MODUL PEMBELAJARAN

AUDIT INTERNAL
Temuan Audit

Oleh :

MUHAMMAD FADIL ASRI

A31114320

PROGRAM STUDI AKUNTANSI

FAKULTAS EKONOMI DAN BISNIS

UNIVERSITAS HASANUDDIN

2017
 KATA PENGANTAR

Penyusunan modul pembelajaran mata kuliah pengauditan ini merupakan bagian dari
tugas mata kuliah pengauditan 1 di fakultas Ekonomi dan Bisnis Universitas Hasanuddin
dalam upaya mewujudkan sistem belajar Student Centered learning (SCL)

Seleseianya penyusunan modul pembelajaran ini tidak terlepas dari bantuan dari
berbagai pihak, baik secara langsung maupun tidak langsung. Maka dari itu melalui
kesempatan ini penyusun ingin menyampaikan rasa terima kasih yang sebesar-besarnya
kepada pihak yang dimaksud.

Penyusun sepenuhnya menyadari bahwa modul ini belum sempurna, sehubungan dengan itu,
saran-saran yang bersifat konstruktif dari berbagai pihak tetap penyusun nantikan. Semoga
modul ini dapat memberi kontribusi yang bermakna bagi peningkatan proses dan optimalisasi
hasil belajar kita semua terkait mata kuliah pengauditan 1 di masa yang akan datang.

Makassar, 25 September 2016

ii
 DAFTAR ISI

Contents
KATA PENGANTAR...........................................................................................................................ii
DAFTAR ISI.........................................................................................................................................3
BAGIAN I.............................................................................................................................................4
A. DESKRIPSI MATA KULIAH..................................................................................................4
B. KEGUNAAN MATA KULIAH................................................................................................4
C. SASARAN BELAJAR..............................................................................................................4
BAGIAN II - PENDAHULUAN...........................................................................................................8
A. SASARAN PEMBELAJARAN................................................................................................8
B. RUANG LINGKUP BAHAN MODUL....................................................................................8
C. MANFAAT MEMPELAJARI MODUL...................................................................................8
D. URUTAN PEMBAHASAN......................................................................................................8
BAGIAN III - MATERI PEMBELAJARAN......................................................................................10
A. KONSEP DASAR SAMPLING AUDIT.................................................................................10
B. SAMPLING NONSTATISTIK UNTUK PENGUJIAN PENGENDALIAN..........................15
C. MERANCANG ATRIBUT SAMPEL STATISITIK UNTUK PENGUJIAN
PENGENDALIAN..........................................................................................................................16
D. MEMBUAT ATRIBUT SAMPEL SECARA STATISTIK DAN MENGEVALUASI HASIL-
HASILNYA.....................................................................................................................................30
BAGIAN IV - LATIHAN...................................................................................................................37
BAGIAN V - RANGKUMAN............................................................................................................38
BAGIAN VI - TES FORMATIF........................................................................................................39
BAGIAN VII - UMPAN BALIK........................................................................................................40
BAGIAN VIII - KUNCI TES FORMATIF.........................................................................................41
DAFTAR PUSTAKA..........................................................................................................................42

3
 BAGIAN I
TINJAUAN MATA KULIAH

A. DESKRIPSI MATA KULIAH

Mata kuliah ini mempelajari tentang konseptual auditing dan profesi akuntan
publik, audit laporan keuangan dan tanggung jawab auditor, etika keprofesionalan,
kewajiban legal auditor, sasaran audit, bukti audit dan kertas kerja, penerimaan
penugasan dan perencanaan audit , materialitas, risiko audit dan strategi audit awal,
struktur pengendalian intern, menilai risiko pengendalian, risiko deteksi dan rancangan
uji substantif, pengambilan sampel audit dalam uji pengendalian, pengambilan sampel
audit dalam uji substantif, pengauditan dalam sistem EDP.

B. KEGUNAAN MATA KULIAH

Dengan adanya mata kuliah pengauditan 1 ini, mahasiswa diharapkan :

“MAMPU UNTUK MELAKSANAKAN PROSES PENGAUDITAN DAN

PENUSUNAN LAPORAN AUDITTAN SUATU ENTITAS SECARA
PROFESIONAL”

Selain itu mahasiswa juga diharapkan memiliki komepetensi pendukung seperti :

1. Mampu membuat prosedur pemeriksaan

2. Mampu memahami struktur pengendalian intern perusahaan
3. Mampu menggunakan pengetahuan akuntansi dan komputerisasi

Kemampuan untun bekerja sama, baik sebagai pimpinan maupun sebagai anggota
kelompok (tim audit) juga diharapkan terbentuk melalui kegiatan selama perkuliahan
pengauditan 1.

C. SASARAN BELAJAR
Perkuliahan dilakukan salama 16 kali pertemuan, 2 pertemuan akan digunakan untuk
evaluasi (Mid dan Final) dan 14 pertemuan didistribusikan sasaran-sasaran
pembelajaran yang ingin dicapai sebagai berikut :

4
PERTEMUAN SASARAN PEMBELAJARAN
Mampu memahami GBRP dan kerangka konseptual
1
auditing
 Mampu memahami definisi auditing, tipe audit, dan
auditor
 Mampu memahami jasa-jasa yang diberikan oleh
2
KAP
 Mampu memahami organisasi yang berhubungan
dengan profesi akuntan publik
 Mampu memahami hal-hal yang mendasari audit
laporan keuangan
 Mampu memahami pihak-pihak yang berhubungan
3 dengan auditor independen
 Mampu memahami standar auditing
 Mampu memahami laporan auditor dan tanggung
jawabnya
 Mampu memahami etika dan moralitas
 Mampu memahami kode etik AICPA
4  Mampu memahami kode etik akuntan publik di
indonesia
 Mampu memahami penegakan aturan
 Mampu memahamilingkungan yuridis
 Mampu memahami kewajiban menurut hukum
5 kebiasaan
 Mampu memahami kewajiban menurut undang-
undang pasar modal
 Mampu memahami sasaran audit
 Mampu memahami bukti audit
6
 Mampu memahami prosedur audit
 Mampu memahami kertas kerja
 Mampu memahami tahap-tahap audit laporan
keuangan
7
 Mampu memahami penerimaan penugasan
 Mampu memahami perencanaan audit

5
8 Mid Semester

 Mampu memahami materialitas

9  Mampu memahami risiko audit

 Mampu memahami strategi audit awal

 Memahami memahami definisi pengendalian intern

10  Mampu memahami komponen SPT
 Mampu memahami tujuan SPT
 Mampu memahami risiko pengendalian
 Mampu memahami uji pengendalian dan
11
kepatuhan
 Mampu memahami pertimbangan lainnya
 Mampu memahami risiko deteksi
 Mampu memahami rancangan uji substantif
 Mampu memahami dan mengembangkan program
12
audit untuk uji substantif
 Mampu memahami pertimbangan khusus dalam
rancangan uji substantif
 Mampu memahami konsep dasar pengambilan
sampel audit
 Mampu memahami dan merancang sampel atribut
13 statistik untuk pengendalian
 Mampu memahami penyelesaian sampel atribut
statistik dan pengevapeluasian hasil

 Mampu memahami konsep dasar pengambilan

sampel audit
 Mampu memahami probabilitas dan proporsional
14
untuk ukuran pengambilan sampel
 Mampu memahami pengambilan sampel non
statistik dalam uji substantif
15  Mampu memahami sistem EDP
 Mampu memahami dampak sistem EDP terhadap
struktur pengendalian intern

6
  Mampu memahami metodologi untuk
menyesuaikan dengan standar pekerjaan lapangan
Final Test
16

BAGIAN II - PENDAHULUAN
Sampling Audit Dalam Pengujian Pengendalian

A. SASARAN PEMBELAJARAN
Setelah mengikuti perkuliahan ini, mahasiswa diharapkan mampu untuk :

1. Memahami konsep-konsep dasar sampling audit

2. Memahami sampling nonstatistik untuk pengujian pengendalian

7
 3. Memahami perancangan atribut sampel statistik untuk pengujian pengendalian
4. Memahami pembuatan atribut sampel secara statistik evaluasi hasil-hasilnya

B. RUANG LINGKUP BAHAN MODUL

Modul pembelajaran ini akan membahas konsep-konsep dasar sampling audit dan
mendiskusikan penggunaan sampling statistik dan nonstatistik dalam pengujian
pengendalian. Pembahasan modul ini dipisah jadi empat bagian: (1) konsep-konsep dasar
sampling audit, (2) sampling statistik untuk pengujian pengendalian, (3) perancangan
atribut sampel statistik untuk pengujian pengendalian, (4) melakukan atribut sampel
statistik dan mengevaluasi hasil-hasilnya, dan (5) pertimbangan-pertimbangan lain,
meliputi discovery sampling dan sampling nonstatistik dalam pengujian pengendalian.

