Panduan Pemeriksaan LKPD

BADAN PEMERIKSA KEUANGAN
REPUBLIK INDONESIA
PANDUAN
PEMERIKSAAN
LAPORAN KEUANGAN
PEMERINTAH DAERAH
AUDITORAT UTAMA KEUANGAN NEGARA V

AUDITORAT UTAMA KEUANGAN NEGARA VI
Jakarta, Mei 2011

NOTA DINAS BERSAMA
No.144/ND/ XVIII/05/2011
No.168/ND/XIX/05/2011
Jakarta,3 Mei 2011

Kepada Yth : Para Kepala Perwakilan
Dari : Tortama V dan Tortama VI
Lampiran : satu buku
Perihal : Penyampaian Buku Panduan Pemeriksaan LKPD
Bersama ini kami sampaikan Buku Panduan Pemeriksaan Laporan Keuangan

Pemerintah Daerah (LKPD) untuk dimanfaatkan oleh para pemeriksa di lingkungan
perwakilan BPK RI dalam pelaksanaan pemeriksaan LKPD. Sesuai Undang-Undang
No.15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab
Keuangan Negara memberikan kewenangan kepada BPK untuk melakukan
pemeriksaan atas pengelolaan dan tanggung jawab keuangan Negara dalam bentuk
pemeriksaan keuangan, pemeriksaan kinerja, dan pemeriksaan dengan tujuan tertentu
di dalamnya termasuk pemeriksaan atas LKPD. Pemeriksaan atas LKPD wajib
dilakukan oleh BPK sejak tahun 2006 sesuai dengan UU No. 17 Tahun 2003 Tentang
Keuangan Negara.
Buku Panduan Pemeriksaan LKPD disusun dalam rangka untuk menjamin
bahwa pemeriksaan LKPD dapat berjalan lebih efektif dan efisien serta memenuhi
standar pemeriksaan, yaitu melalui :
1. Keseragaman metodologi pemeriksaan LKPD;
2. Pemeriksaan yang lebih terstruktur dan terdokumentasi;
3. Perencanaan yang lebih matang;
4. Keseragaman dalam penanganan suatu masalah;
5. Koordinasi dan pengendalian yang lebih efektif;
6. Pemenuhan quality control dan quality assurance; dan
7. Pelaksanaan dan pelaporan tepat waktu
Sistimatika Buku Panduan Pemeriksaan LKPD terdiri dari :
BAB 1 Pendahuluan
BAB 2 Prosedur Analisa
BAB 3 Pemahaman dan Penilaian Resiko
BAB 4 Materialitas & Tolerable Error
BAB 5 Uji Petik Pemeriksaan (Audit Sampling)
BAB 6 Kertas Kerja Pemeriksaan
BAB 7 Formulasi Temuan Pemeriksaan LKPD
BAB 8 Penyusunan LHP SPI dan Kepatuhan
BAB 9 Panduan Penyusunan Opini
BAB 10 Pengendalian dan Penjaminan Mutu
BAB 11 Perencanaan Pemeriksaan (Pemeriksaan Interim & Pemeriksaan
Pendahuluan)
BAB 12 Pemeriksaan atas BLUD
BAB 13 Frequently Asked Questions (FAQ)
Panduan ini bukan merupakan pengganti dari Petunjuk Pelaksanaan (Juklak)
dan Petunjuk Teknis (Juknis) pemeriksaan yang telah diterbitkan oleh BPK, akan
tetapi merupakan operasionalisasi dari juklak dan juknis terkait, dengan tujuan untuk
mempermudah pengaplikasiannya dalam pemeriksaan LKPD. Buku ini juga dapat
dijadikan rujukan sementara atas hal-hal yang belum diatur atau belum ditetapkan
dalam juklak dan juknis pemeriksaan. Buku panduan ini pada dasarnya hanya memuat
hal-hal praktis yang diperlukan dalam pemeriksaan LKPD, sehingga tidak memuat
semua hal yang berkaitan dengan pemeriksaan. Oleh karena itu perlu diingatkan
kepada setiap pemeriksa untuk tetap memahami seluruh perangkat lunak yang telah
ditetapkan oleh BPK berkaitan dengan pemeriksaan keuangan.
Panduan ini akan terus dikembangkan seiring dengan penerbitan juklak dan
juknis oleh BPK, adanya permasalahan yang dihadapi pemeriksa di lapangan,
perkembangan dalam pengelolaan dan pemeriksaan keuangan daerah, serta
perkembangan ilmu akuntansi dan auditing pada umumnya. Para pemeriksa
diharapkan dapat berperan aktif dalam penyempurnaan panduan ini.
Demikan Buku Panduan ini disusun untuk dapat dipergunakan dengan sebaik-
baiknya.
Tortama V Tortama VI
Sutrisno Abdul Latief

NIP 195201071978031001 195811301979011001
Tembusan (sebagai laporan):

1. Yth Anggota V;
2. Yth. Anggota VI.
Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 1 Pendahuluan
BAB 1
PENDAHULUAN
1.1 atar
1.1 Belakang
Latar Belakang
Pemeriksaan atas Laporan Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD)

merupakan salah satu tugas pokok BPK sebagai pelaksanaan Undang-Undang
Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab
Keuangan Negara dan Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2006 tentang Badan
Pemeriksa Keungan. LKPD merupakan pertanggungjawaban kepala daerah, yaitu
gubernur/bupati/walikota atas pelaksanaan APBD tahun anggaran tertentu. LKPD
tersebut disusun dengan menggunakan suatu sistem akuntansi keuangan daerah
dan berdasarkan Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP).
Pemeriksaan atas LKPD merupakan jenis pemeriksaan keuangan yang
dilakukan oleh BPK dengan tujuan memberikan pernyataan opini tentang tingkat
kewajaran informasi yang disajikan dalam LKPD. Sesuai dengan penjelasan Pasal
16 ayat (1) UU No. 15 tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan
Tanggung Jawab Keuangan Negara, opini merupakan pernyataan profesional
pemeriksa mengenai kewajaran informasi keuangan yang disajikan dalam laporan
keuangan yang didasarkan pada kriteria (i) kesesuaian dengan standar akuntansi
pemerintahan, (ii) kecukupan pengungkapan (adequate disclosures), (iii)
kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan, dan (iv) efektivitas sistem
pengendalian intern. Oleh karena itu, pemeriksa diharapkan untuk fokus
mengarahkan prosedur pemeriksaannya terhadap tujuan pemeriksaan tersebut.
Untuk membantu pencapaian kualitas pemeriksaan sebagaimana
dipersyaratkan dalam Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN), Panduan
Pemeriksaan LKPD ini disusun sebagai pelengkap petunjuk pelaksanaan (juklak)
dan petunjuk teknis (juknis) pemeriksaan yang telah ada di BPK. Panduan
Pemeriksaan LKPD ini merupakan pengembangan dari kebijakan umum
pemeriksaan LKPD yang dikeluarkan setiap tahun dan mengadopsi sumber
literatur lainnya yang relevan dengan kondisi pemeriksaan LKPD, diantaranya
Panduan Pemeriksaan LKPP/LKKL (Buku Merah). Dengan adanya Panduan
Pemeriksaan LKPD ini, para pemeriksa diharapkan dapat:
1) Melaksanakan prosedur pemeriksaan yang diperlukan dalam pemeriksaan

LKPD dengan menggunakan pendekatan pemeriksaan berbasis risiko (Risk
Based Audit Approach) secara memadai.
BADAN PEMERIKSA KEUANGAN 1

2) Memiliki persamaaan cara pandang dan persepsi terkait permasalahan yang

ditemukan dalam pemeriksaan LKPD, yang pada akhirnya akan meningkatkan
kualitas pemeriksaan atas LKPD.
1.2 Tahapan Pemeriksaan LKPD
Pemeriksaan atas LKPD merupakan jenis pemeriksaan keuangan yang

bertujuan untuk memberikan opini atas kewajaran laporan keuangan tersebut
dalam semua hal yang material sesuai dengan SAP. Dalam proses pemeriksaan
tersebut, patokan yang digunakan adalah Standar Pemeriksaan Keuangan Negara
(SPKN) yang memberlakukan juga Standar Profesional Akuntan Publik (SPAP),
serta tujuan dan harapan penugasan. Selain itu, proses pemeriksaan berpedoman
juga pada Panduan Manajemen Pemeriksaan (PMP).
Berdasarkan metodologi pemeriksaan LKPD sebagaimana diatur dalam
Petunjuk Teknis Pemeriksaan atas LKPD sesuai Keputusan BPK Nomor 56a/K/I-
XX.2/9/2007, tahapan pemeriksaan LKPD meliputi tahapan perencanaan
pemeriksaan, pelaksanaan pemeriksaan lapangan, dan pelaporan hasil
pemeriksaan yang secara ringkas meliputi 24 langkah, yaitu:
Perencanaan Pemeriksaan
1) Pemahaman Tujuan Pemeriksaan dan Harapan Penugasan
2) Pemenuhan Kebutuhan Pemeriksa
3) Pemahaman atas Entitas
4) Pemantauan Tindak Lanjut Laporan Hasil Pemeriksaan Sebelumnya
5) Pemahaman Sistem Pengendalian Intern
6) Pemahaman dan Penilaian Risiko
7) Penetapan Materialitas Awal dan Kesalahan Tertolerir
8) Penentuan Metode Uji Petik
9) Pelaksanaan Prosedur Analitis Awal

10) Penyusunan Program Pemeriksaan dan Program Kerja Perorangan

Pelaksanaan Pemeriksaan Lapangan

11) Pelaksanaan Pengujian Analitis Terinci
12) Pengujian Sistem Pengendalian Intern

13) Pengujian Substantif atas Transaksi dan Saldo Akun
14) Penyelesaian Penugasan: Reviu Kewajiban Kontinjensi, Reviu Kontrak Jangka
Panjang, Identifikasi Kejadian Setelah Tanggal Neraca
15) Penyusunan Ikhtisar Koreksi
16) Penyusunan Konsep Temuan Pemeriksaan
17) Pembahasan dengan Pejabat Entitas yang Berwenang
18) Perolehan Tanggapan Resmi dan Tertulis
19) Penyampaian Temuan Pemeriksaan
Pelaporan Hasil Pemeriksaan

20) Penyusunan Konsep Laporan Hasil Pemeriksaan
21) Pembahasan Konsep Laporan Hasil Pemeriksaan dengan Penanggung Jawab
Pemeriksaan
22) Penyampaian dan Pembahasan Konsep Laporan Hasil Pemeriksaan dengan
Pejabat Entitas yang Berwenang
23) Perolehan Surat Representasi
24) Penyusunan Konsep Akhir dan Penyampaian Laporan Hasil Pemeriksaan
Seluruh tahapan Pemeriksaan LKPD tersebut telah diuraikan dalam

Petunjuk Teknis Pemeriksaan atas LKPD. Panduan Pemeriksaan LKPD ini
memberikan penjelasan lebih lanjut terhadap tahapan dan permasalahan penting
yang sering muncul dalam Pemeriksaan LKPD.

1.3 Sistematika Panduan Pemeriksaan LKPD
Panduan Pemeriksaan LKPD ini dimaksudkan sebagai acuan dalam

melaksanakan pemeriksaan atas LKPD oleh Perwakilan BPK di seluruh Indonesia.
Panduan Pemeriksaan LKPD ini terdiri dari 13 bab, yakni 1 bab tentang
pendahuluan, 11 bab yang menguraikan metodologi pemeriksaan LKPD beserta
konsep dan teori auditing yang mendasarinya, dan 1 bab yang menguraikan solusi
dan kebijakan atas permasalahan-permasalahan yang sering muncul dalam
pemeriksaan LKPD Frequently Asked Question (FAQ). Panduan Pemeriksaan
LKPD ini juga dilengkapi dengan lampiran yang berisi formulir dan contoh format
yang terkait dengan pembahasan masing-masing bab. Lampiran ini merupakan
bagian yang tidak terpisahkan dari Panduan Pemeriksaan LKPD .
Seperti dijelaskan sebelumnya hal-hal yang dibahas dalam Panduan
Pemeriksaan LKPD hanyalah hal-hal penting atau prosedur yang sering muncul
dalam Pemeriksaan LKPD dan pemeriksa biasanya menemukan kesulitan dalam
melaksanakannya. Oleh karena itu, urutan antar bab dalam Panduan Pemeriksaan
LKPD ini tidak dapat dibaca sebagai urutan pemeriksaan. Pemeriksa diharapkan
membaca dan memahami bab yang relevan dengan pelaksanaan prosedur
pemeriksaan terkait. Sebagai contoh: Saat pemeriksaan, dalam Program
Pemeriksaan (P2) pemeriksa diminta untuk melakukan analisis risiko. Untuk itu,
pemeriksa dapat langsung membaca Bab III mengenai Pemahaman dan Penilaian
Risiko. Demikian juga, apabila pemeriksa mendapatkan kesulitan untuk
memutuskan perlakuan terhadap suatu kasus yang ditemui dalam pemeriksaan di
lapangan, pemeriksa dapat langsung mencarinya di Bab XIII yang memuat FAQ.
Panduan Pemeriksaan LKPD ini disusun dengan sistematika sebagai berikut.
Bab 1 : Pendahuluan
Bab ini menjelaskan secara singkat mengenai latar belakang
dikeluarkannya Panduan Pemeriksaan LKPD, tahapan pemeriksa
dan LKPD dan sistematika Panduan Pemeriksaan LKPD.
Bab 2 : Prosedur Analitis
Bab ini memberikan panduan bagi pemeriksa dalam melakukan
prosedur analitis (analytical procedures) dalam setiap tahapan
pemeriksaan, mencakup gambaran umum prosedur analitis dan
pelaksanaan prosedur analitis.

Bab 3 : Pemahaman dan Penilaian Risiko

Bab ini memberikan panduan kepada pemeriksa tentang
pemahaman dan penilaian risiko, mencakup gambaran umum
risiko dan cara pengisian tabel penilaian risiko.
Bab 4 : Materialitas dan Tolerable Error
Bab ini menjelaskan tentang gambaran umum materialitas,

hubungan materialitas dan risiko, dan konsep materialitas.
Bab 5 : Uji Petik Pemeriksaan (Audit Sampling)
Bab ini memaparkan tentang gambaran umum uji petik, penentuan

cakupan (coverage) pemeriksaan dan satker yang akan diperiksa,
dan uji petik pemeriksaan.
Bab 6 : Kertas Kerja Pemeriksaan (KKP)
Bab ini menguraikan tentang gambaran umum, fungsi dan manfaat
dokumentasi pemeriksaan, lingkup dokumentasi pemeriksaan,
syarat dan unsur-unsur dokumentasi pemeriksaan, dan tahapan
pendokumentasian pemeriksaan LKPD.
Bab 7 : Formulasi Temuan Pemeriksaan LKPD
Untuk mempermudah penulisan temuan dan pengklasifikasiannya,
para pemeriksa dapat membaca bab ini, yang memuat tentang
gambaran umum, panduan umum penulisan TP LKPD, temuan
sistem pengendalian intern, temuan kepatuhan, panduan penulisan
temuan berulang atau temuan hasil pemeriksaan sebelumnya, dan
dilengkapi dengan contoh temuan yang sering muncul dalam
pemeriksaan LKPD.
Bab 8 : Penyusunan Laporan Hasil Pemeriksaan atas SPI dan Kepatuhan
Bab ini berhubungan erat dengan Bab VII dan menjelaskan
mengenai penyusunan LHP SPI dan LHP Kepatuhan terhadap
Peraturan Perundang-undangan, yang mencakup uraian tentang
laporan hasil pemeriksaan keuangan, laporan hasil pemeriksaan
atas sistem pengendalian intern, laporan hasil pemeriksaan atas
kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan, dan
pengungkapann unsur temuan pemeriksaan.

Bab 9 : Panduan Penyusunan Opini

Salah satu tahap penting dalam Pemeriksaan LKPD adalah
“menetapkan opini” Bab ini akan memberikan panduan sistematis
bagi Penanggung Jawab dan Tim Reviu dalam menetapkan opini
pemeriksaan. Bab ini memuat penjelasan tentang gambaran
umum, dasar pertimbangan pemberian opini, jenis opini,
mekanisme dan matriks perumusan opini, pertimbangan temuan
dalam menentukan opini, mengukur salah saji atau potensi
kesalahan yang terjadi, dan format dan contoh opini.
Bab 10 : Pengendalian dan Penjaminan Mutu
Untuk meningkatkan kualitas pemeriksaan, Quality Assurance
terhadap pemeriksaan mutlak dilakukan. Bab ini akan memberikan
panduan terhadap hal tersebut.
Bab 11 : Perencanaan Pemeriksaan LKPD: Pemeriksaan Interim dan
Pemeriksaan Pendahuluan
Bab ini memberikan penjelasan tentang pemeriksaan interim dan
pemeriksaan pendahuluan atas LKPD, mencakup gambaran
umum, tahapan pemeriksaan interim dan pendahuluan, dan
penyusunan program pemeriksaan rinci.
Bab 12 : Pemeriksaan atas BLUD
Bab ini memberikan panduan dalam melakukan pemeriksaan
BLUD dan pengaruhnya terhadap LKPD, mencakup gambaran
umum BLUD, tujuan pemeriksaan satuan kerja BLUD pada LKPD,
pengelolaan dan pelaporan keuangan BLUD, dan prosedur
pemeriksaan tambahan atas satuan kerja BLUD sebagai entitas
akuntansi.
Bab 13 : Frequently Asked Questions (FAQ)
Bab ini menjelaskan tentang berbagai macam permasalahan yang
ditemukan dalam pemeriksaan LKPD dan solusi/kebijakan atas
permasalahan tersebut.
REFERENSI
LAMPIRAN

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 2 Prosedur Analitis
BAB 2
PROSEDUR ANALITIS
2.1 Gambaran Umum
Prosedur analitis merupakan evaluasi terhadap informasi keuangan yang

dibuat dengan mempelajari hubungan yang masuk akal antara data keuangan yang
satu dengan data keuangan lainnya atau antara data keuangan dengan data non
keuangan.
Asumsi dasar penerapan prosedur analitis adalah bahwa hubungan yang
masuk akal di antara data dapat diharapkan tetap ada dan berlanjut, kecuali jika
timbul kondisi yang sebaliknya. Kondisi tertentu yang dapat menimbulkan
penyimpangan dalam hubungan ini mencakup antara lain, peristiwa atau transaksi
yang tidak biasa, perubahan akuntansi, perubahan usaha, fluktuasi acak, atau
salah saji.
Secara umum, pelaksanaan prosedur analitis dilakukan dengan tahapan-
tahapan sebagai berikut.
1) Pemeriksa terlebih dahulu melakukan pemahaman hubungan keuangan yang
bisa diperoleh dengan dimilikinya pemahaman tentang auditee dan proses
bisnis utama dari auditee.
2) Mengembangkan harapan atas data yang tercatat atau perbandingan yang
seharusnya terjadi antar data terkait. Pengembangan harapan ini berdasarkan
hasil pemahaman hubungan keuangan yang masuk akal. Dalam
mengembangkan harapan, pemeriksa harus secara hati-hati
mempertimbangkan faktor-faktor yang secara signifikan mempengaruhi data
maupun perbandingan yang akan diukur.
3) Membandingkan data atau perbandingan data yang tercatat dengan harapan

yang dikembangkan, serta menelusuri penyebab penyimpangan signifikan
yang terjadi.
Contoh harapan yang dikembangkan dengan risiko salah saji yang harus
ditelusuri tersebut adalah sebagai berikut.

Tabel 2.1
Harapan yang dikembangkan dengan risiko salah saji
Data yang
Akun Harapan Risiko salah saji
digunakan
Realisasi LRA, BKU Realisasi Penerimaan = Total nilai Kurang/lebih saji

Penerimaan dan kredit Rekening Kasda – penerimaan
Rekening pengembalian belanja pada tahun
Kas Daerah berjalan
Realisasi LRA, BKU Realisasi belanja = (Total SP2D) + Kurang/lebih saji

Belanja (Total SP3) – SP2D UP – SP2D TUP – belanja
(total pengembalian sisa belanja)
Kas di Neraca, BKU Saldo Kas di Bendahara Pengeluaran Kurang/lebih saji

Bendahara = saldo UP + jumlah pinjaman yang Kas di Bendahara
Pengeluaran belum di SP2D kan Pengeluaran
Kas Lainnya Neraca, BKU Potongan pajak yang belum disetor + Kurang saji kas
dan Setara Kas SP2D LS ke bendahara yang belum lainnya dan
diberikan kepada yang berhak + bunga setara kas
jasa giro
Kas di Neraca, Kas di Bendahara Penerimaan = Saldo Kurang/lebih saji

Bendahara BKU, SBS kas di BKU Kas di Bendahara
Penerimaan Penerimaan
Aset Tetap LRA, Neraca, (Belanja Modal + penambahan dari Hibah aset tetap
hasil inventarisasi) = (So Aset Tetap yang tidak
per 31 Des 200X) – (So Aset Tetap per diungkapkan,
31 Des 200X-1) +/- mutasi penghapusan AT
masuk/keluar tidak
diungkapkan,
salah pengelom-
pokkan anggaran,
aset tetap kurang/
lebih saji
Neraca, Total aset tetap menurut Daftar Aset yang

Daftar Inventaris Barang Daerah dilaporkan tidak
Inventaris intrakomptabel = total aset tetap di ada, aset tetap
Barang Neraca diperoleh dari
Daerah hibah belum
dicatat di neraca
Kesalahan
kompilasi

Data yang
Akun Harapan Risiko salah saji
digunakan
Utang Jangka LRA dan Penambahan/penurunan Utang Lebih/kurang saji

Panjang dan Neraca Jangka Panjang dan Bagian Lancar akun utang atau
Bagian Lancar Utang Jangka Panjang = akun
Utang Jangka Penambahan/penurunan Pembiayaan pembiayaan,
Panjang kekurangan
pengungkapan
atas selisih yang
mungkin terjadi
Utang PFK Neraca dan Utang PFK = saldo utang PFK tahun Lebih/kurang saji
LAK sebelumnya + penerimaan non utang PFK,
Anggaran PFK (diluar penerimaan selisih fisik dan
karena kesalahan rekening) – catatan SiLPA
pengeluaran non anggaran PFK (diluar
pengeluaran karena kesalahan
rekening)
2.2 Tujuan Prosedur Analitis
Tujuan prosedur analitis terkait erat dengan waktu pelaksanaannya.

Prosedur analitis bisa digunakan pada saat perencanaan pemeriksaan,
pelaksanaan pemeriksaan lapangan, dan pada saat pelaporan. Berikut tujuan dan
proses yang dilaksanakan di masing-masing tahapan tersebut.
1) Pada tahap perencanaan pemeriksaan, prosedur analitis membantu pemeriksa
dalam memahami entitas termasuk transaksi dan kejadian pada tahun
berjalan. Selain itu, prosedur analitis membantu perencanaan sifat, saat, dan
lingkup prosedur audit dalam menentukan rencana, desain, dan pengujian
materialitas sehingga saldo-saldo akun atau transaksi yang memberikan sinyal
adanya risiko inheren dan risiko pengendalian dapat teridentifikasi.
Penyimpangan yang terjadi menunjukkan risiko terjadinya salah saji. Untuk itu,
pemeriksa diharuskan melakukan evaluasi atas penyimpangan tersebut untuk
melihat apakah dibutuhkan perluasan prosedur pemeriksaan terkait siklus atau
akun tertentu.
2) Pada tahap pelaksanaan pemeriksaan lapangan, prosedur analitis ditujukan
untuk memperoleh bukti tentang asersi tertentu yang berhubungan dengan
saldo akun atau jenis transaksi. Selain itu, hasil prosedur analitis di tahapan ini
bisa digunakan untuk menilai kecukupan pengungkapan atas setiap perubahan

pada akun laporan keuangan yang diperiksa. Di tahap ini, prosedur analitis
biasanya dilakukan dengan melakukan analisis data pendukung laporan
keuangan baik data keuangan maupun data non keuangan.
3) Pada tahap pelaporan, prosedur analitis dilakukan sebagai reviu menyeluruh

informasi keuangan. Hal ini diperlukan untuk memastikan bahwa akun-akun
dalam Laporan Keuangan yang berkaitan baik secara vertikal maupun
horizontal sudah sinkron dan tidak diperlukan lagi bukti tambahan untuk
memastikan kewajaran laporan keuangan.
2.3 Pelaksanaan Prosedur Analitis
Ada tiga cara melakukan prosedur analitis dalam pemeriksaan LKPD, yaitu
analisis data, tehnik prediktif dan analisis rasio dan tren dengan uraian sebagai
berikut.
2.3.1 Analisis data
Analisis data dilakukan dengan menguji ketepatan penjumlahan antar akun
dan kecukupan pengungkapannya.
Pengujian ketepatan penjumlahan antar akun dan kecukupan
pengungkapannya bertujuan untuk mengetahui kesesuaian dan menilai kebenaran
angka-angka dalam laporan keuangan. Melalui analisis, dapat diketahui apakah
terdapat kesalahan jurnal ataupun kesalahan klasifikasi akun sehingga dapat
dilakukan koreksi atas laporan keuangan dimaksud.
Setelah BPK menerima laporan keuangan secara resmi dari Pemerintah

Daerah, pemeriksa harus terlebih dahulu melakukan pengujian mengenai
ketepatan penjumlahan akun-akun dalam laporan keuangan maupun penjumlahan
rinciannya di catatan atas laporan keuangan (CaLK). Penjumlahan rincian di CaLK
juga harus dipastikan sesuai dengan jumlah yang dicantumkan di laporan
keuangan. Pengujian juga meliputi analisis vertikal dan analisis horizontal untuk
mengetahui apakah terdapat kesalahan atau ketidaksinkronan dalam laporan
keuangan sehingga dapat diperoleh pertimbangan untuk dilanjutkan dengan
pengujian substantif.
Perlu diingat bahwa pada saat melakukan prosedur analitis, harus diperoleh keyakinan
bahwa seluruh transaksi yang terjadi pada satu tahun anggaran tercermin dalam
laporan keuangan pemerintah daerah tahun anggaran tersebut. Hal tersebut harus
tercermin dalam LRA, Neraca, LAK dan/atau Catatan atas Laporan Keuangan (CaLK).

Misalnya :
1) Penerimaan di bendahara penerimaan yang belum disetorkan ke kas daerah
pada akhir tahun anggaran harus tercermin dalam kas di bendahara
penerimaan dan pendapatan yang ditangguhkan pada Neraca per 31
Desember.
2) Penerimaan hutang pemerintah daerah, harus tercermin dalam penerimaan
pembiayaan pada LRA dan pengakuan hutang pada Neraca per 31 Desember.
3) Adanya pengakuan Utang Perhitungan Pihak Ketiga/PFK harus tercermin
dalam saldo Kas di Neraca per 31 Desember dan dijelaskan dalam CaLK.
Analisis data dilakukan dengan menguji hubungan antar akun-akun dalam Neraca
dan LRA, baik vertikal (akun-akun dalam Neraca/LRA) maupun horisontal.
Untuk lebih memudahkan prosedur analitis, dapat dilakukan dalam file excel yang ada di CD
terlampir.
2.3.1.1 Analisis Vertikal

Analisis dilakukan dengan melihat hubungan akun dalam satu jenis laporan
keuangan saja yaitu analisis antar akun Neraca saja atau antar akun LRA saja.
Tujuannya yaitu untuk menentukan keseimbangan dan kebenaran saldo tiap akun
dalam LRA dan dalam Neraca. Analisis ini dilakukan dengan menjaga
keseimbangan antar jurnal kolorali dalam satu laporan, sehingga dapat dipastikan
bahwa tiap akun dalam laporan keuangan telah disajikan dengan angka yang benar
dan seimbang.
2.3.1.1.1 Analisis vertikal dalam LRA
Analisis vertikal dalam LRA diperlukan untuk memastikan bahwa akun-akun

dalam LRA telah disajikan dengan angka yang benar sesuai dengan persamaan
dibawah ini:
Tabel 2.2
Analisis vertikal dalam LRA
Uraian Persamaan
SiLPA tahun berjalan harus sama dengan total

SiLPA = Total Pendapatan – Total Belanja
pendapatan dikurangi total belanja ditambah
+ Total Penerimaan Pembiayaan – Total
total penerimaan pembiayaan kemudian
Pengeluaran Pembiayaan
dikurangi dengan total pengeluaran pembiayaan.

2.3.1.1.2 Analisis vertikal dalam Neraca

Analisis vertikal dalam neraca diperlukan untuk memastikan bahwa akun-
akun dalam Neraca telah disajikan dengan angka yang benar dan disajikan secara
seimbang untuk akun-akun yang saling berhubungan.
Tabel 2.3
Analisis vertikal dalam Neraca
Uraian Persamaan
Aset harus sama dengan total kewajiban Aset = Kewajiban + Ekuitas Dana
ditambah dengan total ekuitas.
SiLPA di neraca harus sama dengan kas di kas SiLPA di Neraca =

daerah ditambah kas di bendahara pengeluaran
Kas di Kas Daerah + Kas di Bendahara
ditambah setara kas ditambah investasi jangka Pengeluaran + Setara Kas + Investasi
pendek kemudian dikurangi utang PFK. Jangka Pendek – Utang PFK
Kas di bendahara pengeluaran harus sama Kas di Bendahara Pengeluaran = Sisa Uang
dengan sisa Uang Persediaan yang belum Persediaan yang Belum Disetor + Utang
disetor ditambah dengan utang PFK di PFK di Bendahara Pengeluaran
bendahara pengeluaran.
Pendapatan yang ditangguhkan harus sama Pendapatan Ditangguhkan = Kas di

dengan kas di bendahara penerimaan ditambah Bendahara Penerimaan + Penerimaan di
dengan penerimaan di bendahara pengeluaran. Bendahara Pengeluaran
*) Penerimaan di Bendahara pengeluaran
harus diungkapkan dalam CaLK
Piutang harus sama dengan EDL-cadangan Piutang = EDL - Cadangan Piutang

piutang.
Persediaan harus sama dengan EDL- Persediaan = EDL – Cadangan Persediaan

cadangan persediaan
Kewajiban jangka pendek, kecuali utang PFK, Kewajiban Jangka Pendek (kecuali Utang
harus sama dengan EDL-dana yang harus PFK) = EDL - Dana yang Harus Disediakan
disediakan untuk pembayaran utang jangka untuk Pembayaran Utang Jangka Pendek
pendek.
Investasi jangka panjang harus sama dengan Investasi Jangka Panjang = EDI –
EDI - diinvestasikan dalam investasi jangka Diinvestasikan Dalam Investasi Jangka
panjang. Panjang
Aset tetap harus sama dengan EDI- Aset Tetap = EDI – Diinvestasikan Dalam
diinvestasikan dalam aset tetap. Aset Tetap

Uraian Persamaan
Aset lainnya harus sama dengan EDI- Aset Lainnya = EDI – Diinvestasikan Dalam
diinvestasikan dalam aset lainnya. Aset Lainnya
Dana cadangan harus sama dengan EDC- Dana Cadangan = EDC –Diinvestasikan
diinvestasikan dalam dana cadangan. dalam Dana Cadangan
Kewajiban jangka panjang harus sama dengan Kewajiban Jangka Panjang =

dana yang harus disediakan untuk pembayaran
Dana yang Harus Disediakan untuk
utang jangka panjang. Pembayaran Utang Jangka Panjang
2.3.1.1.3 Analisis vertikal dalam LAK

Tabel 2.4
Analisis vertikal dalam LAK
Uraian Persamaan
Arus kas bersih dari aktivitas operasi harus Arus Kas Bersih dari Aktivitas Operasi =
sama dengan arus masuk kas dari aktivitas Arus Masuk Kas dari Aktivitas Operasi -
operasi dikurangi arus keluar kas dari aktivitas Arus Keluar Kas dari Aktivitas Operasi
operasi.
Arus kas bersih dari aktivitas investasi aset Arus Kas Bersih dari Aktivitas Investasi Aset
nonkeuangan harus sama dengan arus masuk Non Keuangan =
kas dari aktivitas investasi aset nonkeuangan Arus Masuk Kas dari Aktivitas Investasi Aset
dikurangi arus keluar dari aktivitas investasi Non Keuangan - Arus Keluar Kas dari
aset nonkeuangan. Aktivitas Investasi Aset Non Keuangan
Arus kas bersih dari aktivitas pembiayaan harus Arus Kas Bersih dari Aktivitas Pembiayaan
sama dengan arus masuk kas dari aktivitas =
pembiayaan dikurangi arus keluar dari aktivitas Arus Masuk Kas dari Aktivitas Pembiayaan -
pembiayaan. Arus Keluar Kas dari Aktivitas Pembiayaan
Arus kas bersih dari aktivitas nonanggaran Arus Kas Bersih dari Aktivitas Non
harus sama dengan arus masuk kas dari Anggaran = Arus Masuk Kas dari Aktivitas
aktivitas nonanggaran ditambah arus keluar kas Non Anggaran + Arus Keluar Kas dari
dari aktivitas nonanggara. Aktivitas Non Anggaran
Kenaikan/ penurunan kas harus sama dengan Kenaikan/Penurunan Kas = Arus Kas Bersih
arus kas bersih dari aktivitas operasi ditambah dari Aktivitas Operasi +
arus kas bersih dari aktivitas investasi aset Arus Kas Bersih dari Aktivitas Investasi Aset
nonkeuangan ditambah arus kas bersih dari Non Keuangan + Arus Kas Bersih dari
aktivitas pembiayaan ditambah arus kas bersih Aktivitas Pembiayaan + Arus Kas Bersih
dari aktivitas nonanggaran. dari Aktivitas Non Anggaran

Uraian Persamaan
Saldo akhir kas di BUD harus sama dengan Saldo Akhir Kas di BUD = Saldo Awal Kas di
saldo awal kas di BUD ditambah kenaikan/ BUD + Kenaikan/Penurunan Kas
penurunan kas.
Saldo akhir kas harus sama dengan saldo akhir Saldo Akhir Kas = Saldo Akhir di BUD +
di BUD ditambah saldo akhir kas di bendahara Saldo Akhir Kas di Bendahara Pengeluaran
pengeluaran ditambah saldo akhir kas di + SaldoAkhir Kas di Bendahara Penerimaan
bendahara penerimaan.
2.3.1.2 Analisis Horizontal
Analisis Horizontal dilakukan dengan melihat hubungan antar akun Neraca

dengan akun LRA ataupun kesesuaian dengan nilai yang disajikan dalam Laporan
Arus Kas (LAK) dan apakah sudah cukup diungkapkan dalam CaLK. Tujuan
dilakukan analisis horizontal adalah untuk menentukan keseimbangan dan
kebenaran saldo tiap akun dalam Neraca, LRA, dan Laporan Arus Kas serta
kecukupan pengungkapan dalam CaLK.
2.3.1.2.1 Analisis horizontal antara LRA dan Neraca
Analisis horizontal antara LRA dan Neraca diperlukan untuk memastikan
bahwa akun-akun yang ada di LRA yang berhubungan dengan akun-akun di
Neraca telah disajikan secara benar dan sesuai.
Tabel 2.5
Analisis horizontal antara LRA dan Neraca
Uraian Persamaan
SiLPA di LRA harus sama dengan EDL-SiLPA di SiLPA (LRA) = EDL – SiLPA (Neraca)
neraca.
SiLPA di LRA harus sama dengan kas di kas SiLPA (LRA) = Kas di Kas Daerah + Kas
daerah ditambah kas di bendahara pengeluaran di Bendahara Pengeluaran + Setara Kas +
ditambah setara kas ditambah investasi jangka Investasi Jangka Pendek – Utang PFK
pendek kemudian dikurangi dengan utang PFK di (Neraca)
neraca.
Pengeluaran Pembiayaan untuk Penyertaan Pengeluaran pembiayaan untuk

Modal Daerah (LRA) harus tercermin dalam Penyertaan Modal Daerah (LRA) =
penambahan Nilai Penyertaan Modal Daerah penambahan nilai penyertaan modal
(Neraca) pemerintah daerah (Neraca).

