakai sebagai dasar untuk menghitung beban modal (capital charge) dalam
perhitungan residual income. Informasi investasi yang dipakai sebagai dasar untuk
menghitung kembalian investasi atau beban modal dalam perhitungan residual
income disebut investment base.

Dalam pengukuran kineja pusat laba, perlu ditentukan komponen apa saja yang
diperhitungkan ke dalam investment base. Pertanyaan-pertanyaan berikut ini pelu
dicari jawabannya sebelum ukuran kinerja pusat laba ditentukan:

1. Apakah investment base hanya terdiri dari seluruh aktiva yang digunakan
oleh pusat laba di dalam mengahsilan pusat laba ?

2. Apakah aktiva yang tidak memerlukan biaya (interest free assets) seperti
sediaan yang berasal dari transaksi pembelian kredit yang pemasok tidak
membebani bunga atas kredit yang diberikan, dikurangkan dari investment
base ?
 3. Apakah aktiva tetap yang sudah tidak digunakan dalam operasi pusat laba
atau untuk sementara menganggur dikeluarkan dari investment base ?
Apakah aktiva tetap dinilai berdasarkan cost atau nilai bukunya ?

4. Apakah aktiva tetap yang berasal dari transaksi sewa guna usaha
diperhitungkan ke dalam investment base ?

5. Apakah aktiva yang diperoleh dari utang jangka panjang perlu dihitung
secara terpisah dalam perhitungan investment base ?

6. Apakah aktiva lancer yang pengelolaanya dilakukan secara terpusat (seperti

kas) diperhitungkan ke dalam investment base sebesar saldo yang tercantum
dalam neraca atau dengan formula tertentu ?

Dalam menjawab berbagai pertanyaan mengenai unsur yang diperhitungkan ke

dalam investment base, berikut ini diuraikan bagaimana memperhitungkan unsur
aktiva ke dalam investment base.

Kas

Hampir semua perusahaan yang organisasinya disusun menurut pusat laba

terkendalikan kasnya secara terpusat, karena pengelolaan kas secara terpusat ini
memungkinkan penyediaan saldo kas yang lebih rendah di setiap pusat laba
dibandingkan jika pusat laba tersebut merupakan perusahaan yang independen.
Saldo kas yang ada di setiap pusat laba ditetapkan hanya cukup untuk cadangan
guna menghadapi ketidakteraturan penerimaan dan pengeluaran kas pusat laba.
Kelebihan atas saldo maksimum di pusat laba disetorkan ke dalam rekening bank
kantor pusat. Dengan demikian saldo rata-rata kas pusat laba jauh lebih rendah
dibandingkan jika pusat laba tersebut merupakan perusahaan independen. Oleh
karena itu, banyak perusahaan yang tidak menggunakan saldo rata-rata kas
sesungguhnya pusat laba dalam memperhitungkan unsur kas ke dalam investment
base, melainkan menggunakan formula tertentu. Formula perhitungan kas yang
dimasukan ke dalam unsur investment base dapat didasarkan atas persentase
tertentu dari pendapatan penjualan, yang menghasilkan jumlah kas yang lebih
tinggi dari saldo rata-rata kas yang ada di pusat laba. Alasan digunakannya jumlah
kas yang lebih tinggi dalam investment base dibandingkan dengan rata-rata saldo
kas sesungguhnya adalah untuk memungkinkan dibandingkannya ukuran kinerja
pusat laba dengan ukuran kinerja perusahaan lain yang independen.

Kemungkinan lain dalam mengukur kinerja pusat laba adalah dengan tidak
memperhitungkan kas sebagai unsur investment base. Hal ini dilandasi oleh dasar
pikiran sebagai berikut : investment base adalah terdiri dari modal kerjadan aktiva
tetap, jika saldo kas yang ada di tangan digunakan untuk menghadapi utang lancer,
maka jumlah piutang dan sediaan merupakan modal kerja pusat laba. Dengan
demikian, investment base hanya terdiri dari modal kerja (piutang+sediaan)
ditambah dengan aktiva tetap berwujud.

Piutang

Jika manajer pusat laba diberi wewenang untuk n1elaksanakan penjualan kredit
dan pengumpulan piutangnya, piutang diperhitungkan sebagai unsur investment
base sebesar nilai buku piutang. Jika manajer pusat laba tidak mengendalikan
pemberian kredit dan pengumpulan piutang, piutang diperhitungkan ke dalam
investment base dengan menggunakan formula tertentu. Dalam perumusan
formula perlu diperhatikan periode normal penerimaan kas dari piutang. Jika
misalnya penerimaan kas dari debitur biasanya memerlukan waktu 30 hari,
besarnya piutang yang dimasukkan sebagai unsur invesment base dihitung dengan
formula 30 x pendapatan penjualan harian.
 Nilai piutang yang diperhitungkan ke dalam investment base dapat berupa
nilai jual atau pada kos penjualan produk atau jasa. Karena investasi pusat laba ke
dalam piutang hariya pada kos penjualan produk atau jasa, maka ada yang
berpendapat bahwa piutang seharusnya dinilai pada kos penjualan produk atau
jasa. Pendapat lain mengatakan bahwa, pusat laba dapat menanamkan kembali
penerimaan kas dari piutang; oleh karena itu, piutang seharusnya dinilai pada harga
jual produk atau jasa. Praktik ya ng umum di dalam memperhitungkan
piutang ke dalam investment base adalah pada harga pasar produk atau jasa
dikurangi besarnya taksiran kerugian tidak tertagihnya piutang.Saldo piutang
bersih rata-rata bulanan merupakan jumlah yang diperhitungkan ke dalam
investment base untuk mengukur kinerja manajer pusat laba.

Sediaan

Jika sediaan produk dalam proses dibiayai oleh pemesan dengan diterimanya
pembayaran di muka pada saat order diterima, atau dengan diterimanya
pembayaran berupa progress payment (pembayaran oleh pemesan sesuai dengan
kemajuan produksi) dalam hal produk memerlukan proses prosuksi dalam jangka
waktu yang pajang,pembayaran di muka atau progress payment tersebut
dikurangkan dari sediaan yang diperhitungkan ke dalam investment base. Jika
sediaan diperoleh dari kredit pemasok, saldo sediaan yang diperhitungkan ke
dalam investment base harus dikurangi dengan utang kepada pemasok, karena
sediaan tersebut tidak memerlukan biaya bunga (interest free assets).

Aktiva tetap

Banyak masalah yang timbul dalam memperhitungkan aktiva tetap ke dalam

investment base. Masalah-masalah tersebut meliputi:
a. Nilai yang digunakan untuk memperhirungkan aktiva tetap ke dalam investment
base.
b. Perlakuan terhadap aktiva tetap yang disewa guna (leased assets).
c. Perlakuan terhadap aktiva tetap yang menganggur (idle assets).
d. Perlakuan terhadap aktiva tetap yang investasinya berasal dari utang jangka
panjang.

2.5.11. Nilai yang Digunakan untuk Memperhitungkan Aktiva Tetap ke

dalam Investment Base
Dalam akuntansi keuangan, aktiva tetap dicatat sebesar kosnya pada saat
pemerolehannya, dan didepresiasi selama umur ekonomisnya, sehingga disajikan
dalam neraca sebesar nilai bukunya, yang merupakan selisih kos dengan akumulasi
depresiasi aktiva tetap.
Dalam pengukuran kinerja manajer pusat laba, tersedia dua alternatif untuk
memperhitungkan nilai aktiva tetap ke dalam investment base: harga pemerolehan
atau nilai buku aktiva tetap. Jika nilai buku dipakai untuk memperhitungkan nilai
akriva tetap dalam investment base, setiap tahun nilai buku akan semakin menurun
dengan adanya biaya depresiasi,yang mengakibatkan investment base semakin
mengecil. Akibatnya ukuran kinerja kembalian investasi dan residual income
secara konstan meperlihatkan kenaikan profitabilitas, padahal sebenarnya tidak
terjadi perubahan profitabilitas dalam tahun-tahun selama umur ekonomis aktiva
tetap. Lihat bukti mengenai hal ini pada Gambar 9.14. Oleh karena itu, sebagai
akibatnya, pusat laba yang memiliki aktiva tetap yang tua, yang aktiva tetapnya
telah habis didepresiasi, cenderung memperlihatkan residual income yang lebih
tinggi bila dibandingkan dengan residual income pusat laba yang memiliki aktiva
tetap yang lebih baru.
 Di lain pihak, jika harga pemerolehan aktiva tetap (gross book value)
digunakan untuk memperhitungkan nilai aknva tetap dalam investment base, setiap
tahun nilai aktiva tetap dalam investment base akan sama jumlahnya, sehingga
kembalian investasi dan residual income akan sama. Namun, ukuran kinerja
kembalian investasi dan residual income yang memperhitungkan harga
pemerolehan aktiva tetap dalam investment base selalu akan mencerminkan
kembalian (return) yang lebih rendah dari kembalian yang sesungguhnya. Jika
nilai aktiva tetap yang diperhitungkan ke dalam investment base adalah sebesar
harga pemerolehannya, manajer pusat laba akan termotivasi untuk menghentikan
pemakaian aktiva tetap, meskipun aktiva tetap masih memiliki manfaat, karena
investment base pusat laba tersebut akan berkurang sebesar kos aktiva tetap.
Jika mesin yang baru merupakan pengganti mesin yang sudah ada
sebelumnya, yang memiliki nilai buku tertentu, dalam pengukuran profitabilitas
pusat laba, penghapusan nilai buku aktiva tetap lama tersebut berdampak
signifikan. Jika kos aktiva tetap diperhitungkan ke dalam investment base, dengan
penggantian aktiva tetap, investment base akan naik sebesar selisih antara harga
pemerolehan aktiva tetap baru dengan harga pemerolehan aktiva tetap lama. Jika
nilai buku aktiva tetap diperhitungkan ke dalam investment base, dengan
penggantian aktiva tetap, investment base akan naik sebesar selisih antara harga
pemerolehan aktiva tetap baru dengan nilai buku aktiva tetap lama. Kedua cara
dalam memperhitungkan aktiva tetap baru sebagai pengganti aktiva tetap lama
tersebut ke dalam investment base akan mengakibatkan tambahan investasi yang
lebih rendah dari jumlah yang sesungguhnya, yang hal ini akan berdampak
terhadap residual income pusat laba yang lebih tinggi dari yang sebenarnya.
2.5.12. Perlakuan terhadap Aktiva Tetap yang Disewa Guna Usaha
(Leased Assets)

Sewa guna usaha (leasing) merupakan alternatif pembelanjaan aktiva tetap, yang
memungkinkan suatu divisi tidak memiliki aktiva tetap sebagai komponen aktiva,
namun hanya memanfaatkan aktiva tetap milik perusahaan lain yang berusaha
dalam bisnis sewa guna usaha (leasing company) dengan membayar biaya sewa
guna usaha (leasing expense).