C. MANFAAT MEMPELAJARI MODUL

Manfaat yang akan diperoleh mahasiswa setelah mempelajari modul ini diantaranya :
1. Mampu Memahami konsep-konsep dasar sampling audit
2. Mampu memahami sampling nonstatistik untuk pengujian pengendalian
3. Mampu memahami perancangan atribut sampel statistik untuk pengujian
pengendalian
4. Mampu memahami pembuatan atribut sampel secara statistik dan mengevaluasi
hasil-hasilnya

D. URUTAN PEMBAHASAN
1. Konsep-konsep dasar sampling audit
2. Sampling nonstatistik untuk pengujian pengendalian
3. Merancang atribut sampel statistik untuk pengujian pengendaian
4. Membuat atribut sampel secara statistik dan mengevaluasi hasil-hasilnya

8
 BAGIAN III - MATERI PEMBELAJARAN

A. KONSEP DASAR SAMPLING AUDIT

1. Sifat dan Tujuan Sampling Audit
Sampling audit (audit sampling) sebagai penerapan prosedur audit terhadap unsur—
unsur suatu saldo akun atau kelompok transaksi yang kurang dari 100% dengan tujuan
untuk menilai beberapa karakteristik saldo akun atau kelompok transaksi tersebut,
2. Ketidakpastian dan Sampling Audit

9
 Standar pekerjaan lapangan kedua dan ketiga berisi elemen ketidakpastian. Sebagai
contoh, penentuan resiko pengendalian yang dilakukan auditor berpengaruh terhadap
sifat, saat, dan luasnya prosedur pengauditan yang akan digunakan. Dalam memenuhi
standar tentang bukti audit, auditor hanya diminta untuk mendapatkan dasar yang
layak untuk memberikan pendapat.
Auditor dapat dibernarkan untuk menerima sejumlah ketidakpastian, apabila
menurut pertimbangannya, biaya dan waktu yang dibutuhkan untuk melakukan
pemeriksaan 100% akan lebih besar daripada akibat sebaliknya dari kemungkinan
memberikan pendapat yang keliru berdasarkan pemeriksaan hanya atas suatu sampel
data. Atas dasar alasan itulah sampling banyak digunakan dalam pengauditan.
Ketidakpastian yang melekat dalam penerapan prosedur-prosedur audit disebut
risiko audit. Sampling audit diterapkan pada dua komponen risiko audit, yaitu : (1)
risiko pengendalian, dan (2) risiko deteksi. Seperti dijelaskan pada bab-bab yang lalu
risiko pengendalian adalah risiko bahwa pengendalian intern tidak akan dapat
mendeteksi atau mencegah salah saji material dalam asersi-asersi laporan keuangan,
dan risiko deteksi adalah risiko bahwa salah saji material tidak dapat ditemukan oleh
auditor. Sampling audit dalam pengujian pengendalian memberi informasi yang
berhubungan langsung dengan penentuan risiko pengendalian oleh auditor, dan
sampling audit dalam pengujian substantif membantu auditor dalam mengkuantifikasi
dan mengendalikan risiko deteksi
3. Risiko Sampling dan Risiko Non Sampling
Pada saat sampling digunakan untuk memenuhi standar pekerjaan lapangan kedua dan
ketiga maka perlu disadari bahwa ketidakpastian bisa berasal dari faktor-faktor (1)
berhubungan langsung dengan pemakaian sampling (risiko sampling) dan (2) tidak
berhubungan dengan sampling (risiko nonsampling).
 Risiko Sampling
Risiko sampling timbul dari kemungkinan bahwa , jika suatu pengujian atas
pengendalian atau pengujian substantif terbatas pada sampel, kesimpulan auditor
mungkin menjadi lain dari kesimpulan yang akan dicapainya jika cara pengujian
yang sama diterapkan terhadap semua unsur saldo rekening atau kelompok
transaksi. Dengan lain perkataan risiko sampling adalah kemungkinan bahwa suatu
sampling yang telah diambil dengan benar tidak mewakili populasi. Dalam

10
melaksanakan pengujian pengendalian dan pengujian substanstif, terdapat dua tipe
risiko sampling yang bisa terjadi :
a. Pengujian Pengendalian
 Risiko penentuan tingkat risiko pengendalian yang terlalu rendah (risk
of assessing control risk too low), yaitu risiko menentukan tingkat risiko
pengendalian, berdasarkan hasil sampel, terlalu rendah dibandingkan dengan
efektivitas operasi prosedur atau kebijakan struktur pengendalian yang
sesungguhnya
 Risiko penentuan tingkat risiko pengendalian yang terlalu tinggi (risk of
assessing control risk too high), yaitu risiko menentukan tingkat risiko
pengendalian, berdasarkan hasil sampel, yang terlalu tinggi dibandingkan
dengan efektivitas operasi prosedur atau kebijakan struktur pengendalian
yang sesungguhnya.
b. Pengujian Substantif
 Risiko kesalahan penerimaan (risk of incorrect acceptance), yaitu risiko
mengambil kesimpulan, berdasarkan hasil sampel, bahwa saldo rekening
tidak berisi salah saji secara material, padahal kenyataannya saldo rekening
telah salah saji secara material.
 Risiko kesalahan penolakan (risk of incorrect rejection), yaitu risiko
mengambil kesimpulan, berdasarkan hasil sampel, bahwa saldo rekening
berisi salah saji secara material, padahal kenyataannya saldo rekening tidak
berisi salah saji secara material.

Risiko-risiko tersebut memiliki dampak terhadap efektivitas dan efisiensi audit.

Risiko penentuan tingkat risiko pengendalian terlalu rendah dan risiko keliru
menerima, yang dalam istilah statistik biasa disebut sebagai risiko beta, adalah
berkaitan dengan efektivitas audit. Apabila auditor berkesimpulan keliru semacam
itu, maka gabungan seluruh prosedur yang digunakan auditor tidak akan cukup
untuk mendeteksi salah saji material, dan ia tidak akan memperoleh dasar untuk
memberikan pendapat. Sebaliknya, risiko penentuan risiko pengendalian terlalu
tinggi dan risiko keliru menolak, yang dalam istilah statistik biasa disebut sebagai
risiko alpha, adalah berkaitan dengan efisiensi audit. Apabila auditor
berkesimpulan keliru semacam itu, maka ia akan meningkatkan pengujian

11
 substantif tanpa perlu. Akan tetapi, upaya demikian pada akhirnya akan sampai
pada kesimpulan yang benar, sehingga meskipun demikian audit tetap efektif.

 Risiko Nonsampling
Risiko nonsampling meliputi semua aspek risiko audit yang tidak berkaitan
dengan sampling. Sumber risiko sampling meliputi (1) kesalahan manusia seperti
gagal mengenali kesalahan dalam dokumen, (2) ketidaktepatan penerapan prosedur
audit terhadap tujuan audit, (3) kesalahan dalam menafsirkan hasil sampel, dan (4)
kesalahan karena mengandalkan pada informasi keliru yang diterima dari pihak
lain, seperti jawaban konfirmasi yang tidak benar. Risiko nonsampling tidak bisa
diukur secara matematis. Namun demikian, dengan perencanaan dan supervisi
yang tepat dan berlandaskan pada standar kualitas mutu sebagaimana diuraikan
pada Bab 1, risiko nonsampling dapat ditangani sampai pada tingkat yang minimal
atau tidak berarti lagi.
4. Sampling Statistik dan Nonstatistik
Dalam melaksanakan pengujian audit sesuai dengan standar audit, auditor bisa
menggunakan sampling nonstatistik atau sampling statistik atau keduanya. Kedua
tipe sampling tersebut memerlukan pertimbangan dalam perencanaan dan pelaksanaan
serta penilaian hasilnya. Selain itu, kedua tipe sampling dapat menghasilkan bukti
sebagaimana diminati oleh standar pekerjaan lapangan ketiga. Kedua tipe sampling ini
juga memiliki risiko sampling dan risiko nonsampling. Perbedaan pokok antara
keduanya adalah bahwa dalam sampling statistik digunakan hukum probabilitas untuk
mengendalikan risiko sampling.
Pemilihan diantara kedua tipe sampling tersebut terutama didasarkan atas
pertimbangan biaya dan manfaat. Sampling nonstatistik biasanya lebih murah
dibandingkan dengan sampling statistik, tetapi keuntungan yang diperoleh dari
sampling statistik mungkin bisa jauh lebih besar daripada sampling nonstatistik.
Dalam sampling nonstatistik, auditor menentukan ukuran sampel dan
mengevaluasi hasil sampel sepenuhnya berdasarkan kriteria subyektif serta
pengalamannya. Oleh karenanya, auditor tanpa disadari bisa menggunakan sampel
terlalu besar di satu bagian dan terlalu kecil pada bagian yang lain. Sebagai akibatnya
kecukupan bukti audit yang diperoleh melalui sampel bisa terlalu banyak (atau terlalu
sedikit) daripada yang sesungguhnya diperlukan untuk memperoleh dasar yang layak

12
untuk menyatakan pendapatnya. Akan tetapi apabila sampling nonstatistik dirancang
dengan baik, maka ia bisa sama efektifnya dengan sampling statistik.
Dalam sampling statistik, mungkin diperlukan biaya yang cukup besar untuk
melatih auditor dalam penggunaan statistik dan merancang serta menerapkan rencana
sampling. Namun demikian, sampling statistik akan bermanfaat bagi auditor dalam
(1) merancang sampel yang efisien, (2) mengukur kecukupan bukti yang diperoleh,
dan (3) menilai hasil sampel. Selain itu yang paling penting ialah bahwa sampling
statistik memungkinkan auditor untuk mengkuantifikasi dan mengendalikan risiko
sampling.
Pemilihan sampling statistik dan sampling nonstatistik tidak mempengaruhi
pemilihan prosedur audit yang harus diterapkan pada sampel. Selain itu juga tidak
mempengaruhi kompetensi bukti yang diperoleh. Hal ini memerlukan pertimbangan
profesional.