Uraian Persamaan
Penerimaan pembiayaan pinjaman jangka Penerimaan Pembiayaan Pinjaman

panjang harus sama dengan utang jangka Jangka Panjang (LRA) = Utang Jangka
panjang ditambah bagian lancar utang jangka Panjang + Bagian Lancar Utang Jangka
panjang tahun berkenaan dikurangi utang jangka Panjang Tahun berkenaan – Utang Jangka
panjang tahun sebelumnya. Panjang Tahun sebelumnya (Neraca)
SiLPA (LRA) tahun sebelumnya harus sama SiLPA Tahun sebelumnya (LRA) =
dengan penerimaan pembiayaan-penggunaan Penerimaan Pembiayaan – Penggunaan
SiLPA (LRA) tahun berjalan dan sama dengan SiLPA Tahun berjalan (LRA) = EDL –
EDL-SiLPA di neraca tahun sebelumnya. SiLPA Tahun Sebelumnya (Neraca)
Catatan :
Persamaan ini berlaku jika Pemda
mencatat seluruh SiLPA tahun
sebelumnya sebagai penerimaan
pembiayaan di tahun berjalan.
Selisih antara Realisasi Belanja Modal

(LRA) – Perubahan Aset Tetap dalam
Neraca (Aset Tetap Tahun Berkenaan –
Aset Tetap Tahun lalu) harus dijelaskan
dalam CaLK
Teliti apakah pengungkapan selisih dalam
CaLK sudah cukup memadai.
2.3.1.2.2 Analisis horizontal antara LRA dan LAK

Analisis horizontal antara LRA dan LAK diperlukan untuk memastikan
bahwa akun-akun yang ada di LRA yang berhubungan dengan akun-akun di LAK
telah disajikan secara benar dan sesuai.
Tabel 2.6
Analisis horizontal antara LRA dan LAK
Uraian Persamaan
Arus kas masuk dari aktivitas operasi (LAK) Arus Kas Masuk Dari Aktivitas Operasi
harus sama dengan total pendapatan daerah (LAK) = Total Pendapatan Daerah (LRA) –
(LRA) dikurangi pendapatan asli daerah Pendapatan Asli Daerah Lainnya yang
lainnya yang berasal dari penjualan aset tetap Berasal dari Penjualan Aset Tetap dan Aset
dan aset lainnya. Lainnya (LRA) *)
Arus kas keluar dari aktivitas operasi harus Arus Kas Keluar Dari Aktivitas Operasi =
sama dengan belanja operasi ditambah belanja Belanja Operasi + Belanja Tak Terduga (di
tak terduga (di LRA). LRA) *)

Uraian Persamaan
Arus kas masuk dari aktivitas investasi (LAK) Arus Kas Masuk Dari Aktivitas Investasi
harus sama dengan pendapatan asli daerah (LAK) = Pendapatan Asli Daerah Yang
yang berasal dari penjualan aset tetap dan Berasal Dari Penjualan Aset Tetap dan Aset
aset lainnya (di LRA). Lainnya (di LRA)
Arus kas keluar dari aktivitas investasi (LAK) Arus Kas Keluar Dari Aktivitas Investasi
harus sama dengan belanja modal (di LRA). (LAK) = Belanja Modal (di LRA)
Arus kas masuk dari aktivitas pembiayaan Arus Kas Masuk Dari Aktivitas Pembiayaan
(LAK) harus sama dengan penerimaan (LAK) = Penerimaan Pembiayaan Di LRA
pembiayaan di LRA (selain penggunaan (Selain Penggunaan SiLPA)
SiLPA).
Arus kas keluar dari aktivitas pembiayaan Arus Kas Keluar Dari Aktivitas Pembiayaan
(LAK) harus sama dengan pengeluaran (LAK) = Pengeluaran Pembiayaan di LRA
pembiayaan di LRA.
*) Penyimpangan dari persamaan pada tabel diatas dapat diperbolehkan antara lain karena:
1) Pada LRA terdapat pengakuan pendapatan dan belanja non-cash basis sehubungan
adanya transaksi pendapatan hibah dalam bentuk barang;
2) Dalam hal terdapat pengembalian belanja (contra post), LAK mungkin menyajikan arus
kas secara bruto sedangkan LRA menyajikan belanjanya secara netto;
2.3.1.2.3 Analisis horizontal antara Neraca dan LAK

Analisis horizontal antara LRA dan Neraca diperlukan untuk memastikan
bahwa akun-akun yang ada di LRA yang berhubungan dengan akun-akun di
Neraca telah disajikan secara benar dan sesuai.
Tabel 2.7
Analisis horizontal antara Neraca dan LAK
Uraian Persamaan
Saldo akhir kas tahun lalu (LAK) harus sama Saldo Akhir Kas Tahun Lalu (LAK) = Saldo
dengan saldo awal kas tahun berkenaan awal Kas Tahun Berkenaan (LAK) = Saldo
(LAK), saldo akhir kas di neraca tahun lalu, dan Akhir Kas Tahun lalu (Neraca) = Saldo Awal
saldo awal kas di neraca tahun berjalan. Kas Tahun Berjalan (Neraca)
Apabila terdapat selisih haru diungkapkan
dalam CaLK
Saldo akhir kas di neraca tahun berjalan harus Saldo Akhir Kas Tahun Berjalan (Neraca) =
sama dengan saldo akhir kas di LAK tahun Saldo Akhir Kas Tahun Berjalan (LAK)
berjalan. Apabila terdapat selisih harus diungkapkan
dalam CaLK

Uraian Persamaan
Utang PFK di neraca harus sama dengan Utang PFK (Neraca) = Utang PFK di BUD +
utang PFK di BUD ditambah utang PFK di Utang PFK pada Bendahara Pengeluaran
bendahara pengeluaran.
Saldo utang PFK di neraca tahun berjalan Saldo Utang PFK tahun berjalan (neraca) =
harus sama dengan saldo utang PFK di neraca Saldo Utang PFK Tahun sebelumnya
tahun sebelumnya ditambah penerimaan PFK (Neraca) + Penerimaan PFK Tahun berjalan
tahun berjalan dikurangi pengeluaran PFK – Pengeluaran PFK Tahun Berjalan (LAK)
tahun berjalan di LAK. Apabila terdapat selisih maka selisih
tersebut adalah utang PFK yang ada di
bendahara pengeluaran
Apabila terdapat selisih, pemeriksa agar menelusuri penyebab selisih tersebut, yang
antara lain dapat disebabkan oleh :
1. Kesalahan penjumlahan
2. Penambahan aset di neraca tidak sama dengan jumlah belanja modal di LRA, hal
tersebut bisa dikarenakan adanya aset yang berasal dari hibah berupa barang
ataupun adanya kapitalisasi.
Untuk tujuan analisis rumus-rumus di atas dapat dikembangkan dalam formula analisis
dalam program excel (terlampir dalam compact disk) sehingga pemeriksa hanya perlu
menginput satu kali untuk keseluruhan pengujian dalam tabel di atas.
2.3.2 Teknik prediktif

Teknik prediktif bisa dilakukan dengan membandingkan realisasi dan
anggaran akun-akun di laporan realisasi anggaran. Perbedaan signifikan yang
terjadi bisa menjadi indikasi permasalahan yang seharusnya diungkapkan pada
catatan atas laporan keuangan.
Selain itu, teknik prediktif dapat juga dilakukan dengan menghitung jumlah
tertentu dan membandingkan dengan catatan-catatan atau rumusan lain untuk
mengetahui adanya indikasi permasalahan yang akan diuji lebih lanjut dalam
pengujian substantif. Contoh teknik ini adalah membandingkan dana transfer yang
diterima oleh daerah dengan data transfer dari Pemerintah Pusat. Contoh lain
adalah membandingkan penerimaan Pajak Hotel suatu pemda dengan Penerimaan
Pajak Hotel di Pemerintah daerah yang lain bila informasi spesifik terkait dengan
hal tersebut kita ketahui.

2.3.3 Analisis rasio dan trend

Analisa rasio dan trend merupakan kegiatan untuk menganalisa data
keuangan dan atau non keuangan dalam periode tertentu untuk mengetahui
perubahan signifikan dalam realisasi anggaran dan posisi keuangan. Contoh
analisa rasio dan trend adalah membandingkan belanja tertentu dengan belanja
lain atau belanja tertentu tahun sebelumnya.
2.3.3.1 Analisis Rasio
Analisis rasio dilakukan dengan menguji hubungan antar akun di dalam
laporan keuangan. Beberapa rasio keuangan yang dapat digunakan untuk
mengukur akuntabilitas pemerintah daerah yaitu.
1) Rasio Kemandirian Keuangan
Rasio ini menunjukkan kemampuan pemerintah daerah dalam membiayai
sendiri kegiatan pemerintahan, pembangunan, dan pelayanan kepada
masyarakat, yang diformulasikan sebagai berikut.
Pendapatan Asli Daerah

RKK = X 100%
Bantuan Keuangan dari Pemerintah Pusat/Provinsi dan Pinjaman
Berdasarkan formula di atas dapat diketahui sejauh mana ketergantungan

pemerintah daerah terhadap sumber dana ekstern. Semakin tinggi rasio ini
berarti tingkat ketergantungan daerah terhadap bantuan pihak ekstern (terutama
pemerintah pusat dan propinsi) semakin rendah, demikian pula sebaliknya.
Rasio ini juga menggambarkan tingkat partisipasi masyarakat dalam
pembangunan daerah. Semakin tinggi rasio ini berarti semakin tinggi partisipasi
masyarakat dalam membayar pajak dan retribusi daerah yang merupakan
komponen dari PAD.
2) Rasio efisiensi
Rasio ini menggambarkan perbandingan antara besarnya biaya yang
dikeluarkan untuk memperoleh pendapatan asli daerah dengan realisasi
pendapatan asli daerah yang diterima, yang diformulasikan sebagai berikut.
Realisasi Biaya dikeluarkan untuk memperoleh PAD

Rasio Efisiensi = X 100%
Realisasi Penerimaan PAD

Dengan rasio tersebut diketahui kesesuaian nilai realisasi biaya pemungutan

PAD dengan ketentuan serta apakah terdapat indikasi pemborosan dalam
pengeluaran biaya pemungutan PAD.
Selain itu, rasio yang dapat digunakan untuk menilai alokasi dana yang
dilakukan pemerintah daerah diketahui dengan rasio antara belanja langsung
dengan total belanja serta rasio antara belanja tidak langsung dengan total belanja.
Dengan rasio ini diketahui apakah dana pemda sebagian besar digunakan
sebagian besar untuk pembangunan yang akan memberi manfaat jangka panjang
bagi masyarakat atau untuk belanja habis pakai seperti belanja pegawai.
2.3.3.2 Analisis Trend
Analisis trend adalah analisis yang dilakukan dengan membandingkan akun
yang sama untuk periode lebih dari dua tahun, sehingga diperoleh gambaran
mengenai kecenderungan dari suatu akun dalam laporan keuangan pemerintah
daerah. Analisis kecenderungan ini umumnya digunakan dalam membuat prediksi
keuangan. Misalnya prediksi pencapaian pajak daerah pada tahun yang diperiksa
berdasarkan data atau informasi kecenderungan pencapaian pajak daerah
beberapa periode yang lalu.
Analisis trend tersebut dapat dilakukan dengan menggunakan tabel,
perhitungan matematis dalam prosentase ataupun diagram untuk mengetahui
kecenderungan dari akun-akun dalam Neraca dan LRA.
Analisis tren mengidentifikasi pola-pola dari kecenderungan (perubahan-
perubahan yang terjadi dalam beberapa periode yang telah lalu) sebagai dasar
dari evaluasi dan prediksi keadaan atau perubahan di masa sekarang.

Panduan Pemeriksaan LKPD Lampiran Bab 2
A. Analisis Vertikal
Analisis yang dilakukan dengan melihat hubungan akun dalam satu jenis laporan keuangan, yaitu analisis antar akun Neraca saja, LRA saja
1. Analisis vertikal dalam LRA

LRA
SiLPA = Total
Pendapatan -Total
Belanja + Total
Opini Opini Penerimaan Keterangan (Penjelasan
No Entitas Penerimaan Pengeluaran Pembiayaan - Total
2009 2008 Total Pendapatan Total Belanja SiLPA Reviu Selisih)
Pembiayaan Pembiayaan Pengeluaran
Pembiayaan
9 -5+6-7+8 (hasil = 0)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
1 Pemkab Siliwangi WDP WDP 1.309.594.901.208,00 1.362.816.387.414,00 165.893.046.295,00 2.008.589.200,00 110.662.970.889,00 √

-
2 Pemkot Majapahit WDP WDP 9.742.186.078.074,00 9.020.665.842.979,10 1.789.756.684.218,00 61.593.571.565,90 2.449.683.347.747,00 √
-
3 Pemkab Diponegoro WDP WDP 1.184.628.289.469,00 1.239.355.076.029,00 150.257.654.353,00 92.000.000.000,00 3.530.867.793,00 √
-
4 Pemkab Ratulangi WDP WDP 1.695.066.200.909,00 1.689.086.148.835,00 121.121.145.154,00 12.049.983.714,00 115.051.213.514,00 √
-
5 Pemkab Mangkurat WDP WDP 677.762.145.685,00 749.800.935.181,00 92.189.528.248,00 202.208.253,00 19.948.530.499,00 √
-
*) jika terjadi selisih, telusuri lebih lanjut penyebab terjadinya selisih dimaksud

2. Analisis vertikal dalam Neraca
Neraca (Evaluasi 1)
Opini Opini Aset = Kewajiban + Ekuitas

No Entitas Reviu Keterangan (Penjelasan Selisih)
2009 2008 Aset Kewajiban Ekuitas
12-13-14
(hasil = 0)
1 2 3 4 12 13 14 15 16
1 Pemkab Siliwangi WDP WDP 2.233.021.999.504,46 15.724.772.402,00 2.217.297.227.102,46 - √
2 Pemkot Majapahit WDP WDP 18.706.718.206.627,80 461.305.532.335,00 18.245.412.674.292,80 - √

3 Pemkab Diponegoro WDP WDP 2.871.265.699.006,43 1.812.359.644,50 2.869.453.339.361,93 - √
4 Pemkab Ratulangi WDP WDP 1.796.682.484.928,86 7.726.082.149,00 1.788.956.402.779,86 - √
5 Pemkab Mangkurat WDP WDP 2.266.138.283.843,38 13.775.899.073,49 2.252.362.384.769,89 - √

Neraca (Evaluasi 2)
Kas di Kasda + Kas di

Opini Opini Aset Lancar Kewajiban Bend Pengeluaran + setara Ekuitas Dana Lancar Revi Keterangan (Penjelasan
No Entitas
2009 2008 Kas + Investasi Jangka 23 - 24 u Selisih)
Pendek + Kas di BLUD - (hasil = 0)
Utang PFK
Investasi (17+18+19+20+21)-22
Kas di Bend Setara Kas (Deposito 0 -
Kas di Kasda jangka Kas di BLU Utang PFK Silpa
Pengeluaran 3 bln)
Pendek
1 2 3 4 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26
1 Pemkab Siliwangi WDP WDP 108.328.148.656,00 2.268.573.176,00 - - 412.192,00 110.596.309.640,00 110.662.970.889,00 (66.661.249,00) P Terdapat kesalahan pada
pengakuan pencairan bunga
dana cadangan yang diakui
sebagai pendapatan lain-lain
PAD yang sah (LRA) dan Kas di
Bendahara Penerimaan
(Neraca). Pencairan tersebut
dijurnal pada kas di bendahara
penerimaan karena kas baru di
transfer ke kas daerah per 6
Januari 2011.
2 Pemkot Majapahit WDP WDP 942.515.578.681,00 119.965.748,00 1.500.000.000.000,00 7.047.882.716,00 - 2.449.683.427.145,00 2.449.683.347.747,0 79.398,00 selisih sebesar Rp79.398,00
0 merupakan Jasa giro di
3 Pemkab WDP WDP 1.330.478.856,00 263.843.801,00 - - 441.625.785,50 1.152.696.871,50 3.530.867.793,00 (2.378.170.921,50) Selisih merupakan Kas di BLUD
Diponegoro yang dicatat sebagai kas di
bendahara penerimaan sebesar
Rp2.378.170.921,50, yang
sebesar Rp441.625.785,50
diantaranya adalah utang PFK
BLUD
4 Pemkab WDP WDP 114.577.727.590,00 490.556.019,00 - - 17.070.095,00 115.051.213.514,00 115.051.213.514,00 -
Ratulangi
5 Pemkab WDP WDP 13.663.552.328,00 75.325.432,00 5.000.000.000,00 1.210.106.431,00 - 19.948.984.191,00 19.948.530.499,00 453.692,00 selisih sebesar Rp453.692,00
Mangkurat merupakan Jasa giro di

Neraca CaLK
Opini Opini
No Entitas kas di Bendahara Pengeluaran = Reviu Keterangan (Penjelasan Selisih)
2009 2008
Sisa Uang Persediaan di Sisa UP yang belum disetor + Utang
Kas di Bendahara Utang PFK di Bendahara PFK di Bendahara Pengeluaran
Bendahara Pengeluaran
Pengeluaran Pengeluaran
yang belum disetor
27-28-29 (hasil = 0)
1 2 3 4 27 28 29 30 31
1 Pemkab Siliwangi WDP WDP 2.268.573.176,00 2.268.160.984,00 412.192,00 - √

2 Pemkot Majapahit WDP WDP 119.965.748,00 - - 79.398,00 √ Jasa Giro di Bendahara Pengeluaran
yang belum disetor ke Kas daerah
per 31 desember 2010
3 Pemkab Diponegoro WDP WDP 263.843.801,00 263.843.801,00 - - √
4 Pemkab Ratulangi WDP WDP 490.556.019,00 - - - √
5 Pemkab Mangkurat WDP WDP 75.325.432,00 74.871.740,00 - 453.692,00 √ Jasa Giro di Bendahara Pengeluaran
yang belum disetor ke Kas daerah
per 31 desember 2010
*) jika terjadi selisih, telusuri lebih lanjut penyebab terjadinya selisih dimaksud, salah satu penyebab antara lain adalah adanya jasa giro di bendahara pengeluaran

Neraca CaLK
Pendapatan di Tangguhkan =
Kas di Bendahara Penerimaan +
Opini Opini Penerimaan di Bendahara
No Entitas Pendapatan di Kas di Bendahara Penerimaan di Bendahara Reviu Keterangan (Penjelasan Selisih)
2009 2008 Pengeluaran
Tangguhkan Penerimaan Pengeluaran
32-33-34 (hasil = 0)
1 2 3 4 32 33 34 35
1 Pemkab Siliwangi WDP WDP - 66.661.249,00 - (66.661.249,00) √ Terdapat kesalahan pada pengakuan
pencairan bunga dana cadangan yang diakui
sebagai pendapatan lain-lain PAD yang sah
(LRA) dan Kas di Bendahara Penerimaan
(Neraca). Pencairan tersebut dijurnal pada
kas di bendahara penerimaan karena kas
baru di transfer ke kas daerah per 6 Januari
2011.
2 Pemkot Majapahit WDP WDP 2.439.451,00 2.360.053,00 79.398,00 - √
3 Pemkab Diponegoro WDP WDP - 1.936.545.136,00 - (1.936.545.136,00) √ merupakan kas pada RSUD, yang dicatat
sebagai bagian dari SILPA
4 Pemkab Ratulangi WDP WDP 3.350.690.690,00 3.350.690.690,00 - - √
5 Pemkab Mangkurat WDP WDP 453.692,00 - 453.692,00 - √

Analisis Vertikal - Pasangan di Neraca
Evaluasi 1 Evaluasi 2
Aset Lancar Ekuitas Dana Lancar Aset Lancar Ekuitas Dana Lancar
Keterangan
Keterangan
No Entitas Reviu 7-8 Reviu (penjelasan
3-4 (Hasil=0) (penjelasan Selisih)
(hasil=0) Selisih)
Piutang Cadangan Piutang Persediaan Cadangan Persediaan
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
1 Pemkab Siliwangi - - - √ 9.909.629.484,00 9.909.629.484,00 - √

2 Pemkot Majapahit 22.273.103.286,07 22.273.103.286,07 - √ 100.549.715.836,84 100.549.715.836,84 - √
Pemkab Diponegoro 14.511.060.394,08 14.511.060.394,08 - √ 5.096.028.711,33 5.096.028.711,33 - √
3
4 Pemkab Ratulangi 22.316.363.898,00 22.316.363.898,00 - √ 16.438.836.843,00 16.438.836.843,00 - √
5 Pemkab Mangkurat 3.510.029.259,00 3.510.029.259,00 - √ 10.254.972.681,10 10.254.972.681,10 - √

Investasi Ekuitas Dana Investasi Ekuitas Dana Investasi

Keterangan Keterangan
Entitas 11-12 Reviu (penjelasan Reviu (penjelasan
Selisih) Aset Tetap 15-16 (hasil=0) Selisih)
diinvestasikan dlm (hasil=0) diinvestasikan dlm aset
investasi jk pjg
investasi jk pjg tetap
2 11 12 13 14 15 16 17 18
Pemkab Siliwangi 82.329.058.832,14 82.329.058.832,14 - √ 2.030.056.927.557,32 2.030.056.927.557,32 - √
Pemkot Majapahit 2.140.868.423.191,51 2.140.868.423.191,51 - √ 13.296.132.694.126,30 13.296.132.694.126,30 - √

Pemkab Diponegoro 40.013.069.889,25 40.013.069.889,25 - √ 2.087.072.927.745,77 2.087.072.927.745,77 - √
Pemkab Ratulangi 41.532.164.112,86 41.532.164.112,86 - √ 1.595.689.526.051,00 1.595.689.526.051,00 - √

Pemkab Mangkurat 50.499.933.214,59 50.499.933.214,59 - √ 2.179.667.043.803,69 2.179.667.043.803,69 - √

Ekuitas Dana
Ekuitas Dana Investasi
Cadangan
Keterangan Keterangan
No Entitas 19-20 Reviu Reviu
Dana Cadangan (penjelasan Selisih) Aset lainnya 23-24 (hasil=0) (penjelasan Selisih)
diinvestasikan dlm (hasil=0) diinvestasikan dlm aset
Dana Cadangan lainnya
1 2 19 20 21 22 23 24 25 26
1 Pemkab Siliwangi - - - √ 63.000.550,00 63.000.550,00 - √
2 Pemkot Majapahit - - - √ 697.208.482.989,11 697.208.482.989,11 - √

3 Pemkab Diponegoro - - - √ 1.226.516.561,00 1.226.516.561,00 - √
4 Pemkab Ratulangi - - - √ 2.286.619.725,00 2.286.619.725,00 - √

5 Pemkab Mangkurat - - - √ 2.257.320.694,00 2.257.320.694,00 - √

Ekuitas Dana
Ekuitas Dana lancar
Investasi
Keterangan
Keterangan (penjelasan
No Entitas Jumlah Kewajiban 27-28+29 Reviu Jumlah Kewajiban Reviu (penjelasan
Utang PFK Dana yang harus Selisih) Dana yang harus 32-33 (hasil=0)
Jangka Pendek (hasil=0) Jangka Panjang Selisih)
disediakan untuk disediakan untuk
pembayaran utang pembayaran utang
jangka pendek jangka panjang
1 2 27 28 29 30 31 32 33 34 35
1 Pemkab Siliwangi 15.724.772.402,00 412.192,00 (15.724.360.210,00) - - - - √
2 Pemkot Majapahit 460.803.289.495,00 - (460.803.289.495,00) - 502.242.840,00 (502.242.840,00) - √

3 Pemkab Diponegoro 1.812.359.644,50 441.625.785,50 (1.812.359.644,50) (441.625.785,50) Dana yang harus - - - √
disediakan untuk
pembayaran utang jangka
pendek masih
memperhitungkan Utang
PFK di RSUD sebesar
Rp441.625.785,00
(Lakukan koreksi)
4 Pemkab Ratulangi 6.461.338.288,00 17.070.095,00 (6.444.268.193,00) - 1.264.743.861,00 (1.264.743.861,00) - √
5 Pemkab Mangkurat 10.501.092.574,00 - (10.501.092.574,00) - 3.274.806.499,49 (3.274.806.499,49) - √

Analisis Vertikal -
Laporan Arus Kas
LAK(Evaluasi 1) LAK(Evaluasi 2)
Arus Kas Arus Kas Bersih

Bersih Aktivitas Investasi
Aktivitas Aset Non
Operasi = Arus Keterangan Arus Kas Masuk Keuangan= Arus Keterangan
No Entitas Reviu (Penjelasan Arus Kas Keluar dari Arus Kas Bersih Reviu (Penjelasan
Arus Kas Masuk dari Arus Kas Keluar dari Arus Kas Bersih Masuk kas - dari Aktivitas Masuk kas - Arus
Selisih) Aktivitas Investasi Aset Aktivitas Investasi Aset Selisih)
Aktivitas Operasi Aktivitas Operasi Aktivitas Operasi Arus Keluar Investasi Aset Keluar dari aktivitas
Non Keuangan Non Keuangan
dari aktivitas Non Keuangan Investasi Aset Non
Operasi Keuangan
5-6-7 (hasil =
10-11-12 (hasil = 0)
0)
1 2 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14
1 Pemkab Siliwangi 1.309.287.780.383,00 1.177.186.176.319,00 132.101.604.064,00 - 307.120.825,00 185.630.211.095,00 (185.323.090.270,00) -

2 Pemkot Majapahit 9.741.359.951.894,00 7.965.129.101.962,10 1.776.230.849.931,90 - 826.126.180,00 1.055.536.741.017,00 (1.054.710.614.837,00) -
3 Pemkab Diponegoro 1.184.628.289.469,00 1.091.105.658.217,00 93.522.631.252,00 - - 148.249.417.812,00 (148.249.417.812,00) -
4 Pemkab Ratulangi 1.695.066.200.909,00 1.534.354.232.316,00 160.711.968.593,00 - - 155.205.402.443,00 (155.205.402.443,00) -
5 Pemkab Mangkurat 677.359.865.155,00 609.435.224.044,00 67.924.641.111,00 - 402.280.530,00 140.365.711.137,00 (139.963.430.607,00) -

LAK(Evaluasi 3) LAK(Evaluasi 4)
Arus Kas
Arus Kas
Bersih Aktivitas
Bersih
Investasi Aset
Aktivitas
Non
Non
Keuangan= Keterangan Keterangan
Anggaran =
No Entitas Arus Kas Masuk Arus Kas Keluar Arus Kas Bersih Arus Masuk Reviu (Penjelasan Arus Kas Masuk Arus Kas Keluar Arus Kas Bersih Reviu (Penjelasan
Arus Masuk
dari Aktivitas dari Aktivitas Aktivitas kas - Arus Selisih) dari Aktivitas Non dari Aktivitas Non Aktivitas Non Selisih)
kas - Arus
Pembiayaan Pembiayaan Pembiayaan Keluar dari Anggaran Anggaran Anggaran
Keluar dari
aktivitas
aktivitas Non
Investasi Aset
Anggaran
Non Keuangan
15-16-17 (hasil 20-21-22
= 0) (hasil = 0)
1 2 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24
1 Pemkab Siliwangi 30.523.546.344,00 2.008.589.200,00 28.514.957.144,00 - 105.478.087.474,00 105.498.382.828,00 (20.295.354,00) -

2 Pemkot Majapahit - 61.593.571.565,90 (61.593.571.565,90) - 52.178.732.372,00 52.178.732.372,00 - -
3 Pemkab Diponegoro 92.650.000.000,00 92.000.000.000,00 650.000.000,00 - 50.722.287.171,03 50.722.287.171,03 - -
4 Pemkab Ratulangi - 12.049.983.714,00 (12.049.983.714,00) - 117.792.126.167,00 117.792.126.167,00 - -
5 Pemkab Mangkurat - 202.208.253,00 (202.208.253,00) - 60.748.022.067,00 60.755.155.589,00 (7.133.522,00) -

LAK(Evaluasi 5) Neraca (Evaluasi 2)

Kenaikan/Penuru
nan Kas = Arus
Kas Bersih dari
Aktivitas
Operasi+Arus
Kas Bersih dari Saldo Akhir Kas di Keteran
Aktivitas Keterangan BUD = Saldo Awal gan
Arus Kas Re Re
No Entitas Arus Kas bersih dari Arus Kas bersih dari Investasi Non (Penjelasan Kas di BUD + (Penjela
Arus Kas bersih dari bersih dari Kenaikan/Penurunan viu Saldo akhir kas di Saldo awal kas di Kenaikan/Penuruna viu
Aktivitas Investasi Non Aktivitas Anggaran +Arus Selisih) Kenaikan/penurun san
Aktivitas Operasi Aktivitas Non kas BUD BUD n Kas
Keuangan Pembiayaan Kas Bersih dari an kas Selisih)
Anggaran
Aktivitas
Pembiayaan +
Arus Kas Bersih
dari Aktivitas Non
Anggaran
29-25-26-27-28
31-32-33(hasil = 0)
(hasil = 0)
1 2 25 26 27 28 29 30 30 31 32 33 34
1 Pemkab 132.101.604.064,00 (185.323.090.270,00) 28.514.957.144,00 (20.295.354,00) (24.726.824.416,00) - 110.663.383.081,00 135.390.207.497,00 (24.726.824.416,00) -
Siliwangi
2 Pemkot 1.776.230.849.931,90 (1.054.710.614.837,00) (61.593.571.565,90) - 661.455.740.284,00 (1.529.076.755,00) kenaikan/pen 2.449.683.347.748,00 1.820.060.110.218,00 661.455.740.284,00 (31.832.502.754,00)
Majapahit urunan kas di
BLUD
3 Pemkab 93.522.631.252,00 (148.249.417.812,00) 650.000.000,00 - (54.076.786.560,00) - 3.530.867.793,00 57.607.654.353,00 (54.076.786.560,00) -
Diponegoro
4 Pemkab 160.711.968.593,00 (155.205.402.443,00) (12.049.983.714,00) - (6.543.417.564,00) - 114.577.727.590,00 121.121.145.154,00 (6.543.417.564,00) -
Ratulangi
5 Pemkab 67.924.641.111,00 (139.963.430.607,00) (202.208.253,00) (7.133.522,00) (72.248.131.271,00) - 19.948.530.499,00 92.196.661.770,00 (72.248.131.271,00) -
Mangkurat

Analisis Horizontal
Analisis yang dilakukan dengan melihat hubungan antar akun neraca dengan LRA ataupun kesesuaian dengan nilai yang disajikan dalam LAK
1. Analisis horizontal antara Neraca – LRA
Hubungan akun di Neraca dan LRA

LRA Neraca Ket LRA LRA Neraca Ket
Keterangan (penjelasan
No Entitas Reviu Penerimaan Reviu
selisih)
Pembiayaan EDL silpa tahun
Silpa EDL - Silpa 3-4 Silpa tahun lalu 6-7 6-8
(Penggunaan silpa Lalu
tahun berjalan)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
1 Pemkab Siliwangi 110.662.970.889,00 110.662.970.889,00 - √ 135.369.499.951,00 135.369.499.951,00 135.369.499.951,00 - - √
2 Pemkot Majapahit 2.449.683.347.747,00 2.449.683.347.747,00 - √ 1.789.756.684.218,00 1.820.060.110.218,00 1.820.060.110.218,00 (30.303.426.000,00) (30.303.426.000,00) √ selisih disebabkan adanya
koreksi SiLPA tahun
sebelumnya sebesar
Rp30.303.426.000,00 dan
kenaikan/penurunan di BLUD
sebesar Rp1.529.076.754,00
3 Pemkab Diponegoro 3.530.867.793,00 3.530.867.793,00 - √ 57.607.654.353,00 57.607.654.353,00 57.607.654.353,00 - - √
4 Pemkab Ratulangi 115.051.213.514,00 115.051.213.514,00 - √ 121.121.145.154,00 121.121.145.154,00 121.121.145.154,00 - - √
5 Pemkab Mangkurat 19.948.530.499,00 19.948.530.499,00 - √ 92.189.528.248,00 88.985.593.242,28 97.834.709.782,07 3.203.935.005,72 (5.645.181.534,07) √ selisih sebesar
Rp3.203.935.005,72 adalah
saldo akhir tahun lalu Kas di
BLUD Gunung Jati

Evaluasi 3
LRA Neraca Ket CaLK Selisih
No Entitas Reviu Keterangan

blj modal - D Aset Menjelaskan
D Aset tetap (12-
Realisasi Blj Modal Aset tetap Aset tetap tahun lalu tetap selisih kolom 15-16
13)
(11-14) 15
1 2 11 12 13 14 15 16 17 19
1 Pemkab Siliwangi 185.630.211.095,00 2.030.056.927.557,32 1.844.426.716.462,32 185.630.211.095,00 - - - 

2 Pemkot Majapahit 1.055.536.741.017,00 13.296.132.694.126,30 12.425.512.317.861,30 870.620.376.265,00 184.916.364.752,00 - 184.916.364.752,00 
3 Pemkab Diponegoro 148.249.417.812,00 2.087.072.927.745,77 1.995.821.150.833,77 91.251.776.912,00 56.997.640.900,00 - 56.997.640.900,00 
4 Pemkab Ratulangi 155.205.402.443,00 1.595.689.526.051,00 1.410.252.498.640,00 185.437.027.411,00 (30.231.624.968,00) - (30.231.624.968,00) 
5 Pemkab Mangkurat 140.365.711.137,00 2.179.667.043.803,69 2.056.052.157.833,69 123.614.885.970,00 16.750.825.167,00 - 16.750.825.167,00 

2. Analisis horizontal antara LAK – NERACA

Cek kebenaran saldo awal dan saldo akhir di LAK
Cek Kebenaran saldo kas di LAK dan di neraca
Evaluasi 1 Evaluasi 2 Evaluasi 3
LAK (Non
LAK LAK Neraca CaLK Neraca CALK
Anggaran)
Apabila selisih
No Entitas diungkapkan dalam Reviu Apabila Reviu Reviu Keterangan
11-12-13 (hasil
3-4 CaLK atau Temuan 7-8 selisih, lihat PFK di
Saldo akhir kas tahun Utang PFK Saldo PFK = 0)
Saldo awal kas Pemeriksaan Saldo akhir kas Saldo kas penjelasan Bendahara
lalu Tahun Berjalan BUD
(ada/tidak) di CaLK Pengeluaran
(ada/tidak)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 18
1 Pemkab 135.390.207.497,00 135.390.207.497,00 - √ 110.663.383.081,00 110.663.383.081,00 - √ 412.192,00 (20.295.354,00) 412.192,00 20.295.354,00 √ Pemerintah Kabupaten
Siliwangi memasukan
Siliwangi utang PFK Bendahara
Pengeluaran tahun lalu
sebesar Rp20.707.546,00
(Neraca) ke Pengeluaran
PFK BUD (LAK/Aktivitas
Non Anggaran) dan
memasukan PFK
Bendahara Pengeluaran
tahun berjalan sebesar
Rp412.192,00 (Neraca) ke
Penerimaan PFK BUD
(LAK/Aktivitas Non
Anggaran).
Pemkot 1.820.060.110.218,00 1.820.060.110.218,00 - √ 2.449.683.347.748,00 949.685.787.198,00 1.499.997.560.550,00 √ - - - - √