Dampak sewa guna usaha terhadap pengukuran kinerja pusat laba adalah:
1. Unsur aktiva tetap dalam investment base menjadi berkurang.
2. Unsur biaya depresiasi dalam perhitungan laba menjadi berkurang, namun
diimbangi dengan tambahan biaya yang timbul sebagai akibat dari sewa
guna usaha.

Dengan demikian,selama perubahan kedua unsur tersebut berdampak

menaikkan ukuran kinerja manajer pusat laba (kembalian investasi atau residual
income bertambah), alternatif pembelanjaan aktiva tetap melalui sewa guna usaha
akan menarik bagi manajer pusat laba.

Contoh 2
Divisi X mempertimbangkan untuk memilih pembelanjaan aktiva tetapnya
melalui sewa guna usaha. Dengan menjual aktiva tetapnya yang bernilai buku
Rp200 juta, Investment base divisi tersebut dapat berkurang dari Rp500 juta
menjadi Rp300 Juta. Pendapatan yang diperoleh Divisi X sebelum rencana
sewa guna usaha ini dilaksanakan adalah Rp1.000 juta, dengan biaya selain
depresiasi sebesar Rp850 juta dan biaya depresiasi sebesar Rp50 juta. Sewa
 guna usaha yang dibayarkan setiap tahun sebesar Rp60 juta. Laporan rugi laba
yang diperbandingkan dengan adanya alternative pembelanjaan tersebut
disajikan pada Gambar 9.5.

Manajer Divisi X akan memilih pembelanjaan aktiva tetapnya melalui sewa

guna usaha karena manfaat yang diperoleh (berkurangnya beban modal sebesar
10% x [Rp500 juta - Rp300 juta]) lebih besar dari pengorbanan (berkurangnya
laba sebesar biaya sewa guna usaha Rp60 juta dikurangi dengan biaya
depresiasi Rp50 juta). Jika seandainya nilai aktiva tetap yang dapat
dikurangkan dari investment base hanya sebesar Rp50 juta, maka alternarif
sewa guna usaha tidak menarik bagi manajer divisi, karena berkurangnya
beban modal sebesar Rp5 juta (10% x [Rp500 juta- Rp450 juta]), harus
diimbangi dengan penurunan laba sebesar Rp10 juta (Rp60 juta- Rp50 juta).

2.5.13. Perlakuan terhadap Aktiva Tetap yang Menganggur (Idle Assets)

Aktiva tetap yang tidak produktif lagi di suatu pusat laba kemungkinan masih
dapat dimanfaatkan secara produktif oleh pusat laba lain. Untuk memungkinkan
pemanfaatan optimum aktiva tetap yang dimiliki oleh perusahaan, aktiva tetap
yang tidak digunakan lagi di suatu pusat laba, namun masih produktif bila
dimanfaatkan oleh pusat laba lain, dapat ditransfer oleh pusat laba pendahulu dan
dapat dikeluarkan dari investment base dalam pengukuran kinerja pusat laba
tersebut. Namun, jika aktiva tetap yang tidak digunakan lagi oleh suatu pusat laba
tidak dapat dimanfaatkan oleh pusat laba yang lain diizinkan untuk dikurangkan
dari investment base, kebijakan ini akan menimbulkan perilaku yang tidak
semestinya. Manajer pusat laba dapat mengeluarkan aktiva tetap yang kurang
pemanfaatannya dari investment base, dengan tujuan untuk memperbaiki ukuran
kinerjanya.

2.5.14. Perlakuan terhadap Aktiva Tetap yang Investasinya Berasal dari

Utang Jangka Panjang
Dalam perusahaan manufaktur,umumnya aktiva pusat laba diperoleh dari
kantor pusat, yang oleh kantor pusat ditarik dari berbagai sumber pembelanjaan,
seperti utang jangka panjang,modal saham,atau laba ditahan. Dalam perusahaan
ini,manajer pusat laba hanya berkepentingan dengan jumlah seluruh dana yang
diterima dari kantor pusat untuk membelanjai usahanya dan tidak berkepentingan
untuk mengetahui sumber pembelanjaan yang ditempuh oleh kantor pusat. Namun
dalam perusahaan tertentu, misalnya perusahaan yang berusaha dalam

Laporan Laba-Rugi Projcksian

Divisi X
(Angka Rupiah dalam Jutaan)
 Gambar 9.5 Laporan Laba-Rugi Projeksian Divisi X

bidang pembangunan perumahan dan perkantoran, pusat laba diizinkan menarik

utang jangka panjang untuk membelanjai usahanya. Dalam pusat laba ini, beban
modal untuk aktiva yang berasal dari utang jangka panjang dan untuk aktiva yang
berasal dari kantor pusat diperhitungkan secara terpisah dalam perhitungan
residual income.

2.5.15. Manfaat Kembalian Investasi sebagai Pengukur Kinerja

Kembalian investasi sebagai pengukur kinerja pusat laba memiliki tiga manfaat
berikut ini :
1. Kembalian investasi mendorong manajer pusat laba menaruh perhatian yang
seksama terhadap hubungan antara pendapatan penjualan, biaya, dan
investasi.
Contoh 3
Manajer Divisi X menerima usulan kenaikan biaya iklan dari manajer
pemasarannya sebesar Rp100 juta. Manajer pemasaran tersebut meyakinkan
bahwa kenaikan biaya tersebut diperkirakan akan menaikan pendapatan
penjualan sebesar Rp200 Juta dan menaikkan laba kontribusi sebesar Rp100
Juta. Untuk menaikkan volume penjualan diperlukan tambahan investasi
sebesar Rp50 juta dalam bentuk aktiva tetap dan aktiva lancer. Dalam
kondisi sekarang, Divisi X mampu memperoleh pendapatan penjualan
sebesar Rp2.000 juta, laba bersih usaha sebesar Rp150 juta, dengan jumlah
aktiva sebesar Rp1.000 juta.
Jika biaya iklan dinaikkan sebesar Rp100 juta dan laba kontribusi
bertambah sebesar Rp110 juta, maka laba bersih akan bertambah dengan
Rp10 juta (Rp110 juta-Rp100 juta). Karena kenaikan pendapatan penjualan
memerlukan tambahan investasi Rp50 juta, maka dengan kenaikan biaya
iklan,kembalian investasi Divisi X menjadi 15,24% (Rp160 juta : Rpl.050
juta). Kembalian investasi Divisi X sebelum ada rencana menaikkan biaya
iklan adalah sebesar 15% (Rp150 juta : Rp1.000 juta). Atas dasar
pertimbangan bahwa usulan kenaikan biaya iklan tersebut diperkirakan akan
menaikkan kembalian investasi Divisi X, dari 15% menjadi 15,24%, maka
manajer Divisi X perlu mempertimbangkan penerimaan usulan manajer
pemasaran tersebut.
2. Kembalian investasi mendorong manajer pusat laba melaksanakan efisiensi
biaya.
Contoh 4
 Pada pertengahan tahun anggaran, Manajer Divisi Y melakukan review
terhadap kincrja divisinya. Diperkirakan sisa setengah tahun anggarannya
hanya akan menambah laba Rp200 juta terhadap laba yang telah diperoleh
divisinya selama tengah tahun yang telah lampau, sehingga laba divisinya
sclama tahun anggaran diperkirakan sebesar Rp425 juta. Jika laba ini dibagi
dengan aktiva divisi, hanya akan menghasilkan kembalian investasi sebesar
l2%. Padahal tahun yang lalu, Divisi Y dapat mencapai kembalian investasi
16%.
Manajer Divisi X kemudian merancang rencana pemotongan biaya untuk
tengah tahun sisa tahun anggarannya tanpa harus membahayakan
kemampuan perusahaan untuk mempertahankan pendapatan penjualan yang
direncanakan. Ia meminta manajer bawah untuk melakukan pengurangan
biaya sebesar Rp150 juta dalam jangka waktu sctengah tahun yang
tersisa.Penurunan biaya ini akan menaikkan laba bcrsih usaha dari Rp425
juta menjadi Rp575 juta. Kembalian investasi divisi diperkirakan akan naik
dari 12,15% menjadi 16.43%.
3. Kembalian investasi mencegah manajer pusat laba melakukan invcstsi
berlebihan di dalam pusat laba yang dipimpinnya.

Contoh 5
Divisi Z selama dua tahun ini mengalami penurunan kembalian investasi
dari Rp25% menjadi hanya sebesar 12%. Persaingan di pasar sangat
tajam,sehingga pengurangan biaya yang telah dilakukan selama dua tahun
ini tetap tidak dapat menolong divisi menaikkan kembalian investasinya.