Gambar 10-2

Sampling Audit Statistik dan Nonstatistik

Menentukan Tujuan Pengujaian

Menentukan prosedur untuk memenuhi tujuan

13
 Semua unsur

Sampel

Statistik Nonstatistik
Jenis sampling
sampling

Memakai pertimbangan untuk menentukan ukuran sampel yang secara implisit mengakui faktor-faktor yang
an ukuran sample dari model yang mengakui faktor-faktor relevan secara eksplisit

Memilih sampel yang representatif secara random Memilih sampel yang representatif dengan pertimbangan

Menerapkan prosedur audit

Menerapkan prosedutr audit

Mengevaluasi hasil secara statistik dan pertimbangan

Mengevaluasi hasil menurut pertimbangan

Dokumen kesimpulan

5. Teknik Sampling Audit

Auditor bisa menggunakan sampling untuk memperoleh informasi tentang berbagai
macam karakteristik populasi yang berbeda-beda. Namun pada umumnya sampel
ditujukan untuk memperkirakan (1) tingkat deviasi (penyimpangan), atau (2) jumlah
rupiah. Dalam sampling statistik, tehnik-tehnik sampling tersebut masing-masing
dinamakan sampling atribut dan sampling variabel.

14
B. SAMPLING NONSTATISTIK UNTUK PENGUJIAN
PENGENDALIAN
1. Pengendalian yang dapat diuji dengan menggunakan sampling nonstatistik
Pada saat auditor sedangan mengembangkan rencana audit untuk menguji prosedur
pengendalian yang diprogramkan, auditor perlu mempertimbangkan efisiensi bukti
mengenai pengendalian yang diprogramkan, pengendalian umum komputer , dan
prosedur tindak lanjut manual.
2. Pengujian prosedur pengendalian dengan program komputer
Program pengendalian yang diprogramkan dengan benar akan konsisten sesuai
informasi dalam pesanan pembelian, laporan penerimaan, dan faktur pemasok untuk
membandingkan informasi dan mengirimkan pesan pengecualian pada transaksi yang
tidak sebanding.
3. Pengujian prosedur pengendalian umum komputer
Prosedur pengendalian umum komputer meliputi pengendalian organisasi dan
opersaso, pengembangan sistem dan pengendalian dokumentasi, pengendalian
perangkat keras dan sistem perangkat lunak, pengendalian akses, serta pengendalian
data prosedur.
4. Langkah-langkah dalam sampling nonstatistik
 Menentukan tujuan audit dan prosedur untuk memenuhi tujuan tersebut
 Menentukan populasi dan unit sampling
 Menspesifikasi pengendalian yang dikehendaki dan bukti bahwa pengendalian
tersebut fektif atau tidak efisien
 Menggunakan pertimbangan profesional untuk menentukan ukuran sampel
 Menggunakan pertimbangan profesional untuk menentukan metode pemilihan
sampel
 Menerapkan prosedur audit untuk pengujian pengendalian
 Mengevaluasi hasil sampel

15
C. MERANCANG ATRIBUT SAMPEL STATISITIK UNTUK
PENGUJIAN PENGENDALIAN
Sampling atribut dalam pengujian pengendalian digunakan hanya apabila ada alur bukti
dokumen dalam pelaksanaan prosedur pengendalian. Prosedur pengendalian tersebut
biasanya meliputi prosedur otorisasi, dokumen dan catatan, dan pengecekan secara
independen. Sampling audit biasanya digunakan hanya apabila pengujian pengendalian
tambahan dilakukan untuk mendapatkan dukungan untuk penentuan tingkat risiko
pengendalian lebih rendah.

Tahapan-tahapan dalam rencana sampling statistik untuk pengujian pengendalian

adalah :

1. Menentukan tujuan audit

2. Merumuskan populasi dan unit sampling
3. Menetapkan atribut-atribut
4. Menentukan ukuran sampel
5. Menentukan metoda pemilihan sampel
6. Melaksanakan rencana sampling
7. Mengevaluasi hasil sampel
Tahap 1-5 menyangkut perancangan sampel yang diselenggarakan selama perencanaan
audit. Tahap-tahap berikutnya dilakukan selama pemeriksaan di lapangan. Setiap tahapan
di atas harus didokumentasikan dalam kertas kerja

MENENTUKAN TUJUAN AUDIT

Tujuan utama pengujian pengendalian ialah mengevaluasi keefektifan rancangan dan

pengoperasian pengendalian intern. Auditor bisa merancang satu atau beberapa rencana
sampling atribut untuk mengevaluasi keefektifan pengendalian yang berkaitan dengan
kelompok transaksi tertentu. Sebagai contoh, untuk transaksi-transaksi penjualan, suatu
rencana sampling bisa digunakan untuk menguji pengendalian yang menyangkut risiko
pengendalian untuk asersi kelengkapan. Hasil pengujian pengendalian yang
dimaksudkan ke dalam rencana sampling atribut selanjutnya digunakan untuk
menentukan risiko pengendalian untuk asersi-asersi saldo rekening yang bersangkutan
yang dipengaruhi oleh kelompok transaksi tersebut.

16
MERUMUSKAN POPULASI DAN UNIT SAMPLING

Dalam suatu pengujian pengendalian, populasi adalah kelompok transaksi yang akan
diuji. Auditor harus menentukan bahwa perwujudan fisik dari populasi sesuai dengan
tujuan (atau tujuan-tujuan) yang ingin dicapai oleh rencana. Sebagai contoh, apabila
tujuannya adalah menguji efektivitas pengendalian yang berhubungan dengan asersi
kelengkapan untuk transaksi pembelian, maka harus diperoleh bukti bahwa semua
voucher yang telah disetujui sudah dicatat. Perwujudan fisik yang sesuai dari populasi
transaksi pembelian yang akan diambil sampelnya adalah voucher yang telah mendapat
persetujuan , bukan semua ayat dalam register voucher. Apabila ayat-ayat dalam register
voucher yang digunakan sebagai populasi, maka voucher yang tidak dicatat tidak akan
masuk sebagai populasi.

Perumusan populasi juga meliputi pertimbangan tentang homogenitas populasi

dalam hubungannya dengan pengendalian yan akan diuji. Oleha karenanya pengeluaran
kas harus di stratifikasi berdasarkan jumlah apabila terdapat perbedaan yang signifikan
dalam pengendalian pengeluaran kas yang telah ditetapkan melebihi suatu jumlah rupiah
tertentu.

Bila klien memiliki beberapa lokasi, seperti misalnya cabang dan visi, auditor
bisa memandang setiap segmen sebaai populasi yang terpisah. Keputusan semacam itu
akan tepat sekali terutama bila terdapat perbedaan pengendalian yang signifikan pada
setiap lokasi. Namun demikian, apabila pengendalian di seluruh organisasi hampir serupa
dan perusahaan menyusun laporan keuangan konsolidasi, maka satu populasi untuk
keseluruhan organisasi dipandang memadai.

Auditor dihadapkan pada pilihan serupa apabila klien melakukan perubahan

pengendalian di tahun yang diperiksa. Apabila auditor bermaksud untuk mengandalkan
diri pada kedua pengendalian yang berlaku selama tahun yang diperiksa, maka populasi
harus mencakup transaksi yang diproses sebelum dan sesudah terjadi perubahan.
Sebaliknya, apabila pengandalan hanya akan diberikan pada pengendalian yang baru,
maka populasi hanya meliputi transaksi-transaksi yang diproses setelah perubahan.

Dalam sampling atribut, auditor tidak perlu mengetahui jumlah yang pasti dari
setiap populasi, walaupun perkiraan yang masuk akal mengenai ukuran populasi
diperlukan apabila populasi relatif kecil (yaitu 5.000 atau kurang). Seperti akan

17
ditunjukkan nanti, ukuran populasi tidak berpengaruh atau kecil pengaruhnya terhadap
ukuran sampel.