2 Majapahit
Pemkab 57.607.654.353,00 57.607.654.353,00 - √ 3.530.867.793,00 3.530.867.793,00 - √ 441.625.785,50 - - 441.625.785,50 √
3 Diponegoro
Pemkab 120.711.791.351,00 121.121.145.154,00 (409.353.803,00) √ 114.577.727.590,00 118.418.974.299,00 (3.841.246.709,00) √ 17.070.095,00 - - 17.070.095,00 √
4 Ratulangi
Pemkab 88.992.726.764,28 92.196.661.770,00 (3.203.935.005,72) selisih sebesar √ 19.948.530.499,00 14.948.984.191,00 4.999.546.308,00 √ - (7.133.522,00) - 7.133.522,00 √
Rp3.203.935.005,72
Mangkurat adalah akhir tahun lalu
Kas di BLUD Gunung
5 Jati

LRA – LAK
Cek: kebenaran dan akurasi angka-angka
dalam LAK dibandingkan dengan LRA
1 2 3
LAK LRA Ket LRA LAK LAK Ket Ket
No Entitas Reviu Reviu

arus kas Realisasi Belanja
Arus kas masuk Belanja Transfer atau Arus kas keluar dari arus kas keluar dari
masuk aktivitas pendapatan 3+4-5 (Tidak termasuk Belanja Modal (7+8)-10-11 Penjelasan selisih
aktivitas operasi Belanja Bagi hasil aktivitas operasi aktivitas investasi
investasi belanja transfer)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
1 Pemkab Siliwangi 1.309.287.780.383,00 307.120.825,00 1.309.594.901.208,00 - √ 1.356.259.698.319,00 6.556.689.095,00 185.630.211.095,00 1.177.186.176.319,00 185.630.211.095,00 -  -
2 Pemkot Majapahit 9.741.359.951.894,00 826.126.180,00 9.742.186.078.074,00 - √ 6.955.920.679.594,00 2.064.745.163.385,10 1.055.536.741.017,00 7.965.129.101.962,10 1.055.536.741.017,00 -  -
3 Pemkab Diponegoro 1.184.628.289.469,00 - 1.184.628.289.469,00 - √ 1.239.355.076.029,00 - 148.249.417.812,00 1.091.105.658.217,00 148.249.417.812,00 -  -
4 Pemkab Ratulangi 1.695.066.200.909,00 - 1.695.066.200.909,00 - √ 1.689.071.148.835,00 15.000.000,00 155.205.402.443,00 1.534.354.232.316,00 155.205.402.443,00 (473.485.924,00)  adanya sisa uyhd sebesar
Rp473.485.924,00 di bendahara
pengeluaran yang dimasukkan di
dalam arus kas keluar dari
aktivitas operasi
5 Pemkab Mangkurat 677.359.865.155,00 402.280.530,00 677.762.145.685,00 - √ 749.800.935.181,00 - 140.365.711.137,00 609.435.224.044,00 140.365.711.137,00 - 

LRA – LAK
Cek: kebenaran dan akurasi angka-angka dalam LAK dibandingkan dengan LRA
1
LAK LRA Ket
No Entitas Reviu
arus kas masuk
Arus kas masuk aktivitas operasi pendapatan 3+4-5
aktivitas investasi
1 2 3 4 5 6
1 Pemkab Siliwangi 1.309.287.780.383,00 307.120.825,00 1.309.594.901.208,00 - √

2 Pemkot Majapahit 9.741.359.951.894,00 826.126.180,00 9.742.186.078.074,00 - √
3 Pemkab Diponegoro 1.184.628.289.469,00 - 1.184.628.289.469,00 - √
4 Pemkab Ratulangi 1.695.066.200.909,00 - 1.695.066.200.909,00 - √
5 Pemkab Mangkurat 677.359.865.155,00 402.280.530,00 677.762.145.685,00 - √

3
LRA LAK LAK Ket Ket
No Entitas Reviu Reviu
Realisasi Belanja (Tidak
Belanja Transfer atau Arus kas keluar dari arus kas keluar dari
termasuk belanja Belanja Modal (7+8)-10-11 Penjelasan selisih
Belanja Bagi hasil aktivitas operasi aktivitas investasi
transfer)
1 2 7 8 9 10 11 12 13
1 Pemkab Siliwangi 1.356.259.698.319,00 6.556.689.095,00 185.630.211.095,00 1.177.186.176.319,00 185.630.211.095,00 - - √

2 Pemkot Majapahit 6.955.920.679.594,00 2.064.745.163.385,10 1.055.536.741.017,00 7.965.129.101.962,10 1.055.536.741.017,00 - - √
3 Pemkab Diponegoro 1.239.355.076.029,00 - 148.249.417.812,00 1.091.105.658.217,00 148.249.417.812,00 - - √
4 Pemkab Ratulangi 1.689.071.148.835,00 15.000.000,00 155.205.402.443,00 1.534.354.232.316,00 155.205.402.443,00 (473.485.924,00) adanya sisa uyhd sebesar
Rp473.485.924,00 di bendahara
pengeluaran yang dimasukkan di
dalam arus kas keluar dari
aktivitas operasi
5 Pemkab Mangkurat 749.800.935.181,00 - 140.365.711.137,00 609.435.224.044,00 140.365.711.137,00 -

4
CaLK LRA LAK Ket
No Entitas Reviu Keterangan
Lain-lain PAD yg sah, arus kas masuk dari
14-15
penjualan aset aktivitas investasi
1 2 14 15 16 17
1 Pemkab Siliwangi 307.120.825,00 307.120.825,00 - ^^

2 Pemkot Majapahit 826.126.180,00 826.126.180,00 - ^^
3 Pemkab Diponegoro - - - ^^
4 Pemkab Ratulangi - - - ^^
5 Pemkab Mangkurat 402.280.530,00 402.280.530,00 - ^^

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 3 Pemahaman dan Penilaian Risiko
BAB 3
PEMAHAMAN DAN PENILAIAN RISIKO
3.1 Gambaran Umum

Pendekatan Pemeriksaan Berbasis Risiko (Risk Based Audit Approach -
RBAA) digunakan di BPK dalam pelaksanaan Pemeriksaan Keuangan termasuk
Pemeriksaan LKPD.
Penggunaan pendekatan ini sangat penting di BPK di antaranya mengingat

keterbatasan waktu pemeriksaan sesuai ketentuan perundang-undangan dan
jumlah auditor di beberapa Perwakilan terkait dengan pesatnya penambahan
entitas pemeriksaan. Dengan RBAA, Perwakilan dapat lebih memaksimalkan
sumber daya yang ada dalam Pemeriksaan LKPD dengan tetap mematuhi
ketentuan perundang-undangan. Tim Pemeriksa nantinya dapat memfokuskan
prosedur pemeriksaan yang lebih lengkap terhadap suatu area berisiko tinggi,
sementara itu untuk area berisiko rendah hanya digunakan prosedur pemeriksaan
sederhana seperti ”memeriksa kebenaran mutasi”.
Dalam pelaksanaannya, Pemeriksa akan mendokumendasikan penilaian risiko seperti formulir
yang disajikan pada Lampiran 3.3. Formulir Penilaian Risiko ini digunakan untuk menetapkan
akun-akun berisiko tinggi, medium dan rendah. Adapun akhir dari aktifitas penilaian risiko
adalah suatu program pemeriksaan yang telah memiliki strategi pemeriksaan berdasarkan
risiko akun atau siklus akun.
Walaupun dalam formulir tersebut banyak kolom yang harus di isi, tetapi praktik RBAA dalam
menentukan area berisiko tinggi secara sederhana dilakukan dengan menganalisis: 1) apakah
akun tersebut signifikan (melebihi TE)? dan 2) apakah kesalahan penyajian besar
kemungkinan akan terjadi (ditunjukkan dari hasil pengujian internal control)?. Apabila salah
satu dari kedua hal ini diindikasikan memiliki nilai High (risiko tinggi), maka akun dan siklus
akunnya dikategorikan berisiko tinggi dan akan menjadi perhatian dalam pemeriksaan.
Sementara itu penjelasan penilaian risiko secara teori dapat di baca pada
penjelasan berikut ini.
Pemeriksa selalu menghadapi ketidakpastian (risiko) dalam melaksanakan

pemeriksaan. Misalnya, ketidakpastian terhadap ketepatan bukti, efektivitas
pengendalian internal auditee, dan ketidakpastian apakah laporan keuangan telah
disajikan secara wajar setelah pemeriksaan selesai dilaksanakan. Pemeriksa yang
dapat memperhitungkan risiko tersebut dengan tepat dalam pelaksanaan
pemeriksaannya merupakan kunci untuk mencapai hasil pemeriksaan yang
bermutu.

Dalam pemeriksaan keuangan, kita mengenal ada empat jenis risiko yaitu
sebagai berikut.
1) Risiko Pemeriksaan yang Dapat Diterima (Acceptable Audit Risk (AAR))
Risiko pemeriksaan adalah risiko yang timbul karena pemeriksa, tanpa

disadari, tidak memodifikasi opininya sebagaimana mestinya atas suatu
laporan keuangan yang mengandung salah saji material.
Dalam mempertimbangkan risiko pemeriksaan untuk laporan keuangan secara

keseluruhan, pemeriksa harus mempertimbangkan risiko salah saji material
yang terkait dengan laporan keuangan dan berpotensi mempengaruhi asersi.
Pemeriksa juga harus mempertimbangkan risiko pada level yang lebih rinci
melalui serangkaian pemeriksaan yang meliputi pemeriksaan atas saldo akun,
kelas transaksi, ataupun atas kecukupan pengungkapan (disclosure).
Risiko pemeriksaan pada tingkat saldo akun, kelas transaksi, dan

pengungkapan (disclosure), meliputi:
(1) Risiko bahwa asersi terkait saldo, kelas transaksi, atau pengungkapan
mengandung salah saji yang mungkin material terhadap laporan
keuangan ketika digabungkan dengan salah saji pada saldo, kelas
transaksi, atau pengungkapan yang lain (risiko bawaan dan risiko
pengendalian).
(2) Risiko bahwa pemeriksa tidak mampu mendeteksi salah saji (risiko
deteksi).
Model risiko pemeriksaan dapat diformulasikan seperti berikut.
AAR = IR X CR X DR
Ket: AAR : Risiko Pemeriksaan yang Dapat Diterima

IR : Risiko Bawaan
CR : Risiko Pengendalian
DR : Risiko Deteksi

2) Risiko Bawaan (Inherent Risk (IR))
Risiko bawaan adalah kerentanan suatu saldo akun atau golongan transaksi
terhadap suatu salah saji material, dengan asumsi bahwa tidak terdapat
pengendalian yang terkait.
Setiap saldo atau golongan transaksi memiliki risiko bawaan yang berbeda-
beda sehingga salah saji dapat terjadi pada saldo atau golongan transaksi
tertentu yang berbeda dengan saldo atau golongan transaksi yang lain.
Risiko bawaan dapat terjadi pada keseluruhan akun atau akun-akun tertentu
dalam laporan keuangan. Pemeriksa dapat mengidentifikasi risiko bawaan
tersebut pada langkah-langkah dalam tahap perencanaan pemeriksaan yaitu
pemahaman tujuan pemeriksaan dan harapan penugasan; pemahaman
entitas; pemantauan tindak lanjut; dan prosedur analitis awal.
Penilaian terhadap risiko bawaan oleh pemeriksa biasanya tidak berubah

selama tidak ditemukan fakta-fakta baru selama proses pemeriksaan. Namun
jika selama proses pemeriksaan ditemukan fakta-fakta baru yang
mempengaruhi penilaian risiko bawaan, maka pemeriksa harus merevisi
Risiko Bawaan yang telah ditetapkan dengan melakukan penyesuaian
berdasarkan kecukupan bukti-bukti pemeriksaan.
3) Risiko Pengendalian (Control Risk (CR))
Risiko pengendalian adalah risiko bahwa suatu salah saji material yang dapat
terjadi dalam suatu asersi tidak dapat dicegah atau dideteksi secara tepat
waktu oleh pengendalian internal entitas.
Risiko ini merupakan fungsi efektivitas desain dan operasi pengendalian intern
untuk mencapai tujuan entitas yang relevan dengan penyusunan laporan
keuangan entitas. Risiko pengendalian akan selalu ada karena keterbatasan
bawaan dalam setiap pengendalian internal.
Agar dapat menilai risiko pengendalian dengan tepat, pemeriksa harus
memahami pengendalian internal entitas dan melaksanakan prosedur
pengujian pengendalian untuk menentukan apakah pengendalian tersebut
telah berjalan dengan efektif. Pemeriksa menilai keseluruhan tingkat risiko
pengendalian setiap asersi atas masing-masing akun atau kelompok
transaksi. Penilaian terhadap risiko pengendalian untuk asersi tertentu
membutuhkan pengalaman dan pertimbangan (judgement) khusus, terutama
jika terdapat perbedaan penilaian risiko untuk proses-proses yang mendasari
asersi tersebut.

4) Risiko Deteksi (Detection Risk (DR))
Risiko deteksi adalah risiko bahwa pemeriksa tidak dapat mendeteksi salah
saji material yang terdapat dalam suatu asersi. Risiko deteksi merupakan
fungsi efektivitas prosedur pemeriksaan dan penerapannya oleh pemeriksa.
Risiko ini timbul karena ketidakpastian yang ada pada saat pemeriksa tidak
memeriksa 100% saldo akun atau golongan transaksi, dan sebagian lagi
karena ketidakpastian lain yang ada, walaupun saldo akun atau golongan
transaksi tersebut diperiksa 100%.
3.2 Cara Pengisian Formulir Penilaian Risiko

Penilaian risiko merupakan prosedur terakhir dari tahap perencanaan sebelum
penyusunan program pemeriksaan terinci. Namun hasil dari penilaian risiko ini akan
terus disesuaikan dengan kondisi yang ditemui Tim Pemeriksa di lapangan. Besaran
risiko ini juga akan dipertimbangkan pada saat pengambilan opini atas laporan
keuangan.
Tahapan penilaian risiko sebagai berikut.
1) Tentukan AAR
Pemeriksa dapat menetapkan AAR melalui pendekatan kualitatif dan kuantitatif.

Pendekatan kualitatif dengan menetapkan AAR dengan tiga kategori yaitu:
(1) Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima rendah.
(2) Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima sedang.
(3) Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima tinggi.
Sedangkan penilaian AAR dengan pendekatan kuantitatif dilakukan dengan

merujuk pada pedoman penilaian risiko ASOSAI khususnya untuk entitas sektor
publik. Pedoman tersebut mengklasifikasikan AAR dalam tiga tingkat risiko
berdasarkan ciri-ciri entitas yang diperiksa yaitu:
(1) Tingkat AAR sebesar 5%, artinya tingkat keyakinan pemeriksa atas opininya
sebesar 95% (AAR = 1 - tingkat keyakinan). Tingkat ini berlaku untuk entitas
pada umumnya atau sebagian besar entitas yang diperiksa.
sebesar 97%. Tingkat ini dinilai cukup memadai untuk beberapa entitas sektor
publik yang sangat sensitif atau berisiko tinggi.

sampai 99%. Tingkat ini berlaku bagi beberapa entitas sektor publik dengan
ciri-ciri sebagai berikut:
(1)) Entitas sektor publik tersebut mempunyai pengguna eksternal yang
sangat ekstensif perhatiannya terhadap laporan keuangan entitas
tersebut, dan/atau
(2)) Entitas sektor publik tersebut cukup rentan akan terjadinya salah saji
material dan secara politik sensitif dan/atau adanya harapan publik atas
kewajaran laporan keuangan entitas publik tersebut sehingga pemeriksa
membutuhkan tingkat keyakinan yang sangat tinggi.
Adapun cara penentuan berapa besar tingkat AAR adalah dengan menggunakan
pembobotan nilai terhadap faktor-faktor yang mempengaruhi tingkat AAR yaitu:
(1) Nilai 9-14 : tingkat AAR = rendah (1%)
(2) Nilai 15-21 : tingkat AAR = menengah (3%)
(3) Nilai 22-27 : tingkat AAR = tinggi (5%)
Cara menetapkan AAR dengan menilai faktor-faktor yang mempengaruhinya

diilustrasikan pada Lampiran 3.1.
Pemeriksa harus menentukan AAR berdasarkan identifikasi kondisi entitas yang
diperiksa dan juga informasi penting lainnya yang berkaitan. Pemeriksa juga perlu
mempertimbangkan harapan penugasan atas entitas yang diperiksa apalagi jika
entitas tersebut mempunyai stakeholders yang luas. Hasil penetapan AAR ini
digunakan untuk penghitungan tingkat materialitas awal dan TE pada tahap
berikutnya.
2) Menghitung materialitas awal dan menghitung tolerable error (TE)
Perhitungan materialitas awal dan TE ini hanya untuk setiap akun yang disajikan
pada laporan keuangan, bukan untuk akun pada ledger karena akan terlalu
banyak akun yang dihitung.
Cara perhitungan besaran materialitas awal dan TE ini dapat dilihat pada Bab IV
Materialitas dan Tolerable Error.
3) Identifikasikan dan beri penilaian IR untuk level entitas dan akun/siklus
Pemeriksa menilai IR yang terkait dengan entitas, akun/kelompok akun tertentu

dengan asersi laporan keuangan terkait. Analisis atas IR pada level entitas

dilakukan melalui Matriks Risiko Bisnis (Business Risk Matrix (BRM))

sebagaimana yang diatur pada Konsep Juknis Penilaian Risiko. Sedangkan
analisis IR pada level akun/kelompok akun dilakukan melalui Matriks Penilaian
Risiko.
IR yang ditetapkan dalam Matriks Penilaian Risiko ini merupakan hasil dari analisis
faktor-faktor yang mempengaruhi akun/kelompok akun tersebut.
Faktor-faktor yang mempengaruhi akun-akun tertentu dalam rangka penilaian IR

tersebut merupakan hasil pemahaman tujuan pemeriksaan dan harapan
penugasan, pemantauan tindak lanjut hasil pemeriksaan sebelumnya, dan
prosedur analitis awal. Faktor-faktor tersebut meliputi:
(1) Sifat bisnis/industri klien
(2) Hasil pemeriksaan sebelumnya
(3) Integritas personel kunci
(4) Penugasan pertama vs penugasan berulang
(5) Hubungan dengan pihak-pihak terkait
(6) Jenis-jenis transaksi (rutin/non rutin) dan tingkat kompleksitasnya
(7) Dorongan dan motivasi klien
(8) Tingkat subyektivitas atas pertimbangan-pertimbangan yang disyaratkan oleh

standar akuntansi
(9) Tingkat kerentanan terhadap pencurian/penyalahgunaan aset
(10) Faktor-faktor terkait dengan salah saji dikarenakan adanya kecurangan

terhadap laporan keuangan
Cara menetapkan tingkat risiko bawaan dengan menilai faktor-faktor yang
mempengaruhinya diilustrasikan pada Lampiran 3.2.
4) Identifikasikan dan beri penilaian CR untuk masing-masing akun dan Siklus

terkait
Pada pemeriksaan pertama kali, pemeriksa dapat melakukan dokumentasi sistem
pengendalian untuk mengidentifikasi pengendalian-pengendalian yang diterapkan
entitas dalam rangka memitigasi risiko bawaaan yang telah diidentifikasi diatas.
Berdasarkan dokumentasi tersebut, pemeriksa melakukan analisis mengenai
disain sistem yang ada dan menguji efektivitas pelaksanaannya.

Pemberian nilai awal atas risiko pengendalian dengan ukuran kualitatif dilakukan
dengan panduan sebagai berikut:
(1) Jika tingkat kelemahan pengendalian adalah material maka secara umum
pemeriksa dapat menyimpulkan bahwa risiko pengendalian awal adalah tinggi;
(2) Jika tingkat kelemahan pengendalian adalah signifikan maka secara umum
pemeriksa dapat menyimpulkan bahwa risiko pengendalian awal adalah
sedang; dan
(3) Risiko pengendalian disimpulkan rendah jika tidak terdapat kelemahan
pengendalian atau terdapat kelemahan pengendalian akan tetapi tingkat
kelemahan pengendaliannya adalah sangat rendah, terdapat pengendalian
pengganti (compensating controls).
Sedangkan penilaian risiko pengendalian secara kuantitatif dapat menggunakan
pedoman sebagai berikut:
Tabel 3.1 Pedoman Penentuan Risiko Pengendalian
Pedoman Penentuan Risiko Pengendalian
Rentang Risiko
Penilaian Subyektif Level Risiko
Pengendalian
Keyakinan auditor sangat terjamin Rendah 30%
Keyakinan auditor cukup terjamin Sedang 70%
Keyakinan auditor tidak terjamin Tinggi 100%
Sumber: Dimodifikasi dari AICPA Statistical Sampling Sub Committe (1983)
Pemeriksa menilai bahwa pengendalian intern adalah efektif, maka penilaian

risiko pengendalian sebesar 30%. Apabila pemeriksa menilai risiko pengendalian
adalah “rendah”, pemeriksa perlu melaksanakan test of controls untuk
mengkonfirmasikan bahwa pengendalian telah beroperasi secara efektif
sepanjang periode. Pemeriksa mengevaluasi kecukupan dari bukti yang sudah
diperoleh serta apakah bukti ini mendukung penilaian "rendah". Jika pemeriksa
menyimpulkan bahwa bukti-bukti pemeriksaan tidak mendukung penilaian ini,
pemeriksa mempertimbangkan kembali evaluasinya atas efektivitas
pengendalian. Jika pengendalian ditemukan ternyata tidak efektif, pemeriksa
menilai risiko pengendalian sebagai "tinggi".

Penilaian “Sedang” menunjukkan bahwa keyakinan pemeriksa cukup terjamin

atas efektivitas pengendalian intern dengan risiko pengendalian sebesar 70%.
Pemeriksa menyimpulkan bahwa desain dari pengendalian adalah efektif, tetapi
pemeriksa tidak melakukan test of controls untuk mengkonfirmasikan efektifitas
pelaksanaannya sepanjang periode. Pemeriksa juga mempertimbangkan apakah
pelaksanaan walkthrough yang dilakukan oleh pemeriksa terhadap pengendalian
memberikan bukti yang cukup untuk menilai risiko sebagai "sedang". Jika
pemeriksa menyimpulkan bahwa bukti tidak mendukung penilaian ini, pemeriksa
mempertimbangkan untuk mendapatkan bukti-bukti tambahan untuk mendukung
penilaian “sedang”, atau menilai risiko pengendalian sebagai "tinggi". Penilaian
risiko pengendalian ini tidak berlaku untuk akun-akun atau asersi-asersi yang
dipengaruhi oleh transaksi-transaksi yang bersifat estimasi, seperti penyusutan,
penyisihan piutang ragu-ragu.
Penilaian “Tinggi” menunjukkan bahwa keyakinan pemeriksa tidak terjamin atas
efektivitas pengendalian intern dengan rentang risiko pengendalian sebesar
100%. Pemeriksa menilai risiko pengendalian sebagai tinggi ketika (1) bukti
pemeriksaan mengindikasikan bahwa pengendalian tidak efektif, atau (2) setelah
memperoleh pemahaman yang memadai mengenai proses entitas yang
diperiksa:
(1) Pemeriksa meyakini bahwa pengendalian tidak efektif, atau
(2) Pemeriksa sudah mengidentifikasi prosedur-prosedur uji substantif yang

efisien dan efektif yang diyakini penting untuk mendukung saldo akun terkait.
5) Buat simpulan risiko gabungan
Risiko gabungan merupakan risiko bawaan setelah dikurangi dengan bagian dari
risiko bawaan yang bisa dimitigasi oleh pengendalian intern yang efektif.
Untuk mengisi risiko gabungan, maka gunakan matriks berikut ini sebagai
panduan:

Gambar 3.1 Matriks Risiko Gabungan

RISIKO GABUNGAN/RESIDUAL RISK
INHERENT RISK / IR
High Medium Low

CONTROL
High H H M
RISK\CR
Medium H M L
Low M L L
6) Tetapkan besaran risiko deteksi
Risiko deteksi yang ditetapkan akan dipengaruhi oleh ketiga risiko lain dalam
model yaitu risiko pemeriksaan yang diterima (AAR), risiko bawaan (IR), dan
risiko pengendalian (CR). Berubahnya salah satu unsur risiko dalam model
tersebut, akan merubah risiko deteksi yang ditetapkan.
Risiko deteksi ditetapkan untuk menentukan berapa banyak bukti substantif yang
akan dikumpulkan oleh pemeriksa. Banyaknya bukti yang akan dikumpulkan
berbanding terbalik dengan risiko deteksi yang ditetapkan pemeriksa. Jika risiko
deteksi yang ditetapkan kecil, maka bukti yang harus dikumpulkan besar/banyak.
Meningkatnya risiko pemeriksaan yang diterima, akan mengakibatkan risiko
deteksi yang direncanakan juga akan meningkat, dan bukti pemeriksaan yang
direncanakan menurun. Meningkatnya risiko bawaan dan risiko pengendalian,
akan mengakibatkan risiko deteksi yang direncanakan menurun dan bukti
pemeriksaan yang direncanakan meningkat. Demikian sebaliknya. Penjelasan
lebih lengkap mengenai hubungan masing-masing risiko dengan jumlah bukti
pemeriksaan yang direncanakan dapat dilihat pada tabel berikut.
Tabel 3.2 Hubungan masing-masing risiko dengan jumlah bukti pemeriksaan
Jumlah Bukti
Kondisi AAR IR CR DR
Pemeriksaan
1 Tinggi Rendah Rendah Tinggi Rendah
2 Rendah Rendah Rendah Moderat Moderat
3 Rendah Tinggi Tinggi Rendah Tinggi
4 Moderat Moderat Moderat Moderat Moderat
5 Tinggi Rendah Moderat Moderat Moderat

Hubungan antara AR, IR, CR dan DR secara kuantitatif akan mempengaruhi lingkup
pengujian terinci. Hubungan tersebut dapat diilustrasikan sebagai berikut.
Tabel 3.3 Pengaruh masing-masing risiko terhadap lingkup pengujian terinci
Lingkup
AR IR CR DR Materialitas
Pengujian
5% 30% L 30% L 56% H Terbatas Tinggi
5% 30% L 70% M 24% M Moderate Moderate
5% 30% L 100% H 17% M Moderate Moderate
5% 70% M 30% L 24% M Moderate Moderate
5% 70% M 70% M 10% M Moderate Moderate
5% 70% M 100% H 7% L Mendalam Rendah
5% 100A% H 30% L 17% M Moderate Moderate
5% 100% H 70% M 7% L Mendalam Rendah
5% 100% H 100% H 5% L Mendalam Rendah
3% 30% L 30% L 33% M Moderate Moderate
3% 30% L 70% M 14% M Moderate Moderate
3% 30% L 100% H 10% M Moderate Moderate
3% 70% M 30% L 14% M Moderate Moderate
3% 70% M 70% M 6% L Mendalam Rendah
3% 100% H 30% L 10% M Moderate Moderate
1% 30% L 30% L 11% M Moderate Moderate
1% 30% L 70% M 5% L Mendalam Rendah
1% 30% L 100% H 3% L Mendalam Rendah

Lingkup
AR IR CR DR Materialitas
Pengujian
1% 70% M 30% L 5% L Mendalam Rendah
1% 70% M 70% M 2% L Mendalam Rendah
1% 100% H 30% L 3% L Mendalam Rendah
Range untuk DR :
L : 1–9
M : 10 – 40
H : 41 – 56
7) Identifikasi strategi pemeriksaan yang akan dilakukan, serta buat link risiko
yang teridentifikasi ke program pemeriksaan.
Strategi pemeriksaan untuk menentukan sifat, saat, dan seberapa jauh prosedur
pengujian substantif, didasarkan pada masing-masing tingkat risiko deteksi yang
berbeda, contohnya:
Strategi pemeriksaan pada tingkat DR yang rendah
Sifat: Pengujian pemeriksaan atas seluruh asersi signifikan dengan
menggunakan prosedur pemeriksaan sebagai berikut. Pemeriksaan fisik atas
saldo akhir
(1) Reviu eksternal dokumen
(2) Konfirmasi
(3) Reperfomance
Saat: Seluruh pekerjaan yang signifikan dilaksanakan pada akhir tahun.
Luas lingkup: Pengujian yang lebih luas (ekstensif/luas atas akun atau transaksi
yang signifikan.

Strategi pemeriksaan pada tingkat risiko deteksi yang tinggi

Sifat: Pengujian pemeriksaan dengan menggunakan prosedur pemeriksaan
sebagai berikut.
Pemeriksaan fisik (dilakukan pada tahap interim date)

(1) Prosedur analitis
(2) Pengujian substantif atas transaksi dan saldo
Saat: dilaksanakan pada interim dan akhir tahun

Luas lingkup: Pengujian yang lebih terbatas atas akun atau transaksi.
Penilaian risiko ini didokumentasikan dalam Formulir Penilaian Risiko pada tahap
perencanaan, yaitu:
Tabel 3.4 Formulir penilaian resiko
INHERENT
CONTROL RISK
RISK
Saldo Signifi Siklus Risiko
No Akun
(Rp) kansi terkait Gabungan
Identi Identi
H/M/L H/M/L
fikasi fikasi
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Berikut petunjuk pengisian masing-masing kolom formulir penilaian risiko.

Kolom 1 (Nomor)
Diisi dengan nomor urut.
Kolom 2 (Akun)
Diisi dengan nama akun pada laporan keuangan. Misalnya : group akun Aset Tetap
terdiri dari Sub Akun Tanah, Bangunan, Jalan, Peralatan dan Mesin, serta Konstruksi
dalam Pengerjaan. Maka kolom 2 akan diisi dengan Sub Akun Tanah, Bangunan,
Jalan, Peralatan dan Mesin, dan Konstruksi dalam Pengerjaan.

Kolom 3 (Saldo)
Diisi dari Laporan Keuangan Audited dari periode sebelumnya, dan nantinya harus
disesuaikan dengan kondisi Laporan Keuangan Unaudited periode yang diperiksa.
Kolom 4 (Signifikansi)
Signifikansi akun ditentukan dengan kriteria kuantitatif dan judgement professional
pemeriksa dengan pertimbangan sebagai berikut.
(1) Kriteria kuantitatif adalah planning materiality. Jika saldo akun lebih besar
daripada 50% planning materiality, maka akun tersebut signifikan. Misalnya :
saldo akun piutang Rp60miliar. Planning materiality adalah Rp100miliar,
maka akun piutang signifikan secara kuantitatif (lebih besar dari 50% x
Rp100miliar).
(2) Saldo akun mungkin berada dibawah 50% dari planned materiality, tetapi akun
tersebut dapat menjadi signifikan berdasarkan pertimbangan nilai transaksi yang
besar dan judgement professional pemeriksa. Misalnya: Akun Kas pada
Bendahara Pengeluaran yang bersaldo Rp23juta ditetapkan sebagai akun
signifikan walaupun planned materiality sebesar Rp500miliar. Penetapan ini
karena risiko Kas pada Bendahara Pengeluaran tinggi sehingga adanya
kemungkinan kesalahan yang tinggi pada akun kas ini.
Kolom 5 (Siklus Terkait)
Diisi dengan kegiatan-kegiatan/transaksi yang akan menambah atau mengurangi nilai
akun terkait. Misal:
(1) Akun Kas dipengaruhi transaksi/kegiatan penerimaan (+) dan pengeluaran (-);
(2) Akun Piutang dipengaruhi oleh penerbitan Surat Ketetapan Pajak Daerah (SKPD)
yang belum dibayar (+), pelunasan SKPD (-) dan penghapusan piutang (-);
(3) Akun aktiva tetap dapat dipengaruhi oleh transaksi/kegiatan pembelian (+),
pembangunan (+), penghapusan (-), penjualan (-), revaluasi (+/-) dan
inventarisasi (+/-); dan lain-lain.
Kolom 6 (Inherent Risk : Identifikasi)
Untuk mengidentifikasi inherent risk pada kolom ini, hubungkan kegiatan-
kegiatan/transaksi yang mempengaruhi akun sesuai yang tercantum dalam kolom 5
dan sifat/karakteristik dari akun dengan kemungkinan kesalahan-kesalahan dalam
pelaksanaan kegiatan-kegiatan/transaksi tersebut sebelum mempertimbangkan
adanya pengendalian.

Misalnya :
(1) Akun Kas. Apa yang mungkin salah dalam transaksi penerimaan kas. Mungkin
dapat terjadi penerimaan kas kurang daripada seharusnya, penerimaan kas tidak
disetor ke Kas Negara dan tidak dicatat, atau salah rekening. Kemudian apa
yang mungkin salah dalam transaksi pengeluaran kas? Mungkin fiktif, dicuri,
terlalu besar, dan lain-lain.
(2) Akun aktiva tetap (tanah). Apa yang mungkin salah dalam pembelian tanah?
Mungkin tanah dalam sengketa, nilai pembelian lebih besar daripada
seharusnya, dll. Apa yang mungkin salah dalam revaluasi? Mungkin revaluasi
tidak sesuai dengan harga wajar, ada aset yang tidak direvaluasi atau hanya
menggunakan nilai historisnya, dll.
Kolom 7 (Inherent Risk : H/M/L)
Simpulan (High, Medium, Low) berdasarkan pertimbangan pengaruhnya akun dan

siklus terkait ke LK, signifikansi, dan kemungkinan keterjadiannya. Selain itu risiko
bawaan pada akun-akun dipengaruhi oleh faktor-faktor seperti sifat bisnis entitas
(semakin banyak satker maka semakin tinggi risiko bawaan), jenis transaksi rutin/non
rutin, hubungan dengan pihak tertentu dan faktor kecurangan serta penyalahgunaan
aset. Dengan menggunakan pendekatan COSO maka lingkungan pengendalian
yang buruk akan mengakibatkan inherent risk cenderung tinggi.
Untuk akun yang dikategorikan signifikan, dapat dipertimbangkan inherent risk
cenderung medium sampai high.
Kolom 8 (Control Risk : Identifikasi)
Kelemahan yang diidentifikasi bisa berupa ketiadaan sistem yang memadai ataupun
ketidakefektifan pelaksanaan pengendalian. Untuk pemeriksaan selanjutnya, cara
paling sederhana mengidentifikasikan control risk adalah dengan melihat temuan
hasil pemeriksaan sebelumnya.
Kolom 9 (Control Risk : H/M/L)
Simpulan (High, Medium, Low) berdasarkan kelemahan yang ditemukan dari hasil
reviu dan test serta temuan sebelumnya.
Tingkat risiko pengendalian bisa langsung dinyatakan tinggi apabila berdasarkan hasil
reviu tidak terdapat disain pengendalian yang memadai atau terdapat temuan tahun
lalu yang belum selesai ditindaklanjuti oleh entitas.