Manajer Divisi Z kemudian mencari kemungkinan melakukan pengurangan

terhadap tingkat sediaan dan aktiva tetapnya. Dengan menerapkan
 pembelian dan produksi just-in-time (pembelian dan produksi pada saat dan
pada jumlah sesuai dengan yang diperlukan) sediaan dapat ditekan ke
tingkat yang tidak signifikan. Aktiva tetap yang menganggur dan kurang
produktif dikeluarkan dari aktiva tetap divisi. Dengan pengurangan terhadap
aktiva tersebut, Divisi Z dapat menikmati penurunan biaya operasinya. Hasil
akhir pengurangan aktiva ini menyebabkan kembalian investasi Divisi Z
mengalami kenaikan dari 12% menjadi 24%.

2.5.16. Kelemahan Kembalian Investasi sebagai Pengukur Kinerja

Kembalian investasi sebagai pengukur kinerja pusat laba memiliki dua kelemahan:
1. Kembalian investasi tidak mendorong manajer pusat laba untuk melakukan
investasi dalam proyek yang akan berakibat menurunkan kembalian
investasi pusat laba, meskipun proyek tersebut menaikkan profitabilitas
perusahaan sebagai keseluruhan.

Contoh 6
Manajer Divisi X melihat kesempatan untuk melakukan investasi dana ke
dalam dua proyek di tahun anggaran yang akan datang. Prediksi investasi,
laba, dan kembalian investasi dari dua proyek tersebut disajikan pada
Gambar 9.6
Divisi X sekarang mampu menghasilkan laba bersih usaha Rp9 milyar
dengan menggunakan aktiva sebesar Rp60 milyar, sehingga mampu
menghasilkan kembalian investasi 15%. Menurut kebijakan yang
ditetapkan oleh manajemen puncak, Divisi X disetujui untuk menggunakan
dana perusahaan sampai dengan jumlah Rp15 milyar dalam tahun anggaran
yang akan datang. Manajemen puncak menetapkan investasi yang dilakukan
oleh divisi paling tidak harus menghasilkan kembalian investasi 10% (tarif
 menunjukkan besarnya kembalian yang harus digunakan untuk menutup
biaya modal atau cost of capital). Dana yang tidak digunakan oleh divisi
akan diinvestasikan oleh kantor pusat dengan kembalian sebesar 10%.
(Angka Rupiah dalam Milyar)

Gambar 9.6 Prediksi Investasi, Laba, dan Kembalian Investasi

Manajer Divisi X memiliki empat alternatif investasi:

Alternatif Investasi dalam Proyek A saja.
Alternarif 2 lnvestasi dalam Proyek B saja.
Alternatif3 Investasi dalam Provek A dan Proyek B.
Alternatif 4 Tidak investasi, baik dalam Proyek A maupun Proyek B.

Berbagai alternatif tersebut dapat dihitung dampaknya terhadap kemibalian

investasi Divisi X yang diproyeksikan untuk tahun anggaran yang akan datang
pada Gambar 9.7.
* (a) + (b) + (c) + (d) + (e)
** (g) + (h) + (h) + (i) + (j)
*** (f) : (1)

Berdasarkan dampak investasi tersebut terhadap kembalian investasi Divisi

X, manajer Divisi X tentu akan memilih Alternatif 2, karena investasi hanya
di Proyek B saja yang akan mengakibatkan kenaikan kembalian investasi
Divisi X di tahun anggaran yang akan datang menjadi 15,07%, lebih besar
 0,70% dibandingkan dengan kembalian investasi Divisi X sekarang yang
besarnya 15%.
( Angka Rupiah dalam Milyar )

Gambar 9.7 Kembalian Investasi Berbagai Alternatif

Jika dana yang telah disediakan oleh kantor pusat tidak digunakan oleh
Divisi X, dan dapat diinvestasikan oleh kantor pusat dengan kembalian
investasi sebesar 10%, maka dengan tidak dipilihnya Proyek A, laba
perusahaan secara keseluruhan lebih rendah Rp0,36 milyar, seperti disajikan
pada Gambar 9.8
2. Kembalian investasi mengakibatkan manajer pusat laba memusatkan
perhatiannya kepada sasaran jangka pendek dengan mengorbankan sasaran
jangka panjang. Jika manajer suatu pusat laba mendapatkan informasi
mengenai kembalian investasi yang dianggarkan diperkirakan tidak akan
dapat dicapai, ia dapat salah dalam mengambil langkah untuk mencapai
target kembalian investasinya dengan cara: mengurangi biaya pemeliharaan
 mesin dan ekuipmen, mengganti bahan baku dengan bahan baku yang
bermutu lebih rendah, mengurangi biaya promosi, mengurangi karyawan
kunci yang berupah tinggi. Semua langkah tersebut akan dapat menaikkan
kembalian investasi pusat laba yang dipimpinnya, namun semua langkah
tersebut akan berdampak negatif terhadap operasi jangka panjang pusat laba
tersebut.
(Angka Rupiah dalam Milyar)

Gambar 9.8 Dampak Investasi terhadap Laba Perusahaan Secara

Keseluruhan

3. Kembalian investasi sebagai pengukur kinerja pusat laba sangat dipengaruhi

oleh metode depresiasi aktiva tetap. Karena biasanya penghitungan ivestasi
didasarkan atas laba bersih menurut akuntansi (yang epresiasi
diperhitungkan sebagai biaya dengan menggunakan metode garis lurus),
maka kincrja manajer pusat laba tidak dapat dicerminkan dengan cermat
melalui ukuran kineria kembalian investasi. Contoh 7 menggambarkan suatu
usulan investasi yang telah dinyatakan layak secara ekonomis untuk
dilaksanakan, namun setahun setelah investasi tersebut pusat laba yang
diukur dengan kembalian menunjukkan persentase di bawah kembalian
investasi yang diharapkan. Padahal, aliran kas masuk yang direncanakan
menurut studi kelayakan dapat direalisasikan selama umur ekonomis proyek
Contoh 7
Laporan keuangan yang diproyeksikan Divisi A untuk tahun anggaran 20X1
disajikan pada Gambar 9.9 dan Gambar 9.10.

Manajer Divisi A melihat kesempatan untuk melakukan investasi

penggantian mesin dengan tujuan untuk penghematan biaya operasi. Dengan
penggantian mesin tersebut diperkirakan Divisi A dapat menghemat biaya
sebesar Rp35 juta per tahun selama umur ekonomis mesin. Investasi untuk
mengganti mesin tersebut diperkirakan memerlukan biaya Rp100 juta.
Dengan kriteria nilai tunai bersih (net present value), pada discount rate
sebesar 20%, usulan investasi tersebut dihitung nilai tunai bersihnya pada
Gambar 9.11.

Neraca Projeksian
(Angka Rupiah dalam Jutaan)
 Gambar 9.9 Neraca Proyeksian

Laporan Laba-Rugi Projeksian

(Angka Rupiah dalam Jutaan)

Gambar 9.10 Laporan Laba-Rugi Proyeksian

Menurut studi kelayakan tersebut, usulan investasi penggantian mesin dapat

diterima, karena dapat menghasilkan nilai tunai bersih kas masuk sebesar
Rp4,7 juta selama jangka waktu umur ekonomisnya. Namun, jika investasi
tersebut dilaksanakan, kembalian investasi dan residual income Divisi A
sebagai ukuran kinerja tidak dapat mencerminkan kinerja manajer divisi
tersebut seperti terlihat dari perhitungan pada Gambar 9.12

(Angka Rupiah dalam Jutaan)

Gambar 9.11 Perhitungan Nilai Tunai Bersih Investasi

(Angka Rupiah dalam Jutaan)

 Gambar 9.12 Perhitungan Kembalian Investasi dan Residual Income

 Rp700 juta – Rp35 juta.

 Biaya depresiasi mesin dan ekuipmen sebelum investasi sebesar Rp50 juta
ditambah biaya depresiasi mesin baru Rp20 juta (Rp100 juta : 5 tahun).
 Jumlah altivanya lama ditambah dengan tambahan investasi dalam proyek
ini (Rp500 juta + Rp100 juta).

Dari perhitungan dalam Gambar 9.12 tersebut dapat terlihat bahwa manajer
Divisi A tidak akan tertarik untuk melaksanakan investasi ke dalam
melaksanakan investasi ke dalam mesin yang dapat menghemat biaya
operasi tersebut. Menurut analisis studi kelayakan, investasi tersebut dinilai
layak secara ekonomis, karena diperkirakan akan mampu menghasilkan nilai
tunai bersih aliran kas masuk sebesar Rp4,7 juta selama lima tahun. Namun,
jika investasi tersebut dilaksanakan dan taksiran penghematan biaya sebesar
Rp35 juta per tahun terwujud, residual income yang dipakai sebagai ukuran
kinerja manajer Divisi A menunjukkan penurunan (dari Rp50 juta sebelum
investasi turun menjadi Rp45). Begitu pula dengan ukuran kinerja kembalian
investasi, Divisi A akan mengalami penurunan kembalian investasi sebesar
2,5% (turun dari 30% sebelum investasi dilakukan menjadi 27,5% setelah
investasi dilakukan) meskipun aliran kas masuk seperti yang direncanakan
dalam studi kelayakan.

Menurut studi kelayakan, investasi sebesar Rp100 juta, yang dalam jangka
waktu 5 tahun dapat mendatangkan penghematan kas Rp35 juta per tahun,
jika dihitung tarif kembaliannya dengan metode coba-coba (trial and error)
akan didapat tingkat kembalian sebesar 22,2% {20% + (4,74 8,6) + 4%) atau
dibulatkan sebesar 22% dengan rincian perhitungan pada Gambar 9.13.