Unit sampling adalah suatu elemen individual dalam populasi. Suatu unit
sampling bisa berupa dokumen, suatu baris tertentu dalam suatu dokumen, suatu ayat
dalam sebuah jurnal atau register, atau suatu record dalam suatu file komputer. Untuk
asersi kelengkapan di atas, unit samplingnya tidak lain adalah voucher. Sebaliknya,
apabila tujuannya untuk menentukan keberadaan atau keterjadian transaksi fiktif dalam
register voucher, maka unit samplingnya adalah ayat dalam register.

Unit sampling bisa mempunyai pengaruh signifikan terhadap efisiensi audit.

Sebagai contoh, misalkan faktur penjualan rata-rata memiliki empat baris per faktur.
Apabila dalam pengujian suatu pengendalian tentang ketelitian harga, unit samplingnya
adalah faktur, dan ukuran sampelnya adalah 150 faktur, maka auditor memiliki 600 harga
yang harus diuji. Sebaliknya apabila baris dalam faktur yang menjadi unit sampling,
maka hanya 150 harga yang harus diuji.

Efisiensi akan tercapai apabila unsur sampel dapat digunakan untuk

mengevaluasi efektivitas pengendalian untuk berbagai asersi. Sebagai contoh, suatu
sampel yang unit samplingnya adalah baris yang dipilih dari jurnal penjualan, bisa
digunakan untuk mengendalikan baik asersi keberadaan atau keterjadian maupun asersi
penilaian atau pengalokasian untuk transaksi penjualan.

MENENTUKAN ATRIBUT

Berdasarkan pemahaman tentang struktur pengendalian intern, auditor harus bisa

mengidentifikasi atribut-atribut yang berkaitan dengan efektivitas pengendalian yang
diuji. Atribut adalah karakteristik dalam populasi yang akan diuji. atribut harus
diidentifikasi untuk setiap pengendalian yang diperlukan guna mengurangi risiko
pengendalian atas suatu asersi. Apabila pengendalianng mengharuskan adanya
persetujuan dari berbagai kredit sebelum pengiriman dilakukan, maka atributnya adalah :
“persetujuan kredit dari pejabat bagian kredit yang berwenang”. Apabila pengendalian
mengharuskan tindakan tertentu yang dilakukan oleh orang tertentu, maka atributnya
bisa berupa: “tandatangan persetujuan voucher oleh Budi”. Auditor harus cermat dalam
menentukan atribut, karena atribut akan menjadi dasar untuk penentuan berikutnya yaitu
jumlah deviasi dari pengendalian yang telah ditetapkan.

18
 Gambar 10-4 di bawah ini menggambarkan contoh atribut yang bisa dirumuskan
dalam suatu rencana sampling untuk pengujian pengendalian mengenai asersi
keberadaan atau keterjadian dan penilaian atau pengalokasian untuk transaksi penjualan.
Dalam contoh ini dianggap bahwa perusahaan membuat order penjualan setelah
menerima pesanan dari pembeli.

Setiap atribut harus bersangkutan dengan suatu pengendalian yang tingkat

risikonya diharapkan auditor di bawah maksimum namun setiap atribut bisa tidak sama
pentingnya. Dalam situasi tertentu tandatangan persetujuan kredit bisa dianggap lebih
penting daripada verifikasi ketelitian perhitungan. Arti penting relatif dari suatu atribut
perlu dipertimbangkan dalam menentukan parameter statisitik yang harus dirumuskan
dalam menentukan ukuran sampel dan untuk mengevaluasi hasil sampel.

Gambar 12-4

Atribut Untuk Pengujian Pengendalian Tentang Asersi Keberadaan Atau Keterjadian Dan
Asersi Penilaian Atau Pengalokasian Untuk Transaksi Penjualan

Atribut Penjelasan tentang Atribut

1. Keberadaan salinan faktur penjualan beserta dokumen pengiriman pendukung,

order penjualan dan pesanan dari pembeli
2. Otorisasi penjualan dari pegawai bagian penjualan yang berwenang
3. Verifikasi departemen order penjualan mengenai kesesuaian antara order penjualan
dengan pesanan dari pembeli mengenai kuantitas, keterangan dan harga.
4. Persetujuan kredit dari personil departemen kredit yang berwenang
5. Verifikasi departemen pengiriman tentang barang yang dikirimkan dan order
penjualan
6. Verifikasi bagian faktur tentang kesesuaian antara faktur penjualan dengan
dokumen pengiriman dan order penjualan
7. Verifikasi bagian faktur mengenai harga dan ketelitian perhitungan dalam faktur
penjualan.
8. Kecocokan detil jurnal penjualan dan pembukuan ke buku besar pembantu dengan
faktur penjualan

19
 Atribut-atribut dalam gambar 12-4 berkaitan dengan prosedur pengendalian yang
membentuk alur bukti dokumen pelaksanaan transaksi. Dalam setiap hal di atas, auditor
dapat menentukan bahwa dokumen yang diperlukan atau ayat tertentu benar-benar ada,
atau bahwa dokumen telah diberi paraf sesuai dengan ketentuan, ditandatangani, atau di-
cap sebagai tanda telah dilaksanakannya pengendalian oleh pegawai berwenang. Selain itu
auditor bisa melakukan pengerjaan-ulang pengendalian tertentu seperti mengecek
ketelitian perhitungan suatu faktor penjualan.

MENENTUKAN UKURAN SAMPEL

Untuk dapat menentukan suatu ukuran sampel bagi setiap atribut atau pengendalian yang
akan diuji, auditor harus merumuskan suatu nilai berupa angka (numerical value) untuk
setiap faktor berikut ini :

 Risiko penetapan risiko pengendalian terlalu rendah

 Tingkat deviasi bisa ditoleransi
 Tingkat deviasi populasi diharapkan
Uraian berikut ini berkaitan dengan populasi berukuran besar (lebih dari 500 unit),
apabila sampling diambil dari suatu populasi yang kecil (kurang dari 5.000 unit), maka
ukuran populasi harus ditaksir seperti diterangkan pada bagian lain bab ini.

Pertama-tama akan kita pelajari cara penggunaan tabel untuk menentukan ukuran
sampel berdasarkan ketiga faktor tersebut di atas. Selanjutnya dibahas bagaimana auditor
menentukan suatu nilai dari setiap faktor, dan mengenali bagaimana suatu perubahan
dalam nilai setiap faktor akan mempengaruhi ukuran sampel seandainya faktor lain tetap.

Tabel Ukuran Sampel

Gambar 10-5 adalah contoh salah satu jenis tabel yang dapat digunakan auditor untuk
menentukan ukuran sampel. Gambar tersebut berisi dua tabel, yaitu tabel 1 untuk risiko
5% untuk penentuan risiko pengendalian terlalu rendah, dan Tabel 2 untuk risiko 10%
untuk penentuan risiko pengendalian terlalu rendah. Cara penggunaan tabel tersebut
adalah sebagai berikut :

 Memilih tabel yang sesuai dengan risiko yang ditetapkan untuk penentuan risiko
pengendalian terlalu rendah

20
 Menetapkan kolom yang sesuai dengan tingkat deviasi yang bisa ditoleransi yang
telah ditetapkan
 Menetapkan baris yang berisi tingkat deviasi populasi yang diharapkan
 Membaca ukuran sampel yang terletak pada persilangan antara kolom dan baris
yang ditetapkan pada tahap dua dan tiga di atas
Untuk melatih penggunaan tabel, cobalah periksa ukuran sampel yang nampak pada
kolom 4 pada tabel berikut setelah memperhitungkan nilai faktor-faktor yang ditetapkan
pada kolom 1 sampai 3

Risiko Penetapan Tingkat Deviasi

Tingkat Deviasi Ukuran
Risiko Pengendalian Populasi
Bisa Ditoleransi Sampel
Terlalu Rendah (%) Diharapkan
5 4 1,0 156
5 6 2,0 127
10 5 1,0 77
10 6 2,0 88

Tabel untuk tambahan nilai risiko penentuan risiko pengendalian terlalu rendah dapat
diperoleh dalam Auditing and Accounting Guide. Audit Sampling yang diterbitkan oleh
AICPA. Untuk mempercepat pekerjaan, para auditor biasanya memasukkan nilai-nilai
pada kolom 1 sampai 3 pada tabel di atas ke dalam komputer pribadinya, sehingga
ukuran sampel bisa segera dapat ditentukan tanpa harus menggunakan tabel.