Namun, pemeriksa tidak bisa langsung menetapkan risiko pengendalian yang rendah
tanpa melakukan pengujian atas pengendalian (test of control). Pengujian
pengendalian ini dilakukan untuk memastikan efektivitas disain pengendalian.
Kesimpulan Control Risk :
(1) Low bila pengendalian didisain dan dilaksanakan secara efektif (tidak ada
temuan SPI).
(2) Medium bila pengendalian didisain dan dilaksanakan, tapi kita tidak cukup yakin
menyatakan telah beroperasi efektif (ada temuan SPI tetapi tidak material).
(3) High bila pengendalian tidak efektif (Temuan SPI material, baik disain maupun
operasinya).
Kolom 10 (Risiko Gabungan)
Isi kolom ini dengan nilai risiko gabungan yang telah diperoleh.
Kolom 11 (Risiko Deteksi)
Risiko deteksi merupakan risiko bahwa pemeriksa tidak dapat mendeteksi salah saji
material pada saat melaksanakan prosedur substantif. Semakin tinggi risiko deteksi,
semakin rendah efektifitas pelaksanaan prosedur substantif. Sebaliknya, semakin
rendah risiko deteksi, semakin tinggi efektivitas pelaksanaan prosedur substantif.
Risiko deteksi berbanding terbalik dengan risiko gabungan. Semakin tinggi risiko
gabungan, maka semakin rendah risiko deteksi. Demikian sebaliknya.
Dengan mempertimbangkan risiko pemeriksaan yang dapat terima dan risiko
gabungan tersebut di atas maka dapat ditentukan risiko deteksi. Secara kualitatif,
hubungan antara risiko deteksi dan risiko gabungan adalah sebagai berikut.
Tabel 3.5 Hubungan risiko deteksi dan risiko gabungan
Risiko Gabungan Risiko Deteksi
High Low
Medium Medium
Low High

Kolom 12 (Strategi Pemeriksaan)
Sesuai risk based audit maka penentuan strategi pemeriksaan didasarkan pada
tingkat risiko deteksi pada suatu akun. Semakin rendah risiko deteksi maka semakin
tinggi efektivitas prosedur substantif yang dilaksanakan. Dengan demikian, pemeriksa
bisa mengalokasikan sebagian besar sumber daya baik dari jumlah pemeriksa,
cakupan dan kedalaman prosedur pemeriksaan substantif atas akun tersebut.
Tabel 3.6 Tabel strategi pemeriksaan umum
Risiko
Strategi Pemeriksaan Umum
Deteksi
Rendah • Menjadi fokus pemeriksaan.

• Tidak atau sedikit mengandalkan pengendalian.
• Pengujian Substantif mendalam. Pilih apakah mengutamakan substantif
saldo atau transaksi, atau dua-duanya dengan intensitas yang sama.
Berdasarkan kondisi yang ada, pilih juga penekanan pada asersi
tertentu yang paling berpengaruh, misalnya eksistensi, atau kepemilikan,
sesuai dengan keadaan.
• Prioritas pertama untuk alokasi sumber daya (jumlah dan kualitas)
• Prosedur analitis dan uji akurasi tetap harus dilakukan.
Medium • Walaupun tidak menjadi fokus, tetapi harus ada perhatian yang cukup.
• Sebagian mengandalkan pengendalian.
• Pengujian substantif tidak terlalu mendalam. Pilih apakah
mengutamakan substantif saldo atau transaksi. Berdasarkan kondisi
yang ada, pilih juga penekanan pada asersi tertentu yang paling
berpengaruh, misalnya eksistensi, atau kepemilikan, sesuai dengan
keadaan.
• Sample menengah.
• Prioritas kedua untuk alokasi sumber daya (jumlah dan kualitas).
Tinggi • Tidak menjadi fokus pemeriksaan.

• Dapat mengandalkan pengendalian.
• Pengujian substantif terbatas atau tidak dilakukan. Bila dilakukan dapat
hanya substantif saldo saja.

• Sampel kecil atau tidak diuji.

• Prioritas ketiga atau tidak diuji.
• Prosedur analitis dan uji akurasi merupakan prosedur utama.
Strategi diatas merupakan strategi umum. Pemeriksa dapat menambahkan strategi

lain yang lebih spesifik sesuai dengan pertimbangan profesional masing-masing.
Misalnya: untuk akun aset tetap dengan risiko revaluasi tidak wajar, pemeriksa
mengusulkan penggunaan tenaga ahli appraisal dari luar BPK atau dari pemeriksa
BPK yang sudah tersertifikasi penilai aset.
Kolom 13 (Reff Program Pemeriksaan / P2)
Diisi dengan refference pada program pemeriksaan. Misalnya reff pada program
langkah 1.a.1, sesuai dengan indeks di program.
Contoh pengisian Formulir Penilaian Risiko dapat dilihat pada Lampiran 3.4.

Panduan Pemeriksaan LKPD Lampiran 3.1
No. Indeks : (3)

Dibuat oleh : (4)
Pemeriksaan atas LKPD..............(1)
Direviu oleh : (5)
Tahun…..(2)
Disetujui oleh : (6)
BPK RI
Penetapan Nilai Risiko Pemeriksaan yang Dapat Diterima
Bobot
No Faktor Kriteria Kondisi Penilaian
1 2 3
Keterjangkauan terhadap
entitas. Semakin sulit suatu
1 Geografis entitas untuk dijangkau, Sulit terjangkau 1
maka bobot penilaiannya
semakin kecil.
Besarnya nilai aset
dibandingkan dengan
entitas sejenis. Semakin
2 Nilai aset Sedang 2
besar nilai aset entitas,
semakin kecil.
Besarnya anggaran yang
dikelola dibandingkan
dengan entitas sejenis.
Anggaran yang
3 Semakin besar nilai Sedang 2
dikelola
anggaran entitas, maka
kecil.
Tingkat Semakin tinggi tingkat
ketergantungan ketergantungan pengguna
Sangat
4 pengguna terhadap atas laporan keuangan 1
tergantung
laporan keuangan entitas, maka bobot
entitas penilaiannya kecil.
Semakin banyak jumlah
satker yang dimiliki suatu
5 Jumlah satker entitas pelaporan, maka Sedikit 3
bobot penilaiannya semakin
kecil.
Semakin buruk hasil
Hasil pemeriksaan pemeriksaan tahun
6 Baik 2
tahun sebelumnya sebelumnya, maka bobot
penilaiannya semakin kecil.
Semakin rendah tingkat
kepastian going
7 Going concern Tinggi 3
concernnya, maka bobot
penilaiannya semakin kecil.

Bobot
No Faktor Kriteria Kondisi
Penilaian
Semakin rendah tingkat
Integritas integritas manajemennya,
8 Tinggi 3
manajemen maka bobot penilaiannya
semakin kecil.
Semakin buruk sistem
Sistem informasi informasi entitas, maka
9 Baik 2
yang digunakan bobot penilaiannya semakin
kecil.
Sub Total 2 8 9
TOTAL 19
Kesimpulan Tingkat AAR Sedang (3%)
Untuk setiap faktor pengukur, terdapat 3 skor sebagai ukuran nilai dari pengaruh faktor
terhadap risiko pemeriksaan yang dapat diterima. Nilai 1 (satu) mewakili nilai risiko
pemeriksaan terendah, dan nilai 3 (tiga) mewakili nilai risiko pemeriksaan tertinggi.
Skor nilai untuk masing-masing faktor pengukur diberikan dengan dasar perbandingan
kriteria dan kondisi yang ada serta menggunakan penilaian profesional. Skor nilai total
untuk keseluruhan faktor kemudian dijumlahkan. Berdasarkan jumlah nilai tersebut,
ditentukan 3 kategori tingkat risiko pemeriksaan dalam 3 rentang nilai sebagai berikut:
9 – 14 : Rendah (1%)
15 – 21 : Sedang (3%)
22 – 27 : Tinggi (5%)
Keterangan:
(1) : Diisi dengan entitas yang diperiksa.
(2) : Diisi dengan tahun yang diperiksa.
(3) : Diisi dengan nomor indeks.
(4) : Diisi dengan nama dan paraf pembuat KKP serta tanggal pembuatan KKP tersebut.
(5) : Diisi dengan nama dan paraf yang mereviu KKP serta tanggal reviu KKP tersebut.
(6) : Diisi dengan nama dan paraf yang menyetujui KKP serta tanggal persetujuan KKP
tersebut.

No. Indeks : (3)

Pemeriksaan atas LKPD..............(1) Dibuat oleh : (4)
Tahun…..(2) Direviu oleh : (5)
BPK RI Disetujui oleh : (6)
Penetapan Nilai Risiko Bawaan
Bobot Penilaian
No. Faktor-faktor Spesifik akun Kriteria Input Akun-akunnya Siklus Terkait
1 2 3
1. Sifat bisnis/industri entitas. Semakin kompleks struktur bisnis Pemahaman 1
entitas maka semakin tinggi risiko entitas.
bawaan akun-akun tertentu.
2. Hasil pemeriksaan Semakin banyak temuan pada Pemantauan Aset tetap masih ada Siklus 3
sebelumnya. tahun sebelumnya atas akun tindak lanjut permasalahan hukum; pencatatan Aset
tersebut, maka semakin tinggi risiko pemeriksaan Persediaan masih belum di Tetap dan
bawaannya. sebelumnya. stock opname Persediaan
3. Integritas personel kunci. Semakin rendah kompetensi dan Pemahaman Akun kas diketahui sangat Siklus kas. 2
pengalaman personil entitas, maka entitas. rentan karena bendaharanya
semakin tinggi risiko bawaannya. belum memiliki keahlian
akuntansi yang memadai.
4. Penugasan pertama vs Penugasan pertama pemeriksaan Pemahaman 1
penugasan berulang. atas suatu entitas akan cenderung entitas
ditetapkan risiko bawaan yang lebih Pemantauan
tinggi daripada entitas yang telah tindak lanjut
diperiksa sebelumnya. pemeriksaan
sebelumnya.

Bobot Penilaian
1 2 3
5. Hubungan dengan pihak- Semakin entitas bertransaksi Prosedur Akun aset tetap jalan Siklus 3
pihak terkait. dengan pihak yang mempunyai analitis dan menjadi sangat rentan ketika pengadaan aset
hubungan istimewa maka semakin pemahaman rekanan yang mengerjakan
rentan transaksi dan akun terkait. SPI. proyek tersebut adalah
saudara dari pimpinan
entitas.
6. Jenis-jenis transaksi Semakin tidak sering transaksi Prosedur Akun aset lainnya yang Siklus 2
(rutin/non-rutin) dan tingkat tersebut, maka semakin tinggi analitis. berkurang menjadi rentan penghapusan
kompleksitasnya. risikonya atau semakin kompleks barangkali ada aset yang aset
transaksi, maka semakin tinggi dihapuskan dan dijual
risiko bawaannya. sehingga menimbulkan
pemasukan.
7. Dorongan dan motivasi klien. 3
8. Tingkat subyektivitas atas Semakin subjektif akun tersebut, Pemahaman Akun piutang pajak yang Siklus 3
pertimbangan-pertimbangan maka semakin tinggi risikonya. tujuan berdasarkan asumsi tertentu pendapatan
yang disyaratkan oleh pemeriksaan dari entitas. pajak.
standar akuntansi. dan harapan
penugasan.
9. Tingkat kerentanan terhadap Beberapa jenis aset mempunyai Laporan Kas, Aset tetap dan Siklus 3
pencurian / penyalahgunaan kerentanan tinggi karena mudah inspektorat dan Persediaan pencatatan Kas,
aset. dibawa/dicuri dan mempunyai nilai Laporan Aset Tetap dan
ekonomis tinggi yang internal SKPD Persediaan
mengakibatkan tingginya risiko atas kehilangan Siklus
bawaaan. pengadaan aset
tetap dan
persediaan

Bobot Penilaian
1 2 3
10 Faktor-faktor terkait dengan Semakin rentan siklus/akun Prosedur Akun aset tak berwujud Siklus 1
salah saji dikarenakan terhadap manipulasi atau kerugian analitis. berdasar prosedur analitis penghapusan
adanya kecurangan pada saat dilakukan prosedur terjadi mutasi kurang, maka asset.
terhadap laporan keuangan. analitis, maka semakin tinggi risiko harus diteliti aset tersebut
bawaannya. apakah dihapuskan atau
ditransfer keluar entitas.
Sub Total 3 4 15
TOTAL 22
Kesimpulan Tingkat IR Sedang (70%)
Untuk setiap faktor pengukur, terdapat 3 skor sebagai ukuran nilai dari pengaruh faktor terhadap risiko pemeriksaan yang dapat diterima. Nilai 1 (satu) mewakili nilai
risiko bawaan terendah, dan nilai 3 (tiga) mewakili nilai risiko bawaan tertinggi. Skor nilai untuk masing-masing faktor pengukur diberikan dengan dasar perbandingan
kriteria dan kondisi yang ada serta menggunakan penilaian profesional. Skor nilai total untuk keseluruhan faktor kemudian dijumlahkan. Berdasarkan jumlah nilai
tersebut, ditentukan 3 kategori tingkat risiko bawaan dalam 3 rentang nilai:
10 – 16 : Rendah (30%)
17 – 23 : Sedang (70%)
24 –30 : Tinggi (100%)
Keterangan:
(6) : Diisi dengan nama dan paraf yang menyetujui KKP serta tanggal persetujuan KKP tersebut.

No. Indeks : (3)
Pemeriksaan atas LKPD..............(1) Dibuat oleh : (4)
BPK RI Disetujui oleh : (6)
Dokumentasi Strategi Pemeriksaan Terinci Berdasarkan Risiko
Saldo Siklus IR CR Risiko Risiko Strategi Reff

No Akun Signifikansi Akun
(Rp) terkait Identifikasi H/M/L Identifikasi H/M/L Gabungan Deteksi Pemeriksaan P2
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
Keterangan:

Petunjuk Pengisian Formulir Penilaian Risiko
Berikut petunjuk pengisian masing-masing kolom formulir penilaian risiko.

Kolom 1 (Nomor)
Diisi dengan nomor urut.
Kolom 2 (Akun)
Diisi dengan nama akun pada laporan keuangan. Misalnya : group akun Aset Tetap terdiri dari Sub Akun Tanah, Bangunan, Jalan, Peralatan dan Mesin, serta
Konstruksi dalam Pengerjaan. Maka kolom 2 akan diisi dengan Sub Akun Tanah, Bangunan, Jalan, Peralatan dan Mesin, dan Konstruksi dalam Pengerjaan.
Pemeriksa dapat mempertimbangkan apakah menggunakan grup Aset Tetap atau masing-masing jenis aset, tergantung pada keadaan di lapangan.
Kolom 3 (Saldo)
Diisi dari Laporan Keuangan Audited tahun 2009, dan nantinya harus disesuaikan dengan kondisi Laporan Keuangan Unaudited Tahun 20xx.
Kolom 4 (Signifikansi)
Signifikansi akun ditentukan dengan kriteria kuantitatif dan judgement professional pemeriksa dengan pertimbangan sebagai berikut.
1) Kriteria kuantitatif adalah planning materiality. Jika saldo akun lebih besar daripada 50% planning materiality maka akun tersebut signifikan. Misalnya : saldo akun
piutang Rp 60 miliar. Planning materiality adalah Rp100 miliar, maka akun piutang signifikan secara kuantitatif (lebih besar dari 50% x Rp100 miliar).
2) Saldo akun mungkin berada dibawah 50% dari planned materiality, tetapi akun tersebut dapat menjadi signifikan berdasarkan pertimbangan nilai transaksi yang
besar dan judgement professional pemeriksa. Misalnya: Akun kas bendahara pengeluaran yang bersaldo Rp23 juta ditetapkan sebagai akun signifikan walaupun
planned materiality sebesar Rp500 miliar. Penetapan ini karena risiko kas di Bendahara Pengeluaran tinggi sehingga adanya kemungkinan kesalahan yang tinggi
pada akun kas ini.
Kolom 5 (Siklus Terkait)

Diisi dengan kegiatan-kegiatan/transaksi yang akan menambah atau mengurangi nilai akun terkait.

Misal:
1) Akun Kas dipengaruhi transaksi/kegiatan penerimaan (+) dan pengeluaran (-);
2) Akun piutang dipengaruhi oleh Surat Ketetapan Pajak Daerah yang belum dibayar (+), pelunasan piutang pajak (-) dan penghapusan piutang (-);
3) Akun aktiva tetap dapat dipengaruhi oleh transaksi/kegiatan pembelian (+), pembangunan (+), penghapusan (-), penjualan (-), revaluasi (+/-) dan inventarisasi
(+/-); dan lain-lain.
Kolom 6 (Inherent Risk : Identifikasi)

Untuk mengidentifikasi inherent risk, hubungkan kegiatan-kegiatan/transaksi yang mempengaruhi akun sesuai yang tercantum dalam kolom 5 dan sifat/karakteristik dari
akun dengan kemungkinan kesalahan-kesalahan dalam pelaksanaan kegiatan-kegiatan/transaksi tersebut sebelum mempertimbangkan adanya pengendalian.
Misalnya :
1) Akun Kas. Pikirkan apa yang mungkin salah dalam transaksi penerimaan kas. Mungkin dapat terjadi penerimaan kas kurang daripada seharusnya, penerimaan kas
tidak disetor ke Kas Negara dan tidak dicatat, atau salah rekening. Kemudian pikirkan apa yang mungkin salah dalam transaksi pengeluaran kas? Mungkin fiktif,
dicuri, terlalu besar, dan lain-lain.
2) Akun aktiva tetap (tanah). Apa yang mungkin salah dalam pembelian tanah? Mungkin tanah dalam sengketa, nilai pembelian lebih besar daripada seharusnya, dll.
Apa yang mungkin salah dalam revaluasi? Mungkin revaluasi tidak sesuai dengan harga wajar, ada asset yang tidak direvaluasi atau hanya menggunakan nilai
historisnya, dll.
Kolom 7 (Inherent Risk : H/M/L)

Simpulan (High, Medium, Low) berdasarkan pertimbangan pengaruhnya akun dan siklus terkait ke LK, signifikansi, dan kemungkinan keterjadiannya. Selain itu risiko
bawaan pada akun-akun dipengaruhi oleh faktor-faktor seperti sifat bisnis entitas (semakin banyak satker maka semakin tinggi risiko bawaan), jenis transaksi rutin/non
rutin, hubungan dengan pihak tertentu dan faktor kecurangan serta penyalahgunaan aset.
Dengan menggunakan pendekatan COSO maka lingkungan pengendalian yang buruk akan mengakibatkan inheren risk cenderung tinggi.
Contoh : Akun aktiva tetap (Konstruksi dalam Pengerjaan/KDP). Inherent Risk misalnya pembayaran KDP tidak sesuai dengan kemajuan fisik pekerjaan. Pengaruh ke
L/K adalah nilai KDP terlalu tinggi, nilai TE signifikan, dan kemungkian keterjadian tinggi. Dengan pertimbangan tersebut, pemeriksa menetapkan IR High.

Contoh lain, Menteri yang berafiliasi pada satu parpol, dapat mengakibatkan risiko belanja sosial cenderung tinggi, karena ada kemungkinan belanja sosial untuk
kepentingan karir politik sang menteri kepada konstituennya.
Untuk akun yang dikategorikan signifikan, dapat dipertimbangkan inheren risk cenderung medium sampai high.
Kolom 8 (Control Risk : Identifikasi)

Pada pemeriksaan pertama kali, pemeriksa dapat melakukan dokumentasi sistem pengendalian untuk mengidentifikasi pengendalian-pengendalian yang diterapkan
entitas dalam rangka memitigasi risiko bawaaan yang telah diidentifikasi diatas. Berdasarkan dokumentasi tersebut, pemeriksa melakukan analisis mengenai disain
sistem yang ada dan menguji efektivitas pelaksanaannya. Kelemahan yang diidentifikasi bisa berupa ketiadaan sistem yang memadai ataupun ketidakefektifan
pelaksanaan pengendalian.
Untuk pemeriksaan selanjutnya, cara paling sederhana mengidentifikasikan control risk adalah dengan melihat temuan hasil pemeriksaan sebelumnya.
Contoh : Persediaan.
Dalam pemeriksaan pertama kali, berdasarkan reviu prosedur, wawancara, dan hasil walkthrough, entitas tidak melakukan stock opname pada akhir tahun. Catatan
persediaan di gudang pun tidak tersedia secara lengkap.
Kolom 9 (Control Risk : H/M/L)

Simpulan (High, Medium, Low) berdasarkan kelemahan yang ditemukan dari hasil reviu dan test serta temuan sebelumnya.
Tingkat risiko pengendalian bisa langsung dinyatakan tinggi apabila berdasarkan hasil reviu tidak terdapat disain pengendalian yang memadai atau terdapat temuan
tahun lalu yang belum selesai ditindaklanjuti oleh entitas.
Namun, pemeriksa tidak bisa langsung menetapkan risiko pengendalian yang rendah tanpa melakukan pengujian atas pengendalian (test of control). Pengujian
pengendalian ini dilakukan untuk memastikan efektivitas disain pengendalian.
Kesimpulan Control Risk :
1) Low bila pengendalian didisain dan dilaksanakan secara efektif (tidak ada temuan SPI)
2) Medium bila pengendalian didisain dan dilaksanakan, tapi kita tidak cukup yakin menyatakan telah beroperasi efektif (ada temuan SPI tetapi tidak material)
3) High bila pengendalian tidak efektif (Temuan SPI material, baik disain maupun operasinya).

Kolom 10 (Risiko Gabungan)

Isi dengan risiko gabungan yang telah ditetapkan
Kolom 11 (Risiko Deteksi)

Risiko deteksi berbanding terbalik dengan risiko gabungan. Semakin tinggi risiko gabungan, maka semakin rendah risiko deteksi. Demikian sebaliknya. Dengan
mempertimbangkan risiko pemeriksaan yang dapat terima dan risiko gabungan tersebut di atas maka dapat ditentukan risiko deteksi. Secara kualitatif, hubungan antara
risiko deteksi dan risiko gabungan adalah sebagai berikut:
Risiko Gabungan Risiko Deteksi
High Low
Medium Medium
Low High
Kolom 12 (Strategi Pemeriksaan)

Sesuai risk based audit maka penentuan strategi pemeriksaan didasarkan pada tingkat risiko deteksi pada suatu akun. Semakin rendah risiko deteksi maka semakin
tinggi efektivitas prosedur substantif yang dilaksanakan. Dengan demikian, pemeriksa bisa mengalokasikan sebagian besar sumber daya baik dari jumlah pemeriksa,
cakupan dan kedalaman prosedur pemeriksaan substantif atas akun tersebut.
Risiko Deteksi Strategy Pemeriksaan Umum
Rendah • Menjadi fokus pemeriksaan
• Tidak atau sedikit mengandalkan pengendalian.
• Pengujian Substantif mendalam. Pilih apakah mengutamakan substantif saldo atau transaksi, atau dua-duanya dengan intensitas yang
sama. Berdasarkan kondisi yang ada, pilih juga penekanan pada asersi tertentu yang paling berpengaruh, misa4lnya eksistensi, atau
kepemilikan, sesuai dengan keadaan.
• Prioritas pertama untuk alokasi Sumber daya (jumlah dan kualitas)

Risiko Deteksi Strategy Pemeriksaan Umum

Medium • Walaupun tidak menjadi fokus, tetapi harus ada perhatian yang cukup.
• Sebagian mengandalkan pengendalian.
• Pengujian substantif tidak terlalu mendalam. Pilih apakah mengutamakan substantif saldo atau transaksi. Berdasarkan kondisi yang ada,
pilih juga penekanan pada asersi tertentu yang paling berpengaruh, misalnya eksistensi, atau kepemilikan, sesuai dengan keadaan.
• Sample menengah
• Prioritas kedua untuk alokasi sumber daya (jumlah dan kualitas)
Tinggi • Tidak menjadi fokus pemeriksaan.
• Dapat mengandalkan pengendalian.
• Pengujian substantif terbatas atau tidak dilakukan. Bila dilakukan dapat hanya substantive saldo saja.
• Sampel kecil atau tidak diuji.
• Prioritas ketiga atau tidak diuji.
• Prosedur analitis dan uji akurasi merupakan prosedur utama.
Strategi diatas merupakan strategi umum. Pemeriksa dapat menambahkan strategi lain yang lebih spesifik sesuai dengan pertimbangan profesional masing-masing.
Misalnya: untuk akun aset tetap dengan risiko revaluasi tidak wajar, pemeriksa mengusulkan penggunaan tenaga ahli appraisal dari luar BPK atau dari pemeriksa BPK
yang sudah tersertifikasi penilai aset.
Kolom 13 (Reff Program Pemeriksaan/P2)

Diisi dengan reference pada program pemeriksaan. Misalnya reff pada program langkah 1.a.1, sesuai dengan indeks di program.
Contoh penilaian risiko beserta P2 dapat dilihat pada lampiran 1 dan 2.
Contoh Dokumentasi Strategi Pemeriksaan Terinci Berdasarkan Risiko untuk Kabupaten A TA 2010 dapat dilihat pada contoh berikut (di halaman selanjutnya):

FORMULIR PENILAIAN RISIKO

Entitas : Kabupaten ABCD Indeks A.09
Tahun Buku : 2010 Dibuat oleh :
Direviu oleh :
Disetujui oleh :
INHERENT RISK CONTROL RISK Risiko Risiko Strategi

No Akun Saldo (Juta Rp) Signifikan Siklus terkait Ref P2
Identifikasi H/M/L Identifikasi / Kelemahan H/M/L Gabungan Deteksi Pemeriksaan
1 2 3 4 5 6 7 10 9 11 12
ASET LANCAR
Kas di Kasda 98.291,93 Ya Penerimaan Kas - Pengeluaran kas daerah tidak H - Terdapat penerimaan dana H H L - Menjadi fokus pemeriksaan
menggunakan SP2D dan BG Jamkesmas dan retribusi pelayanan
kesehatan yang tidak masuk rekening
kas daerah (penggunaan langsung)
Pengeluaran Kas - Pengeluaran tidak dianggarkan -. Terdapat sisa UUDP yang terlambat
dalam APBD dan belum disetorkan oleh bendahara
SKPD
- Penerimaan daerah tidak masuk - penggunaan Dana Dana Bantuan

rekening kas daerah Bencana Alam yang diterima dari Badan
Nasional Penanggulangan Bencana
pada Dinas PU tidak melalui mekanisme
APBD sehingga tidak dicatat dan
diungkapkan dalam Laporan Keuangan
- Penggunaan langsung penerimaan

dan pengeluaran sehingga tidak
tercatat di Kas Daerah
-Adanya rekening di luar rekening

kas daerah yang tidak dilaporkan
(rekening liar)
- Perbedaan jumlah kas di Neraca

dengan versi bank (konfirmasi Bank)
- Penggelapan uang kas di

bendahara.
- Saldo kas yang dilaporkan dalam
laporan keuangan dikuasai oleh
pihak lain secara tidak sah.


1 2 3 4 5 6 7 10 9 11 12
- Kas milik pemda yang dikuasai
pihak lain tidak dicatat
- Penerimaan dan pengeluaran kas

di Kas Daerah direalisasikan dan
dicatat tidak berdasarkan bukti yang
memadai, dintaranya dokumen
pendukung dalam bentuk bukti
penerimaan dan pengeluaran yang
belum diotorisasi oleh pejabat yang
berwenang
-Pemalsuan dokumen transaksi

penerimaan dan pengeluaran kas
- Salah penghitungan (overstated

dan understated)
Kas di 720,593 Ya - Pembentukan dana UP - Penggunaan fiktif M - Bendahara terlambat dalam M M M - Tidak menjadi fokus pemeriksaan, tetapi tetap
Bendaharawan meyetorkan UUDP mendapat perhatian
Pengeluaran - Pengeluaran kas - Pengeluaran Tidak semestinya - Prosedur pengujian subtantive terbatas dengan
(Kas bon) penekanan pada asersi kelengkapan dan
eksistensi dan bukti setor UUDP di tahun 2011
- Pencatatan dan pelaporan Aset - Tidak ada pertangungjawaban sebagian pengujian mendalkan pengendalian
penggunaan
- Sisa UP tidak disetor atau salah sampel dalam jumlah menengah

rekening penyetoran
- Kas di brankas hilang prosedur analitis dan uji akurasi tetap dilakukan
- Pengeluaran tidak bisa ditagihkan
- Ketidakcukupan pengungkapan
Kas di 0,00 Tidak - Penerimaan Kas - Penggunaan langsung H Tidak ada temuan untuk akun ini L L H - Tidak menjadi fokus audit
Bendaharawan
- Pencatatan Pendapatan yang - Penggelapan
Penerimaan
Ditangguhkan
- Tidak ada pertanggungjawaban
penggunaannya
- Tidak dicatat atau menunda

pencatatan (lapping)
- Ditunda atau salah rekening saat
penyetoran


1 2 3 4 5 6 7 10 9 11 12
Piutang Pajak 536,30 Ya - Penagihan Pajak - Piutang tidak didukung bukti yang H - Dispenda tidak melakukan Konfirmasi H H L - Menjadi fokus audit
valid penerimaan PPJ dari PLN tiap bulannya
.
- Pencatatan dan pelaporan - Penghapusan ilegal - Pengujian dengan prosedur analitis

piutang atau estimasi piutang
- Penghapusan piutang - Pengungkapan tidak memadai. - Pengujian subtantif atas saldo dan transaksi
dengan penekanan pada asersi kelengkapan,
penilaian, keterjadian dan pengungkapan
Piutang Lainnya 7881,339 Ya - Penerimaan Kas - Piutang tidak tercatat M Tidak ada temuan untuk akun ini L L H - Tidak menjadi fokus audit
- Pencatatan dan penghapusan - Penghapusan illegal - Pengujian dengan prosedur analisis dan uji
piutang akurasi merupakan prosedur utama
Pengujian substantif terbatas hanya pada saldo

saja
Persediaan 3.361,20 Ya - Penerimaan barang - Barang hilang M Beberapa SKPD tidak melakukan cek H H L - menjadi fokus audit
fisik pada 31-12-2010
- Pendistribusian - Salah catat dan pengungkapan Bendahara Barang tidak tertib membuat - Pengujian substantif secara mendalam dengan
laporan mutasi barang prosedur analisis dan uji akurasi dengan
penekanan pada asersi eksistensi dan penilaian
- Pelaporan SKPD tidak tertib melaporkan Tidak mengandalkan pengendalian yang ada
persediaan 31-12-2010 ke Bagian
Keuangan
- Inventarisasi Jumlah sampel yang banyak
INVESTASI JANGKA PANJANG

Investasi Non 400,00 Ya - Pengeluaran Kas - Pengelolaan Dana Investasi tidak H - Terdapat penerimaan dana H H L - Menjadi fokus audit
Permanen tertib Jamkesmas dan retribusi pelayanan
kesehatan yang tidak masuk rekening
kas daerah (penggunaan langsung)
- Penerimaan Kas - Tidak ada pertanggungjawaban - Pengujian subtantif secara mendalam atas
penggunaannya saldo dan transaksi dengan penekanan pada
asersi kelengkapan, penilaian, keterjadian dan
pengungkapan
- Tidak dicatat atau menunda pengujian tdk mengandalkan pengendalian

penyetoran
- Persetujuan pengeluaran dana
untuk investasi


1 2 3 4 5 6 7 10 9 11 12
Investasi Permanen 403,00 Ya - Pengeluaran Kas - Pengelolaan Dana Investasi tidak H Tidak ada temuan untuk akun ini L L H - Tidak menjadi fokus audit
tertib
- Tidak dicatat atau menunda
penyetoran
ASET TETAP
6.681,72 Ya - Pengeluaran Kas - Pembelian dengan harga tidak H - Prosedur rekonsiliasi antara Bidang H H L - Menjadi fokus audit dan tidak mengandalkan
wajar Perlengkapan dan Bidang Keuangan cq pengendalian
Akuntansi tidak optimal dan sampai
dengan audit interim berakhir, bagian
perlengkapan belum membuat Buku
Inventaris Pemda
Tanah - Pencatatan dan penghapusan - Inventarisasi tidak lengkap - Belum dilakukan sertifikasi atas tanah - Pengujian substantif baik untuk transaksi
Aset Tetap yang dimiliki Pemda maupun saldo, dengan menekankan pada
eksistensi, valuasi,dan kepemilikan
pengungkapan
- Tanah tidak tercatat dan tidak - Apprisal baru dilakukan 4 dari 7 - Jumlah sampel banyak
dilaporkan kecamatan atas aset hibah dari
Lampung Selatan, dan atas hasil
apprisal ini belum dicacat pada Neraca
- Kapitalisasi tidak dibukukan

- Valuasi tidak terlalu rendah/tinggi
41.680,84 - Penghapusan ilegal

Peralatan dan Mesin - Tidak didukung bukti kepemilikan
- Dikuasai pihak lain

27.186,89
Gedung dan
Bangunan
83.750,47
Jalan. Irigasi dan
Jaringan
9.862,60
Aset Tetap lainnya
Konstruksi Dalam 10.677.685,00 Terdapat pekerjaan Kantor Bupati yg

Pengerjaan belum selesai tetapi tidak tercatat pada
penambahan KDP di neraca


1 2 3 4 5 6 7 10 9 11 12

ASET LAINNYA
Tagihan Piutang 0,00 Tidak Penerimaan kas dan Tidak tercatat dan dilaporkan L Tidak ada temuan untuk akun ini L L H Tidak Menjadi Fokus Audit
Penjualan Angsuran pencatatan/penghapusan aset
Tagihan Tuntutan 8.677,50 Tidak Penerimaan kas dan Tidak tercatat dan dilaporkan L Tidak ada temuan untuk akun ini L L H Tidak menjadi Fokus audit
Ganti Kerugian pencatatan/penghapusan aset
Daerah
Aset Lain-Lain 0,00 Tidak Penerimaan kas dan Tidak tercatat dan dilaporkan L Tidak ada temuan untuk akun ini L L H Tidak menjadi Fokus audit
pencatatan/penghapusan aset
KEWAJIBAN
Utang Perhitungan 24,21 Tidak Pengeluaran Kas Tidak tercatat dan dilaporkan L Terdapat setoran pajak atas SP2D yang L L H Tidak menjadi Fokus audit
Pihak Ketiga batal
Utang Jangka 9.313,74 Ya Pengeluaran Kas - Pembayaran utang retensi sesuai M Tidak ada temuan untuk akun ini M M M - Tidak menjadi fokus pemeriksaan, tetapi tetap
Pendek Lainnya dengan prestasi fisik mendapat perhatian
PENDAPATAN
Pendapatan Asli 13.229,97 Ya Penerimaan Kas - PAD tidak ditagih dan tidak disetor H - untuk Retribusi tidak melalui H H L - menjadi fokus audit
Daerah ke Kasda/rekening penerimaan penetapan SKRD tetapi hanya melalui
kuitansi/tanda terima
Pencatatan dan pelaporan piutang - PAD tidak disetor ke rekening - PAD yang dipungut oleh SKPD disetor - pengujian subtantive untuk saldo dan transaksi
kasda kepada Dispenda, tidak langsung ke dengan menekankan pada asersi kelengkapan
Rekening Kas Daerah, dan kemudian dan keterjadian.
Dispenda yg menyetorkan ke Kas
Daerah. Atas penyetoran SKPD kepada
Dispenda tidak dilakukan rekonsiliasi
penerimaan
- Perhitungan tarif tidak sesuai - Sample luas dengan jumlah yang banyak
dengan ketentuan
- Perbedaan pencatatan antara - Terdapat penggunaan langsung atas
SKPD Pengelola dengan BUD retribusi pelayanan umum dan retribusi
calon pengantin pada Dinas Kesehatan
- SKP-D digunakan hanya untuk

kelengkapan administrasi, bukan
menjadi dasar pemungutan pajak
daerah.