Gambar 9.13 Perhitungan Tarif Kembalian yang Sebenarnya

 Seharusnya, jika investasi tersebut menghasilkan penghematan kas sebesar
Rp35 juta per tahun seperti yang direncanakan, tarif kembalian investasi
yang diperoleh Divisi X dalam tahun pertama akan sebesar 22%, namun
ukuran kinerja kembalian investasi tidak memperlihatkan angka tersebut,
karena metode depresiasi yang digunakan untuk pengukuran kinerja berbeda
dengan metode yang digunakan dalam analisis investasi. Jika investasi
tersebut dilaksanakan, maka ukuran kinerja Divisi X yang dihitung dengan
residual income dan kembalian investasi pada tahun pertama dan tahun ke
kedua menunjukkan penurunan seperti terlihat pada Gambar 9.14.

(Angka Rupiah dalam jutaan)

Gambar 9.14 Perhitungan Kembalian Investasi dan Residual Income yang

Dipengaruhi oleh Metode Depresiasi Aktiva Tetap

 Laba = Aliran Kas Masuk – Biaya Depresiasi = Rp35 juta – Rp20 juta =
Rp15 juta.
 20% dari nilai buku pada awal tahun.
 Jika dalam pengukuran kembalian investasi atau residual income, metode
anuitas yang digunakan untuk menghitung biaya depresiasi aktiva tetap,
kembalian dan residual income akan mampu mencerminkan kinerja manajer
divisi. Jika suatu usulan proyek investasi disetujui karena diperkirakan dapat
menghasilkan nilai tunai bersih kas masuk (net present value) positif, dan
investasi tersebut dilaksanakan, ukuran kinerja kembalian investasi dan
residual income akan menunjukkan kenaikan kinerja dibandingkan dengan
sebelum investasi, asalkan metode depresiasi aktiva tetap yang digunakan
adalah metode anuitas.

Gambar 9.15 melukiskan perhitungan biaya depresiasi aktiva tetap yang

digunakan untuk mengganti mesin yang lama dengan metode anuitas.

Dengan demikian, dalam menggunakan kembalian investasi dan residual

investment sebagai pengukur kinerja manajer pusat laba, manajemen pérlu
menyadari bahwa kedua ukuran kinerja tersebut sangat dipengaruhi oleh metode
depresiasi aktiva tetap yang digunakan. Jika dalam menghitung laba, biaya
depresiasi yang, merupakan komponen perhitungan laba akuntansi ditentukan
dengan metodè. anuitas, kembalian investasi dan residual income akan
mencerminkan kinerja manajer pusat laba. Karena metode anuitas bukan
merupakan metode akuntansi yang lazim digunakan untuk menghitung biaya
depresiasi sebagai komponen perhitungan laba suatu pusat laba, maka penggunaan
kembalian investasi dan residual income sebagai ukuran kinerja pusat laba perlu
memperhitungkan adanya pengaruh metode depresiasi yang digunakan.

(Angka Rupiah dalam Jutaan)

 Gambar 9.15 Perhitungan Depresiasi Aktiva Tetap dengan Metode Anuitas

 Residual income dihitung sebagai berikut: investasi sebesar Rp100 juta pada
tingkat kembalian 20% selama jangka waktu 5 tahun, memerlukan aliran kas
masuk Rp33,434 juta (Rp100 juta + 2,991). Karena aliran kas masuk
diperkirakan sebesar Rp35 juta, maka residual income adalah sebesar Rp1,6
juta (jumlah aliran kas masuk di atas Rp33,434 juta),
 Beban modal dihitung 20% dari nilai buku pada awal tahun.
 Depresiasi anuitas dihitung dengan formula sebagai berikut:
Aliran kas masuk - beban modal - depresiasi - residual income Rp35 juta
-beban modal - depresiasi - Rp1,6 juta Depresiasi - (Rp35 juta - Rp1,6 juta) -
beban modal.

Pada Gambar 9.16 dilukiskan perhitungan kembalian invéstasi jika metode

depresiasi yang digunakan adalah metode anuitas. Kembalian investasi yang
dihitung pada Gambar 9, 16 (kolom 6) per tahun relatif sama (berkisar 22%),
sehingga sebagai ukuran kinerja, kembalian investasi mencerminkan tarif
kembalian yang sebenarnya (sebesar 22% seperti yang dihitung dengan metode
trial and error pada Gambar 9.13).

2.5.17. Residual Income

Residual income dihitung dengan mengurangi laba yang diperoleh pusat laba
dengan beban modal (capital charge). Tarif yang digunakan untuk menghitung
beban modal ditetapkan oleh kantor pusat. Biasanya tarif tersebut lebih tinggi dari
tarif yang dipakai untuk investasi yang pembelanjaannya berasal dari utang jangka
panjang, karena dana yang diinvestasikan ke dalam pusat laba merupakan
campuran modal dari pinjaman dan modal sendiri. Biasanya tarif yang digunakan
untuk menghitung beban modal pusat laba lebih rendah dibandingkan dengan
taksiran cost of capital perusahaan sehingga residual income pusat-pusat laba
perusahaan akan lebih besar dari nol.

(Angka Rupiah dalam Jutaan)

Gambar 9.16 Perhitungan Kembalian Investasi yang Depresiasinya Menggunakan

Metode Anuitas
 Depresiasi diambilkan dari Gambar 9.15 kolom 6.
  Laba = Aliran Kas Masuk – Biaya Depresiasi = Rp35 juta – Rp20 juta =
Rp15 juta.
 Persentase tidak tepat sebesar 12% karena adanya pembulatan angka dalam
perhitungan.

Dalam menghitung residual income, pusat laba dapat menerapkan tarif beban
modal yang berbeda untuk aktiva yang memiliki risiko yang berbeda. Keterikatan
dana dalam aktiva lancar yang relatif pendek menunjukkan risiko yang lebih
rendah dan menyebabkan digunakannya tarif beban modal yang lebih rendah bila
dibandingkan dengan tarif beban modal yang diterapkan terhadap aktiva tetap.
Seringkali penggunaan tarif beban modal yang lebih rendah terhadap aktiva lancer
didasarkan atas alasan kompensasi untuk penggunaan jumlah bruto aktiva lancer
(tanpa dikurangi utang lancar); penggunaan tarif beban yang lebih rendah
merupakan pengakuan secara implisit kenyataan bahwa dana yang diperoleh dari
utang lancar tidak memerlukan biaya bunga.

Contoh 8
Untuk menggambarkan perhitungan residual income, berdasarkan data dala
Contoh 6, dapat dihitung residual income untuk Proyek A dan Proyek B pada
Gambar 9.17.

Berdasarkan ukuran residual income tersebut di atas, baik Proyek A maupun

Proyek B menaikkan residual income Divisi X; bahkan Proyek A menaikkan
residual income Divisi X lebih besar jika dibandingkan dengan Proyek B.
 (Angka Rupiah dalam Milyar)

Gambar 9.17 Residual Income untuk Proyek A dan Proyek B

Dengan demikian, Proyek A yang ditolak oleh Manajer Divisi X berdasarkan

ukuran kembalian investasi, akan diterima oleh Manajer Divisi X jika ia
menggunakan ukuran residual income. Jika empat alternatif yang dikemukakan
xdalam Contoh 6 tersebut di atas (lihat Gambar 9.7) dinilai berdasarkan ukuran
residual income, maka perhitungan dan keputusan yang diambil oleh manajer
Divisi X sangat berbeda dengan yang dilakukan berdasarkan ukuran kembalian
investasi seperti yang disajikan pada Gambar 9.18.

Atas dasar perbandingan residual income setiap alternatif, jika manajer Divisi X
memutuskan investasi dananya ke Proyek A dan Proyek B secara bersama-
sama, Divisi X akan memperoleh tambahan residual income yang terbesar
dibandingkan jika alternatif lain yang dipilih. Dengan ukuran residual income,
proyek yang mampu menghasilkan residual income berarti mampu
menghasilkan laba di atas kembalian minimum yang dikehendaki, dan oleh
karenanya dapat dipilih untuk dilaksanakan.
 2.5.18. Keunggulan Residual Income
Residual income memiliki keunggulan dibandingkan dengan kembalian investasi
sebagai pengukur kinerja manajer pusat laba.
1. penggunaan residual income sebagai pengukur kinerja pusat laba
mengakibatkan semua pusat laba memiliki sasaran laba yang sama untuk
investasi yang sebanding. Kembalian investasi sebagai pengukur kinerja
manajer pusat laba memberikan perangsang yang berbeda-beda untuk
investasi.
(Angka Rupiah dalam Rupiah )

Gambar 9.18 Perhitungan Residual Income untuk Berbagai Alternatif

Investasi

 (a) + (b) + (c) + (d) + (e)

 (g) + (h) + (i) + (j) + (k)
 10% x (f)
 (i) – (m)

Contoh 9
PT X memiliki dua pusat laba: Divisi A dan Divisi B. Investasi di kedua
pusat laba dan laba yang dianggarkan untuk tahun yang akan data modal,
residual income dan kembalian investasi setiap pusat laba disajikan pada
Gambar 9.19

Dengan ukuran kinerja residual income, setiap pusat laba memiliki tujuan
laba yang sama, yaitu sebesar beban modal yang ditentukan oleh kantor
pusat. Setiap rencana investasi pusat laba yang dapat menghasilkan residual
income akan memberikan perangsang bagi manajer pusat laba untuk
melaksanakannya. Sebagai contoh, jika Divisi A dan Divisi B melihat
kesempatan untuk menginvestasikan dana sebesar Rp40 milyar dengan
prediksi laba bersih sebesar Rp6 milyar, maka rencana investasi ini akan
dipertimbangkan oleh manajer Divisi A dan Divisi B dengan pertimbangan
seperti disajikan pada Gambar 9.20.