Sekarang marilah kita lihat bagaimana auditor menetapkan nilai untuk faktor-faktor
yang menentukan ukuran sampel

Risiko Penetapan Risiko Pengendalian Terlalu Rendah

Seperti telah diterangkan di muka, ada dua tipe risiko sampling yang berhubungan
dengan pengujian pengendalian : (1) risiko penetapan risiko pengendalian terlalu tinggi,
yang berhubungan dengan efisiensi audit, dan (2) risiko penetapan risiko pengendalian
terlalu rendah, yang berkaitan dengan efektivitas audit. Berhubung potensi terjadinya
audit yang tidak efektif cukup serius, dan karena pengujian pengendalian merupakan
sumber utama bukti mengenai deviasi, auditor biasanya menginginkan untuk memilih
risiko penetapan risiko pengendalian terlalu rendah pada tingkat yang rendah.
Dalam sampling atribut, risiko penetapan risiko pengendalian terlalu rendah harus
ditetapkan secara eksplisit. Ada auditor yang menetapkan hanya satu tingkat risiko,

21
 misalnya 5%, untuk semua pengujian pengendalian. Adapula auditor yang menetapkan
berbagai tingkat risiko yang disesuaikan dengan tingkat risiko direncanakan seperti
contoh berikut :

Risiko Pengendalian Risiko Penetapan Risiko

Direncanakan Pengendalian Terlalu Rendah (5%)
Rendah 5
Moderat 10
Tinggi 15

Gambar 12-5

Tabel Ukuran Sampel

Ukuran Sampel Statistik untuk Pengujian Pengendalian

(untuk populasi > 5000 unit)

Tabel 1. Risiko Penetapan Risiko Pengendalian Terlalu Rendah 5%

Tingkat
Tingkat Deviasi Bisa Ditoleransi
Deviasi
Populasi
diharapka 2% 3% 4% 5% 6% 7% 8% 9% 10%
n (%)
0,00 149 99 74 59 49 42 36 32 29

0,50  157 117 93 78 66 58 51 46

 
1,00 156 93 78 66 58 51 46
 
1,50 192 124 103 66 58 51 46
  
2,00 181 127 88 77 68 46
   
2,50 150 109 77 68 61
   
3,00 195 129 95 84 61
     
4,00 146 100 89
      
5,00 158 116
       
6,00 179

22
 Tabel 2. Risiko 10% atas penilaian risiko pengendalian yang terlalu rendah

Tingkat
Tingkat Deviasi Bisa Ditoleransi
Deviasi
Populasi
diharapka 2% 3% 4% 5% 6% 7% 8% 9% 10%
n (%)
0,00 114 76 57 45 38 32 28 25 29

0,50 194 129 96 77 64 55 48 42 38


1,00 176 96 77 64 55 48 42 38
 
1,50 132 105 64 55 48 42 38
 
2,00 198 132 88 75 48 42 38
  
2,50 158 110 75 65 58 38
   
3,00 132 94 65 58 52
    
4,00 149 98 73 65
     
5,00 160 115 78
      
6,00 182 116

Risiko penetapan risiko pengendalian terlalu rendah mempunyai hubungan terbalik

terhadap ukuran sampel; pada tingkat 5%, ukuran sampel akan lebih besar daripada
tingkat risiko 10%. Oleh karena itu, penetapan berbagai tingkat risiko sesuai dengan
risiko pengendalian yang direncanakan berpengaruh pada bukti yang lebih banyak untuk
mendukung risiko pengendalian direncanakan yang rendah, dan bukti yang lebih sedikit
untuk mendukung risiko pengendalian direncanakan yang moderat.

Pengaruh dari penetapan tingkat risiko yang berbeda-beda terhadap ukuran sampel
dapat dilihat dengan cara menetapkan faktor-faktor lain konstan. Misalkan tingkat
deviasi yang dapat diterima adalah 5%, dan tingkat deviasi populasi diharapkan adalah
1%, maka ukuran sampelnya akan nampak seperti dalam tabel di bawah ini, apabila
risiko penentuan risiko pengendalian terlalu rendah diubah sebagai berikut :

Risiko Penetapan Risiko

Ukuran Sampel
Pengendalian Lebih Rendah

23
 10 77
5 93

Tingkat Deviasi Bisa Diterima

Tingkat deviasi bisa diterima adalah tingkat deviasi maksimum dari suatu
pengendalian yang akan diterima oleh auditor dan masih menggunakan risiko
pengendalian direncanakan. Dalam memutuskan tingkat yang bisa ditoleransi, auditor
harus mempertimbangkan hubungan dari masing-masing deviasi terhadap :

 Catatan akuntansi yang diuji

 Setiap pengendalian yang berkaitan
 Tujuan evaluasi yang dilakukan oleh auditor
Auditor harus menyadari bahwa deviasi dari pengendalian menaikkan risiko, tetapi tidak
berarti meningkatkan jumlah kekeliruan dalam catatan akuntansi. Sebagai contoh, tidak
adanya persetujuan dalam sebuah voucher adalah deviasi, tetapi vouchernya itu sendiri
mungkin menyangkut suatu transaksi sah yang harus dicatat.

Keterkaitan pengendalian terjadi apabila pengendalian pengganti atau pengendalian

pembantu terhadap pengendalian tertentu. Arti pentingnya suatu deviasi terhadap suatu
pengendalian tertentu, seperti misalnya persetujuan atas voucher, dipengaruhi oleh
keefektifan potensial pengendalian yang berkaitan, umpamanya review atas dokumen
pendukung oleh satu atau lebih penandatangan check perusahaan.

Tingkat deviasi yang bisa ditoleransi berhubungan langsung dengan risiko

pengendalian direncanakan yang ditetapkan auditor untuk suatu prosedur pengendalian,
artinya semakin rendah tingkat yang direncanakan, semakin rendah pula tingkat yang
dapat ditoleransi, dan sebaliknya. The Audit Sampling Guide memberikan pedoman
berikut untuk mengkuantifikasi suatu rentang dingkat deviasi yang bisa ditoleransi.

Risiko Pengendalian
Tingkat Deviasi Bisa Ditoleransi
Direncanakan
Rendah 2,7
Moderat 6-12
Tinggi 11-20

24
 Tingkat deviasi bisa ditoleransi berhubungan terbalik dengan ukuran sampel. Gambar
10-5 menunjukkan ukuran sampel seperti nampak di bawah ini untuk berbagai tingkat
deviasi bisa ditoleransi, apabila risiko penentuan tingkat risiko pengendalian terlalu
rendah dan tingkat deviasi populasi diharapkan berada pada posisi tetap yaitu masing-
masing 5% dan 0%:

Tingkat Deviasi Ukuran Tingkat Deviasi Ukuran

Bisa Ditoleransi Sampel Bisa Ditoleransi Sampel
2 149 6 49
4 74 8 36

Tingkat Deviasi Populasi Diharapkan

Auditor menggunakan satu atau lebih hal di bawah ini untuk menaksir tingkat deviasi
populasi diharapkan untuk masing-masing pengendalian:

 Tingkat deviasi sampel tahun lalu, disesuaikan dengan pertimbangan auditor untuk
perubahan dalam efektivitas pengendalian pada tahun ini
 Estimasi semata-mata didasarkan pada penilaian auditor atas pengendalian tahun ini
 Tingkat tertentu yang diperoleh pada sampel pendahuluan kurang lebih 50 unsur
Apabila tingkat yang diharapkan sama atau lebih besar daripada tingkat yang bisa
ditoleransi, maka auditor tidak bisa mengharapkan untuk memperoleh dukungan untuk
penetapan tingkat risiko pengendalian lebih rendah dan pengujian pengendalian tidak
perlu dilakukan.

Tingkat deviasi populasi diharapkan memiliki arti penting dan berhubungan

langsung dengan ukuran sampel. Apabila risiko penetapan risiko pengendalian terlalu
rendah dan tingkat deviasi bisa ditoleransi dibiarkan konstan, maka kenaikan atau
penurunan dari tingkat deviasi populasi tertentu akan berakibat lebih besar atau lebih kecil
pada ukuran sampel. Gambar 10-5 menunjukkan pengaruh faktor tersebut terhadap ukuran
sampel seperti nampak di bawah ini, dengan asumsi risiko penetapan risiko pengendalian
terlalu rendah 5% dan tingkat deviasi bisa ditoleransi 5%

Tingkat Deviasi
Tingkat Deviasi Ukuran Ukuran
Populasi
Populasi Diharapkan Sampel Sampel
Diharapkan
0,0 59 6 124
1,0 93 8 181

25
Pengaruh di atas menunjukkan bahwa apabila tingkat deviasi populasi diharapkan
mendekati tingkat yang bisa ditoleransi, maka dibutuhkan informasi yang lebih akurat dan
oleh karenanya akan berakibat bertambah besarnya ukuran sampel.

Ukuran Populasi

Seperti telah disebutkan di atas, ukuran populasi tidak berpengaruh atau hanya mempunyai
pengaruh yang kecil terhadap ukuran sampel. Audit Sampling Guide memberikan
ilustrasi pengaruh perubahan ukuran populasi terhadap ukuran sampel berikut, dengan
asumsi risiko penetapan risiko terlalu rendah 5%, tingkat deviasi bisa ditoleransi 5%, dan
tingkat deviasi populasi diharapkan 1% :

Ukuran Ukuran Ukuran Ukuran

Populasi Sampel Populasi Sampel
100 64 2.000 92
500 87 5.000 93
1.000 90 100.000 93

Seperti nampak dalam tabulasi di atas, hanya sedikit perbedaan dalam ukuran sampel yang
diperlukan dari populasi 500 unit ke populasi 5.000 unit, dan tidak ada perbedaan ukuran
sampai untuk populasi 5.000 unit dan 100.000 unit.