1 2 3 4 5 6 7 10 9 11 12

Pendapatan Transfer 492.339,20 Ya Penerimaan Kas - DBH, DAU, dan DAK tidak disetor H - DBH 2010 belum disetor sepenuhnya H H L - Menjadi fokus audit dan tidak dapat
ke rekening kasda oleh provinsi mengandalkan pengendalian
Pencatatan dan pelaporan piutang - Perhitungan tarif tidak sesuai - Bagian Keuangan kurang melakukan - pengujian subtantive untuk saldo dan transaksi
dengan ketentuan koordinasi dengan BUD Provinsi untuk dengan menekankan pada asersi kelengkapan
mengetahui hak Kab. Pesawaran atas dan keterjadian.
pendapatan transfer dari Provinsi
- Perbedaan pencatatan antara BKU

BUD dengan R/K Kasda
Lain-lain 8.000,00 Tidak Pencatatan dan pelaporan Tidak tercatat dan dilaporkan L Tidak pernah ada temuan mengenai hal L L H - Tidak menjadi fokus audit dan mengandalkan
Pendapatan yang ini pengendalian
sah
- Pengujian subtantif dilakukan dengan prosedur
analitis dan uji akurasi.
BELANJA
Belanja Pegawai 299.162,15 Ya - Pengeluaran Kas - Pembayaran gaji kepada pegawai M Tidak pernah ada temuan mengenai hal L L H - Tidak menjadi fokus audit dan mengandalkan
yang tidak aktif ini pengendalian
- Pencatatan dan Pelaporan - Perhitungan gaji salah - Pengujian subtantif dilakukan dengan prosedur
Kewajiban analitis dan uji akurasi.
Belanja Barang 79.479,38 Ya - Pengeluaran kas - SPJ fiktif H Pekerjaan Jasa Konsultan tidak M H L - Menjadi fokus audit
dikapitalisasi ke aset
Akun terkait: - Pencatatan dan pelaporan Aset - Pembebanan mata anggaran tidak Pekerjaan Rehab bangunan tidak - Pengujian subtantive untuk saldo dan transaksi
Tetap tepat dikapitalisasi ke aset dengan menekankan pada asersi kelengkapan
dan keterjadian. Lihat pula strategi audit untuk
persediaan dan aktiva tetap (jika ada).
Persediaan - Barang tidak tepat jumlah, waktu - Jumlah sampel banyak

dan mutu
Kas di Bendahara
Pengeluaran


1 2 3 4 5 6 7 10 9 11 12
Belanja Modal 99.478,95 Ya - Pengeluaran kas - Belanja Modal Fiktif H - Prosedur Rekonsiliasi antara Bidang H H L - Menjadi fokus audit dan tidak dapat
Perlengkapan dan Bidang Akuntansi mengandalkan pengendalian
tidak optimal dan sampai dengan audit
interim berakhir Bagian Perlengkapan
Belum dapat menyusun daftar inventaris
Pemda
Akun terkait: - Pencatatan dan pelaporan Aset -Terdapat pengadaan belanja modal yg - Pengujian subtantive untuk saldo dan transaksi
Tetap realisasinya diberikan kepada kelompok dengan menekankan pada asersi kelengkapan
masyarakat dan masih tercatat pada dan keterjadian. Lihat pula strategi audit untuk
aset Neraca Pemda aset tetap dan aktiva tidak berwujud (jika ada)
Aset Tetap - Pembebanan mata anggaran tidak Pekerjaan Lapen pada Dinas PU batal - Sample luas dan jumlahnya banyak
tepat direalisasikan karena ketidakmampuan
kontraktor. Atas kejadian ini jaminan
pelaksanaan belum dicairkan oleh PPTK
Aset Tidak Berwujud - Tidak mengandalkan pengendalian
- Pencatatan dan pelaporan
- Aset yang diterima tidak tepat

jumlah, waktu dan mutu
Untuk Semua Akun dan non Akun

Risiko Konsolidasi - - - Konsolidasi laporan dari SKPD - Data yang disampaikan tidak H Laporan Keuangan SKPD tidak M H L - Menjadi fokus audit.
sampai dengan BUD lengkap/salah/valid. digunakan oleh Bagian Keuangan
dikarenakan tidak sesuai dengan SAP
- Penyusunan laporan keuangan - Uji kelengkapan pengiriman ADK dan laporan

secara berjenjang. keuangan untuk setiap sakter.
- Bila dimungkinkan, dilakukan analisis
menggunakan TABK
Pengungkapan - - Proses Penyusunan laporan Pengungkapan yang tidak memadai, H - Pengungkapan kebijakan akuntansi H H L - Menjadi fokus audit.
keuangan konsolidasian mencukupi atau berlebihan tidak lengkap
- penggunaan Dana Dana Bantuan Prosedur analitis dan uji akurasi menjadi fokus
Bencana Alam yang diterima dari Badan utama
Nasional Penanggulangan Bencana
pada Dinas PU tidak melalui mekanisme
APBD sehingga tidak dicatat dan
diungkapkan dalam Laporan Keuangan
- penggunaan Dana Jamkesmas pada - Mengevaluasi LK & CALK dan mengidentifikasi

Puskesmas tidak melalui mekanisme hal2 relevan yang perlu diungkapkan tetapi belum
APBD sehingga tidak dicatat dan diungkapkan
iungkapkan dalam Laporan Keuangan

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 4 Materialitas dan Tolerable Error
BAB 4
MATERIALITAS DAN TOLERABLE ERROR
4.1 Gambaran Umum
Standar Pemeriksan Keuangan Negara (SPKN) mensyaratkan pemeriksa

untuk merencanakan pemeriksaan sebaik-baiknya, menguji pengendalian intern,
dan memperoleh bukti kompeten yang cukup untuk dapat menyatakan suatu
pendapat atas laporan keuangan yang diperiksa. Dalam pelaksanaan pemeriksaan
tersebut, biasanya pemeriksa selalu dihadapkan dengan berbagai keterbatasan
seperti waktu, sumber daya manusia, dan biaya sehingga pemeriksa tidak mungkin
melakukan pengujian atas seluruh transaksi dalam suatu entitas yang diperiksa.
Keterbatasan tersebut menimbulkan kebutuhan bagi pemeriksa untuk
mempertimbangkan “materialitas” dalam pemeriksaan.
Materialitas adalah besarnya informasi akuntansi yang apabila terjadi

penghilangan atau salah saji, dilihat dari keadaan yang melingkupinya, mungkin
dapat mengubah atau mempengaruhi pertimbangan orang yang meletakkan
kepercayaan atas informasi tersebut. Dalam penetapan materialitas pada
pemeriksaan atas laporan keuangan, BPK telah menetapkan Petunjuk Teknis
(juknis) Nomor 100.003/2008 dengan Keputusan BPK Nomor 05/K/I-VIII.2/5/2008
tanggal 30 Mei 2008. Hal yang diatur dalam juknis meliputi penetapan dasar
materialitas, tingkat materialitas, penentuan materialitas awal (planning
materiality/PM) dan kesalahan yang dapat ditoleransi (tolerable error/TE).
Sesuai dengan juknis tersebut, konsep materialitas juga dapat
dikelompokkan menjadi:
1) Materialitas kuantitatif; materialitas yang menggunakan ukuran kuantitatif
tertentu seperti nilai uang, jumlah waktu, frekuensi maupun jumlah unit.
2) Materialitas kualitatif; materialitas yang menggunakan ukuran kualitatif yang
lebih ditentukan pada pertimbangan profesional. Pertimbangan profesional
tersebut didasarkan pada cara pandang, pengetahuan, dan pengalaman pada
situasi dan kondisi tertentu.
Penerapan materialitas pada bab ini lebih ditujukan untuk perencanaan pemeriksaan
yang meliputi kedalaman dan cakupan pemeriksaan. Sedangkan penerapan
materialitas untuk tujuan penentuan opini dapat dilihat pada Bab 9 Panduan
Penyusunan Opini.

Perlu dipahami bahwa dalam konsep pemeriksaan berbasis risiko, ada

hubungan kait mengait antara penentuan materialitas dengan tingkat risiko,
cakupan pemeriksaan, dan uji petik (sampling) pemeriksaan. Penentuan tingkat
risiko diharapkan dapat diselesaikan pada pemeriksaan pendahuluan atas LKPD,
sehingga informasi tersebut dapat dimanfaatkan untuk penyusunan (pemutakhiran)
program pemeriksaan terinci atas LKPD yang dilaksanakan kemudian.
Penilaian risiko yang memadai pada tahap perencanaan pemeriksaan
diharapkan dapat membantu auditor untuk merancang prosedur pemeriksaan yang
dapat mendeteksi adanya risiko salah saji material dalam laporan keuangan.
Prosedur pemeriksaan dengan pendekatan risk based auditing yang memfokuskan
pemeriksaan pada area-area yang berisiko tinggi akan semakin meningkatkan
efisiensi dan efektifitas pemeriksaan dan permasalahan keterbatasan sumber daya
akan dapat teratasi.
4.2 Konsep Materialitas
4.3.1 Materialitas Kuantitatif
Dalam konsep materialitas secara kuantitatif, pemeriksa melakukan

langkah-langkah yaitu penentuan dasar penetapan materialitas, penentuan
tingkat materialitas, penetapan nilai materialitas awal dan penetapan kesalahan
yang dapat ditoleransi.
4.3.1.1 Dasar Penetapan Materialitas
Juknis memberikan panduan bahwa penentuan dasar penetapan
materialitas dapat menggunakan nilai laba bersih sebelum pajak, total aset,
ekuitas, total penerimaan, atau total belanja/biaya. Dalam memutuskan nilai yang
akan dijadikan dasar, pemeriksa sebaiknya mempertimbangkan:
1) Karakteristik (sifat, besar dan tugas pokok) dan lingkungan entitas yang
diperiksa;
2) Area dalam laporan keuangan yang akan lebih diperhatikan oleh pengguna
laporan keuangan;
3) Kestabilan atau keandalan nilai yang akan dijadikan dasar.

Bervariasinya acuan dasar penetapan materialitas sebagaimana

dikemukakan di atas, perlu diseragamkan dengan memilih dasar yang paling
sesuai dengan karakteristik pemeriksaan LKPD. Berdasarkan pertimbangan
tersebut, dalam pemeriksaan LKPD pemeriksa dapat menggunakan total realisasi
belanja sebagai dasar penetapan materialitas dengan pertimbangan:
1) Secara karakteristik berdasarkan sifat, besar dan tugas pokok entitas yang
diperiksa (pemerintah daerah) realisasi belanja merupakan nilai yang cukup
tinggi disajikan dalam laporan keuangan;
2) Penggunaan dana/pengalokasian belanja lebih diperhatikan oleh pengguna
laporan keuangan (pemerintah daerah, DPRD, masyarakat); dan
3) Nilai realisasi belanja merupakan nilai yang relative andal.
4.3.1.2 Penentuan Tingkat Materialitas yang Direncanakan (Planning

Materiality (PM))
Berdasarkan juknis, jika mengambil dasar penetapan materialitas adalah
total realisasi belanja maka tingkat materialitas untuk pemeriksaan LKPD berkisar
antara 0,5% s.d. 5% dari total realisasi belanja tersebut. Juknis secara lebih lanjut
tidak memberikan panduan dalam penentuan besaran tingkat materialitas dalam
kisaran tersebut. Juknis hanya memberikan panduan bahwa dalam penentuan
tingkat materialitas mempertimbangkan risiko pemeriksaan dan kondisi sistem
pengendalian intern pada entitas.
Sesuai juknis tersebut, pemeriksa LKPD dapat menentukan tingkat
materialitas awal berdasarkan pada dua pertimbangan, yakni opini yang diperoleh
pada waktu pemeriksaan sebelumnya dan hasil penilaian risiko pada saat
pemeriksaan pendahuluan. Secara rumus, perhitungan tingkat materialitas yakni
sebagai berikut:
PM = rate x total realisasi belanja

Pertimbangan opini terhadap penetapan tingkat materialitas (rate) dapat

dilihat pada tabel sebagai berikut:
Tabel 4.1 Pertimbangan Opini Terhadap Tingkat Materialitas
Perkembangan terakhir dari

Opini Tahun pemeriksaan pendahuluan
%
Sebelumnya (penilaian risiko tingkat
entitas)
Adverse / Disclaimer 0,5% s.d. 1% s.d. 0,5%

Akan mempengaruhi % PM 1%
yang akan digunakan Tim
WDP 1% s.d. 3% 3% s.d. 1%
Pemeriksa
WTP 3% s.d. 5% 5% s.d. 3%
Opini tahun sebelumnya mencerminkan memadai tidaknya kondisi sistem

pengendalian intern entitas serta risiko pemeriksaan pada waktu pemeriksaan
sebelumnya. Kondisi pengendalian dan risiko pemeriksaan pada periode
sebelumnya sebagai dasar awal penetapan tingkat materialitas. Semakin lemah
pengendalian dan berisiko pemeriksaan maka tingkat materialitas juga lebih
rendah.
Selain opini tahun sebelumnya, pemeriksa perlu mempertimbangkan hasil
penilaian risiko pada saat pemeriksaan pendahuluan. Hasil penilaian risiko pada
saat pemeriksaan pendahuluan tersebut merupakan pemutakhiran
perkembangan terakhir kondisi sistem pengendalian intern dan risiko
pemeriksaan pada entitas yang dapat berubah. Berdasarkan hasil penilaian
tersebut, tingkat materialitas yang ditetapkan dapat ditetapkan pada tingkat
tertinggi atau diturunkan menjadi tingkat tertentu.
Hasil penilaian risiko bawaan (inherent risk, IR) saat pemeriksaan
pendahuluan memuat kesimpulan akhir tingkat risiko yang disimpulkan dalam
kategori risiko rendah, sedang dan tinggi. Penilaian tingkat risiko bawaan tersebut
sebagaimana dijelaskan pada Bab 3. Kesimpulan akhir atas risiko pemeriksaan
tersebut memiliki kontribusi terhadap tingkat penentuan materialitas, yang dapat
ditetapkan sebagaimana pada tabel berikut:

Tabel 4.2 Persentase Kontribusi Risiko Entitas
Risiko pada Tingkat Entitas*) Persentase Kontribusi
Rendah 91% s.d 100%
Sedang 66% s.d. 90%
Tinggi 50% s.d 65%

*) kesimpulan risiko bawaan pada saat pemeriksaan pendahuluan
Untuk mendapatkan tingkat materialitas, persentase berdasarkan
penilaian risiko tersebut kemudian dikalikan dengan tingkat materialitas tertinggi
yang dapat ditetapkan berdasarkan opini tahun sebelumnya. Untuk lebih jelasnya
penetapan tingkat materialitas dapat dilihat pada contoh sebagai berikut:
Pemerintah Kabupaten ABC, tahun sebelumnya memperoleh opini WTP, maka tingkat
materialitas yang dapat ditetapkan s.d. 5%. Berdasarkan penilaian risiko pada waktu
pemeriksaan pendahuluan, pemeriksa menyimpulkan bahwa risiko bawaan adalah “sedang”.
Dengan demikian, tingkat materialitas yang dapat ditetapkan untuk pemeriksaan saat ini yakni:
Tingkat materialitas (opini WTP) : 3% s.d. 5%
Risiko bawaan “sedang” : 66% s.d 90%
Tingkat Materialitas Pemeriksaan : 5% x 72% = 3,60%
Juknis juga memberikan panduan agar pemeriksa menggunakan tingkat

materialitas yang paling rendah (paling konservatif) pada pemeriksaan atas
laporan keuangan entitas yang baru kali pertama diperiksa. Karenanya, tingkat
materialitas untuk pemerintah daerah yang belum pernah dilakukan pemeriksaan
menggunakan tingkat materialitas yang paling rendah yakni sebesar 0,5%.
4.3.1.2.1 Penetapan Nilai Materialitas Awal / Planning Materiality (PM)
Tahap selanjutnya dalam penetapan materialitas secara kuantitatif adalah

menetapkan nilai materialitas awal (PM) yang merupakan nilai materialitas untuk
tingkat laporan keuangan secara keseluruhan. Nilai PM yang diperoleh
merupakan besarnya kesalahan yang mempengaruhi pertimbangan Pengguna
Laporan Keuangan. Nilai PM tersebut merupakan perkalian antara persentase
tingkat materialitas yang telah ditentukan dengan dasar penetapan materialitas.
Untuk memperoleh nilai PM dengan perhitungan persentase tingkat materialitas
dikalikan dengan dasar penetapan materialitas. Perhitungan nilai PM lebih
jelasnya dapat dilihat pada contoh berikut:

Pemerintah Kabupaten ABCD dengan tingkat materialitas yang sudah ditetapkan sebesar
3,60%. Total realisasi belanja (nilai sebelum audit) sebesar Rp466.160.251.000,00.
Perhitungan nilai PM untuk pemeriksaan Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD
sebagai berikut.
Tabel 4.3 Contoh Perhitungan PM
Dasar penetapan materialitas : Total Belanja
Tingkat Materialitas : 3,6%
Nilai Total Belanja pada LK : Rp466.160.251.000,00
PM : 3,6% X Rp466.160.251.000,00 =
Rp16.781.769.036,00
KKP penentuan PM awal dapat dilihat pada Lampiran 4.1.

4.3.1.2.2 Penetapan Tingkat Kesalahan yang Dapat Ditoleransi/Tolerable
Error (TE)
Setelah nilai PM ditetapkan, pemeriksa pada tahap selanjutnya
menetapkan tingkat kesalahan yang dapat ditoleransi atau disebut tolerable error
(TE). TE merupakan alokasi materialitas awal (PM) pada setiap akun atau
kelompok akun. Materialitas pada tingkat akun (TE) merupakan salah saji
minimum pada saldo akun yang dapat menyebabkan akun tersebut dianggap
mengandung salah saji material. Alokasi materialitas pada setiap akun dilakukan
dengan tujuan untuk menentukan akun/kelompok akun dalam laporan keuangan
yang memerlukan tambahan prosedur pemeriksaan, memastikan adanya
kemungkinan salah saji yang material yang berasal dari penggabungan salah
saji yang jumlahnya lebih kecil daripada materialitas awal, dan
mempertimbangkan risiko deteksi.
Pedoman pengalokasian PM dalam perhitungan TE adalah sebagai
berikut.
1) Perhitungan TE hanya dilakukan terhadap akun-akun yang dilakukan
pengujian. Akun-akun seperti ekuitas dana tidak mendapatkan alokasi PM
(tidak dihitung TE-nya) karena hanya merupakan akun penyeimbang dari akun
terkait.
2) Perhitungan alokasi nilai PM hanya dilakukan pada akun-akun utama (akun
signifikan). Sebagai acuan, akun dianggap signifikan jika jumlah saldonya
(unaudited) minimal 50% dari nilai PM.

3) Namun demikian, pemeriksa dapat juga mempertimbangkan akun lain yang

saldonya (unaudited) di bawah 50% dari PM untuk tetap diberikan alokasi PM
dengan pertimbangan kualitatif bahwa akun tersebut secara “nature” berisiko
tinggi (seperti kas) atau berdasarkan pertimbangan professional lainnya.
4) Alokasi nilai PM dilakukan secara masing-masing, yakni untuk akun-akun
neraca atau akun-akun laporan realisasi anggaran (LRA).
5) Alokasi nilai PM pada akun-akun dengan menggunakan rumus:
N
TE = PM *
T
Keterangan:
TE = batas minimal salah saji pada akun yang bersangkutan
PM = nilai PM hasil perhitungan
N = nilai saldo akun yang bersangkutan (akun-akun neraca atau LRA)
T = jumlah nilai saldo seluruh akun neraca atau LRA yang akan diberikan alokasi PM
Jumlah dari seluruh TE tidak lebih dari dua kali nilai PM
Contoh perhitungan TE dapat dilihat pada Lampiran 4.2
4.3.2 Materialitas Kualitatif

Pemeriksa dapat memodifikasi nilai PM dan TE yang telah ditentukan
sebelumnya jika pada saat pelaksanaan pemeriksaan ditemukan kesalahan yang
dapat mempengaruhi penyajian banyak hal dalam laporan keuangan atau
kesalahan tersebut berdampak keseluruhan terhadap laporan keuangan yang
diperiksa. Selain penetapan materialitas secara kuantitatif, pemeriksa dapat
menggunakan penetapan materialitas secara kualitatif.
Faktor kualitatif tersebut dipertimbangkan oleh pemeriksa dalam
menentukan tingkat materialitas pada tingkat akun (TE)/materialitas keseluruhan
(PM) dengan melihat pengaruhnya apakah hanya pada tingkat akun tertentu atau
sudah berdampak terhadap keseluruhan laporan keuangan.
Sebagai contoh pertimbangan kualitatif adalah kecurangan yang
dilakukan oleh manajemen pada penyajian laporan keuangan, walaupun nilainya

di bawah materialitas. Hal tersebut secara kualitatif menjadi material jika

manajemen dengan sengaja melakukan suatu manipulasi terhadap laporan
keuangan untuk suatu tujuan tertentu. Atas kondisi ini pemeriksa perlu
menyesuaikan tingkat materialitasnya pada tingkat kesalahan yang ditemukan
tersebut. KKP perubahan materialitas dapat dilihat pada Lampiran 4.3.
4.3 Hubungan Materialitas dan Risiko
Tujuan pemeriksaan atas laporan keuangan adalah untuk memberikan

keyakinan yang memadai (reasonable assurance) apakah laporan keuangan
telah disajikan secara wajar, dalam semua hal yang material sesuai dengan
prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia atau basis akuntansi
komprehensif selain prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia. Bertitik
tolak dari tujuan tersebut, pada dasarnya penentuan tingkat materialitas
memegang peranan yang sangat penting dalam mengevaluasi hasil-hasil
pelaksanaan seluruh prosedur pemeriksaan.

Indeks KKP No. :
Pemeriksaan atas Laporan Disusun/Tgl :

Keuangan Pemerintah
Prov/Kab/Kota……. Direview/Tgl :
Tahun 20XX
Disetujui/Tgl :
Badan Pemeriksa
Keuangan
Republik Indonesia
Perhitungan Materialitas Awal (Planning Materiality/PM)
Dasar Penetapan Materialitas : Total Belanja ( tidak termasuk Pengeluaran Pembiayaan

TA 20XX ) Unaudited
Nilai dalam Laporan Keuangan : Rp466.160.251.000,00
Rate (%) : 3,60%
Alasan penetapan rate tersebut:

a. Opini tahun lalu Wajar Tanpa Pengecualian
b. Kesimpulan atas risiko bawaan moderate (sedang)
PM : [3,60% x Rp466.160.251.000,00] = Rp16.781.769.036,00
Ketua Tim Pengendali Teknis Penanggung Jawab
(......................................) (......................................) (..............................................)
NIP. NIP. NIP.

Indeks KKP No. :
Pemeriksaan atas Laporan Keuangan

Pemerintah Prov/Kab/Kota…….
Tahun 20XX Disusun/Tgl :
Badan Pemeriksa Keuangan Direview/Tgl :
Republik Indonesia Disetujui/Tgl :
Worksheet Perhitungan Batas Kesalahan yang Dapat Ditolerir (Tolerable Error /TE)
Perhitungan PM
Jumlah yang Mendasari (Total Realisasi 466.160.251.000,00
Belanja)
Tingkat Materialitas 3,60%
Planning Materiality (PM) 16.781.769.036,00
Pengujian Akun Signifikan (> 50% dari PM)

Alokasi TE
dan Pertimbangan Lain
Nilai dalam Laporan Akun-akun yang
Uraian (akun)
Keuangan diaudit Batas Akun (dengan rumus) dan
Nilai Akun Signifikan
Signifikan (50% PM) pertimbangan lain
1 2 3 4 5 6
NERACA
ASET
ASET LANCAR
Kas dan Bank
Kas di Kas Daerah 48.609.629.944,00 48.609.629.944,00 8.390.884.518,00 48.609.629.944,00 500.000,00
Kas di Bendahara Pengeluaran 692.605.027,00 692.605.027,00 8.390.884.518,00 692.605.027,00 500.000,00
Kas di Bendahara Penerimaan 55.550.274,00 55.550.274,00 8.390.884.518,00 55.550.274,00 500.000,00
Kas di Bendahara BLU - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Investasi Jangka Pendek - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Pajak Daerah 618.161.790,00 618.161.790,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Retribusi Daerah 31.034.862,00 31.034.862,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang PAD Lainnya - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Dana Bagi Hasil dari Pusat - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Dana Alokasi Umum - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00

Piutang Dana Alokasi Khusus - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Trasfer Lainnya dari Pusat - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Pendapatan Bagi Hasil dari - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00

Propinsi
Piutang Transfer Antar Daerah - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Kelebihan Transfer - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bagian Lancar Dana Bergulir - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bagian Lancar Tagihan Penj. Angs. 364.186.991,44 364.186.991,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bagian Lancar Tuntutan - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00

Perbendaharaan
Bagian Lancar Tuntutan Ganti Rugi 4.634.591.936,67 4.634.591.937,00 8.390.884.518,00 4.634.591.937,00 65.616.473,71
Piutang DPRD - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00

Piutang Bunga - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Piutang Lainnya - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Penyisihan Piutang Tak Tertagih - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Persediaan 1.506.989.802,00 1.506.989.802,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Belanja Dibayar Dimuka - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH ASET LANCAR 56.512.750.627,11

Alokasi TE
Uraian (akun)
INVESTASI JANGKA PANJANG

Investasi Non Permanen
Pinjaman Kepada Perush. Negara - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Pinjaman Kepada Perush. Daerah - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Pinjaman Kepada Pemda Lainnya - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
SUN dan SBI - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00

Proyek Pembangunan - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Pinjaman angsuran Berjangka - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Dana Bergulir - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Investasi Non Permanen Lainnya 5.000.000.000,00 5.000.000.000,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Investasi Permanen
Penyertaan Modal Pemda 10.340.897.230,00 10.340.897.230,00 8.390.884.518,00 10.340.897.230,00 146.406.246,86
Investasi Permanen Lainnya - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH INVESTASI JGK PANJANG 15.340.897.230,00
ASET TETAP
Tanah 184.417.773.886,00 184.417.773.886,00 8.390.884.518,00 184.417.773.886,00 2.610.983.701,74
Peralatan dan Mesin 137.774.484.240,00 137.774.484.240,00 8.390.884.518,00 137.774.484.240,00 1.950.608.801,34
Gedung dan Bangunan 302.018.438.363,00 302.018.438.363,00 8.390.884.518,00 302.018.438.363,00 4.275.971.906,47
Jalan, Irigasi, dan Jaringan 464.275.829.690,00 464.275.829.690,00 8.390.884.518,00 464.275.829.690,00 6.573.209.289,37
Aset Tetap Lainnya 20.999.810.200,00 20.999.810.200,00 8.390.884.518,00 20.999.810.200,00 297.314.955,15
Konstruksi dalam Pengerjaan 4.812.634.600,00 4.812.634.600,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Akumulasi Penyusutan - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH ASET TETAP 1.114.298.970.979,00

Alokasi TE
Uraian (akun)
DANA CADANGAN
Dana Cadangan - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH DANA CADANGAN -
ASET LAINNYA
Tagihan Penjualan Angsuran - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Tuntutan Perbendaharaan - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Tagihan Tuntutan Ganti Rugi - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Kemitraan Dengan Pihak Ketiga - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Aset Tak Berwujud - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Aset Lain-Lain 11.209.540.700,00 11.209.540.700,00 8.390.884.518,00 11.209.540.700,00 158.704.486,31
JUMLAH ASET LAINNYA 11.209.540.700,00
TOTAL ASET 1.197.362.159.536,11
KEWAJIBAN
KEWAJIBAN JANGKA PENDEK
Utang Perhitungan Fihak Ketiga (PFK) 292.873.088,00 292.873.088,00 8.390.884.518,00 292.873.088,00 4.146.492,19
Utang Perhitungan Pihak Ketiga (PPK) - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00

/Utang Belanja
Utang Bagi Hasil Pjk & Ret. Ke Desa - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Utang Bunga - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bagian Lancar Utang Dalam Negeri - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bagian Lancar Utang Jgk Pjg Lainnya - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Utang Jangka Pendek Lainnya - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00

JUMLAH KEWAJIBAN JANGKA PENDEK 292.873.088,00
KEWAJIBAN JANGKA PANJANG

Utang Dalam Negeri - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Utang Jangka Panjang Lainnya - - 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH KEWAJIBAN JANGKA PANJANG -
TOTAL KEWAJIBAN 292.873.088,00
EKUITAS DANA
EKUITAS DANA LANCAR
Sisa Lebih Pembiayaan Anggaran 48.316.756.856,00
(SiLPA)
Pendapatan yang Ditangguhkan 55.550.274,00
Cadangan Piutang 6.340.580.607,11
Cadangan Persediaan 1.506.989.802,00
Cadangan Belanja Dibayar Dimuka -
Dana yang Harus Disediakan utk
Pembayaran Utang Jangka Pendek
-
JUMLAH EKUITAS DANA LANCAR 56.219.877.539,11
EKUITAS DANA INVESTASI

Diinvestasikan dlm Investasi Jgk Panjang 15.340.897.230,00
Diinvestasikan dalam Aset Tetap 1.114.298.970.979,00
Diinvestasikan dalam Aset Lainnya 11.209.540.700,00
Dana yang Harus Disediakan untuk
Pembayaran
Utang Jangka Pendek -

Alokasi TE
Uraian (akun)
JUMLAH EKUITAS DANA INVESTASI 1.140.849.408.909,00
EKUITAS DANA CADANGAN

Diinvestasikan dalam Dana Cadangan -
JULAH EKUITAS DANA -

CADANGAN
TOTAL EKUITAS 1.197.069.286.448,11
TOTAL KEWAJIBAN DAN EKUITAS 1.197.362.159.536,11
Jumlah 1.197.655.032.624,00 1.185.322.024.579,00 16.084.462.353,15
Cara Pengisian:
Kolom 1: Diisi sesuai nama akun sesuai dengan LK Unaudited
Kolom 2: Diisi sesuai saldo akun dalam LK Unaudited
Kolom 3: Diisi sesuai dengan akun-akun yang akan diperiksa (selain ekuitas dana)
Kolom 4: Diisi sesuai dengan nilai batas akun signifikan, yakni 50% dari PM
Kolom 5: Diisi sesuai dengan nilai saldo akun yang dianggap signifikan dalam LK Unaudited. Di dalam perhitungan
akun signifikan di atas memasukkan juga diantaranya akun Kas di Bendahara Pengeluaran dan Kas di Bendahara
Penerimaan serta akun lainnya yang signifikan "by nature"
Kolom 6: Diisi alokasi PM dalam perhitungan TE masing-masing akun berdasarkan proporsinya, dengan
pertimbangan profesional lainnya. Misalnya, TE untuk akun Kas dibatasi sampai dengan jumlah yang sangat minimal
(sebesar nilai pembukaan rekening di bank) dikarenakan sifatnya yang sangat berisiko "by nature"

Indeks KKP No. :
Pemeriksaan atas Laporan Keuangan

Pemerintah Prov/Kab/Kota…….
Tahun 20XX Disusun/Tgl :
Badan Pemeriksa Keuangan Direview/Tgl :
Republik Indonesia Disetujui/Tgl :
Worksheet Perhitungan Batas Kesalahan yang Dapat Ditolerir (Tolerable Error /TE)
Perhitungan PM
Jumlah yang Mendasari (Total 466.160.251.000,00
Realisasi Belanja)
Tingkat Materialitas 3,6%
Planning Materiality (PM) 16.781.769.036,00
Pengujian Akun Signifikan (> 50% dari

Alokasi TE
PM) dan Pertimbangan Lain
Nilai dalam Laporan Akun-akun yang (dengan rumus)
Uraian (akun) Batas Akun
Keuangan diaudit dan
Signifikan (50% Nilai Akun Signifikan
pertimbangan
PM)
lain
1 2 3 4 5 6
LAPORAN REALISASI ANGGARAN

PENDAPATAN
PENDAPATAN ASLI DAERAH
Pendapatan Pajak Daerah 1.710.279.019,00 1.710.279.019,00 8.390.884.518,00 1.710.279.019,00 29.782.434,37
Pendapatan Retribusi Daerah 4.545.147.701,00 4.545.147.701,00 8.390.884.518,00 4.545.147.701,00 79.148.233,46
Pendapatan Hasil Pengelolaan Kekayaan 980.492.636,00 980.492.636,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Daerah yang Dipisahkan
Lain-lain PAD yang sah 6.464.234.102,00 6.464.234.102,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH PENDAPATAN ASLI 13.700.153.458,00
DAERAH
PENDAPATAN TRANSFER
TRANSFER PEMERINTAH PUSAT -
DANA PERIMBANGAN
Dana Bagi Hasil Pajak 21.283.985.583,00 21.283.985.583,00 8.390.884.518,00 21.283.985.583,00 500.000,00
Dana Bagi Hasil Sumber Daya Alam 2.689.291.952,00 2.689.291.952,00 8.390.884.518,00 2.689.291.952,00 500.000,00
Dana Alokasi Umum 330.359.350.000,00 330.359.350.000,00 8.390.884.518,00 330.359.350.000,00 500.000,00
Dana Alokasi Khusus 64.583.000.000,00 64.583.000.000,00 8.390.884.518,00 64.583.000.000,00 500.000,00
JUMLAH TRANSFER DANA 418.915.627.535,00
PERIMBANGAN
TRANSFER PEMERINTAH PUSAT -

LAINNYA
Dana Otonomi Khusus 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 500.000,00
Dana Penyesuaian 13.544.327.400,00 13.544.327.400,00 8.390.884.518,00 13.544.327.400,00 500.000,00
JUMLAH TRANSFER PUSAT - 13.544.327.400,00
LAINNYA
TRANSFER PEMERINTAH PROPINSI -

BAGI HASIL PENDAPATAN
Pendapatan Bagi Hasil Pajak Daerah 4.122.564.552,00 4.122.564.552,00 8.390.884.518,00 4.122.564.552,00 71.789.460,56
Pendapatan Bagi Hasil Retribusi Daerah 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Pendapatan Bagi Hasil Lainnya 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH TRANSFER BAGI HASIL 4.122.564.552,00
PENDAPATAN

Alokasi TE
pertimbangan
PM)
lain
TRANSFER PEMERINTAH PROPINSI
- LAINNYA
Bantuan Keuangan dari Propinsi 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bantuan Dana Pemekaran dari Propinsi 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bantuan Keuangan Lainnya dari Propinsi 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH TRANSFER PROPINSI - 0,00 0,00

LAINNYA
JUMLAH PENDAPATAN TRANSFER 436.582.519.487,00
LAIN-LAIN PENDAPATAN YANG SAH

Pendapatan Hibah 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Pendapatan Dana Darurat 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Pendapatan Lainnya 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bantuan Keuangan Provinsi 2.890.000.000,00 2.890.000.000,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH LAIN-LAIN PENDAPATAN 2.890.000.000,00
YANG SAH
TOTAL PENDAPATAN 453.172.672.945,00