(Angka Rupiah dalam Milyar)

Gambar 9.19 Data Kinerja Divisi A dan Divisi B

 (Angka Rupiah dalam Milyar)

Gambar 9.20 Perhitungan Kembalian Investasi dan Residual Income

Sebelum dan Sesudah Investasi

Manajer kedua divisi tersebut akan menerima usulan investasisebesar Ro410

milyar karena keduanya memiliki sasaran laba yang sama, yaitu setiap
usulan proyek yang berakibat pada kenaikan residual income divisi, akan
mendorong manajer divisi untuk menerima usulan proyek tersebut.

Jika perusahaan tersebut menggunakan kembalian investasi, masing-masing

manajer divisi akan memiliki sasaran laba yang berbeda. Manajer Divisi A
hanya akan tertarik untuk melakukan investasi bilamana investasi tersebut
dapat menghasilkan kembalian tidak lebih rendah dari kembalian investasi
yang dianggarkan (2000 untuk Divisi A dan 12% untuk Divisi B). Oleh
karena itu, usulan investasi sebesar Rp40 milyar tersebut tidak akan
mendorong manajer Divisi A untuk menerima usulan proyek tersebut, karena
kembalian investasi proyek tersebut diperkirakan hanya sebesar 15%, jauh
lebih rendah dari target kembalian investasi Divisi A sebesar 20%. Di lain
pihak, usulan proyek sebesar Rp40 milyar tersebut akan mendorong manajer
Divisi B untuk menerima usulan proyek tersebut, karena kembalian investasi
proyek tersebut diperkirakan lebih tinggi dibandingkan target kembalian
investasi Divisi B sebesar 12%.
2. Residual income dapat menggunakan tarif beban modal yang berbeda untuk
aktiva yang memiliki risiko yang berbeda. Manajer pusat laba umumnya
hanya memutuskan investasinya ke dalam aktiva bertujuan khusus (special
purpose assets). Mereka umumnya enggan melakukan investasi ke dalam
aktiva tetap yang dipergunakan untuk kepentingan umum (disebut general-
purpose assets), seperti investasi untuk memperbaiki kondisi kerja,
mengurangi polusi, atau investasi untuk memenuhi kewajiban sosial yang
lain. Hal ini dapat dipecalhkan dengan menurunkan beban modal untuk
investasi ke dalam general-purpose assets, lebih rendah dari beban modal
yang digunakan untuk investasi ke dalam special purpose assets. Dengan
pembedaan ini, manajer pusat laba akan dengan cepat dapat
mempertimbangkan setiap usulan proyek yang menambah residual income
hasing kelompok aktiva: aktiva lancar dan aktiva tetap, serta dapat
memotivasi manajer pusat laba untuk melakukan investasi ke dalam
general-purpose assets.

Contoh 9
Misalkan di dalam perhitungan residual income di PT X dalam Contoh 9 di
atas di dasarkan atas penentuan beban modal yang berbeda untuk aktiva
lancar dan untuk aktiva tetap. Beban modal untuk aktiva lancar ditetapkan
oleh kantor pusat sebesar 4% dan beban modal untuk aktiva tetap ditentukan
sebesar 10%. Jika total aktiva Divisi A dan Divisi B masing-masing sebesar
Rp120 milyar, Divisi A memiliki aktiva lancar Rp60 milyar dan aktiva tetap
Rp60 milyar dan Divisi B memiliki aktiva lancar sebesar Rp70 milyar dan
Aktiva tetap Rp50 milyar, maka perhitungan residual income Divisi A dan
dapat dilakukan dengan menggunakan beban modal yang berbeda antara
aktiva lancar dan aktiva tetap seperti disajikan pada Gambar 9.21
 (Angka Rupiah dalam Milyar)

Gambar 9.21 Perhitungan Residual Income dengan Membedakan Beban

Modal menurut Kelompok Aktiva

Berdasarkan data tersebut di atas, jika misalnya Divisi A menerima usulan

investasi yang diperkirakan memerlukan tambahan aktiva lancer sebesar
Rp5 milyar dan aktiva tetap sebesar Rp5 milyar, serta prediksi tambahan
laba sebesar Rp4 milyar per tahun,maka Residual Income Divisi A setelah
memperhitungkan usulan investasi tersebut dihitung sebagai berikut :
Residual Income = Rp28 milyar – 4% (Rp65 milyar) – 10% (Rp65 milyar)
= Rp18,9 milyar
Karena residual income yang dianggarkan sebelum menerima usulan
investasi adalah sebesar Rp15,6 milyar, dan setelah memperhitungkan
usulan investasi, residual income diprediksikan menjadi sebesar Rp18,9
milyar, maka kenaikan residual income sebesar Rp3,3 milyar (Rp18,9 milyar
- Rp15,6 milyar) menunjukkan usulan investasi tersebut dapat diterima oleh
manajer Divisi A. Dengan demikian, jika tambahan aktiva tetap di suatu
pusat laba diperkirakan akan menghasilkan kembalian (return) lebih dari
10% (tingkat kembalian yang diinginkan oleh manajemen puncak), kenaikan
aktiva tetap tersebut akan dapat menaikkan residual income. Begitu pula,
jika tambahan aktiva lancar di suatu pusat laba diperkirakan akan
 menghasilkan kembalian (return) lebih dari 4% (tingkat kembalian yang
diinginkan oleh manajemen puncak), kenaikan aktiva lancar tersebut akan
dapat menaikkan residual income.

2.5.19. Kelemahan Residual Income

Sebagaii tolak ukur kinerja pusat laba, residual income memiliki kelemahan
sebagai berikut :
1. Seperti halnya dengan kembalian investasi, residual income juga hanya
pusat laba memusatkan orientasinya ke tujuan-tujuan jangka pendek, karena
laba dan komponen yang digunakan untuk mendorong manajer menghitung
laba hanya dibatasi dengan periode akuntansi yang tidak lebih dari satu
tahun kalender
2. Seperti halnya dengan kembalian investasi, residual income sebagai
pengukur kinerja pusat laba sangat dipengaruhi oleh metode depresiasi
aktiva tetap. Karena biasanya penghitungan residual income didasarkan atas
laba bersih menurut akuntansi (yang biasanya depresiasi yang
diperhitungkan sebagai biaya dihitung dengan menggunakan metode garis
lurus), maka kinerja manajer pusat laba tidak dapat dicerminkan dengan
residual income. Contoh 7 di atas menggambarkan suatu usulan investasi
yang telah dinyatakan layak secara ekonomis untuk dilaksanakan, namun
setahun setelah investasi tersebut dilaksanakan, kinerja manajer pusat laba
yang diukur dengan residual income menunjukkan angka minus. Padahal,
aliran kas masuk yang direncanakan menurut studi kelayakan dapat
direalisasikan selama umur ekonomis proyek
3. Tidak seperti halnya dengan kembalian investasi yang berupa ratio atau
persentase, residual income berupa angka absolut, yang tidak dapat
digunakanuntuk membandingkan kemampuan berbagai pusat laba dalam
menghasilkan laba. Perbandingan secara langsung kinerja dua pusat laba
tidak dapat dilakukan dengan menggunakan residual income jka dua pusat
laba tersebut memiliki rata-rata aktiva yang berbeda.
Contoh 11
Perhatikan perhitungan residual income dua pusat laba pada Gambar 9.22.
Secara sepintas, Divisi A memiliki kinerja lebih baik dibandingkan dengan
kinerja Divisi B, karena residual income Divisi A tiga kali lebih besar
dibandingkan dengan residual income Divisi B. Namun, jika diperhatikan
lebih seksama, Divisi A menggunakan aktiva enam kali lebih besar
dibandingkan dengan aktiva yang digunakan oleh Divisi B. Untuk mengatasi
kelemahan residual income ini, ada dua alternatif yang dapat ditempuh :
a. Menghitung residual return on investment dengan cara membagi residual
income dengan rata-rata aktiva. Dengan ukuran ini, Divisi A
menghasilkan residual return on investment sebesar 2% (Rp300.000 :
Rp15.000.000.000) dan Divisi B sebesar 4% (Rp 100.000 :
Rp2.500.000). Dapat dilihat sekarang bahwa Divisi B lebih efisien dalam
menggunakan aktiva untuk menghasilkan laba dibandingkan dengan
Divisi A
b. Menghitung residual income dan kelemahan investasi secara bersama-
sama sebagai ukuran kinerja pusat laba. Kembalian investasi dihitung
untuk kepentingan perbandingan kinerja berbagai pusat laba dalam
perusahaan.
 Gambar 9.22 Perhitungan Residual Income Divisi A dan DivisiB

2.6. PRODUKTIVITAS SEBAGAI PENGUKUR KINERJA

Pusat pertanggungjawaban dapat diukur kinerjanya dengan menggunakan

produktivitas sebagai ukurannya. Pusat pertanggungjawaban yang dapat diukur
kinerjanya dengan ukuran produktivitas adalah pusat pertanggungjawaban yang
keluarannya dapat diukur secara kuantitatif, karena produktivitas merupakan ratio
antara keluaran dengan masukan. Pusat biaya kebijakan yang keluarannya tidak
dapat diukur secara kuantitatif, seperti Departemen Hubungan Masyarakat,
Departemen Sumber Daya Manusia, Departemen Akuntansi, tidak dapat diukur
kinerjanya dengan ukuran produktivitas. Pusat biaya teknik, pusat biaya kebijakan
seperti Departemen Pemasaran, pusat laba, dan pusat investasi dapat diukur
kinerjanya dengan menggunakan produktivitas.