Apabila populasi lebih dari 5.000 unit, maka dalam sampling statistik, populasi
akan dipandang sebagai tidak terbatas. Tabel ukuran sampel dalam gambar 10-5 bisa
digunakan apabila ukuran populasi terdiri dari 5.000 unit atau lebih. Dalam hal demikian,
ukuran populasi sesungguhnya tidak perlu disebutkan. Untuk populasi lebih kecil dari
5.000 unit, penentuan ukuran sampelnya harus dilakukan melalui estimasi yang lebih
mendekati ukuran populasi, dan selanjutnya digunakan formula atau berbagai tabel untuk
ukuran populasi yang berbeda. Dalam contoh-contoh selanjutnya pada bab ini, dianggap
bahwa ukuran populasi terdiri dari 5.000 unit atau lebih, sehingga tabel pada gambar 12-5
dapat digunakan.

MENENTUKAN METODA PEMILIHAN SAMPEL

Apabila ukuran sampel telah ditentukan, langkah berikutnya adalah menentukan metoda
pemilihan unit sampel dari populasi. Unsur sampel harus dipilih dengan cara sedemikian

26
rupa sehingga apa yang terkandung dalam sampel mewakili populasi. Oleh karena itu
semua unsur yang terdapat dalam populasi harus mempunyai kesempatan untuk terpilih.
Untuk mencapai hal itu rencana sampling statistik mengharuskan pemakaian metoda
pemilihan sampel secara acak (random). Metoda pemilihan secara acak yang paling
banyak digunakan dalam sampling atribut adalah sampling nomor acak (random number
sampling) dan sampling sistematik (systematic sampling).

Gambar 12-6

Faktor-faktor yang Mempengaruhi Ukuran Sampel

Hubungan terhadap
Faktor
Ukuran Sampel
Risiko penetapan risiko pengendalian terlalu rendah Terbalik
Tingkat deviasi bisa ditoleransi Terbalik
Tingkat deviasi populasi diharapkan Langsung
Ukuran populasi
5.000 unit ke atas Tidak berpengaruh
Lebih kecil dari 5.000 unit Langsung

Sampling Nomor Acak

Untuk menggunakan sampling nomor acak (atau biasa disebut juga sampling acak
sederhana), auditor harus memiliki suatu dasar untuk mengaitkan suatu nomor yang khas
untuk setiap unsur dalam populasi. Selanjutnya auditor melakukan pemilihan nomor-
nomor untuk memilih unsur-unsur individual yang akan menjadi sampel. Pemilihan ini
dapat dilakukan dengan menggunakan tabel nomor-nomor acak atau menggunakan
program komputer yang menghasilkan nomor-nomor acak.

Penggunaan tabel nomor acak akan baik dilakukan apabila unsur-unsur dalam
populasi bernomor urut. Dalam menggunakan tabel, auditor harus : (1) menetapkan titik
awal dalam tabel secara sembarang, dan (2) menentukan arah atau rute (dari atas ke
bawah, kiri ke kanan dan sebagainya) untuk membaca tabel. Arah atau rute ini harus
diikuti secara konsisten.

Tabel nomor acak dapat dilihat pada gambar 10-7. Untuk menggambarkan
pemakaian tabel tersebut, misalkan sampel akan diambil dari faktur penjualan yang
bernomor 0001 sampai 4000. Selanjutnya dimisalkan pula bahwa auditor akan
menggunakan 4 digit pertama dari lima digit yang terdapat pada setiap nomor, dimulai

27
dari baris 6 kolom 1, dan dibaca dari atas ke bawah. Dalam situasi seperti ini maka 10
faktur yang akan terpilih sebagai sampel ialah faktur yang nomornya diberi bayangan
hitam dalam tabel. Perhatikan bahwa nomor awal yang dipilih secara sembarang yaitu
9287 tidak terpakai, karena angka ini berada diluar rentang nomor faktur penjualan
(0001-4000). Demikian pula nomor 7748 dan 4837, dan seterusnya.

Dalam pemakaian tabel nomor acak, bisa terjadi bahwa nomor yang sama ditarik
lebih dari satu kali. Apabila nomor yang sama tersebut diabaikan (tidak dipakai) maka
hal itu disebut sampling tanpa penggantian. Tabel statistik digunakan auditor untuk
menentukan ukuran sampel (seperti contoh pada gambar 10-5), dan biasanya didasarkan
pada sampling dengan penggantian. Namun demikian, untuk praktisnya auditor
biasanya menarik sampel tanpa penggantian, karena tidak ada informasi baru yang akan
diperoleh dari pemeriksaan suatu unsur sebanyak dua kali. Pemakaian tabel berdasarkan
sampling dengan penggantian akan menyebabkan ukuran sampel menjadi lebih besar dan
hal itu dipandang oleh auditor sebagai pendekatan konservatif.

Dewasa ini banyak paket perangkat lunak menawarkan program standar yang
dapat menghasilkan angka-angka acak. Program tersebut dapat menghasilkan suatu
daftar angka acak untuk segala ukuran sampel. Program tersebut juga dapat diperintah
untuk menghasilkan angka-angka yang sesuai dengan angka-angka yang nampak dalam
populasi (dalam contoh diatas 0001-4000). Program komputer semacam itu sangat
mempercepat pekerjaan auditor dalam mendapatkan sampel.

Sampling Sistematik

Sampling sistematik meliputi pemilihan unsur ke n dalam populasi dari satu atau lebih
nomor acak awal. Interval antara unsur yang satu dengan unsur yang lain disebut skip
interval. Apabila hanya digunakan satu nomor acak awal, maka interval dapat dihitung
dengan cara membagi ukuran populasi dengan ukuran sampel. Jadi apabila sampel
sebesar 40 akan diambil dari populasi sebesar 2.000, maka skip intervalnya adalah 50
(yaitu 2.000 : 40). Titik awal dalam metoda pemilihan sampel ini haruslah suatu nomor
yang diambil dari tabel nomor acak yang terletak antara 1 sampai 50.

Gambar 12-7

Tabel Nomor Acak (sebagian)

28
 Kolom
Baris (1) (2) (3) (4) (5)
1 04734 (4) 39426 91035 54839 76873
2 10417 (5) 19688 83404 42038 48226
3 17514 48374 (10) 35658 38971 53779
4 52305 86925 16223 25946 90222
5 96357 (6) 11486 30102 82679 57983
6 92870 (7) 05921 65698 27993 86406
7 (1) 00500 75924 38803 05386 10072
8 (2) 34862 93784 52709 15370 96727
9 (3) 25809 (8) 21860 36790 76883 20435
10 77487 (9) 38419 20631 48694 12638

Keuntungan utama pemilihan sampel sistematik adalah tidak banyak memakan

waktu dibandingkan dengan metoda pemilihan sampel lainnya. Setelah titik awal dan
interval ditentukan, maka pemilihan sampel bisa segera dimulai. Selain itu, untuk
menggunakan metoda ini tidak perlu memberi nomor pada unsur-unsur dalam populasi.
Auditor hanya tinggal menghitung setiap unsur ke n.

Apabila auditor akan menggunakan pemilihan sampel sistematik, maka ia harus

waspada terhadap kemungkinan adanya pola siklus dalam populasi yang berhimpitan
dengan sikap interval. Dalam keadaan demikian pemilihan sistematik bisa menghasilkan
sampel tidak acak, dan auditor sebaiknya mempertimbangkan untuk menggunakan
metoda pemilihan sampel yang lain. Alternatif lain, auditor bisa meminimumkan
kemungkinan bias dengan cara menetapkan beberapa titik awal dalam proses pemilihan.
Apabila auditor memilih cara ini, maka skip interval (seperti telah dibicarakan di atas)
dikalikan dengan jumlah titik awal, sehingga ukuran sampel total tetap sama.

D. MEMBUAT ATRIBUT SAMPEL SECARA STATISTIK DAN

MENGEVALUASI HASIL-HASILNYA
Melaksanakan sampel berarti melakukan pengambilan unsur-unsur yang terpilih untuk
menjadi sampel dan melakukan pengujian pengendalian terhadap unsur-unsur tersebut.
Mengevaluasi hasilnya berarti menentukan apakah sampel mendukung atau tidak

29
mendukung risiko pengendalian direncanakan berdasarkan frekuensi deviasi dari
pengendalian yang diobservasi dalam sampel.

MELAKSANAKAN RENCANA SAMPEL

Setelah rencana sampling dirancang unsur-unsur sampel dipilih dan diperiksa untuk
menentukan sifat dan frekuensi deviasi dari pengendalian yang telah ditetapkan. Deviasi
bisa berupa dokumen hilang, tidak ada paraf yang menunjukkan bahwa pengendalian
telah dilakukan, terdapat selisih antara detil dokumen yang bersangkutan dengan catatan,
harga tidak diotorisasi, dan kekeliruan perhitungan yang ditemukan melalui pengerjaan
ulang yang dilakukan auditor.