Alokasi TE
pertimbangan
PM)
lain
BELANJA
BELANJA OPERASI
Belanja Pegawai 255.282.419.185,00 255.282.419.185,00 8.390.884.518,00 255.282.419.185,00 4.445.433.645,32
Belanja Barang dan Jasa 76.248.838.487,00 76.248.838.487,00 8.390.884.518,00 76.248.838.487,00 1.327.781.024,28
Belanja Bunga 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Belanja Subsidi 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Belanja Hibah 1.576.100.000,00 1.576.100.000,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bantuan Sosial 13.664.887.166,00 13.664.887.166,00 8.390.884.518,00 13.664.887.166,00 237.957.433,03
JUMLAH BELANJA OPERASI 346.772.244.838,00
BELANJA MODAL
Belanja Tanah 1.093.396.870,00 1.093.396.870,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Belanja Peralatan dan Mesin 20.892.525.730,00 20.892.525.730,00 8.390.884.518,00 20.892.525.730,00 363.817.990,73
Belanja Gedung dan Bangunan 51.535.504.396,00 51.535.504.396,00 8.390.884.518,00 51.535.504.396,00 897.428.291,00
Belanja Jalan, Irigasi dan Jaringan 41.246.831.166,00 41.246.831.166,00 8.390.884.518,00 41.246.831.166,00 718.263.527,95
Belanja Aset Tetap Lainnya 4.607.148.000,00 4.607.148.000,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Belanja Aset Lainnya 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH BELANJA MODAL 119.375.406.162,00
BELANJA TAK TERDUGA

Belanja Tak Terduga 12.600.000,00 12.600.000,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH BELANJA TAK TERDUGA 12.600.000,00
TRANSFER
TRANSFER/BAGI HASIL
PENDAPATAN KE DESA
Bagi Hasil Pajak ke Desa 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bagi Hasil Retribusi ke Desa 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bagi Hasil Pendapatan Lainnya ke Desa 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Bantuan Keuangan ke Desa (ADD) 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00

JUMLAH TRANSFER 0,00
TOTAL BELANJA 466.160.251.000,00
SURPLUS/DEFISIT (Total Pendapatan- (12.987.578.055,00)

Total Belanja)
PEMBIAYAAN
PENERIMAAN PEMBIAYAAN
Penggunaan SiLPA 61.996.939.938,00 61.996.939.938,00 8.390.884.518,00 61.996.939.938,00 500.000,00
Pencairan Dana Cadangan 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Hasil Penjualan Kekayaan Daerah yang 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Dipisahkan
Penerimaan Pinjaman Dalam Negeri 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Penerimaan Kembali Pinjaman Kepada 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Perusahaan Negara
Perusahaan Daerah
Pemerintah Daerah Lainnya
Penerimaan Kembali Pinjaman angsuran 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Berjangka
Penerimaan Kembali Dana Bergulir 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Utang Perhitungan Pihak Ketiga 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
(PPK)/Utang Belanja
Penerimaan Piutang Daerah 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Penerimaan Selisih Pihak Ketiga 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
JUMLAH PENERIMAAN PEMBIAYAAN 61.996.939.938,00
PENGELUARAN PEMBIAYAAN
Pembentukan Dana Cadangan 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Penyertaan Modal Pemerintah 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Daerah

Alokasi TE
pertimbangan
PM)
lain
Pembayaran Pokok Utang Pinjaman 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Dalam Negeri
Pemberian Pinjaman Kepada Perusahaan 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Negara
Pemberian Pinjaman Kepada Perusahaan 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Daerah

Alokasi TE
pertimbangan
PM)
lain
Pemberian Pinjaman Kepada Pemerintah 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Daerah Lainnya
Investasi SUN dan SBI 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Investasi Proyek Pembangunan 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Pinjaman angsuran Berjangka 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Penyaluran Dana Bergulir 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
Utang Perhitungan Pihak Ketiga 0,00 0,00 8.390.884.518,00 0,00 0,00
(PPK)/Utang Belanja
JUMLAH PENERIMAAN 0,00
PEMBIAYAAN
PEMBIAYAAN BERSIH 61.996.939.938,00
SISA LEBIH PEMBIAYAAN 49.009.361.883,00

ANGGARAN (SiLPA)
Jumlah 981.329.863.883,00 963.705.892.275,00 8.174.902.040,70
Cara Pengisian:
Kolom 1: Diisi sesuai nama akun sesuai dengan LK Unaudited
Kolom 2: Diisi sesuai saldo akun dalam LK Unaudited
Kolom 3: Diisi sesuai dengan akun-akun yang akan diperiksa
Kolom 4: Diisi sesuai dengan nilai batas akun signifikan, yakni 50% dari PM
Kolom 5: Diisi sesuai dengan nilai saldo akun yang dianggap signifikan dalam LK Unaudited. Di dalam
perhitungan akun signifikan di atas memasukkan juga diantaranya akun Pendapatan Pajak Daerah,
Pendapatan Retribusi Daerah, serta akun lainnya yang signifikan "by nature"
Kolom 6: Diisi alokasi PM dalam perhitungan TE masing-masing akun berdasarkan proporsinya, dengan
pertimbangan profesional lainnya. Misalnya, TE untuk akun Pendapatan Transfer dan Silpa dibatasi
sampai dengan jumlah yang sangat minimal (sebesar nilai pembukaan rekening di bank) dikarenakan
sifatnya yang sangat berisiko "by nature"

Indeks KKP No. :
Pemeriksaan atas Laporan Disusun/Tgl :

Keuangan Pemerintah
Prov/Kab/Kota……. Direview/Tgl :
Tahun 20XX
Disetujui/Tgl :
Badan Pemeriksa Keuangan
Republik Indonesia
Pertimbangan Kualitatif atas PM/TE
Penetapan PM/TE secara : [nilai PM/TE disertai dengan rujukan pada KKP penetapan
kuantitatif PM atau TE secara kuantitatif]
Jumlah salah saji yang : [nilai salah saji yang ditemukan pada LK atau akun]
ditemukan pada LK/Akun
Pertimbangan-pertimbangan : [alasan-alasan kualitatif yang menjadi bahan pertimbangan

kualitatif untuk mengubah batas materialitas pada LK atau akun
sehingga salah saji yang ditemukan dapat dianggap material]

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 5 Uji Petik Pemeriksaan
BAB 5
UJI PETIK PEMERIKSAAN (AUDIT SAMPLING)
5.1 Gambaran Umum

Uji Petik Pemeriksaan atau Audit Sampling adalah penerapan prosedur
pemeriksaan terhadap kurang dari seratus persen unsur dalam suatu saldo akun
atau kelompok transaksi dengan tujuan untuk menilai beberapa karakteristik saldo
akun atau kelompok transaksi tersebut. Uji petik dapat menjadi alat untuk
memperoleh informasi mengenai suatu populasi tanpa melakukan pengkajian
terhadap populasi tersebut secara keseluruhan. Namun demikian, uji petik tidak
dapat diterapkan pada seluruh prosedur pemeriksaan. Banyak prosedur
pemeriksaan yang tidak dapat menerapkan uji petik, diantaranya permintaan
keterangan (inquiry), observasi, prosedur analitis, scanning dan reviu catatan-
catatan untuk mengidentifikasi transaksi yang tidak wajar.
Uji petik yang dilakukan dalam prosedur pemeriksaan tertentu bertujuan
untuk memperoleh bukti audit yang kompeten dan cukup untuk mendukung
kesimpulan hasil pemeriksaan. Standar pekerjaan lapangan ketiga menyatakan
“Bukti audit kompeten yang cukup harus diperoleh melalui inspeksi, pengamatan,
pengajuan pertanyaan dan konfirmasi sebagai dasar yang memadai untuk
menyatakan pendapat atas laporan keuangan auditan”.
Pelaksanaan uji petik tersebut dapat dilakukan dengan pendekatan non-
statistik dan pendekatan statistik. Uji petik non statistik merupakan pendekatan
pemeriksa dalam memilih sampel dan menilai hasil pemeriksaan sampel
berdasarkan pertimbangan profesionalnya. Sedangkan uji petik statistik adalah
pendekatan uji petik dengan menggunakan ilmu matematika sebagai sarana untuk
menentukan perencanaan, pemilihan, dan evaluasi sampel. Penggunaan kedua
pendekatan tersebut memerlukan pertimbangan profesional pemeriksa dalam
perencanaan, pemilihan, dan evaluasi hasil sampel serta dalam menghubungkan
bukti audit yang dihasilkan dari sampel dengan bukti lain dalam penarikan
kesimpulan atas saldo akun atau kelompok transaksi yang berkaitan.

5.2 Penentuan Cakupan (Coverage) Pemeriksaan dan Satker

yang Akan Diperiksa
Mengingat karakteristik akuntansi pemerintah daerah yang menggunakan
sistem terdistribusi, maka dokumen-dokumen atau unit sampel sebagian besar
berada pada satker-satker atau SKPD-SKPD yang merupakan entitas akuntansi.
Oleh karena itu, sebelum dapat menentukan jumlah sampel dan unit sampel yang
akan dipilih, perlu terlebih dahulu, dengan pertimbangan tertentu dan profesional,
menentukan cakupan (coverage) pemeriksaan dan satker yang akan diperiksa,
karena dokumen-dokumen atau unit sampel yang akan diuji tersebar di satker-
satker. Untuk tujuan pengujian ini, pemeriksa dapat menggunakan hasil analisa
risiko yang telah dilakukan pada tahap sebelumnya.
Langkah-langkah mengkaitkan hasil penilaian risiko dengan penentuan cakupan

(coverage) pemeriksaan dan satker yang akan diperiksa adalah sebagai berikut:
1) Penentuan risiko gabungan untuk masing-masing akun atau kelompok transaksi
Seperti yang telah dijelaskan dalam Bab 3 mengenai “Pemahaman dan
Penilaian Risiko”, Pemeriksa melakukan penilaian risiko gabungan atas
individual accounts atau kelompok transaksi, dengan contoh sebagai berikut.
Risiko
Akun Risiko Bawaan Risiko Gabungan
Pengendalian
Kas High High High
Piutang Medium Medium Medium
Aset tetap High Medium High
Aset lainnya Medium Low Low
PNBP High High High
Belanja High High High

Penentuan risiko gabungan tersebut menggunakan matrik formula sebagai

berikut.
Risiko Bawaan
High Medium Low
High H H M
Risiko Pengendalian
Medium H M L
Low M L L
2) Penentuan persentase coverage pemeriksaan berdasarkan rating risiko
gabungan:
Risiko Gabungan Coverage Pemeriksaan
High > 50% - 100%
Medium > 30% - 50%
Low 20% - 30%

Dengan demikian coverage pemeriksaan untuk masing-masing individual
accounts atau kelompok transaksi berdasarkan hasil penilaian risiko
gabungan tersebut adalah:
Akun Risiko Gabungan Coverage pemeriksaan
Kas High 100%
Piutang Medium > 30% - 50%
Aset tetap High > 50% - 100%
Aset lainnya Low 20% - 30%
PNBP High > 50% - 100%
Belanja High > 50% - 100%
3) Penentuan basis nilai yang akan dipakai untuk menentukan coverage

pemeriksaan sebaiknya menggunakan basis nilai berupa saldo individual
accounts atau kelompok transaksi pada LKPD-unaudited yang akan di uji
petik, dengan contoh sebagai berikut.

Saldo di LKPD Coverage*

Akun % Cov.
(unaudited) pemeriksaan
Kas Rp5.000.000.000 60% **
Piutang Rp2.500.000.000 40% Rp100.000.000
Aset tetap Rp600.000.000.000 50% Rp300.000.000.000***
Aset lainnya Rp10.000.000.000 25% Rp2.500.000.000
Pendapatan Rp280.000.000.000 50% Rp140.000.000.000

Daerah
Belanja Daerah Rp300.000.000.000 60% Rp180.000.000.000

* Jika dalam tahap pelaksanaan pemeriksaan lapangan terhadap suatu akun tertentu,
Pemeriksa menemukan salah saji yang akan mengubah saldo akun tersebut sangat
material, maka pemeriksa dapat merubah overage pemeriksaannya
** Untuk pemeriksaan kas, diambil dari nilai transaksi dari tahun anggaran berjalan (mutasi
debet dan kredit) bukan dari saldo akhir pada tanggal pelaporan.
*** Khusus untuk pemeriksaan aset tetap, penentuan coverage pemeriksaan dapat
menggunakan basis nilai mutasi aset tetap tahun berjalan, sepanjang berdasarkan hasil
pemeriksaan sebelumnya, entitas telah melakukan inventarisasi ulang dan penilaian
kembali atas aset tetap serta telah didokumentasikan, dicatat, dan dilaporkan secara
memadai.
Untuk masa mendatang, dengan penerapan e-audit (electronic audit), cakupan
pemeriksaan untuk akun kas dan pendapatan daerah (khususnya pendapatan
transfer) dapat diambil secara populasi, mengingat adanya kemudahan akses
data secara elektronik.
4) Berdasarkan perhitungan cakupan pemeriksaan untuk masing-masing akun
atau kelompok transaksi tersebut, pemeriksa memilih SKPD yang akan diuji
petik untuk dapat memenuhi nilai coverage pemeriksaan. Dalam memilih
satker-satker yang akan diuji petik/sampling, pemeriksa harus
mempertimbangkan beberapa hal:
(1) Karakteristik akun tersebut, sebagai contoh: akun kas, penentuan coverage
pemeriksaan dilakukan secara populasi, hal ini terkait dengan tingkat risiko
bawaan dari akun kas yang sangat tinggi. Sedangkan untuk pemeriksaan
atau satker yang diuji petik untuk pemeriksaan akun “Belanja Daerah” akan
tersebar di semua SKPD, sedangkan untuk pemeriksaan akun
“Pendapatan Daerah” akan terpusat di DPPKAD/Dispenda atau satker-
satker tertentu yang mengelola pendapatan.

(2) Hasil pengambilan sampling pada pemeriksaan sebelumnya, baik

pemeriksaan pendahuluan, PDTT, dan pemeriksaan kinerja (sepanjang
cakupan pemeriksaan sebelumnya meliputi tahun anggaran yang sama
dengan tahun pelaporan keuangan). Pemeriksa harus memprioritaskan
untuk memilih satker-satker yang belum diuji petik pada pemeriksaan
sebelumnya, kecuali terdapat pertimbangan-pertimbangan lain yang cukup
signifikan, sehingga mengharuskan pengambilan sampel yang sama
dengan pemeriksaan sebelumnya.
(3) SKPD yang memperoleh alokasi anggaran cukup besar dan/atau memiliki
risiko kesalahan dan/atau kecurangan yang tinggi.
Contoh :
Sesuai hasil perhitungan tersebut di atas, coverage pemeriksaan untuk akun
“Belanja Daerah” adalah Rp180milyar. Pemeriksa harus menentukan SKPD-
SKPD yang akan diuji petik untuk dapat memenuhi nilai coverage pemeriksaan
Rp180milyar, yaitu :
Beberapa pertimbangan pemilihan satker adalah sebagai berikut.

1) Menetapkan SKPD atau satker lainnya yang akan dipilih sebagai sampel
dengan pertimbangan nilai, risiko, sampel pemeriksaan sebelumnya. Misal:
SKPD A dipilih karena jumlah satker yang tidak terlalu banyak namun nilai
transaksi tinggi, SKPD B dipilih karena dianggap memiliki risiko kesalahan
(mungkin ada informasi mengenai kejadian korupsi, dll) meskipun nilainya
paling kecil, SKPD C dipilih karena nilai tertinggi, dan SKPD D dipilih karena

belum pernah diperiksa selama ini. Total nilai cakupan pemeriksaan adalah
Rp180milyar. Pemeriksa dapat menambah cakupan pemeriksaan menjadi
Rp200milyar, jika hal tersebut dianggap layak dan sumber daya yang ada
memadai.
2) Memilih bidang-bidang atau unit-unit dibawah SKPD sehingga nilai coverage
pada SKPD terpenuhi, missal: SKPD A, Rp40milyar, sampel terpilih adalah
Bidang A1 dan A2 yang memiliki nilai realisasi belanja masing-masing
Rp15milyar dan Rp25milyar. Pertimbangan untuk memilih bidang/unit dapat
berdasarkan nilai, risiko, jumlah satker, pertimbangan pemeriksaan
sebelumnya atau hal lain yang menurut pemeriksa lebih layak.
5.3 Uji Petik Pemeriksaan

Setelah pemeriksa menetapkan cakupan (coverage) pemeriksaan dan
satker yang akan diperiksa untuk masing-masing akun atau kelompok transaksi,
maka pemeriksa harus menetapkan tujuan pengujian atau asersi yang akan
dilakukan. Pemeriksa harus memilih prosedur pemeriksaan yang tepat untuk tujuan
pengujian dan asersi yang diuji. Tidak semua pengujian atas suatu asersi
menerapkan uji petik, misalnya permintaan keterangan (inquiry), observasi,
prosedur analitis, scanning dan reviu catatan-catatan untuk mengidentifikasi
transaksi yang tidak wajar. Pemeriksa harus dapat menentukan, berdasarkan
pengalamannya, apakah suatu pengujian menerapkan uji petik atau tidak.
Beberapa contoh pengujian yang mengharuskan menggunakan uji petik, yaitu:
1) Dalam pengujian pengendalian atas transaksi belanja, salah satu atribut yang
diuji adalah semua SPM yang telah diotorisasi oleh Pengguna
Anggaran/Kuasa Pengguna Anggaran. Sedangkan deviasinya adalah SPM
yang tidak diotorisasi atau diotorisasi oleh pejabat yang tidak berwenang.
2) Pengujian asersi keberadaan aset tetap kendaraan bermotor, pemeriksa
harus melakukan inspeksi langsung dengan cek fisik kendaraan bermotor
untuk menghasilkan bukti fisik.
3) Pengujian pengendalian untuk mengetahui hak dan kewajiban aset tetap
kendaraan bermotor, pemeriksa dapat memutuskan untuk menggunakan
prosedur pemeriksaan inspeksi atas dokumen surat-suratnya dan siapa yang
bertanggung jawab atas penyimpanannya. Pada saat inspeksi tersebut akan
diketahui apakah terdapat deviasi (penyimpangan) dari kondisi yang
ditetapkan. Contoh: kendaraan bermotor tersebut ternyata tidak mempunyai
surat-surat, berarti ada deviasi atas pengendalian atas hak dan kewajiban aset
tersebut dari yang seharusnya.

Secara umum tahap-tahap yang harus dilakukan baik dalam pelaksanaan uji
petik dengan pendekatan non-statistik maupun statistik adalah sebagai berikut.
1) Penentuan tujuan pengujian
Pemeriksa harus menetapkan tujuan pengujian atau asersi yang akan

dilakukan. Asersi akan menentukan pengujian apakah pengujian pengendalian
atau pengujian substantif. Pengelompokan ini diperlukan pula untuk
menetapkan jenis pendekatan uji petik apa yang akan digunakan (misalnya,
jika menggunakan uji petik statistik, apakah atribut atau variabel). Misalnya,
untuk asersi keberadaan melalui pengujian substantif atas aset tetap
kendaraan bermotor, pemeriksa harus melakukan observasi langsung dengan
cek fisik kendaraan bermotor untuk menghasilkan bukti fisik.
2) Pendefinisian populasi dan unit uji petik
Populasi merupakan seluruh data yang ingin digeneralisir oleh pemeriksa.

Sedangkan unit uji petik merupakan unsur atau elemen didalam populasi, baik
itu dokumen, transaksi, ataupun item-item yang memiliki karakteristik yang
akan diukur oleh pemeriksa untuk membuat estimasi mengenai karakteristik
seluruh populasi. Berarti berkaitan dengan tujuan menguji keberadaan
kendaraan bermotor maka populasinya merupakan seluruh kendaraan
bermotor pada akun aset tetap, sedangkan unit uji petiknya bisa berupa
kendaraan roda empat dan roda dua.
3) Penentuan ukuran sampel
Dalam tahap ini jumlah ukuran sampel ditentukan dengan mempertimbangkan

beberapa faktor. Hasil pengujian pengendalian akan mempengaruhi pengujian
selanjutnya. Contoh: ketika hasil pengujian pengendalian ternyata kendaraan
roda empat tidak memiliki garasi sendiri dan tidak dilengkapi surat
kepemilikian, maka pengujian substantif atas kendaraan harus diperbanyak
untuk bisa menjawab kecukupan bukti kesimpulan bahwa keberadaan
kendaraan roda empat tidak bisa diyakini kebenarannya.
4) Seleksi unit sampel dan pelaksanaan pengujian
Pada tahap ini, pemeriksa harus mempertimbangkan bagaimana sampel akan

dipilih sehingga sampel yang dipilih dapat mewakili populasi dan setiap
anggota populasi harus memiliki kesempatan yang sama untuk dipilih. Setelah
sampel yang mewakili populasi terpilih dilakukan pengujian terhadap unsur-
unsur yang terpilih sebagai sampel tersebut.

Dalam pelaksanaan, pemeriksa harus menentukan teknik pemilihan sampel

yang akan dilakukan, misalnya random sampling atau stratified sampling.
Keputusan pemeriksa untuk menentukan teknik pengambilan sampel tertentu
akan tergantung pada kondisi populasinya. Jika sudah melihat populasi
kendaraan bermotor dan bisa dikelompokkan lagi menjadi roda empat jenis
sedan atau jenis mobil niaga, maka pemeriksa harus menentukan teknik
pemilihan sampelnya, apakah masing-masing kelompok diambil wakilnya
(stratified sampling) atau random terhadap seluruh kendaraan bermotor yang
berada di kantor pusat saja (teknik pengambilan sampel secara rinci akan
dibahas pada bagian berikutnya pada bab ini).
Tahap pemilihan sampel dan pelaksanaan pengujian serta tahap evaluasi
merupakan bagian dari tahap pelaksanaan pemeriksaan, yakni dalam rangka
mengumpulkan bahan bukti untuk menguji suatu asersi.
5) Evaluasi dan dokumentasi
Tahap evaluasi merupakan tahapan penerjemahan hasil, ekstrapolasi/proyek

hasil, pertimbangan aspek kualitatif, sampai pengambilan kesimpulan. Ketika
memproyeksikan suatu hasil pada populasi untuk menarik kesimpulan, pemeriksa
harus mempertimbangkan risiko uji petik, seperti apakah hasil yang diperoleh.
Uji petik pemeriksaan dapat dilakukan dengan menggunakan pendekatan
statistik dan non-statistik (judgement). Selain itu kedua pendekatan tersebut dapat
diterapkan untuk pengujian pengendalian dan pengujian substantif, dengan uraian
sebagai berikut.
5.3.1 Pendekatan Uji Petik Non-Statistik (Judgement)
Dalam menentukan sampel dengan pendekatan non-statistik, pemeriksa
harus sudah melakukan atau memiliki:
1) pemahaman yang baik terhadap proses bisnis entitas;
2) reviu internal control telah dilakukan secara memadai; dan
3) prosedur analitis.
Penggunaan metode judgement dapat dilakukan juga untuk pengujian

pengendalian maupun pengujian substantif. Proses penentuan uji petik yang
dilakukan untuk kedua pengujian tersebut tidak berbeda, tetapi tergantung
karakter akun yang akan diuji. Tahapan-tahapan penentuan sampel dengan
pendekatan non-statistik adalah sebagai berikut.

1) Penentuan tujuan pengujian
Dalam hal pengujian pengendalian, misalnya pemeriksa menetapkan tujuan

pengambilan uji petik untuk menguji atas approval dan authorization yang
terdapat pada penerbitan SPM.
2) Pendefinisian populasi dan unit uji petik/sampel
Berkaiatan dengan tujuan uji petik untuk menguji approval dan authorization
dalam penerbitan SPM, maka populasinya adalah jumlah seluruh SPM yang
diterbitkan dalam periode tersebut. Sedangkan unit uji petiknya dapat berupa
beberapa SPM yang diterbitkan pada bulan-bulan tertentu sesuai dengan
pertimbangan pemeriksa.
3) Penentuan ukuran sampel
Setelah pemeriksa menentukan unit sampel yang akan diambil maka

pemeriksa menentukan jumlah sampel yang mencukupi berdasarkan
pertimbangan profesional. Misalnya: Setelah memilih unit sampel belanja-
belanja di akhir tahun sebagai target pemilihan dan pengujian sampel,
pemeriksa perlu menentukan berapa belanja di akhir tahun yang akan diuji.
Untuk menetapkan besarnya jumlah dan nilai unsur yang akan diambil harus
mempertimbangkan hasil penentuan coverage pemeriksaan dan satker yang
akan diperiksa seperti yang telah diuraikan di atas untuk akun yang telah
ditetapkan, yaitu:
Saldo di LKPD Coverage

Akun % Cov.
(unaudited) pemeriksaan
Kas Rp5.000.000.000 60% Rp3.000.000.000*)
Piutang Rp2.500.000.000 40% Rp1.000.000.000
Aset tetap Rp600.000.000.00 50% Rp300.000.000.000*)

0
Aset lainnya Rp10.000.000.000 25% Rp2.500.000.000
Pendapatan Rp280.000.000.00 50% Rp140.000.000.000

Daerah 0
Belanja Daerah Rp300.000.000.00 60% Rp180.000.000.000

0
* Untuk pemeriksaan kas diambil dari nilai transaksi dari tahun anggaran berjalan (mutasi
debet dan kredit) bukan dari saldo akhir pada tanggal pelaporan.

** Khusus untuk pemeriksaan aset tetap, penentuan coverage pemeriksaan dapat

menggunakan basis nilai mutasi aset tetap tahun berjalan, sepanjang berdasarkan hasil
pemeriksaan sebelumnya, entitas telah melakukan inventarisasi ulang dan penilaian
kembali atas aset tetap serta telah didokumentasikan, dicatat, dan dilaporkan secara
memadai.
Selain pertimbangan tersebut, pemeriksa juga masih memungkinkan
mempertimbangkan kelayakan jumlah sampel disesuaikan dengan kondisi
senyatanya, dengan memperhitungkan:
(1) Cost dan benefit
(2) Waktu pemeriksaan
(3) Jumlah SDM yang dimiliki
(4) Signifikansi akun yang diuji terhadap laporan keuangan
Misalnya: Populasi adalah 2000 dokumen senilai Rp2milyar dan risiko

gabungan tinggi. Setelah menggunakan pertimbangan sebelumnya,
didapatkan jumlah sampel sebesar 10% x 2000 = 200 atau senilai
Rp500juta. Namun demikian, waktu pemeriksaan sangat sempit dan SDM
yang dimiliki hanya sedikit. Oleh karena itu pemeriksa memutuskan untuk
mengurangi sampel menjadi 100 sampel. Jika pemeriksa memutuskan
untuk memodifikasi jumlah sampel berdasarkan pertimbangan
profesional, maka pemeriksa harus menuangkan pertimbangan-
pertimbangan tersebut dalam kertas kerja pemeriksaan.Pemeriksa dapat
memperbesar cakupan pemeriksaan jika berdasarkan hasil pemeriksaan
menunjukkan bahwa nilai akun dikoreksi secara signifikan.
4) Menentukan unit-unit sampel yang akan dijadikan target pengambilan sampel
Dalam menentukan unit-unit sampel yang akan dijadikan target pengambilan

dan pengujian, pemeriksa mempertimbangkan hasil pemahaman SPI,
analytical review, dan analisa risiko yang telah dilakukan.
Contoh–contoh penggunaan judgement dalam menentukan unit sampel yang
akan diambil antara lain sebagai berikut:
(1) Jika dari hasil penilaian internal control pemeriksa menemukan adanya
kelemahan signifikan yang spesifik dan berpengaruh terhadap laporan
keuangan, maka pemeriksa dapat melakukan pengujian yang terfokus
pada kelemahan yang ditemukan.

Contoh :
(1)) Pemeriksa menemukan adanya kelemahan dalam sistem pemungutan
dan penyetoran Pendapatan Daerah, maka pemeriksa melakukan uji
substantif pada bukti-bukti yang mengarah pada permasalahan, antara
lain: Surat Ketetapan Pajak Daerah/SKPD atau SKRD, bukti-bukti setor
atau surat tanda setoran, nota debet atau nota kredit, rekening koran
dan lain-lain.
(2)) Pemeriksa menemukan adanya kelemahan dalam system pembayaran
Belanja Pegawai, maka pemeriksa melakukan uji substantif pada bukti-
bukti yang mengarah pada permasalahan, antara lain: SP2D belanja
pegawai ke SKPD, jumlah pegawai sesuai data kepegawaian di BKD,
daftar nominatif dan kuitansi penerimaan gaji dari pegawai, dan lain-
lain.
(3)) Belanja sosial (bansos) tanpa prosedur pertanggungjawaban, maka
pemeriksa melakukan uji substantif pada rincian pengeluaran bansos,
dasar/bukti-bukti pengeluaran bansos, dokumen penyerahan bansos
ke sasaran dan sebagainya.
(2) Jika pengelolaan kas di Bendahara Pengeluaran tidak tertib atau tidak
menyelenggarakan Buku Kas Umum dan buku-buku pembantu lainnya,
pemeriksa harus melakukan cash opname dan pengujian atas bukti-bukti
pertanggungjawaban uang persediaan dan bukti setor kembali ke Kas
Daerah.
(3) Jika tujuan langkah pemeriksaan sudah jelas, misalnya untuk menemukan
belanja akhir tahun yang pertanggungjawabannya tidak valid maka sampel
yang dipilih adalah dokumen-dokumen belanja yang terjadi akhir tahun.
(4) Jika dalam analytical review, pemeriksa melihat adanya hubungan tidak
normal antar akun, misal akun belanja modal dengan aset tetap, atau
adanya tren yang tidak normal misal realisasi belanja modal menumpuk di
akhir tahun, maka sampel yang akan dipilih difokuskan pada berita-berita
acara serah terima di akhir tahun karena kemungkinan besar terdapat
proyek yang belum selesai akan tetapi berita acara sudah dibuat selesai
dan dibayar. Jika terjadi ketidaksejalanan antara perubahan belanja
pegawai dengan perubahan jumlah pegawai entitas, pemeriksa disarankan
agar melakukan sampling terhadap pengeluaran belanja pegawai tersebut
untuk bulan-bulan dimana terjadi kondisi tersebut.

(5) Jika terjadi belanja yang signifikan diluar siklus yang normal, disarankan
agar pemeriksa melakukan sampling terhadap belanja tersebut. Contoh:
pengeluaran belanja yang signifikan pada Badan Koordinasi Penanganan
Bencana umumnya terjadi pada saat terjadi bencana atau satu sampai
dengan dua bulan setelah terjadinya bencana. Oleh karena itu, jika terjadi
pengeluaran belanja yang signifikan pada periode bulan keempat setelah
terjadinya bencana atau sebelum terjadinya bencana, disarankan agar
pemeriksa melakukan sampling terhadap pengeluaran belanja tersebut.
(6) Jika terjadi pola pengeluaran belanja yang tidak biasa, disarankan agar
pemeriksa melakukan sampling terhadap pengeluaran belanja tersebut.
Contoh: Pencairan SP2D oleh SKPD di akhir tahun anggaran yang jauh
lebih besar dibandingkan dengan pencairan SP2D bulan-bulan
sebelumnya. Jika hal tersebut terjadi, disarankan agar pemeriksa
melakukan uji petik pengeluaran belanja pada SKPD A pada bulan-bulan
tersebut.
Dalam memilih unit sampel berupa akun yang akan disampel dan diuji,
pemeriksa mempertimbangkan siklus akun terkait. Misalnya: ketika pemeriksa
memutuskan akan mengambil sampel akun belanja modal, maka pemeriksa
sekaligus akan mengambil sampel pada akun aktiva tetap terkait belanja
modal tersebut.
5) Evaluasi Hasil Uji Petik
Setelah melakukan pengujian dan menemukan ada beberapa kesalahan.

Pemeriksa tidak dapat langsung memroyeksikan kesalahan tersebut ke
populasi. Pemeriksa harus menggunakan judgement dengan beberapa
pertimbangan:
(1) Besarnya nilai temuan dibandingkan TE. Jika melebihi TE, maka akun
tersebut dapat dipertimbangkan mempengaruhi opini.
(2) Frekuensi terjadinya kesalahan. Jika kesalahan yang ditemukan hanya
kasus yang terjadi pada satu waktu tertentu maka kesimpulan akan
berbeda dengan kesalahan yang sudah umum terjadi dan frekuensi
keterjadiannya pada beberapa waktu tertentu dalam satu tahun. Misalnya,
kesalahan yang terjadi 3 kali dalam setahun dan umum terjadi seperti
kesalahan mata anggaran belanja barang ke belanja modal akan
menyebabkan pemeriksa berkesimpulan kesalahan serupa banyak terjadi
dan mempengaruhi kewajaran akun. Sedangkan kesalahan yang tidak
umum terjadi dan hanya terjadi dalam satu waktu tertentu mungkin
menyebabkan pemeriksa berkesimpulan kesalahan sejenis tidak banyak
terjadi dan tidak mempengaruhi kewajaran akun.

(3) Unsur tindak pidana. Jika terdapat unsur tindak pidana dalam satu temuan
maka pemeriksa harus waspada dan berupaya memperluas pengujian
untuk mendapatkan keyakinan awal bahwa indikasi tindak pidana eksis
atau tidak. Pemeriksa sebaiknya mempertimbangkan bahwa tindak pidana
tersebut mempengaruhi kewajaran akun.
(4) Penyebab kesalahan apakah disebabkan oleh sistem aplikasi atau
kesalahan personil. Jika kesalahan disebabkan karena kelemahan sistem
aplikasi maka kemungkinan besar kesalahan akan mempengaruhi
kewajaran akun.
6) Mendokumentasikan perencanaan, pemilihan, pengujian dan evaluasi hasil.
Pemeriksa mendokumentasikan setiap langkah penetapan uji petik dan

hasilnya dalam Kertas Kerja Pemeriksaan (KKP). Dokumentasi setidaknya
berisi dasar penentuan lokasi/satker yang akan diperiksa, pendekatan sampel
yang digunakan dan alasannya, tujuan pengujian, definisi populasi dan unit
sampling, ukuran sample, pemilihan sampel, hasil pelaksanaan pengujian,
dan evaluasi hasil pengujian.
5.3.2 Pendekatan Uji Petik Statistik
Berbeda dengan pendekatan non-statistik (judgement), dalam melakukan
pengujian pengendalian (Control Testing) dan pengujian substantif (substantive
testing) metode uji petik yang digunakan berturut-turut adalah Attribute Sampling
dan Monetary Unit Sampling/Variable Sampling. Berikut merupakan tabel
hubungan metode uji petik dengan jenis pengujian yang digunakannya.
No. Metode Uji Petik Jenis Pengujian
1. Attribute Sampling Pengujian Pengendalian
2. Variable Sampling Pengujian Substantif
3. Monetary unit Sampling Pengujian Substantif

Apakah dalam setiap pemeriksaan pengujian pengendalian harus selalu
dilakukan? Jawabannya tidak. Pemeriksa dapat melihat kaitan antara risiko
pengendalian awal yang telah ditetapkan dengan pendekatan yang digunakan
dalam strategi pemeriksaan sebagai berikut.