2.6.1. Definisi Produktivitas

Produktivitas berhubungan dengan produksi keluaran secara efisien dan terutama
ditujukan kepada hubungan antara keluaran dengan masukan yang digunakan
untuk menghasilkan keluaran tersebut. Biasanya suatu kombinasi atau campuran
masukan dapat digunakan untuk menghasilkan suatu tingkat keluaran tertentu.
Sebagai contoh, untuk menghasilkan keluaran berupa semen diperlukan kombinasi
masukan berupa berbagai bahan baku, bahan penolong, tenaga kerja, energi, dan
aktiva tetap.
Pengukuran produktivitas dilakukan dengan mengukur perubaharan
produktivitas sehingga dapat dilakukan penilaian terhadap usaha untuk
memperbaiki produktivitas. Pengukuran produktivitas dapat bersifat prospektif dan
berfungsi sebagai masukan untuk pengambilan keputusan strategik.

2.6.2. Produktivitas Parsial

Pengukuran produktivitas dapat dilakukan untuk setiap masukan secara terpisah
atau secara total untuk keseluruhan masukan yang digunakan untuk menghasilkan
keluaran. Pengukuran produktivitas untuk satu masukan pada suatu saat disebut
dengan pengukuran produktivitas parsial (partial productivity measurement).
Pengukuran produktivitas untuk seluruh masukan pada suatu saat disebut dengan
pengukuran produktivitas total (total productivity measurement).
Produktivitas diukur dalam bentuk ratio antara keluaran dengan masukan
Formula untuk menghitung produktivitas adalah:
Keluaran
Ratio Produktivitas = ________
Masukan
Jika keluaran dan masukan yang digunakan dalam formula tersebut
dinyatakan dalam kuantitas fisik, maka ratio produktivitas yang dihasilkan berupa
ukuran produktivitas operasional (operational productivity measure). Jika
digunakan keluaran dan masukan dalam rupiah, ratio produktivitas yang dihasilkan
berupa ukuran produktivitas keuangan (financial productivity measure).
 Contoh 12
Dalam tahun 20X1, Divisi X memproduksi 11.000 unit produk dengan
mengkonsumsi 1.100 jam tenaga kerja. Harga jual produk adalah Rp25 per
unit, upah tenaga kerja adalah Rp10 per jam Produktivitas parsial dapat
dihitung dengan ukuran produktivitas operasional membagi kuantitas produk
yang dihasilkan dengan jumlah jam tenaga kerja yang dikonsumsi untuk
menghasilkan produk tersebut. Produktivitas operasional adalah sebesar 10
unit per jam (11.0001.100). Produktivitas keuangan adalah sebesar Rp25
setiap rupiah biaya tenaga kerja (Rp275.000 Rp11.000).

2.6.3. Pengukuran Perubahan Produktivitas dengan Ukuran Produktivitas

Parsial
Ukuran produktivitas yang dihitung dalam Contoh 12 tersebut tidak
menyampaikan informasi apa pun jika hanya berdiri sendiri. Agar dapat bermakna,
ukuran produktivitas suatu periode harus dibandingkan dengan ukuran
produktivitas periode sebelumnya, untuk mengukur perubahan produktivitas.
Periode sebelumnya merupakan periode dasar (base period), yang ukuran
produktivitasnya dipakai sebagai standar untuk mengukur kenaikan atau penurunan
produktivitas yang terjadi dalam jangka waktu tertentu.

Contoh 13
Misalkan Divisi X dalam Contoh 12 tersebut di atas mencoba prosedur baru
di dalam proses pengolahan produknya yang lebih cfisien dibandingkan
dengan prosedur yang dipakai sebelumnya. Dalam tahun 20X2, dapat
diproduksi 110.000 unit produk dengan menggunakan 10.000 kerja.
Produktivitas operasional tahun 20X2 adalah 11 unit produk tenaga kerja
(110.000 + 10.000). Perubahan produktivitas digunakannya prosedur baru
 dalam proses pengolahan produk dalam tahun 20X2 naik sebanyak 1 unit
produk per jam tenaga kerja (naik dari 10 unit produk per jam tenaga kerja
dalam tahun 20X1 menjadi 11 unit produk jam tenaga kerja dalam tahun
20X2).

2.6.4. Kelebihan Produktivitas Parsial

Produktivitas parsial sebagai pengukur kinerja manajer memiliki kelebihan berikut
ini :
1. Memungkinkan manajer memusatkan usahanya terhadap penggunaan
masukan tertentu saja.
2. Memudahkan karyawan operasional menentukan kinerja produktivitasnya.
Karyawan operasional hanya dapat mengendalikan masukan tertentu
sehingga ukuran produktivitas parsial yang memberikan umpan balik
mengenai hubungan antara keluaran dengan masukan tertentu mudah
mereka fahami.
3. Untuk kepentingan pengendalian operasional, seringkali standar kinerja
bersifat jangka pendek, yang diukur dengan membandingkan produktivitas
parsial batch sekarang dengan batch sebelumnya.

2.6.5. Kelemahan Produktivitas Parsial

Produktivitas sebagai pengukur kinerja manajer memiliki kelemahan. Penggunaan
produktivitas parsial secara terpisah sebagai ukuran kincrja dapat menyesatkan.
Suatu penurunan produkztivitas salah satu masukan kemungkinan diperlukan
untuk menaikkan produktivitas masukan yang lain. Kompensasi semacam ini
seringkali disengaja asalkan biaya secara keseluruhan dapat berkurang. Namun,
seringkali dilakukan pertukaran (trade-of kenaikan produktivitas suatu masukan
dengan diimbangi oleh penurunan produktivitas masukan yang lain, dengan akibat
yang merugikan perusahaan.

Contoh 14
Perubahan proses produksi dapat mengurangi jam tenaga kerja untuk
merakit produk, namun jumlah pemborosan pemakaian bahan baku
meningkat, dan kuantitas produk yang dihasilkan. Dalam kondisi ini,
produktivitas tenaga kerja mengalami kenaikan, namun produktivitas bahan
baku mengalami penurunan. Jika kerugian karena pemborosan pemakaian
bahan baku melebihi penghematan yang diperoleh dari kenaikan
produktivitas tenaga kerja, produktivitas secara keseluruhan mengalami
penurunan.

Dari Contoh 14 dapat ditarik kesimpulan sebagai berikut:

1. Adanya kemungkinan pertukaran (trade-offs) produktivitas masukan yang
satu dengan produktivitas masukan yang lain, memerlukan pengukuran
produktivitas total untuk menentukan ketepatan pengambilan keputusan
mengenai produktivitas. Hanya dengan melihat ukuran produktivitas total,
manajer dapat secara tepat menarik kesimpulan mengenai kinerja
produktivitas.
2. Karena adanya kemungkinan pertukaran produktivitas antarmasukan,
pengukuran produktivitas total harus memperhitungkan konsekuensi
keuangan, dan oleh karena itu diperlukan ukuran produktivitas keuangan
(financial productivity measure).
 2.6.6. Produktivitas Total
Pengukuran produktivitas total dapat dilakukan dalam dua kondisi: tanpa adanya
pertukaran produktivitas antarmasukan dan dengan memperhitungkan adanya
pertukaran produktivitas antarmasukan.

2.6.7. Perubahan Produktivitas Tanpa Pertukaran (Trade-off)

Produktivitas
Dalam memproduksi suatu produk, digunakan berbagai masukan seperti bahan
baku, tenaga kerja, modal, dan energi. Ukuran produktivitas total
memperhitungkan semua jenis masukan yang digunakan untuk menghasilkan
keluaran.
Contoh 15
Manajer Divisi X melakukan analisis perubahan produktivitas yang terjadi
dalam tahun 20X2 dibandingkan dengan tahun 20X1, unruk mengctahui
keberhasilan program penyempurnaan proses produksi yang dilakukan sejak
tahun 20X1, Data keluaran, masukan, dan harga per unitnya masing-masing
untuk dua tahun berturut-turut disajikan pada Gambar 9.23

Dari perbandingan ratio produktivitas setiap masukan, manajemen dapat

melakukan evaluasi terhadap perkembangan usaha peningkatan
produktivitas yang dilakukannya. Namun, dari ratio produktivitas seperti
yang disajikan dalam Gambar 9.24 tersebut, manajemen tidak dapat
melakukan evaluasi terhadap nilai perbaikan yang dilaksanakannya.
Informasi mengenai nilai perubahan produktivitas adalah penting untuk
menghitung dampak ekonomi usaha penyempurnaan produktivitas yang
dilaksanakan, sehingga manajemen memperoleh ukuran menyeluruh
produktivitasnya.
 Gambar 9.23 Data Keluaran, Masukan, dan Harga per Satuan

Ratio Produktivitas operasional dihitung dengan membagi kuantitas produk

yang dihasilkan dengan kuantitas masukan masing – masing, seperti
disajikan pada Gambar 9.2

Gambar 9.24 Perbandingan Ratio Produktivitas

2.6.8. Ukuran Produktivitas yang Dihubungkan dengan Laba

Salah satu cara untuk menilai perubahan produktivitas adalah dengan menghitung
dampak perubahan produktivitas terhadap laba tahun kini Ukuran ini disebut
profit-linked productivity yang memberikan informasi yang akan membantu
manajemen untuk memahami pentingnya perubahan produktivitas secara ekonomi.
Untuk menghubungkan perubahan produktivitas dengan laba tahun kini
diperlukan langkah berikut ini:
1. Menghitung kuantitas masukan tahun kini jika tidak ada perubahan
produktivitas yang terjadi, atau disebut kuantitas-bebas-perubahan
produktivitas (productivity-neutral quantity of input).
2. Menghitung kuantitas masukan yang dihitung pada langkah pertama
dikalikan dengan harga per satuan masukan.
3. Membandingkan hasil perhitungan pada langkah kedua dibandingkan
dengan hasil kali kuantitas masukan sesungguhnya tahun kini dengan harga
per satuan masukan sesungguhnya untuk menghitung produktivitas yang
dihubungkan dengan laba.