Apabila unit sampel berupa dokumen, auditor bisa memilih suatu jumlah yang sedikit
lebih banyak dari jumlah yang diminta. “kelebihannya” akan digunakan untuk mengganti
dokumen yang dibatalkan, atau terdapat unsur yang tidak sesuai dan telah ikut terpilih
sebagai sampel. Unsur tidak sesuai berarti pengendalian atau atribut tidak berhubungan
dengan unsur yang terpilih. Sebagai contoh, apabila atribut yang akan diperiksa adalah
“keberadaan laporan penerimaan barang untuk mendukung voucher”, maka voucher
untuk pembayaran tagihan listrik bulanan tidak bisa digunakan karena untuk jasa listrik
tidak dibuat laporan penerimaan barang. Dalam situasi demikian, voucher bisa diganti
dengan kelebihan yang telah disebutkan di tas dalam melaksanakan rencana sampel.

MENGEVALUASI HASIL SAMPEL

Deviasi yang ditemukan dalam sampel harus ditabulasi, diringkas dan dievaluasi. Dalam
melakukan evaluasi atas faktor-faktor berikut diperlukan pertimbangan profesional untuk
mendapatkan kesimpulan secara keseluruhan.

Menghitung Tingkat Deviasi Sampel

Tingkat deviasi sampel untuk setiap pengendalian yang diuji, dihitung dengan membagi
jumlah deviasi yang ditemukan dengan ukuran sampel yang diperiksa. Tingkat deviasi
ini adalah estimasi terbaik auditor tentang tingkat deviasi sesungguhnya dalam populasi.

Menentukan Batas Atas Deviasi

30
Batas atas deviasi menunjukkan tingkat deviasi maksimum dalam populasi berdasarkan
jumlah deviasi yang ditemukan dalam sampel. Batas atas dinyatakan dalam persentase
dan seiring juga disebut tingkat deviasi maksimum populasi.

Batas atas deviasi ditentukan dari tabel evaluasi seperti nampak pada gambar 10-8.
Untuk menggunakan tabel tersebut, auditor harus :

 Memilih tabel yang sesuai dengan risiko penentuan risiko pengendalian terlalu
rendah
 Menentukan kolom yang berisi jumlah deviasi sesungguhnya (bukan tingkat deviasi)
yang ditemukan dalam sampel.
 Menentukan baris yang berisi ukuran sampel yang digunakan
 Membaca batas atas deviasi dari perpotongan antara kolom dan baris yang
ditentukan dalam langkah dua dan tiga
Contoh penentuan batas atas deviasi adalah sebagai berikut :

Risiko Penetapan
Jumlah Ukuran Batas Atas
Risiko Pengendalian
Deviasi Sampel Deviasi
Terlalu Rendah
5 1 100 4,7
5 2 150 4,1
10 3 120 5,5
10 4 200 4,0

Apabila ukuran sampel yang digunakan tidak tercantum dalam tabel evaluasi, maka
auditor bisa (1) menggunakan ukuran sampel terbesar dalam tabel, tidak melebihi ukuran
sampel sesusungguhnya yang digunakan, (2) interpolasi, (3) mencari tabel yang lebih
luas/besar, atau menggunakan program komputer yang akan menghasilkan batas atas
untuk segala ukuran sampel. Batas atas deviasi yang ditentukan dari tabel secara implisit
meliputi cadangan untuk risiko sampel. Dengan demikian batas atas deviasi dapat
digunakan untuk menentukan apakah suatu sampel mendukung rencana risiko
pengendalian. Apabila batas atas deviasi kurang dari atau sama dengan tingkat deviasi
bisa ditoleransi sebagaimana ditetapkan dalam perancangan sampel, maka hasil
mendukung rencana risiko pengendalian, dan apabila tidak demikian, berarti hasil tidak
mendukung rencana risiko pengendalian.

Menentukan Cadangan untuk Risiko Sampling

31
 Perlu diingat bahwa risiko sampling berkaitan dengan kemungkinan bahwa sampel yang
telah ditarik dengan tepat, tidak mewakili populasi. Seperti telah disebutkan di atas,
evaluasi atas sampel dapat dilakukan tanpa memperhitungkan secara eksplisit cadangan
untuk risiko sampling. Namun demikian, akan sangat berguna dalam proses penilaian
apabila auditor memahami bagaimana cadangan ditentukan dan bagaimana pula
pengaruhnya. Cadangan untuk risiko sampling ditambahkan pada tingkat deviasi sampel
sehingga bisa ditetapkan batas atas deviasi yang akan lebih besar dari tingkat deviasi
populasi sesungguhnya. Apabila digunakan tabel evaluasi, maka cadangan untuk risiko
sampling ditentukan dengan mengurangkan tingkat deviasi sampel dari batas atas
deviasi. Jadi dalam kasus pertama di atas tingkat deviasi sampel adalah 1% (1/100) dan
cadangannya adalah 3,7% (4,7%-1%). Seandainya ditemukan 3 deviasi dalam sampel
sebesar 100, maka batas atas deviasi akan menjadi 7,6%, tingkat deviasi sampel adalah
3% (3/100), dan cadangan untuk risiko sampling menjadi 4,6% (7,6%-3,0%).

Gambar 12-8

Tabel Evaluasi Sampel Statistik

Tabel Evaluasi Hasil Sampel Statistik untuk Pengujian Pengendalian

Batas Atas Deviasi (untuk populasi > 5.000 unit)

Tabel 3 Risiko Penetapan Risiko Pengendalian Terlalu Rendah 5%

Ukuran Angka Sesungguhnya dari Deviasi yang ditemukan

Sampel
0 1 2 3 4 5 6 7 8
 
25 113 17,6     
 
30 9.5 14,9 19,5    
 
35 8.2 12,9 16,9    
 
40 7,2 11,3 14,9 18,3   
 
45 6,4 10,1 13,3 16,3 19,2  
50 5,8 9,1 12,1 14,8 17,4 19,9   
32
  
55 5,3 8,3 11,0 13,5 15,9 18,1 
 
60 4,9 7,7 10,1 12,4 14,6 16,7 18,8

65 4,5 7,1 9,4 11,5 13,5 15,5 17,4 19,3

70 4,2 6,6 8,7 10,7 12,6 14,4 16,2 18,0 19,7

75 3,9 6,2 8,2 10,0 11,8 13,5 15,2 16,9 18,4

80 3,7 5,8 7,7 9,4 11,1 12,7 14,3 15,8 17,3

90 3,3 5,2 6,8 8,4 9,9 11,3 12,7 14,1 15,5

100 3,0 4,7 6,2 7,6 8,9 10,2 11,5 12,7 14,0

125 2,4 3,7 4,9 6,1 7,2 8,2 9,3 10,3 11,3

150 2,0 3,1 4,1 5,1 6,0 6,9 7,7 8,6 9,4

200 1,5 2,3 3,1 3,8 4,5 5,2 5,8 6,5 7,1

Tabel 4 Risiko Penetapan Risiko Pengendalian Terlalu Rendah 10%

Ukuran Angka Sesungguhnya dari Deviasi yang ditemukan

Sampel
0 1 2 3 4 5 6 7 8
 
20 10,9 18,1     
 
25 8,8 14,7 19,9    
 
30 7,4 12,4 16,8    
 
35 6,4 10,7 `14,5 18,1   
 
40 5,6 9,4 12,8 15,9 19,0  
 
45 5,0 8,4 11,4 14,2 17,0 19,6 
 
50 4,5 7,6 10,3 12,9 15,4 17,8 
 
55 4,1 6,9 9,4 11,7 14,0 16,2 18,4

60 3,8 6,3 8,6 10,8 12,9 14,9 16,9 18,8

33
70 3,2 5,4 7,4 9,3 11,1 12,8 14,6 16,2 17,9

80 2,8 4,8 6,5 8,3 9,7 11,3 12,8 14,3 15,7

90 2,5 4,3 5,8 7,3 8,7 10,1 11,4 12,7 14,0

100 2,3 3,8 5,2 6,6 7,8 9,1 10,3 11,5 12,7

120 1,9 3,2 4,4 5,5 6,6 7,6 8,6 9,6 10,6

160 1,4 2,4 3,3 4,1 4,9 5,7 6,5 7,2 8,0

200 1,1 1,9 2,6 3,3 4,0 4,6 5,2 5,8 6,4

Cadangan untuk risiko sampling berhubungan langsung dengan jumlah deviasi

yang ditemukan didalam sampel seperti terlihat pada naiknya cadangan dari 3,7 menjadi
4,6% dalam contoh di atas. Hal ini sejalan dengan teori dalam sampling statistik, bahwa
apabila tingkat deviasi sampel lebih besar daripada tingkat deviasi populasi diharapkan,
maka cadangan untuk risiko sampling akan cukup besar untuk mengakibatkan batas atas
deviasi melebihi tingkat deviasi bisa ditoleransi yang ditetapkan dalam rancangan
sampel. Berdasarkan uraian diatas, maka dapat ditetapkan generalisasi sebagai berikut :

 Apabila tingkat deviasi sampel lebih besar daripada tingkat deviasi populasi
diharapkan yang digunakan untuk menentukan ukuran sampel, maka batas atas
deviasi akan lebih besar daripada tingkat deviasi bisa ditoleransi yang digunakan
pada risiko penentuan risiko pengendalian terlalu rendah, dan hasil sampel tidak
akan mendukung rencana risiko pengendalian
 Sebaliknya, apabila tingkat deviasi sampel lebih kecil dari atau sama dengan tingkat
deviasi populasi diharapkan, maka batas atas deviasi akan lebih kecil dari atau sama
dengan tingkat deviasi bisa ditoleransi yang digunakan pada risiko penentuan risiko
pengendalian terlalu rendah, dan hasil sampel akan mendukung rencana risiko
pengendalian.