Risiko Pengendalian Pendekatan Pemeriksaan
Sangat tidak mengandalkan pengendalian. Pemeriksa dapat

High (Maximum) melakukan pengujian substantif langsung tanpa test of control
(substantive approach).
Sebagian mengandalkan pengendalian. Pemeriksa dapat

Medium melakukan test of control yang kemudian dilanjutkan dengan
pengujian substantif. (Test of control and substantive approach)
Sangat mengandalkan pengendalian. Pemeriksa dapat melakukan

test of control saja. Jika diperlukan, pengujian substantif sangat
Low
terbatas seperti analytical substantive procedure. (Test of control
approach)
Dengan mempertimbangkan risiko pengendalian awal dan kaitannya
dengan pendekatan pemeriksaan, maka pemeriksa dapat menentukan apakah
melakukan pengujian pengendalian dan atau substantif.
Berikut merupakan tahapan-tahapan penentuan sampel dengan
pendekatan statistik dalam pengujian pengendalian dan pengujian substantif:
1) Pengujian Pengendalian (Attribute Sampling)
Pengujian pengendalian meliputi langkah-langkah sebagai berikut.

(1) Penetapan tujuan pengujian
Dalam attribute sampling, tujuan pengujian adalah untuk mengetahui

apakah sampel-sampel yang mewakili populasi telah sesuai dengan atribut
yang sebelumnya telah didefinisikan.
(2) Pendefinisian populasi dan unit uji petik/sampel
Atribut merupakan kualitas/sifat yang berkaitan dengan populasi yang diuji

petik, sedangkan deviasi merupakan atribut yang negatif atau defektif,
terkadang disebut pula sebagai kekeliruan (error). Misalnya, di dalam
pengujian pengendalian dan substantif atas transaksi belanja, salah satu
atribut yang diuji adalah bahwa semua SPM telah diotorisasi oleh
Pengguna Anggaran, sedangkan deviasinya adalah jika ada SPM yang
dicairkan namun tidak diotorisasi atau diotorisasi oleh pejabat yang tidak
berwenang.
Misalnya, di dalam pengujian pengendalian atas transaksi belanja,
ditetapkan populasi adalah seluruh SPM yang telah diterbitkan dan telah
dicairkan melalui penerbitan SP2D dari KPPN selama tahun anggaran

yang diperiksa. Dalam hal ini diketahui bahwa jumlah SPM yang telah
diterbitkan adalah 20.000 lembar sehingga populasinya adalah 20.000 dan
unit samplingnya adalah dokumen SPM beserta dokumen pendukungnya.
(3) Penentuan ukuran sampel
Untuk menentukan ukuran sampel, pemeriksa terlebih dahulu menentukan

parameter-parameter sebagai berikut.
(1))Penetapan tolerable exception rate (TER)

Tolerable Exception Rate (TER) atau Upper Error Limit (UEL)
merupakan tingkat kekeliruan di dalam sampel yang diuji yang masih
dapat diterima untuk tetap menyimpulkan bahwa pengendalian berjalan
efektif dan/atau jumlah salah saji di dalam transaksi yang ditemukan
masih dapat diterima.
Contoh, jika untuk atribut adanya otorisasi dari Pengguna Anggaran
pada SPM, pemeriksa menetapkan TER atau UEL 5%, hal ini berarti
pemeriksa memutuskan bahwa jika ditemukan 5% dari sampel SPM
tidak diotorisasi, maka pengendalian masih efektif sesuai dengan risiko
pengendalian yang ditetapkan pada perencanaan pemeriksaan.
Penentuan besarnya TER sangat tergantung pada penilaian pemeriksa
terhadap keandalan pengendalian intern. Dalam juknis ini terdapat tiga
tingkatan TER yang disarankan untuk masing-masing tingkat risiko
pengendalian yang direncanakan.
Risiko Pengendalian Awal TER
High (Maximum) Tidak melakukan pengujian pengendalian
Medium 6%-10%
Low 3%-5%
(2)) Penetapan tingkat keandalan atau tingkat keyakinan

Tingkat keandalan atau tingkat keyakinan merupakan probabilitas
benar dalam mempercayai efektivitas pengendalian intern. Tingkat
keandalan atau tingkat keyakinan merupakan kebalikan dari Accepted
Risk of Assesing Control Risk Too Low (ARACR). ARACR merupakan
tingkat risiko yang masih dapat diterima oleh pemeriksa karena telah
menyimpulkan bahwa pengendalian masih berjalan efektif ketika pada

kenyataannya pengendalian tidak berjalan efektif. Dalam pengujian

pengendalian, umumnya pemeriksa dapat menggunakan tingkat
keandalan sebesar 90%, 95% atau 99%. Penentuan besarnya tingkat
keandalan yang akan digunakan akan tergantung kepada kepercayaan
pemeriksa terhadap pengendalian intern entitas yang diperiksa.
(3)) Penetapan expected error rate (EER)
Expected Error Rate (EER) merupakan jumlah kesalahan yang

diperkirakan akan terjadi dalam populasi. Hal ini biasanya ditetapkan
berdasarkan pengalaman pemeriksa sehingga memerlukan
pertimbangan professional Misalnya, berdasarkan pengalaman tahun
lalu pemeriksa memperkirakan bahwa kesalahan yang ditemukan tidak
lebih dari 2%, dengan demikian EER adalah 2%. Namun dalam hal
pemeriksa tidak memiliki pengalaman mengenai besarnya kesalahan
dalam suatu populasi, maka ia dapat mengambil 50 sampel awal untuk
menaksir tingkat kesalahan yang terdapat dalam populasi. Misalnya
dari pemeriksaan atas 50 sampel, ditemukan satu penyimpangan,
maka taksiran expected error rate-nya adalah sebesar 2% (1:50).
Setelah menetapkan parameter-parameter diatas, ukuran sampel
dapat ditetapkan dengan menggunakan software pemeriksaan seperti
ACL dengan menggunakan perintah Size setelah memasukkan
parameter jumlah populasi, tingkat keandalan, EER dan UEL, atau
secara manual dengan menggunakan tabel Penentuan Ukuran Sampel
sesuai dengan tingkat keandalan seperti yang dapat dilihat pada
Lampiran 5.1.
Dari penentuan ukuran sampel ini sekaligus akan diperoleh jumlah
kesalahan yang masih dapat diterima (NTE) oleh pemeriksa tanpa
harus menurunkan atau menaikkan tingkat risiko pengendalian yang
telah ditetapkan sebelumnya. Pada tabel Penentuan Ukuran Sampel,
NTE ditunjukkan dengan angka dalam tanda kurung.
(4) Pemilihan Sampel dan Pelaksanaan Pengujian
Setelah mendapatkan jumlah sampel, Pemeriksa dapat melakukan

pemilihan sampel dengan menggunakan metode random (probabilistic
approach) secara otomatis di ACL, metode sistematik dengan
menggunakan penambahan nilai tertentu (mis: incremental 10 angka),
stratifikasi atau menggunakan judgment untuk memilih item-item mana saja
yang akan dipilih.

(5) Evaluasi Hasil Uji Petik
Jika dari hasil uji petik ditemukan kesalahan/deviasi lebih kecil atau sama
dengan NTE, maka hasil uji petik tersebut mendukung kesimpulan tentang
tingkat keandalan (ARACR) serta tingkat UEL. Misalnya, jika dengan
tingkat keyakinan 95%, EER 2% serta UEL 5% yang ditetapkan didapatkan
nilai NTE sama dengan 6, dan hasil uji petik ditemukan deviasi sebanyak 5,
maka dapat disimpulkan bahwa pengendalian telah berjalan efektif namun
terdapat risiko sebesar 5% bahwa pemeriksa salah memberikan
kesimpulan. Bila tidak demikian, misalnya ditemukan deviasi lebih dari
pada 6, maka pemeriksa perlu memperbaiki tingkat EER ataupun ARACR
yang ditetapkan. Baik deviasi yang ditemukan lebih besar maupun lebih
kecil daripada NTE, pemeriksa perlu meng-update matriks penilaian risiko
terutama jika ada perubahan tingkat risiko pengendalian yang ditetapkan
pada tahap penilaian risiko.
Contoh penggunaan metode uji petik atribut (attribute sampling) dapat dilihat
pada Boks 1 di bawah ini.
Boks 1
CONTOH PENERAPAN METODE UJI PETIK ATRIBUT (ATTRIBUTE SAMPLING)
Sebagai bagian dari pengujian atas pos belanja, pemeriksa melakukan pengujian
pengendalian terhadap otorisasi Surat Perintah Membayar (SPM).
Penetapan tujuan pengujian: uji petik ini dilakukan untuk menguji apakah proses
pengendalian dalam penerbitan SPM sebagai dokumen otorisasi untuk transaksi belanja
berjalan efektif.
Penetapan atribut dan deviasi: Karena pengujian ditujukan untuk mengetahui
pengendalian terhadap otorisasi SPM, maka atributnya yang ditetapkan adalah SPM
telah diotorisaasi oleh Pengguna Anggaran, sedangkan deviasinya adalah jika ada SPM
yang dicairkan namun tidak diotorisasi atau diotorisasi tapi tidak oleh pejabat yang
berwenang.
Pendefinisian populasi dan unit sampling: Populasi yang akan diambil sampelnya berupa
20.000 lembar SPM.
Penentuan metode pemillihan sampel: simple random sampling.
Penetapan TER: Pemeriksa menetapkan tingkat tolerable error (TER) sebesar 5%.
Penetapan tingkat keandalan: Pemeriksa menetapkan tingkat keandalan sebesar 95%,
atau tingkat ARACR (risiko menilai risiko pengendalian terlalu rendah) sebesar 5%.
Penetapan EER: Berdasarkan pengalaman tahun sebelumnya pemeriksa menetapkan
expected error rate (EER) sebesar 2%.
Penentuan ukuran sampel ditetapkan dengan merujuk pada table ukuran sampel untuk uji
petik atribut dengan tingkat keandalan/keyakinan 95% seperti yang tercantum pada
Lampiran 5.1. Pada tabel tersebut dengan tingkat keyakinan 95%, pilih EER sebesar 2%

dan TER sebesar 5%, diperoleh jumlah sampel sebesar 181 unsur. Dengan melihat tabel
tersebut, selain diperoleh ukuran sampel, juga diperoleh nilai NTE (kesalahan yang masih
dapat diterima) yang ditunjukkan dengan angka dalam kurung disamping ukuran sampel,
yaitu 4.
Pemilihan sampel: Setelah jumlah sampel yang harus dipilih diketahui, maka pemeriksa
harus memilih sampel tersebut dari keseluruhan populasi. Dalam hal ini pemeriksa harus
memilih 181 unsur diantara 20.000 lembar SPM yang ada. Teknik penyeleksian 181 unsur
dari 20.000 dapat dilakukan dengan memilih teknik pemilihan sampel tertentu, misalnya
simple random sampling.
. Pelaksanaan pengujian: Setelah 181 SPM terpilih sebagai sampel, pemeriksa memeriksa
atribut yang ditetapkan sebelumnya, berupa SPM yang ditandatangani oleh Pengguna
Anggaran. Pemeriksa harus mencatat berapa kali ia menemukan SPM yang tidak
diotorisasi dengan semestinya.
. Evaluasi hasil uji petik: Misalnya, setelah memeriksa 181 SPM, pemeriksa menemukan
terdapat 3 lembar SPM yang tidak diotorisasi dengan semestinya, jumlah kesalahan
tersebut kemudian dibandingkan dengan NTE yang diperoleh sebelumnya, yaitu 4. Karena
jumlah kesalahan yang diperoleh masih lebih kecil dari nilai NTE, maka pemeriksa dapat
menyimpulkan bahwa pengendalian telah berjalan efektif namun terdapat risiko sebesar
5% bahwa pemeriksa salah memberikan kesimpulan.
2) Pengujian Substantif (Monetary Unit Sampling)
Pengujian substantif meliputi langkah-langkah sebagai berikut.
(1) Penetapan tujuan pengujian
Dalam juknis ini, uji petik satuan mata uang ditetapkan untuk digunakan
dalam pengujian substantif. Karena itu tujuan yang ditetapkan adalah
menguji apakah akun-akun yang terdapat pada laporan keuangan telah
disajikan secara wajar.
(2) Mendefinisikan populasi dan unit samplingnya. Misalnya, untuk pengujian
substantif atas transaksi belanja, ditetapkan populasi adalah seluruh SPM
yang telah diterbitkan dan telah dicairkan melalui penerbitan Surat Perintah
Pencairan Dana (SP2D) dari BUD selama tahun anggaran yang diperiksa.
Dalam hal ini diketahui bahwa jumlah SPM yang telah diterbitkan adalah
20.000 lembar sehingga populasinya adalah 20.000 dan unit sampling-nya
adalah dokumen SPM beserta dokumen pendukungnya.
(3) Menentukan tingkat reliability factor untuk risk of incorrect acceptance (β
risk). Risk of incorrect acceptance (β risk) adalah risiko yang masih dapat
diterima oleh pemeriksa karena telah menerima bahwa hasil uji petik
mendukung kesimpulan bahwa saldo yang tercatat tidak mengandung

salah saji material padahal sebenarnya terdapat salah saji material. Untuk
memilih nilai β risk auditor harus menggunakan judgment dan
mempertimbangkan risiko. Namun, mengingat kondisi akuntabilitas
pemerintah yang saat ini masih banyak memiliki kelemahan sistem
pengendalian dalam hampir semua kegiatan/transaksi maka β risk yang
layak dipilih adalah 1-10%. Namun juga auditor memiliki pertimbangan lain
yang layak maka auditor dapat memiliki tingkat risiko β yang lain.
(4) Menentukan tolerable misstatement, expected misstatement, dan
expansion factor. Tolerable misstatement adalah sama dengan tolerable
error per akun yang telah dialokasikan pada saat penentuan tolerable error.
Expected misstatement adalah perkiraan nilai kesalahan yang mungkin
terjadi. Untuk menentukan EM maka auditor harus mempertimbangkan
temuan-temuan tahun sebelumnya atau hasil pemeriksaan interim. Jika
auditor menghitung EM maka Expansion Factor harus dipilih menggunakan
tabel pada lampiran 5.2.
(5) Penentuan ukuran sampel
Rumus menentukan besarnya sampel adalah:
Keterangan:
N : Ukuran Sampel
BV : Nilai buku (Nilai yang tercatat untuk setiap unsur)
RF : Faktor keandalan (Reliability Factor), yaitu suatu faktor untuk
menyatakan risiko atas penerimaan yang salah, dengan asumsi tidak
ada kekeliruan (nol kekeliruan). RF 0 (untuk kekeliruan yang
diharapkan = nol, atau U) disajikan pada Lampiran 5.2.
TM : Salah saji yang dapat diterima (Tolerable Misstatement), yaitu salah
saji maksimum yang boleh ada dalam populasi tanpa membuat
laporan keuangan dianggap memberikan pandangan/ pengarahan
yang salah (misleading).
EM Salah saji yang diharapkan (Expected Misstatement), yaitu estimas
Pemeriksa pemeriksa atas salah saji moneter dalam populasi.
Biasanya hal ini diestimasikan berdasarkan pengalaman masa lalu
dan pengetahuan mengenai entitas yang diperiksa
EF : Faktor ekspansi (Expansion Factor), yaitu suatu faktor atas salah saji
yang diharapkan, juga menggambarkan penerimaan yang salah. Nilai
faktor ekspansi disajikan pada Lampiran 5.2.

(6) Pemilihan Sampel dan Pelaksanaan Pengujian
Tahap pemilihan sampel dan pelaksanaan pengujian pada monetary unit

sampling meliputi:
(1))Pemilihan Sampel
Pemilihan sampel dapat dilakukan dengan menggunakan software
pemeriksaan seperti ACL dengan memasukkan perintah random
setelah memasukkan beberapa parameter seperti yang telah
disebutkan di atas, atau secara manual dengan menggunakan tabel
nomor acak seperti telah diilustrasikan pada bagian metode pemilihan
sampel.
(2))Melakukan prosedur pemeriksaan
Lakukan prosedur pemeriksaan terhadap sampel yang terpilih sesuai
dengan tujuan pemeriksaan yang ingin dicapai.
(7) Evaluasi Hasil Uji Petik
Setelah auditor menyelesaikan pengujian pemeriksaan atas unit fisik yang

terkait dengan unit moneter yang dipilih, ia akan mengevaluasi kekeliruan
yang ditemukan. Untuk mengevaluasi kekeliruan yang ditemukan langkah
yang dilakukan adalah mengevaluasi nilai salah saji moneter maksimum
(Max) yang kemudian dibandingkan dengan nilai salah saji yang dapat
diterima (TM). Apabila nilai max sama atau lebih kecil dari nilai TM, maka
hasil pemeriksaan sampel akan mendukung kesimpulan pemeriksa, bahwa
populasi yang terwakili dengan sampel tersebut tidak mengandung salah
saji.
Cara menghitung nilai max adalah:
Ket:
Max : Salah saji moneter maksimum
BV : Nilai buku
UMLx : Batas atas salah saji (upper misstatement limit)
N : Jumlah/ukuran sampel

Estimasi nilai salah saji moneter maksimum di dalam populasi dapat

disaring kembali dengan menggunakan informasi tambahan yang diperoleh
di dalam sampel, dengan mempertimbangkan hal-hal sebagai berikut:
1) Batasan dasar (Basic bound)
Jika tidak ditemukan adanya salah saji, pemeriksa akan
mengestimasikan Max sebagai.
Dengan tidak adanya salah saji, nilai tersebut akan merupakan batasan
dasar (basic bound). Apapun hasil pengujian sampel, pemeriksa akan
selalu mengestimasikan jumlah moneter maksimum dari overstatement
setidaknya sebesar batasan dasar (basic bound) untuk tingkat risiko
yang telah ditetapkan.
2) Kesalahan (tainting)
Tentukan nilai tainting t untuk setiap unit fisik yang mengandung

kesalahan, catat setiap t dalam salah satu dari dua kelompok berikut:
understatement atau overstatement. Setelah seluruh tainting
ditentukan, urutkan setiap kelompok mulai dari yang terbesar sampai
yang terkecil (t1 = tainting dengan nilai salah saji relatif yang terbesar,
t2 = tainting dengan nilai salah saji relatif terbesar kedua, dan
seterusnya). Kemudian hitung Max, setelah memperhitungkan tainting.
3) Overstatement saja
Peningkatan dalam Pemeriksaan dengan ditemukannya satu
overstatement adalah:

4) Overstatement dan understatement
Ketika ditemukan baik overstatement maupun understatement dalam

sampel yang dipilih, apabila ukuran sampel telah cukup memadai,
maka nilai bersih overstatement maksimum adalah:
Jika auditor menemukan bahwa dengan menerapkan pendekatan di

atas ternyata menghasilkan nilai bersih yang lebih kecil dari batasan
dasar (basic bound) atau jumlah kesalahan understatement melebihi
jumlah kesalahan overstatement, maka auditor perlu secara teliti
menguji kembali pertimbangannya dalam menggunakan pendekatan
Monetary Unit Sampling (MUS). Jika diperlukan, auditor perlu
mengganti pendekatan MUS yang digunakannya dengan pendekatan
yang menggunakan sampel variabel. Jika auditor memutuskan, setelah
melakukan pengujian ulang, bahwa penggunaan pendekatan MUS
tetap sesuai, maka auditor akan mengestimasi NetMax o/s setidak-
tidaknya sebesar batasan dasar (basic bound), untuk tingkat risiko yang
telah ditetapkan.
Dalam melakukan evaluasi, auditor harus menyimpulkan apakah nilai
buku yang dilaporkan dapat diterima dengan membandingkan antara
max atau NetMax o/s , yang relevan dengan TM.

Contoh penggunaan metode MUS dapat dilihat pada Boks di bawah ini.
Boks 2 :
CONTOH PENERAPAN METODE UJI PETIK SATUAN MATA UANG
(MONETARY UNIT SAMPLING)
Pemeriksa menggunakan metode uji petik satuan mata uang untuk menilai
kewajaran saldo piutang. Akun piutang bernilai Rp50.000.000.000, pemeriksa
mentolerir risiko beta sebesar 5%, Besarnya kesalahan maksimum yang dapat
ditolerir adalah Rp600.000.000 pemeriksa memperkirakan adanya kesalahan
sebesar Rp50.000.000.
Diasumsikan bahwa pekerjaan lapangan menunjukkan bahwa terdapat dua
overstatement, yaitu Rp5.000.000 dari nilai buku Rp10.000.000 dan
Rp16.000.000 dari nilai buku Rp20.000.000.
Dari contoh tersebut, maka diketahui:
BV = 50.000.000.000
TM = 600.000.000
β = 5%
EM = 50.000.000
RF = 3 (Lihat lampiran 5.2 RF dengan risiko 5%)
EF = 1,6 (Lihat lampiran 5.2 EF dengan risiko 5%)
UML0 = 3 (Lihat lampiran 5.3 UML dengan risiko 5%)
UML1 = 4,8 (Lihat lampiran 5.3 UML dengan risiko 5%)
UML2 = 6,3 (Lihat lampiran 5.33 UML dengan risiko 5%)
1. Hitung ukuran sampel n:
= 288 unsur
2. Hitung tainting t1 dan t2:
t1 = Rp5.000.000/10.000.000 = 0,5
t2 = Rp16.000.000/20.000.000 = 0,8
3. Hitung Max :

= 885.416.667
4. Kesimpulan
Dengan hasil di atas, auditor 95 persen yakin bahwa nilai moneter dari
overstatement dalam akun piutang tidak melebihi Rp885.416.667. Namun
karena nilai ini melebihi TM, yaitu Rp600 juta, maka pemeriksa mungkin
menolak BV berdasarkan hasil pengujiannya.

Lampiran 5.1

Lampiran 5.2

Lampiran 5.3

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 6 Kertas Kerja Pemeriksaan
BAB 6
KERTAS KERJA PEMERIKSAAN
6.1 Gambaran Umum

Dalam rangka melaksanakan pemeriksaan sesuai dengan Standar
Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN), pemeriksa harus mempersiapkan dan
memelihara dokumentasi pemeriksaan dalam bentuk kertas kerja pemeriksaan (KKP).
Dokumentasi pemeriksaan yang berkaitan dengan perencanaan, pelaksanaan, dan
pelaporan pemeriksaan harus berisi informasi yang cukup untuk memungkinkan
pemeriksa yang berpengalaman, tetapi tidak mempunyai hubungan dengan
pemeriksaan tersebut dapat memastikan bahwa dokumentasi pemeriksaan tersebut
dapat menjadi bukti yang mendukung pertimbangan dan simpulan pemeriksa. Selain
itu dokumentasi pemeriksaan harus mendukung opini, temuan, simpulan dan
rekomendasi pemeriksaan.
6.2 Fungsi dan Manfaat Dokumentasi Kertas Kerja Pemeriksaan

Dokumentasi pemeriksaan berfungsi sebagai bentuk pertanggungjawaban
pemeriksaan yang dilakukan pemeriksa, bahan penilaian kualitas pemeriksaan, serta
satu di antara sumber atau referensi pemeriksaan berikutnya. Manfaat dokumentasi
pemeriksaan adalah untuk:
1) Dasar penyusunan laporan hasil pemeriksaan atau alat penghubung antara
pekerjaan pemeriksaan dan hasil pemeriksaan.
2) Alat mereviu, mengendalikan dan mengawasi pekerjaan para pelaksana

pemeriksaan.
3) Alat pembuktian yang mendukung laporan hasil pemeriksaan.
4) Sarana mengevaluasi seluruh atau sebagian hasil pemeriksaan.

5) Sumber data atau informasi bagi kelanjutan pemeriksaan dan perencanaan
pemeriksaan berikutnya.

6.3 Lingkup Dokumentasi KKP

Dokumentasi pemeriksaan meliputi catatan dan/atau hasil pekerjaan pemeriksa
(perencanaan, pelaksanaan, dan pelaporan hasil pemeriksaan), bukti-bukti
pemeriksaan yang kompeten, relevan, dan cukup untuk mendukung catatan dan/atau
hasil pekerjaan pemeriksa.
6.4 Syarat dan Unsur-Unsur Dokumentasi Pemeriksaan

Agar KKP sesuai dengan fungsi dan manfaat, KKP harus memenuhi syarat
akurat atau tepat, relevan, lengkap, ringkas, kompeten, cukup, jelas, sistematis, rapi,
aman, mudah diakses dan bersih. Untuk memenuhi syarat tersebut, dokumentasi
pemeriksaan perlu dibuat dengan kode dan simbol tertentu secara konsisten dan
sistematik. Kode dan simbol tersebut meliputi indeksasi dokumentasi pemeriksaan,
simbol analisis (tickmark), referensi silang (cross reference) antar dokumentasi
pemeriksaan pada tahap perencanaan, pelaksanaan, dan pelaporan hasil pemeriksaan
serta dokumentasi pemeriksaan sebelumnya.
6.5 Tahapan Pendokumentasian Pemeriksaan LKPD

Tahapan pendokumentasian pemeriksaan LKPD meliputi perencanaan
indeksasi KKP, penyusunan KKP, pemberian tanda simbol analisis, pemberian
referensi silang, pereviuan KKP, pelabelan KKP, penyerahan KKP, pengendalian mutu
KKP, dan penyimpanan KKP.
6.5.1 Indeksasi KKP
Pemeriksaan LKPD diklasifikasikan dalam tiga kelompok indeksasi yaitu:
1) KKP Indeks A
KKP Indeks A meliputi catatan dan/atau hasil pekerjaan pemeriksa dalam tahap
perencanaan pemeriksaan yang menghasilkan surat tugas, P2, PKP, Pemahaman
Entitas, Stuktur Organisasi, Peraturan-peraturan terkait LKPD, Pemahaman Sistem
Pengendalian Intern, Pemahaman dan Penilaian Risiko, dan Prosedur Analitikal
Awal.

Untuk setiap tahapan diberikan indeksasi A.1, A.2, A3,…,A19. Indeksasi secara
keseluruhan dapat dilihat pada Lampiran 6.1.
2) KKP Indeks B
KKP Indeks B meliputi catatan dan/atau hasil pekerjaan pemeriksa dalam

pelaksanaan pemeriksaan yang menghasilkan simpulan dan temuan pemeriksaan
(TP) serta pengakhiran pemeriksaan.
Untuk setiap tahapan diberikan indeksasi B.1, B.2, B3,….,B11. Indeksasi secara
Pengujian akun-akun Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran yang dibuat KKP-
nya adalah akun dengan indeks tiga digit. Setiap akun tersebut disusun satu
kesatuan dengan urutan sebagai berikut:
(1) Lembar Sampul (cover sheet) disingkat CS, format dapat dilihat pada
Lampiran 6.2;
(2) Hasil Pelaksanaan Prosedur Pemeriksaan disingkat HP3, format dapat dilihat
pada Lampiran 6.3;
(3) Lembar Utama (lead schedule) disingkat LS, format dapat dilihat pada
Lampiran 6.4;
(4) Lembar Pendukung (supporting schedule) disingkat SS, format dapat dilihat
pada Lampiran 6.5;
(5) Lembar Pelaksanaan Pengujian Substantif (substantive test) disingkat ST;
(6) Lembar Pelaksanaan Pengujian Pengendalian (control test) disingkat CT ;
(7) Lembar Pelaksanaan Pengujian Penyajian dan Pengungkapan disingkat PD;

(8) Dokumen/bukti relevan yang diperoleh dari auditee disingkat BA;
(9) Berita Acara Pengujian Cek Fisik/Opname disingkat BF;
(10) Hasil konfirmasi dari pihak ketiga disingkat BK;dan

(11) Hasil wawancara secara tertulis disingkat BW.

Sebagai contoh KKP pengujian akun Kas di Kas Daerah dengan kode indeks
B.1.1.1 mempunyai dua lembar pendukung dan enam prosedur pengujian
substantif, penomoran KKP-nya adalah sebagai berikut:
Tabel 6.1 Kode Indeksasi akun Kas di Kas Daerah
No Keterangan Kode KKP No Keterangan Kode KKP
1 Lembar Sampul B.1.1.1.CS.01 7 Lembar B.1.1.1.PD.01

Pelaksanaan
Pengujian
Penyajian dan
Pengungkapan
2 Hasil B.1.1.1.HP.01 8 Dokumen/bukti B.1.1.1.BA.01

Pelaksanaan yang diperoleh dari B.1.1.1.BA.02
Prosedur auditee
Pemeriksaan ….dst.
3 Lembar Utama B.1.1.1.LS.01 9 Berita Acara Cash B.1.1.1.BF.01

Opname
4 Lembar B.1.1.1.SS.01 10 Hasil konfirmasi B.1.1.1.BK.01

Pendukung dari pihak ketiga
B.1.1.1.SS.02
5 Lembar B.1.1.1.ST.01 11 Hasil wawancara B.1.1.1.BW.01

Pelaksanaan secara tertulis
B.1.1.1.ST.02
Pengujian
Substantif ….dst
B.1.1.1.ST.06
6 Lembar B.1.1.1.CT.01
Pelaksanaan
Pengujian
Pengendalian
Setiap bukti/dokumen yang diperoleh dari entitas, analisis yang dibuat oleh
pemeriksa dan diperoleh dari pihak ketiga harus diberikan nomor indeksasi.
Untuk setiap koreksi atas akun harus didokumentasikan pada lembar induk, jurnal-
jurnal tersebut akan dikumpulkan dalam KKP Daftar Jurnal Koreksi yang terlebih
dahulu disetujui oleh Pengendali Teknis sebelum diajukan kepada auditee. Jurnal
koreksi yang diajukan oleh pemeriksa diberi kode PAJE#XX (XX= nomor dua digit)
dan jurnal reklasifikasi diberi kode PRJE#XX. Contoh dapat dilihat pada KKP dalam
bentuk CD yang merupakan satu kesatuan dengan panduan ini. Sedangkan jurnal
koreksi yang diajukan oleh entitas diberi kode CAJE#XX. Namun demikian
pengajuan jurnal oleh auditee belum ada dasar hukum yang mengatur apakah
diperbolehkan audite mengajukan jurnal koreksi setelah dilakukannya penyerahan
LKPD oleh kepala daerah untuk diperiksa.
3) KKP Indeks C
KKP Indeks C meliputi catatan dan/atau hasil pekerjaan pemeriksa dalam tahap
pelaporan pemeriksaan.
Untuk setiap tahapan diberikan indeksasi C.1, C.2, C3, dan C.4 Indeksasi secara
6.5.2 Penyusunan KKP
KKP disusun memuat informasi mengenai identitas BPK (simbol dan nama),
pernyataan “Kertas Kerja Pemeriksaan”, entitas dan tahun yang diperiksa, nomor kode
indeks KKP, nama/initial, tanggal dan paraf, simbol analisis (tickmark) dan pemberian
referensi Silang (cross reference).
6.5.3 Pemberian Tanda Simbol Analisis (Tickmarks)
Tickmarks adalah tanda berupa simbol/huruf/angka yang digunakan untuk
menandakan bahwa suatu prosedur pemeriksaan telah dilakukan oleh pemeriksa, atau
menandakan pemberian penjelasan lebih lanjut atas suatu informasi. Tickmarks
digunakan untuk menyederhanakan pendokumentasian pekerjaan yang telah dilakukan
dan kondisi yang ditemukan selama pelaksanaan pemeriksaan. Tanda tickmarks ini
diletakan di dekat/di sebelah data yang dijelaskannya. Penulisan tanda tickmark
sebaiknya menggunakan warna yang berbeda dengan warna tulisan yang merupakan
isi dari dokumen pemeriksaan tersebut. Setiap penggunaan tanda tickmark ini harus
disertai dengan label keterangan (legenda) yang menjelaskan maksud dari
penggunaan tanda tersebut pada kertas kerja. Legenda tersebut sebaiknya singkat dan
cukup dapat menjelaskan hasil dari prosedur pemeriksaan yang dilakukan. Tickmark
tidak boleh diberikan apabila prosedur tersebut tidak atau tidak dapat dilakukan oleh
pemeriksa. Contoh tickmarksdapat dilihat pada tabel 6.2 berikut.

Tabel 6.2 Daftar Tickmarks
No Tickmark Keterangan Penempatan
1 ∧ Footing Penambahan dan Ditempatkan di bawah

Pengurangan) angka total
2 < Cross Footing (Penambahan Ditempatkan di samping

dan Pengurangan) kanan angka total
3 PY Prior Year Sudah sesuai dengan saldo Ditempatkan di bawah

tahun lalu angka total
4 L Ledger Telah dicocokkan dengan Diletakkan disamping

buku besar kanan angka
5 / Telah dicocokkan dengan Diletakkan disamping

buku pembantu kanan angka
6 D Document Telah diperiksa dokumen Diletakkan disamping

(perjanjian, polis, kontrak) kanan angka
7 Vo Vouching Vouching Diletakkan disamping

kanan angka
8 J Journal Telah dicocokkan dengan Diletakkan disamping

Jurnal kanan angka
9 C Chaque Pemeriksaan cek batal Diletakkan disamping

kanan angka
10 CB Confirm Balance Jawaban Konfirmasi yang Diletakkan disamping

cocok kanan angka
11 RD Report Different Jawaban Konfirmasi yang Diletakkan disamping

tidak cocok kanan angka
12 RPO Return Post Office Jababan konfirmasi Diletakkan disamping

dikembalikan oleh Kantor Pos kanan angka
13 NR No Respon Bila tidak ada jawaban untuk Diletakkan disamping

tujuan lain kanan angka
14 PBC Prepared By Client Untuk menadakan bahwa Diletakkan disudut kiri

schedule dibuat oleh auditee atas dan ditulis tanggal
terimanya

6.5.4 Pemberian Referensi Silang (Cross Reference)

Catatan dan/atau hasil pekerjaan pemeriksa dapat saling berkaitan antara satu
KKP dengan KKP yang lain. Anggota Tim pemeriksa memberikan referensi silang pada
KKP yang disusunnya. Referensi silang tersebut menghubungkan KKP dalam satu
indeks dengen KKP indeks lain yang relevan antara lain sebagai berikut:
1) KKP Indeks A dengan KKP Indeks B, sesama KKP Indeks B, serta KKP Indeks B
dengan KKP Indeks C.
2) Lembar Sampul dengan Lembar Utama/Lembar Pendukung.
3) Lembar Utama dengan Lembar Pendukungnya.
4) Lembar Utama dengan Lembar Pendukung dari Lembar Utama yang lain
5) Lembar Pengujian dengan dokumen yang dicopy dari auditee/konfirmasi dari
pihak ketiga.
Gambar 6.1
Contoh Hubungan antar KKP & Referensi Silang
INDEKS A INDEKS B INDEKS C

Indek: B.1
LEMBAR SAMPUL Indek: C.1
Indek: A.2
Draft
PROGRAM
Laporan Hasil Pemeriksaan
PEMERIKSAAN
Akun yang diperiksa: KAS
Akun Prosedur KKP Ref Catatan
Hasil Pemeriksaan: Kondisi Lihat B.1
a. Kas.. 1. periksa.. A.3.1
Terjadi selisih karena penggunaan kas untuk lihat Krteria
b. Piutang
dipinjam oleh karyawan sebesar Rp 400 B.1.1 Sebab
dst
Usulan jurnal koreksi: Akibat
D Piutang Pegawai
K Kas di Bendahara
Kesimpulan:
Akun disajikan secara wajar.
Indek: A.3.1 Indeks: C.2
Indek: B.1.1
PROGRAM KERJA PERORANGAN KERTAS KERJA UTAMA Risalah Diskusi
Nama Pemeriksa: XXXXXXXX AKUN KAS
Akun Prosedur KKP Ref Catatan Nama Akun Kode Akun KKP Ref Saldo AJE (D) AJE (K) Audited
a. Kas.. 1. periksa fisik B.1 Temuan 1 & 2 digabung
KAS 121.001 B.1.1.1 15.000 0 400 14.600
2.tarik mundur Perbaikan substansi kondisi ke C.3
b. Piutang kas
Indek: B.1.1.1
dst
KERTAS KERJA PENDUKUNG
AKUN KAS
Nama Akun Kode Akun KKP Ref Saldo AJE (D) AJE (K) Audited
Kas di PK 121.001 B.1.1.1.1 650 0 400 250
Indek: C.3
Kas di BPD 122.001 B.1.2 4.500 0 0 4.500
Draft Final
dst... dst... dst... dst... dst... dst... dst..
Laporan Hasil Pemeriksaan
Total 15.000 14.600
Ke B.1.1
Gabungan TP 1 dan 2 Lihat C.2
Indeks: B.1.1.1.1
Indeks: B.1.1.1.a
Hasil Pelaksanaan
Berita Acara Pemeriksaan
Prosedur Pemeriksaan
Kas Prosedur: PKP a.1.
Pemeriksaan fisik kas di bendahara B.1.1.1.a
Terdapat selisih fisik kas Tujuan:
sebesar Rp 400 Menguji asersi keberadaan dan kelengkapan
ke B.1.1.1 saldo kas di bendahara
Hasil Pemeriksaan: selisih kas Rp 400
Kesimpulan: .......................