Contoh 15
Perhitungan kuantitas bebas perubahan produktivitas (productivity-neutral
quantity of input) berdasarkan data pada Gambar 9.23 dan Gambar 9.24
disajikan pada Gambar 9.25.

Perhitungan Kuantitas Masukan Tahun Kini Jika tidak ada Perubahan

Produktivitas

Gambar 9.25 Perhitungan Kuantitas-Bebas-Perubahan Produktivitas

 Perhitungan Ptofit-linked productivity berdasarkan data pada Gambar 9.23,
Gambar 9.24 dan Gambar 9.25 disajikan pada Gambar 9.26.

Perhitungan Profit-Linked Productivity

Gambar 9.26 Perhitungan Profit-Linked Productivity

KBBP adalah kuantitas-beban-perubahan produktivitas.

H adalah harga masukan per satuan
K5 adalah kuantitas sesungguhnya yang digunakan untuk
menghasilkan keluaran dalam tahun kini.
PLP adalah profit-linked productivity

Dari Gambar 9.26 terlihat dampak perbaikan produktivitas tenaga kerja dan
bahan baku terhadap laba Divisi X dalam dua tahun tersebut menyebabkan
kenaikan laba sebesar Rp245.000. Dengan demikian profit linked
productivity mengukur dampak perubahan laba yang disebabkan oleh
perubahan produktivitas masukan.

2.6.9. Ukuran Produktivitas Total dengan Mempertimbangkan

Pertukaran (Trade-off)
Jika produktivitas suatu masukan dinaikkan dengan akibat penurunan produktivitas
masukan yang lain, manajemen memerlukan ukuran nilai produktivitas total yang
berupa profit-linked productivity seperti yang telah diuraikan di atas.
Contoh 17
Divisi A memproduksi berbagai macam produk. Data berikut ini
mencerminkan hasil perbaikan produktivitas proses produksi untuk
menghasilkan salah atau produknya. Pertukaran (trade-off) yang terjadi
dalam dua tahun menunjukkan kenaikan produktivitas tenaga kerja dan
energi, sementara itu terjadi penurunan produktivitas bahan baku.

Gambar 9.27 Data Keluaran, Masukan, dan Harga per Satuan

Untuk menghitung dampak perubahan produktivitas terhadap laba,

diperlukan perhitungan kuantitas-bebas-perubahan produktivitas (produc
tivity-neutral quantity of input) berdasarkan data pada Gambar 9.27.
Perhitungan kuantitas-bebas-perubahan produktivitas tersebut disajikan pada
Gambar 9.28.
Perhitungan Kuantitas Masukan Tahun Kini Jika tidak ada Perubahan
Produktivitas

Gambar 9.28 Perhitungan Kuantitas-Bebas-Perubahan Produktivitas

 110.000 : 11.000 = 10
 110.000 : 110.000 = 1
 110.000 : 200.000 = 0,55

Perhitungan profit linked productivity berdasarkan data pada Gambar 9.27,

dan Gambar 9.28 disajikan pada Gambar 9.29.

Gambar 9.29 Perhitungan Profit-Linked Productivity

 KBBP adalah kuantitas-beban-perubahan produktivitas.
H adalah harga masukan per satuan
K5 adalah kuantitas sesungguhnya yang digunakan untuk
menghasilkan keluaran dalam tahun kini.
PLP adalah profit-linked productivity

2.6.10. Price-Recovery Component

Ukuran profit-linked productivity mencerminkan jumlah perubahan laba yang
terjadi dalam tahun kini dibandingkan dengan tahun dasar yang disebabkan oleh
perubahan produktvitas. Perubahan laba ini umumnya tidak sama dengan total
perubahan laba di antara dua periode yang diperbandingkan tersebut. Perbedaan
antara total perubahan laba dengan profit-linked productivity disebut price-
recovery component. Komponen perubahan ini merupakan perubahan pendapatan
(revenues) dikurangi dengan perubahan biaya masukan, jika tidak terdapat
perubahan produktivitas. Olch karena itu, price-recovery component mengukur
kemampuan perubahan pendapatan dalam menutup perubahan biaya masukan, jika
seandainya tidak ada perubahan produktivitas.

Contoh 18
Jika dari data dalam Contoh 17 dihitung price-recovery component,
perhitungan total laba tahun 20X1 dan 20X2 disajikan pada Gambar 9.30.

Total perubahan laba dalam tahun 20X2 adalah Rp185.000 (Rp1.075.000 –

Rp890.000). Price-recovery component dihitung sebagai berikut :
 Gambar 9.30 Perhitungan Total Laba Tahun 20X1 dan 20X2

Price-recovery component menunjukkan bahwa laba tahun 20X2 hanya akan naik
sebesar Rp80.908, jika tidak terjadi perbaikan produktivitas dalam tahun tersebut.
Jika seandainya tidak ada perbaikan produktivitas, biaya masukan akan mengalami
kenaikan sebesar Rp169.092 (Rp2.029.092-Rp1.860.000), sehingga kenaikan
pendapatan sebesar Rp250.000 akan digunakan untuk menutup kenaikan biaya
masukan tersebut dan akan mengakibatkan kenaikan laba hanya sebesar Rp80.908
(Rp250.000 - Rp169.092). Namun, karena dalam tahun 20X2 terdapat perbaikan
produktivitas tenaga kerja dan energi, yang menyebabkan kenaikan laba sebesar
Rp104.092 (dampak perubahan produktivitas terhadap perubahan laba atau profit-
linked productivity), maka total perubahan laba dalam tahun 20X2 adalah sebesar
Rp185.000 (Rp104.092 Rp80.908).

2.7. ASPEK PERILAKU DALAM PENILAIAN KINERJA DENGAN

MENGGUNAKAN INFORMASI AKUNTANSI

Perusahaan kemungkinan menggunakan informasi akuntansi saja untuk menilai

para manajernya. Kemungkinan yang lain adalah informasi akuntansi digunakan
bersama dengan informasi nonakuntansi untuk menilai kinerja para manajer.
Kemungkinan yang buruk adalah informasi akuntansi sama sekali tidak digunakan
sebagai dasar untuk menilai kinerja manajemen. Mengapa informasi akuntansi
digunakan sebagai dasar atau salah satu dasar untuk menilai manajer? Jawabannya
adalah informasi akuntansi mencerminkan nilai sumber daya yang diperoleh
perusahaan dari bisnisnya dan yang dikorbankan oleh para manajer untuk
menjalankan aktivitas bisnis perusahaan. Kinerja para manajer diwujudkan dalam
berbagai kegiatan untuk mencapai tujuan perusahaan. Dan karena setiap kegiatan
tersebut memerlukan sumber daya, maka kinerja manajemen akan tercermin dari
penggunaan sumber daya untuk mencapai tujuan perusahaan. Di samping itu,
informasi akuntansi merupakan dasar yang obyektif, bukan subyektif, sebagai
dasar penilaian kinerja manajer.
Kemungkinan orang memberikan reaksi yang merugikan dengan
disajikannya atas kinerja mereka dalam ukuran akuntansi. Alasan yang
dikemukakan adalah (1) hubungan antara struktur organisasi dengan struktur
pelaporan keuangan (2) tingkat partisipasi dalam penetapan standar, (3) tingkat
pemahaman manajemen terhadap informasi akuntansi dan sistem akuntansi.
2.7.1. Hubungan antara Struktur Organisasi dengan Struktur Pelaporan
Keuangan
Jika struktur organisasi dan struktur pelaporan keuangan sejalan, terdapat
keserasian antara tanggung jawab manajer dengan pengendaliannya terhadap
pendapatan dan biaya. Dalam situasi ini, penilaian kinerja akan dirasakan adil dan
berarti serta akan memberikan pedoman bagi aspirasi dan perilaku di masa yang
akan datang. Jika manajer dimintai pertanggungjawaban atas pendapatan atau
biaya yang ia tidak memiliki wewenang untuk itu, ia akan melakukan sabotase
dalam pembuatan laporan kinerja tersebut dengan cara memanipulasi dan/atau
memalsukan informasi yang disajikan dalam laporan tersebut. Respon tersebut
juga dapat terjadi jika akuntansi tidak mampu mencerminkan dengan tepat
kompleksitas kinerja yang diukur.
Perilaku yang tidak semestinya tersebut dapat diatasi dengan merancang
secara seksama sistem akuntansi pertanggungjawaban. Sistem akuntansi ini hanya
menyaijikan unsur yang dapat dikendalikan oleh manajer di dalam laporan kinerja.
Tentu saja sistem akuntansi pertanggungjawaban ini hanya efektif jika di dalam
organisasi telah ditetapkan tanggung jawab setiap manajer dengan jelas, tidak ada
tanggung jawab yang tumpang tindih (overlapping)

2.7.2. Tingkat Partisipasi dalam Penetapan Standar

Sebetulnya jarang sekali orang menolak penilaian kinerja yang diterapkan
kepadanya. Reaksi yang negatif terhadap penilaian kinerja biasanya terjadi jika
kriteria yang digunakan untuk mengukur kinerja tidak mencerminkan kinerjanya
atau format penetapan sasaran dan laporan kinerja dianggap lemah.
Untuk mengurangi kemungkinan terjadinya reaksi negatif terhadap penilaian
kinerja tersebut dan untuk mendorong penerimaan sasaran yang ditetapkan dalam
anggaran serta biaya standar diterima sebagai suatu yang realistis dan adil, manajer
yang dinilai kinerjanya harus berperan serta di dalam penetapan ukuran yang
dijadikan dasar penilaian kinerja mereka. Jika mereka memiliki suara yang
memadai dalam penetapan sasaran anggaran dan biaya standar, mereka akan
menganggap sasaran dan biaya standar tersebut sebagai suatu ukuran yang masuk
akal, dan akan menerimanya sebagai suatu yang sah dan akan berusaha untuk
mencapainya.