Dari uraian di atas dapat dilihat bahwa dalam mengevaluasi hasil sampel, tidaklah perlu
untuk selalu membandingkan batas atas deviasi dengan tingkat deviasi bisa ditoleransi.
Dasar evaluasi yang dilakukan auditor harus didokumentasi dalam kertas kerja. Contoh

34
kertas kerja dalam gambar 10-9 memungkinkan auditor untuk menggunakan batas atas
deviasi atau tingkat deviasi sampel.

Mempertimbangkan Aspek Kualitatif dari Deviasi

Tidak benar jika dikatakan bahwa auditor hanya tertarik pada frekuensi deviasi. Setiap
deviasi dari pengendalian yang telah ditetapkan harus dianalisis untuk menentukan sifat
dan penyebab deviasi. Deviasi bisa timbul karena berbagai faktor seperti adanya pegawai
baru, penggantian dengan pegawai yang belum berpengalaman, pegawai sedang cuti atau
sakit, kesalahpahaman dalam mengartikan instruksi, pegawai tidak kompeten, ceroboh
atau tidak jujur.

Auditor harus mempertimbangkan apakah deviasi akan mempunyai pengaruh

langsung terhadap laporan keuangan. Sebagai contoh, ketidakcocokan antara harga
satuan dalam faktur penjualan dengan harga yang telah ditetapkan perusahaan akan
memiliki dampak terhadap laporan keuangan. Sebaliknya, apabila deviasi berupa tidak
adanya verifikasi atas ketelitian perhitungan dalam sebuah faktur yang perhitungannya
sudah benar, maka deviasi tersebut tidak akan menimbulkan salah saji dalam laporan
keuangan. Selanjutnya auditor harus mempertimbangkan apakah deviasi yang ditemukan
merupakan ketidakberesan atau bukan. Deviasi yang tidak sistematis biasanya hanya
merupakan kejadian sesaat dan tidak disengaja. Akan tetapi jika deviasi menunjukkan
pola yang sistematis, maka hal itu bisa merupakan petunjuk adanya pelanggaran serius
terhadap pengendalian yang berakibat terjadinya kekeliruan disengaja, atau usaha untuk
memanipulasi data, atau menyembunyikan transaksi tidak sah. Jelaslah bahwa deviasi
yang berpengaruh langsung terhadap laporan keuangan atau berbau ketidakberesan akan
mempunyai makna audit yang lebih signifikan.

Merumuskan Kesimpulan

Auditor menggunakan hasil sampel, pengetahuan tentang lingkungan pengendalian dan

sistem akuntansi, serta pertimbangan profesional untuk membuat penetapan akhir risiko
pengendalian, untuk pengendalian yang diwakili oleh atribut-atribut yang termasuk
dalam rencana sampling. Penetapan ini selanjutnya digunakan untuk menentukan risiko
pengendalian untuk asersi-asersi laporan keuangan yang relevan yang dipengaruhi oleh
kelompok-kelompok transaksi yang diuji.

35
 Apabila penetapan akhir risiko pengendalian untuk suatu asersi tidak mendukung
tingkat risiko pengendalian direncanakan yang ditetapkan pada strategi audit awal, maka
auditor harus merevisi strategi tersebut. Dalam hal ini auditor harus menaikkan risiko
pengendalian dan menurunkan tingkat risiko deteksi yang bisa diterima. Untuk mencapai
hal tersebut, auditor biasanya akan memodifikasi tingkat pengujian substantif
direncanakan, yang akan berpengaruh pada pemilihan sifat, saat, dan luasnya rancangan
pengujian-pengujian tersebut. Sebelum merevisi strategi, auditor harus
mempertimbangkan apakah ada pengendalian pengganti lain yang apabila diuji dan
ternyata efektif akan mendukung strategi semula. Deviasi terhadap kebijakan dan
prosedur struktur pengendalian yang merupakan hal penting dan perlu dilaporkan,
sebagaimana dibahas pada Bab 8, harus dikomunikasikan kepada manajemen dan komite
audit.

BAGIAN IV

LATIHAN

1. Apa persamaan dan perbedaan utama antara sampling statistik dan nonstatistik
2. Jelaskan empat jenis prosedur pengendalian di mana auditor menggunakan sampel
nonstatistik untuk menguji efektivitas prosedur pengendalian

36
3. Jelaskan mengapa dua pengujian transaksi harus cukup untuk menguji prosedur
pengendalian terprogram
4. Sebutkan langkah-langkah dalam rencana sampling untuk pengujian pengendalian

BAGIAN V

RANGKUMAN

Sampling statisitik maupun sampling nonstatistik bisa digunakan auditor dalam

melakukan pengujian pengendalian. Perbedaan pokok diantara kedua tipe sampling tersebut

37
adalah bahwa dalam sampling statistik auditor menerapkan hukum probabilitas untuk
mengendalikan risiko sampling. Dalam kedua tipe sampling tersebut, auditor menghadapi
masalah tentang kecukupan bukti yang mendukung tingkat risiko pengendalian direncanakan
untuk suatu asersi tidak didukung, maka harus diterapkan risiko pengendalian yang lebih
tinggi disertai dengan tingkat risiko deteksi bisa diterima yang lebih rendah. Selanjutnya
barulah editor merancang pengujian substantif sesuai dengan tingkat risiko deteksi yang bisa
diterima.

BAGIAN VI

TES FORMATIF

1. Efektivitas biaya dapat dicapai dengan mempertimbangkan rencana...

a. Sampling

38
 b. Substantif
c. Sampling statistik
d. Sampling nonstatistik
2. Prosedur pengendalian umum komputer meliputi...
a. Pengendalian organisasi dan operasi
b. Pengembangan sistem dan pengendalian dokumentasi
c. Pengendalian perangkat keras
d. A, B, dan C semuanya Benar
3. Sampling atribut dalam pengujian pengendalian hanya digunakan pada saat..
a. Ada jejak bukti dokumen yang lemah atas kinerja prosedur pengendalian
b. Dokumen dan catatan diperoleh
c. Apabila pemeriksaan dilakukan oleh prosedur pengendalian
d. Seseorang membuat transaksi
4. Risiko kesalahan penerimaan dan kemungkinan atas perkiraan risiko pengendalian yang
diperkirakan terlalu rendah berhubungan dengan...
a. Efisien audit
b. Efektivitas audit
c. Estimasi pendahuluan audit
d. Cadangan risiko kesalahan
5. Keuntungan menggunakan sampel acak adalah...
a. Populasi yang diperhitungkan tercermin dalam sampel
b. Item dalam populasi yang diperhitungkan dipilih secara random
c. Item populasi harus memiliki kesempatan untuk dipilih
d. Item harus dipilih secara sistematis

BAGIAN VII

UMPAN BALIK

39
 Setelah menjawab pertanyaan dalam ters formatif, cocokkan jawab diatas dengan
kunci jawaban tes formatif yang ada di bagian akhir modul ini. Ukurlah tingkat penguasaan
materi kegiatan belajar dengan menggunakan rumus berikut:

Tingkat Penguasaan : Jumlah Jawaban Benar × 100

5

Jika penguasaan diperoleh :

100 = Baik Sekali
80 = Baik
≤ 60 = kurang

Bila tingkat penguasaan materi mencapai angka 80 keatas, maka silahkan melanjutkan
ke materi selanjutnya. Namun, bila tingkat penguasaan mencapai angka ≤ 60 maka silahkan
mengulangi kegiatan belajar materi Auditing dan Prosfesi Akuntan Publik, terutama pada
bagian yang belum dikuasai.

BAGIAN VIII

KUNCI TES FORMATIF

40
1. D. Sampling Nonstatistik
2. D. A dan B, dan C semuanya benar
3. B. Ada jejak bukti dokumen yang lemah atas kinerja prosedur pengendalian
4. B. Efektivitas audit
5. B. Item dalam populasi yang diperhitungkan dipilih secara random

DAFTAR PUSTAKA

Boynton C. William, dkk. 2003. Modern Auditing Edisi Ketujuh. Jakarta : Erlangga
41
42