2.7.3. Tingkat Pemahaman Manajemen terhadap Informasi Akuntansi dan

Sistem Akuntansi
Karena data kinerja yang dikomunikasikan oleh sistem akuntansi mencakup setiap
kegiatan organisasi, orang yang dikendalikan oleh ukuran kinerja harus memiliki
pemahaman yang memadai terhadap informasi akuntansi dan metode yang
digunakan untuk pengumpulan data dan pglahn informasi akuntans misalnya,
manajer pusat biaya yang diukur kinerjanya berdasarkan informasi biaya, harus
memiliki pemahaman yang jelas terhadap konseo biaya terkendalikan, variabilitas
biaya, committed and discretionary fixed costs, and discretionary variable costs
pusat pertanggung jawabannya. Manajer pusat laba yang diukur kinerjanya
berdasarkan laba perlu memahami konsep laba terkendalikan, konsep investment
base. Di samping itu, para manajer perlu memahami sistem pengumpulan data dan
pengolahan informasi akuntansi seperti : penyusunan anggaran, penetapan biaya
standar, dan proses untuk menetapkan sasaran kinerja.
Semakin banyak manajer yang memahami sistem akuntansi, semakin besar
kemungkinan sistem penilaian kinerja berfungsi secara efektif. Ketidakacuan
terhadap komposisi dan tuuan pengendalian akuntansi dan sistem penilaian kinerja
akan berakibat timbulnya ketidakpercayaan, kecemasan, dan rasa tertekan yang
berlebihan. Orang akan merasa terancam dengan sesuatu yang tidak mereka fahami
dan sebagai akibatnya timbul adanya kemungkinan mereka melakukan perlawanan
kembali dengan cara yang tidak masuk akal dan bersifat merusak.
 BAB III

PENUTUP

3.1. Kesimpulan

Penilaian kinerja adalah penentuan secara periodik efektivitas operasional suatu

organisasi, bagian organisasi, dan karyawannya berdasarkan sasaran, standar, dan
kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya. Tujuan pokok penilaian kinerja adalah
untuk memotivasi karyawan dalam mencapai sasaran organisasi dan dalam
mematuhi standar perilaku yang telah ditetapkan sebelumnya, agar membuahkan
tindakan dan hasil yang diinginkan Penilaian kinerja bermanfaat untuk: (1)
mengelola operasi organisasi secara efektif dan efisien melalui pemotivasian
karyawan secara maksimum, (2) membantu pengambilan keputusan yang
bersangkutan dengan karyawan, seperti: promosi, transfer, dan pemberhentian, (3)
mengidentifikasi kebutuhan pelatihan dan pengembangan karyawan dan untuk
menyediakan kriteria seleksi dan evaluasi program pelatihan karyawan, (4)
menyediakan umpan balik bagi karyawan mengenai bagaimana atasannya menilai
kinerja mereka, (5) menyediakan suatu dasar bagi distribusi penghargaan.
Penilaian kinerja dilaksanakan dalam dua tahap utama: tahap persiapan dan
dari tiga tahap rinci: (1) penentuan daerah pertanggungjawaban dan manajer yang
bertanggung jawab, (2) penetapan kriteria yang dipakai untuk mengukur kinerja,
(3) pengukuran kinerja sesungguhnya. Tahap penilaian terdiri dari tiga tahap rinci:
(1) pembandingan kinerja sesungguhnya dengan sasaran yang telah ditetapkan
sebelumnya, (2) penentuan penyebab timbulnya penyimpangan kinerja
sesungguhnya dari yang ditetapkan dalam standar, (3) penegakan perilaku yang
diinginkan dan tindakan yang digunakan untuk mencegah perilaku yang tidak
diinginkan.
Terdapat tiga macam ukuran yang dapat digunakan untuk mengukur kinerja
Secara kuantitatif: ukuran kriteria tunggal, ukuran kriteria beragam, dan ukuran
kriteria gabungan. Ukuran kriteria tunggal (single criterion) adalah ukuran kinerja
yang hanya menggunakan satu ukuran untuk menilai kinerja manajer. Ukuran
kriteria beragam (multiple criteria) adalah ukuran kinerja yang menggunakan
berbagai macam ukuran untuk menilai kinerja manajer. Ukuran kriteria gabungan
(composite criteria) adalah ukuran kinerja yang menggunakan berbagai macam
ukuran, memperhitungkan bobot masing-masing ukuran, dan menghitung rata-
ratanya sebagai ukuran menyeluruh kinerja manajer.
Informasi akuntansi pertanggung jawaban memiliki peran besar di dalam
pengukuran kinerja pusat laba. Manajer pusat pendapatan diukur kinerjanya
dengan menggunakan seluruh pendapatan yang diperolch pusat pendapatan baik
dari transaksi penjualan kepada pihak luar maupun kepada pihak dalam
perusahaan. Manajer pusat biaya diukur kinerjanya dengan mengunakan biaya
yang dapat dikendalikan dengan wewenang manajer yang bersangkutan. Untuk
menentukan terkendalikan atau tidaknya biaya, berbagai masalah yang timbul
adalah: (1) perilaku biaya, (2) hubungan biaya dengan pusat biaya, (3) jangka
waktu, (4) tanggung jawab ganda. Manajer pusat laba diukur kinerjanya dengan
menggunakan kembalian, investasi, residual income, atau produktivitas.
Dalam penggunaan kembalian investasi sebagai ukuran kinerja pusat laba,
diperlukan kebijakan manajemen yang bersangkutan dengan: (1) penentuan
komponen yang digunakan untuk menghitung laba, (2) pcnentuan aktiva yang
diperhitungkan ke dalam investment base, (3) pengukuran nilai aktiva yang
diperhitungkan ke dalam investment base. Kembalian investasi sebagai pengukur
kinerja pusat laba memiliki dua kelemahan: (1) kembalian investasi tidak
mendorong manajer pusat laba untuk melakukan investasi dalam proyek yang akan
berakibat menurunkan kembalian investasi pusat laba, meskipun proyek tersebut
menaikkan profitabilitas perusahaan sebagai keseluruhan, (2) kembalian investasi
mengakibatkan manajer pusat laba memusatkan perhatiannya kepada sasaran
jangka pendek dengan mengorbankan sasaran jangka panjang, (3) kembalian
investasi sebagai pengukur kinerja pusat laba sangat dipengaruhi oleh metode
depresiasi aktiva tetap, sehingga kinerja manajer pusat laba tidak dapat
dicerminkan dengan kembalian investasi
Residual income dihitung dengan mengurangi laba yang diperoleh pusat laba
dengan beban modal (capital charge). Sebagai ukuran kinerja pusat laba, residual
income memiliki keunggulan dibandingkan dengan kembalian investasi
Keunggulan tersebut meliputi (1) penggunaan residual income sebagai pengukur
kinerja pusat laba mengakibatkan semua pusat laba memiliki sasaran laba yang
sama untuk investasi yang sebanding, (2) residual income dapat menggunakan tarif
beban modal yang berbeda untuk aktiva yang memiliki risiko yang berbeda
Residual income memiliki kelemahan sebagai berikut: (1) residual income dapat
mendorong manajer pusat laba memusatkan orientasinya ke tujuan-tujuan jangka
pendek, karena laba dan komponen yang digunakan untuk menghitung laba hanya
dibatasi dengan periode akuntansi yang tidak lebih dari satu tahun kalender, (2)
residual income sebagai pengukur kinerja pusat laba sangat dipengaruhi oleh
metode depresiasi aktiva tetap, (3) tidak seperti halnya dengan kembalian investasi
yang berupa ratio atau persentase, residual income berupa angka absolut, yang
tidak dapat digunakan untuk membandingkan kemampuan berbagai pusat laba
dalam menghasilkan laba.
Pusat pertanggungjawaban dapat diukur kinerjanya dengan menggunakan
produktivitas, jika keluaran pusat pertanggungjawaban tersebut dapat diukur secara
kuantitatif. Produktivitas berhubungan dengan produksi keluaran secara efisien dan
terutama ditujukan kepada hubungan antara keluaran dengan masukan yang
digunakan untuk menghasilkan keluaran tersebut. Pengukuran produktivitas
dilakukan dengan mengukur perubahan produktivitas sehingga dapat dilakukan
penilaian terhadap usaha untuk memperbaiki produktivitas. Produktivitas diukur
dalam bentuk ratio antara keluaran dengan masukan. Jika keluaran dan masukan
yang digunakan dalam formula tersebut dinyatakan dalam kuantitas fisik, maka
ratio produktivitas yang dihasilkan berupa ukuran produktivitas operasional
(operational productivity measure). Jika digunakan keluaran dan masukan dalam
rupiah, ratio produktivitas yang dihasilkan berupa ukuran produktivitas keuangan
(financial productivity measure) Kemungkinan orang memberikan reaksi yang
merugikan dengan disajikannya data kinerja mereka dalam ukuran akuntansi.
Alasan yang dikemukakan adalah (1) hubungan antara struktur organisasi dengan
struktur pelaporan keuangan, (2) tingkat partisipasi dalam penetapan standar, (3)
tingkat pemahaman manajemen terhadap informasi akuntansi dan sistem akuntansi.
 DAFTAR PUSTAKA

Akuntansi Manajemen
Mulyadi
Akuntansi Manajeman/Mulyadi-Crtakan ke-1, Jakarta : Salemba
Empat, 2001.