Langkah-langkah yang dimuat dalam P2 dihubungkan dengan PKP masing-

masing anggota tim yang ada di indeks A. Prosedur pemeriksaan yang dituangkan
dalam PKP dihubungkan dengan KKP lembar muka atau HP3 yang ada di indeks B.
Referensi silang ini untuk mempermudah kontrol atas pelaksanaan P2/PKP.
KKP lembar muka untuk pemeriksaan keuangan dihubungkan dengan KKP
Utama. KKP utama dihubungkan dengan KKP Pendukung, KKP Pendukung
dihubungkan dengan HP3, dan HP3 dihubungkan dengan bukti-bukti pendukungnya.
Konsep final Temuan Pemeriksaan (TP) dihubungkan dengan masing-masing
lembar muka yang relevan. Kriteria dalam TP pun dapat dihubungkan dengan
permanent file atau KKP tentang kriteria yang digunakan dalam pemeriksaan.
KKP Indeks B yang memuat temuan pemeriksaan diberikan referensi silang
dengan KKP Indeks C tentang konsep final LHP yang memuat temuan pemeriksaan
tersebut. Demikian pula, pada KKP Indeks C diberikan referensi silang KKP Indeks B
tersebut.
6.5.5 Pereviuan KKP
Pereviuan KKP dilakukan oleh Ketua Tim, Pengendali Teknis, dan/atau
Penanggung Jawab Pemeriksaan sesuai dengan kewenangannya. Hasil reviu
dituangkan dalam lembar reviu (review sheet) dan/atau lembar muka KKP dengan
membuat catatan dan simpulan reviu. Apabila digunakan lembar reviu tersendiri,
lembar reviu tersebut digabungkan dalam lembar KKP yang direviu. Contoh lembar
reviu dapat dilihat pada Lampiran 6.6.
Pereviu KKP memberikan identitas nama/initial, paraf, dan tanggal penyampaian
hasil reviunya untuk ditindaklanjuti oleh Anggota Tim apabila diperlukan atau tanggal
penyampaian ke jenjang lebih tinggi untuk pereviuan dan/atau persetujuan.
6.5.6 Pelabelan KKP
KKP yang telah selesai direviu oleh Pengendali Teknis, dimasukan ke dalam
kardus sesuai dengan urutan/ hasil pekerjaan pemeriksa (perencanaan, pelaksanaan,
dan pelaporan hasil pemeriksaan) dan setiap kardus diberikan label kardus seperti
gambar 6.2 berikut.

Gambar 6.2 Label Kardus
Setiap kardus dan odner juga dibuatkan daftar isi (Lampiran 6.7) untuk
mempermudah pencarian dokumen. Daftar isi kardus berisi rangkuman dokumen apa
saja yang tersimpan dalam kardus tersebut seperti gambar 6.3.
Gambar 6.3 Daftar Isi Kardus
Jika dalam satu odner terdiri dari beberapa dokumen KKP, maka untuk
mempermudah pencarian KKP, diberikan penanda batas untuk setiap KKP sepeti
gambar 6.4.
Gambar 6.4 Penanda Batas KKP

6.5.7 Penyerahan KKP

Ketua Tim pemeriksaan menyerahkan seluruh KKP dari tahap perencanaan,
pelaksanaan, dan pelaporan hasil pemeriksaan kepada Kepala Sub Auditorat dengan
tembusan kepada pemberi tugas paling lama 15 hari kerja setelah tanggal surat keluar
LHP. Penyerahan KKP dilakukan sesuai dengan Berita Acara Serah Terima KKP
seperti pada Lampiran 6.8.
6.5.8 Pengendalian Mutu KKP
KKP yang telah diserahkan kemudian direviu untuk memperoleh keyakinan mutu,
dan diberikan tanda TPRM pejabat. Pengendalian mutu dibahas lebih lanjut pada BAB
X tentang Pengendalian dan Penjaminan Mutu atas pemeriksaan.
6.5.9 Penyimpanan KKP
KKP yang telah diberi tanda TPRM kemudian disimpan dalam tempat
penyimpanan satuan kerja pelaksana BPK yang bersangkutan secara rapi, sistematis
dan aman selama dua tahun dari tahun pemeriksaan.
Dokumetasi pemeriksaan disusun harus memenuhi syarat akurat atau tepat,
relevan, lengkap, ringkas, kompeten, cukup, jelas, sistematis, rapi, aman, mudah
diakses dan bersih untuk mendukung opini, temuan, simpulan dan rekomendasi
pemeriksaan. Dokumen pemeriksaan secara utuh mulai dari perencanaan, pelaksanan
dan pelaporan pemeriksaan dapat dilihat pada CD yang merupakan satu kesatuan
dengan penduan ini. Dalam CD ini tetap menyajikan seluruh KKP pengujian akun-akun
Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran. Namun, tim pemeriksa hanya membuat KKP
atas akun dan prosedur pemeriksaan yang dilakukan pengujian.
6.5.10 Hubungan Panduan tentang KKP dengan Sistem Aplikasi LKPD (SiAp
LKPD)
Pada saat ini, BPK sedang mengembangkan sebuah sistem aplikasi berbasis
teknologi informasi (IT) guna membantu mengefisienkan dan mengefektifkan
pelaksanaan pemeriksaan atas LKPD, yang dinamakan dengan SiAP LKPD. SiAP
LKPD ini nantinya akan membantu memfasilitasi dan mendokumentasikan seluruh
proses pemeriksaan LKPD, mulai dari perencanaan, pelaksanaan pekerjaan lapangan,
dan pelaporan. Diharapkan KKP elektronis yang difasilitasi dengan SiAP LKPD
tersebut dapat dilakukan sinkroninasi dengan substansi materi tentang KKP
sebagaimana diatur dalam Panduan Pemeriksaan LKPD ini.
6.6 Penutup
Kertas kerja pemeriksaan berguna sebagai dasar penyusunan laporan hasil

pemeriksaan, sarana mengevaluasi seluruh atau sebagian hasil pemeriksaan, dan
sumber informasi bagi kelanjutan pemeriksaan dan perencanaan pemeriksaan
berikutnya. Untuk itu, pendokumentasikan keseluruhan proses pemeriksaan dalam
bentuk KKP yang memadai, merupakan sebuah keharusan.

Panduan Pemeriksaan LKPD
Lampiran 6.1
Matriks KKP Indeks A
INDEKS A
Judul Kertas Kerja Pemeriksaan Indeks Contoh
Surat Tugas A.1 Dalam CD
Program Pemeriksaan A.2 Lihat BAB.....
Program Kerja Perseorangan A.3 Dalam CD
Indeks Kertas Kerja Pemeriksaan A.4 Dalam CD
Struktur Organisasi Entitas A.5
Peraturan-Peraturan & Perjanjian A.6
Peraturan Negara [UU, PP, Perpu, Kepres, Inpres, Permen, dll] A.6.1 Dalam CD
Peraturan Daerah [Perda, SK Gubernur, dll ] A.6.2
Kontrak/Perjanjian Jangka Panjang/MOU A.6.3
Hasil Pemeriksaan BPK & APIP Sebelumnya A.7
Pemantauan Tindak Lanjut LHP Sebelumnya A.8 Dalam CD
Rencana Aksi Peningkatan Opini dan Pemantauannya A.9 Dalam CD
Pemahaman Tujuan Pemeriksaan dan Harapan Penugasan A.10
Pemahaman atas Entitas A.11 Dalam CD
Pemahaman atas Sistem Pengendalian Intern A.12
Pemahaman dan Penilaian Risiko A.13 Lihat BAB III
Pengujian Teknologi Informasi A.14
Penentuan Tingkat Materialitas Awal dan Kesalahan Tertolerir A.15 Lihat BAB IV
[PM dan TE]
Penentuan Metode Uji Petik Pemeriksaan A.16 Lihat BAB V
Laporan Keuangan Unaudited A.17 Dalam CD
Pelaksanaan Prosedur Analitis Awal A.18 Lihat BAB II
Surat Pemberitahuan Pemeriksaan dan Permintaan Data Awal A.19 Dalam CD

Matriks KKP Indeks B
INDEKS B
Pengujian Akun-Akun Neraca B.1
Aset Lancar B.1.1
Kas di Kas Daerah B.1.1.1 Dalam CD
Kas di Bendahara Pengeluaran B.1.1.2 Dalam CD
Kas di Bendahara Penerimaan B.1.1.3 Dalam CD
Kas di BLUD B.1.1.4 Dalam CD
Investasi Jangka Pendek B.1.1.5 Dalam CD
Piutang B.1.1.6 Dalam CD
Bagian Lancar Pinjaman Jangka Panjang B.1.1.7 Dalam CD
Bagian Lancar TP TGR B.1.1.8 Dalam CD
Persediaan B.1.1.9 Dalam CD
Belanja Dibayar Dimuka B.1.1.10 Dalam CD
Investasi Jangka Panjang B.1.2
Investasi Non Permanen B.1.2.1 Dalam CD
Investasi Permanen (Penyertaan Modal Pemerintah Daerah) B.1.2.2 Dalam CD
Aset Tetap B.1.3
Aset Tetap B.1.3.1 Dalam CD
Dana Cadangan B.1.4
Dana Cadangan B.1.4.1 Dalam CD
Aset Lainnya B.1.5
Aset Lainnya B.1.5.1 Dalam CD
Kewajiban B.1.6
Kewajiban Jangka Pendek B.1.6.1 Dalam CD
Kewajiban Jangka Panjang B.1.6.2 Dalam CD
Pengujian Akun-Akun Laporan Realisasi Anggara (LRA) B.2
Pendapatan B.2.1
Pendapatan PAD B.2.1.1 Dalam CD
Pendapatan Transfer Pusat B.2.1.2 Dalam CD

Lampiran 6.1
INDEKS B
Pendapatan Transfer Pusat Lainnya B.2.1.3 Dalam CD
Pendapatan Transfer Provinsi *) B.2.1.4 Dalam CD
Pendapatan Transfer Provinsi Lainnya *) B.2.1.5 Dalam CD
Lain-lain Pendapatan yang Sah B.2.1.6 Dalam CD
Belanja B.2.2
Belanja secara Umum B.2.2.0 Dalam CD
Belanja Pegawai B.2.2.1 Dalam CD
Belanja Barang dan Jasa B.2.2.2 Dalam CD
Belanja Bunga B.2.2.3 Dalam CD
Belanja Subsidi B.2.2.4 Dalam CD
Bantuan Hibah B.2.2.5 Dalam CD
Belanja Bansos B.2.2.6 Dalam CD
Belanja Modal B.2.2.7 Dalam CD
Belanja Tidak Terduga B.2.2.8 Dalam CD
Transfer B.2.3
Transfer /Bagi Hasil Pendapatan B.2.3.1 Dalam CD
Transfer Lainnya /Bantuan Keuangan B.2.3.2 Dalam CD
Pembiayaan B.2.4
Penerimaan Pembiayaan B.2.4.1 Dalam CD
Pengeluaran Pembiayaan B.2.4.2 Dalam CD
Ikhtisar Jurnal Koreksi Persetujuan Pengendali Teknis B.3 Dalam CD
Ikhtisar Jurnal Koreksi Persetujuan Entitas B.4 Dalam CD
Worksheet B.5 Dalam CD
Notulen Pertemuan Awal B.6 Dalam CD
Berita Acara Penolakan Pemeriksaan/Pembatasan Audit B.7 Dalam CD
Penyelesaian Penugasan & Cakupan Pemeriksaan B.8 Dalam CD
Penyelesaian Penugasaan B.8.1 Dalam CD
Cakupan Pemeriksaan B.8.2 Dalam CD
Reviuw Sheet KKP B.9 Dalam CD
Konsep Temuan Pemeriksaan B.10

INDEKS B
Surat Pengantar Penyampaian Konsep TP B.10.1 Dalam CD
Konsep Temuan Pemeriksaan B.10.2 Dalam CD
Risalah Diskusi TP/Notulen Pertemuan Akhir B.10.3 Dalam CD
Daftar Konsep TP Batal B.10.4 Dalam CD
Surat Pengantar Penyampaian LTP B.10.5 Dalam CD
Laporan Temuan Pemeriksaan [TP Final dan Komentar Instansi] B.10.6
Laporan Pelaksanaan Kerja Pemeriksa B.11 Dalam CD
*) Hanya ada di Kabupaten/Kota

Lampiran 6.1
Matriks KKP Indeks C
INDEKS C
Konsep Laporan Hasil Pemeriksaan C.1
Risalah Diskusi Penyusunan Konsep LHP C.1.1 Dalam CD
Nota Penyampaian & Konsep LHP C.1.2 Dalam CD
Analisa/reviu Konsep LHP oleh Pengendali Teknis C.1.3 Dalam CD
Analisa/reviu Konsep LHP oleh Tim Reviuw C.1.3
Analisa/reviu Konsep LHP oleh Penanggung Jawab C.1.3
Laporan Kendali Pelaksanaan Laporan C.1.4
Konsep Laporan Hasil Pemeriksaan Hasil Analisis C.1.5
Surat Pengantar Penyampaian Konsep LHP kepada Entitas C.1.6 Dalam CD
Tanggapan atas Konsep LHP oleh Pimpinan Entitas dan C.1.7 Dalam CD
Rencana Aksi
Risalah Pembahasan Konsep LHP dengan Pemberi Tugas C.1.8 Dalam CD
Nota Penyampaikan Kembali Konsep LHP Final C.1.9 Dalam CD
Laporan Hasil Pemeriksaan C.2
Surat Keluar LHP C.2.1 Dalam CD
Surat Representasi Manajemen C.2.2 Dalam CD
Laporan Hasil Pemeriksaan C.2.3
Ikhtisar Hasil Pemeriksaan [Bahan Hapsem] C.3
Matriks Hasil Pemeriksaan C.3.1
Berita Acara Serah Terima KKP C.4 Dalam CD

Lampiran 6.2
Pemeriksaan Atas No. Indeks : (3)
Laporan Keuangan…..(1) Dibuat oleh : (4)
BPK RI
LEMBAR SAMPUL
Nama Akun : (7)
Kode Akun : (8)
Deskripsi Akun : (9)
Saldo Akun : a. saldo sebelum pemeriksaan : ....... (10)
b. penyesuaian : .......
c. saldo setelah penyesuaian : .......
(Lembar sampul merupakan kertas kerja yang berisi ringkasan hasil pemeriksaan atas akun yang
diperiksa. Lembar sampul ini dibuat setelah seluruh prosedur pemeriksaan telah dilakukan dan angka
dalam laporan keuangan sudah dinyatakan final. Lembar sampul ini diletakkan di bagian terdepan dari
setiap akun yang diperiksa, dilampiri dengan Kerta Kerja Utama, Kertas Kerja Pendukung dan Hasil
Pelaksanaan Prosedur Pemeriksaan )
1. Hasil Pemeriksaan (11)
…………………………………………………………………………………………....
……………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………(Ref:…..)
2. Simpulan (12)
…………………………………………………………………………………………....
……………………………………………………………………………………………
……………………………………………………………………………………………
Keterangan:
(1) : Diisi dengan laporan keuangan yang diperiksa.
tersebut.
(7) : Diisi dengan nama akun dalam laporan keuangan yang diperiksa dan bukan kelompok
akun, contoh: kas di bendaharawan, piutang pajak, dan pendapatan pajak daerah.

Lampiran 6.2
(8) : Diisi dengan kode akun.
(9) : Diisi dengan keterangan singkat mengenai akun dan saldo normal akun.
(10) : Diisi dengan saldo atas akun sebelum diperiksa (unaudited), nilai koreksi atas saldo
(koreksi pemeriksaan) dan saldo akhir setelah diperiksa (audited)
(11) : Diisi dengan hasil pemeriksaan dan dilengkapi dengan referensi indeks KKP.
Pada kolom ini juga dapat diisi dengan temuan pemeriksaan yang berkaitan dengan
SPI maupun kepatuhan, yang diperoleh pada saat pemeriksaan.
(12) : Diisi dengan simpulan atas hasil pemeriksaan. Simpulan ini berisi tentang penilaian
pemeriksa atas kewajaran penyajian saldo akun dalam laporan keuangan.

Lampiran 6.3

BPK RI
HASIL PELAKSANAAN PROSEDUR PEMERIKSAAN
Prosedur Pemeriksaan : (7)

(KKP tentang Hasil Pelaksanaan Prosedur Pelaksanaan Pemeriksaan ini berisi analisis dan kesimpulan
dari suatu prosedur pemeriksaan yang telah dilakukan oleh pemeriksa).
1. Tujuan Pemeriksaan (8)
…………………………………………………………………………………………....
……………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………(Ref:…..)
2. Hasil Pemeriksaan (9)
…………………………………………………………………………………………....
……………………………………………………………………………………………
…………………………………………………………………………………(Ref:…..)
3. Simpulan (10)
…………………………………………………………………………………………....
……………………………………………………………………………………………
……………………………………………………………………………………………
Keterangan:
tersebut.
(7) : Diisi dengan kode referensi silang dengan P2/PKP, sesuai dengan kode numbering
prosedur tersebut dalam P2/PKP yang dilakukan dan dianalisis pada lembar ini.
Contoh: Apabila dalam PKP, prosedur/langkah-langkah pemeriksaan ini sudah disebut,
dengan kodering 2.1 sampai dengan 2.4, maka pada kolom prosedur ini dapat ditulis
referensi silang ke PKP tersebut dengan menulis ”lihat PKP 2.1 s/d 2.4”.

Lampiran 6.3
(8) : Diisi dengan kode referensi silang dengan P2/PKP, sesuai dengan kode numbering
tujuan tersebut dalam P2/PKP tentang prosedur pemeriksaan yang dilakukan dan
dianalisis pada lembar ini.
(9) : Diisi dengan hasil pemeriksaan dan dilengkapi dengan referensi indeks KKP ke
dokumen pendukungnya.
(10) : Diisi dengan simpulan atas hasil pemeriksaan. Simpulan pemeriksaan ini merupakan
jawaban dari tujuan dari prosedur yang dilakukan.

Lampiran 6.4

BPK RI
Keterangan: Digunakan untuk

Pemeriksaan Keuangan
KERTAS KERJA UTAMA
Koreksi Pemeriksa Saldo

Saldo Akun Saldo Akun
Nama Akun Kode Akun KKP Ref Jurnal Penyesuaian Jurnal Reklasifikasi setelah
Tahun X Tahun X-1
Debet Kredit Debet Kredit diperiksa
(7) (8) (9) (10) (11) (12) (13) (14) (15) (16)
Keterangan:
(1) : Diisi dengan nama entitas yang diperiksa.

(2) : Diisi dengan tahun laporan keuangan yang diperiksa.
(4)-(6) : Diisi dengan nama dan paraf pemeriksa yang membuat, yang mereviu dan yang
menyetujui KKP disertai dengan tanggal pelaksanaan kegiatan tersebut.
(7) : Diisi dengan nama akun dalam laporan keuangan yang diperiksa dan bukan kelompok
akun, contoh: kas di bendaharawan, piutang pajak, dan pendapatan pajak daerah.
(8) : Diisi dengan kode akun.
(9) : Diisi dengan referensi indeks KKP.
(10) : Diisi dengan saldo akun tahun berjalan yang belum diperiksa (unaudited current year
balance).
(11), (12) : Diisi dengan jurnal koreksi penyesuaian hasil pemeriksaan (adjustment journal entries).
(13), (14) : Diisi dengan jurnal koreksi reklasifikasi hasil pemeriksaan (reclassification journal
entries).
(15) : Diisi dengan saldo akhir setelah diperiksa (audited balance).
(16) : Diisi dengan saldo akun yang telah diperiksa tahun sebelumnya (prior year audited
balance).

Lampiran 6.5
BPK RI
Keterangan: Digunakan untuk

Pemeriksaan Keuangan
KERTAS KERJA PENDUKUNG
Nama Akun : (7)

Kelompok Akun : (8)
Saldo Akun : (9)
Koreksi Pemeriksa
Saldo Saldo setelah
Uraian Kode Akun Jurnal Penyesuaian Jurnal Reklasifikasi KKP Ref
Tahun Berjalan diperiksa
Debet Kredit Debet Kredit
(10) (11) (12) (13) (14) (15) (16) (17) (18) (19)
Kantor Pusat …………………...
…………………...
Total Kantor Pusat …………………...
Kantor Perwakilan …………………...

…………………...
…………………...
Total Kantor Perwakilan …………………...
(10) (11) (12) (13) (14) (15) (16) (17) (18) (19)
Total Kantor Pusat dan Kantor …………………...
Perwakilan
Saldo per buku …………………...
Selisih …………………...
(dalam rupiah)
Selisih …………………...
(dalam Persen)
Penjelasan selisih : (20)
Kesimpulan : (21)
Keterangan:
(7) : Diisi dengan nama akun dalam laporan keuangan yang diperiksa dan bukan kelompok akun,
contoh: kas di bendaharawan, piutang pajak, dan pendapatan pajak daerah.
(8) : Diisi dengan kelompok akun, misalnya kelompok akun Kas, Aset Tetap, dan sebagainya.
(9) : Diisi dengan saldo akun tahun yang diperiksa .

Lampiran 6.5
(10) : Cukup jelas

(11) : Diisi dengan rincian dari akun (sub akun)
(12) : Diisi dengan kode tiap rincian dari sub akun
(13) : Diisi dengan saldo tahun berjalan yang belum diperiksa
(14)-(15) : Diisi dengan nilai jurnal penyesuaian pemeriksaan
(16)-(17) : Diisi dengan nilai jurnal reklasifikasi pemeriksaan
(18) : Diisi dengan saldo akhir setelah koreksi pemeriksaan
(19) : Diisi dengan referensi indeks KKP atas kertas kerja pendukung yang lebih rinci
(20) : Diisi dengan penjelasan pemeriksa atas selisih yang ditemukan berdasarkan hasil analisanya
(bila ada)
(21) : Diisi dengan kesimpulan pemeriksa tentang akun ini, berdasarkan hasil pemeriksaannya.

Lampiran 6.6
Pemeriksaan Atas
.....…..
Tahun…..
BPK RI
LEMBAR REVIU KKP (Review Sheet)
Prosedur Pemeriksaan : ......................................................................

Paraf & tanggal
Paraf & Tindak Lanjut Persetujuan
No. Catatan Pereviu Pereviu
tanggal
Uraian & tanggal Ref.
1. Ketua Tim:
a. ………..
b. ………..
2. Pengendali teknis
a. ……….
b. ……….
3. Penanggung
jawab
a. ……….
b. ……….
Keterangan:
Pereviu dapat menggunakan P2 atau Program Kerja Perorangan, untuk memonitor apakah prosedur
yang ditentukan telah dipenuhi oleh pemeriksa

Lampiran 6.7
Pemeriksaan Atas
.....…..
Tahun…..
BPK RI
DAFTAR ISI KKP
KKP Indeks A
Dokumen-dokumen yang dikelompokkan dalam KKP Indeks A:
Index Judul Kertas Kerja Pemeriksaan

A.1 Surat Tugas
A.2 Program Pemeriksaan
A.3.1 Program Kerja Perorangan – A
A.3.2 Program Kerja Perorangan – B
Dan seterusnya
Keterangan:
1. Untuk daftar isi yang dilekatkan pada ordner /map, daftar isi KKP ini diletakkan di bagian dalam
sampul ordner/map. Isi KKP dalam daftar isi ini harus sesuai dengan setiap judul KKP yang
dikelompokkan dalam kelompok KKP ini.
2. Untuk daftar isi yang dilekatkan pada kardus, daftar isi KKP ini diletakkan pada bagian samping
kardus. Isi KKP dalam daftar isi cukup diisi dengan jenis/kelompok akun yang diperiksa, untuk
pemeriksaan keuangan, atau jenis area kunci/obyek tertentu untuk pemeriksaan kinerja atau PDTT.

Lampiran 6.8
Pemeriksaan Atas
.....…..
Tahun…..
BPK RI
BERITA ACARA SERAH TERIMA

KERTAS KERJA PEMERIKSAAN BPK
Pada hari ini, ............ tanggal ............. kami menyerahkan berkas-berkas KKP yang sudah diberi nomor
kode indeks dan direviu secara berjenjang, kami nyatakan telah sesuai standar yang diatur dalam
pedoman pemeriksaan BPK.
Pihak yang menyerahkan :

Nama : _________________
NIP : _________________
Jabatan : Ketua Tim Pemeriksaan
Pihak yang menerima :

Nama : _________________
NIP : _________________
Jabatan: Kasubaud.......................
Pihak yang Menerima Pihak yang Menyerahkan
_________________ __________________
NIP. NIP.
Keterangan:
Berita Acara Penyerahan KKP ini sebaiknya dilampiri dengan Daftar Indeks KKP yang berisi tentang
seluruh isi KKP yang diserahterimakan beserta indeksasinya.

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 7 Formulasi Temuan Pemeriksaan LKPD
BAB 7
FORMULASI TEMUAN PEMERIKSAAN LKPD
7.1 Gambaran Umum

Sesuai Undang-Undang (UU) Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan
Negara, Undang-Undang No. 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan
dan Tanggung Jawab Keuangan Negara, dan Undang-Undang No. 15 Tahun
2006 tentang Badan Pemeriksa Keuangan, BPK bertugas memeriksa Laporan
Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD).
Output dari pemeriksaan BPK yaitu Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP), yang
didalamnya terdapat opini atas LKPD serta temuan-temuan hasil pemeriksaan.
Berdasarkan Keputusan BPK RI No.5/K/I-XIII.2/8/2010 tanggal 27 Agustus 2010
tentang Petunjuk Teknis Kodering Temuan Pemeriksaan, temuan pemeriksaan
terdiri dari Temuan Sistem Pengendalian Intern (SPI) dan Temuan Ketidakpatutan
terhadap peraturan perundang-undangan serta Temuan 3 E (Ekonomis, Efisien
dan Efektif).
Temuan SPI yaitu temuan yang berhubungan dengan kelemahan
struktur/design sistem pengendalian intern dan aplikasi sistem pengendalian
intern.
Temuan kepatuhan yaitu temuan yang berhubungan dengan ketidakpatuhan
pengelolaan keuangan daerah terhadap peraturan perundang-undangan,
peraturan pemerintah maupun peraturan daerah terkait lainnya. Temuan
kepatuhan terdiri dari empat jenis yaitu temuan yang mengindikasikan terjadinya
kerugian negara, potensi kerugian negara, kekurangan penerimaan, dan
administrasi temuan 3E yang merupakan bagian dalam pelaporan temuan
kepatuhan.
Menurut Pedoman Manajemen Pemeriksaan (PMP), yang dikeluarkan oleh
BPK tahun 2008, TP merupakan temuan atau indikasi permasalahan yang
diperoleh selama pemeriksaan. Pada dasarnya, TP terkait dengan:
1) Ketidakpatuhan terhadap ketentuan peraturan perundangundangan,
penyimpangan, dan ketidakpatutan yang material untuk dilaporkan;
2) Kelemahan sistem pengendalian intern yang material untuk dilaporkan;

3) Kegagalan suatu program yang diperiksa; dan

4) Ketidaksesuaian kondisi dengan kriteria yang ditetapkan.
Temuan pemeriksaan yang dihasilkan oleh BPK sebaiknya memenuhi
beberapa prinsip, antara lain:
1) Prinsip Keadilan, maksudnya temuan pemeriksaan BPK tidak boleh
merugikan suatu pihak demi menguntungkan pihak yang lain. Karena pada
dasarnya, temuan pemeriksaan itu harus memberikan manfaat langsung dan
tidak langsung terhadap proses pengelolaan keuangan daerah yang lebih
baik.
2) Prinsip Kejujuran, artinya setiap temuan pemeriksaan BPK harus

mengungkapkan secara menyeluruh (full disclosure) atas fakta dan data yang
ditemukan oleh auditor selama melaksanakan pemeriksaan tanpa ada yang
ditutup-tutupi.
3) Prinsip Profesionalisme, artinya temuan pemeriksaan BPK harus dihasilkan
oleh auditor yang kompeten dan menguasai bidang/obyek pemeriksaan yang
menjadi temuan. Supaya, kualitas temuan pemeriksaan menjadi lebih tinggi.
Untuk memberikan panduan dalam membuat laporan atas temuan hasil
pemeriksaan LKPD supaya setiap auditor BPK memiliki persamaan persepsi
tentang penyusunan temuan pemeriksaan yang berkualitas, maka dinilai perlu
untuk menyusun formulasi TP atas LKPD tersebut.
Formulasi TP atas LKPD ini bertujuan untuk:
1) Memudahkan penyusunan temuan pemeriksaan LKPD oleh anggota tim
pemeriksa;
2) Mempermudah ketua tim dalam menyusun dan mengkonsolidasikan temuan
pemeriksaan;
3) Memberi pedoman mengenai informasi yang seharusnya diungkapkan dalam
temuan terkait.
Walaupun demikian, tim pemeriksa hendaknya selalu menyesuaikan

template tersebut dengan kondisi dan data yang paling relevan di entitas terkait.
Template ini juga tidak membatasi kemungkinan adanya permasalahan lain yang
seharusnya dilaporkan dalam laporan hasil pemeriksaan atas LKPD.

Penyusunan formulasi TP LKPD dilakukan dengan pendekatan-pendekatan

sebagai berikut:
1) Temukan permasalahan yang signifikan atas penyajian akun dalam laporan
keuangan. Serta tentukan efek kumulatif ketidakwajaran penyajian akun
tersebut terhadap laporan keuangan secara menyeluruh;
2) Bedakan permasalahan tersebut dalam permasalahan yang sedang berjalan
(current) dan permasalahan saldo awal (past). Hal ini penting untuk
menghindari adanya akumulasi temuan yang berulang serta membedakan
apakah temuan tersebut terjadi atas saldo awal atau penyajian saldo pada
tahun berjalan;
3) Identifikasi temuan-temuan yang berulang kali terjadi dan temuan-temuan
yang terjadi di banyak LKPD berdasarkan hasil pemeriksaan LKPD dan PDTT
pada tahun-tahun sebelumnya;
4) Penelaahan atas laporan hasil pemeriksaan tahun-tahun sebelumnya untuk
mengetahui kekurangan dalam pengungkapan temuan pemeriksaan sebagai
pertimbangan untuk melakukan perbaikan;
5) Pemutakhiran peraturan-peraturan yang menjadi kriteria TP LKPD; dan
6) Menentukan informasi minimal yang perlu dicantumkan dalam TP LKPD.
7.2 Panduan Umum Penulisan TP LKPD

Unsur-unsur TP terdiri judul, kondisi, kriteria, sebab dan akibat. Saat TP
disusun dalam Konsep Laporan Hasil Pemeriksaan (KLHP) yang nantinya akan
direviu secara berjenjang untuk menjadi LHP, perlu ditambahkan unsur
rekomendasi. Kendala dalam penulisan TP adalah bagaimana mensinkronkan
bahasa pada setiap unsur TP tersebut sehingga TP menjadi lebih mudah dipahami
oleh pembaca LHP serta memberikan keseragaman metode dan teknik penulisan
TP antar auditor BPK.
Salah satu cara yang paling mudah adalah untuk mempermudah penyusunan
dan mensinkronkan tiap unsur TP yaitu membuat matriks temuan pemeriksaan.
Lihat lampiran 7.1. Dengan membuat matriks, pemeriksa akan lebih mudah
mengidentifikasi adanya ketidaksesuaian penulisan dan pengungkapan dari tiap-
tiap unsur TP.

7.2.1 Panduan Penulisan Judul

Judul merupakan unsur awal dalam penyusunan TP, judul memberikan
gambaran awal kepada pembaca TP untuk memperoleh informasi yang singkat
dan jelas tentang permasalahan yang dimuat dalam TP tersebut. Salah satu teknik
pengungkapan Judul yaitu memberikan simpulan/gambaran atas kondisi
permasalahan yang terjadi, atau dapat juga mengkombinasikan antara kondisi
dengan akibat, menggunakan bahasa yang singkat dan jelas.
Penyajian Investasi Permanen dalam Neraca Pemerintah Daerah Kabupaten A TA 2009
sebesar Rp123.456.789,00 Tidak Berdasarkan Metode Ekuitas
7.2.2 Panduan Penulisan Kondisi
Kondisi adalah gambaran tentang situasi yang ada. Kondisi yang

diungkapkan dalam TP harus berisi data/informasi/bukti atas suatu keadaan yang
disajikan secara obyektif dan relevan berdasarkan fakta yang ditemukan pemeriksa
di lapangan. Pelaporan lingkup atau kedalaman dari kondisi dapat membantu
pengguna laporan dalam memperoleh perspektif yang wajar.
Untuk menuangkan kondisi agar mudah dipahami dalam TP, ada beberapa
hal yang harus diperhatikan yaitu:
1) Dalam pemeriksaan atas laporan keuangan, paragraf awal TP harus
menjelaskan saldo atas akun yang menjadi TP serta tentukan berapa
anggaran dan realisasinya serta bandingkan dengan saldo tahun sebelumnya.
Hal ini penting, agar pembaca TP dapat memahami posisi saldo awal atas
akun tersebut;
2) Pemeriksa dapat menguraikan hasil telaahan atas akun atau asersi tertentu
terkait akun tersebut disertai penjelasan atas bukti-bukti relevan yang
ditemukan di lapangan;
3) Sebutkan pula pihak-pihak yang terkait langsung dengan permasalahan yang

ada dalam TP tersebut. Gunakan insial dalam menulis nama orang,
perusahaan atau organisasi tertentu;
4) Pilihlah bahasa yang mudah dipahami dan langsung pada pokok

permasalahan supaya tidak meluas pada permasalahan lainnya yang tidak
berhubungan.

Berikut ini contoh pengungkapan kondisi dalam TP.

Temuan – Sistem Pencatatan dan Pelaporan Aset Tetap pada Pemerintah Kabupaten X
Belum Memadai dan Belum didukung Bukti Kepemilikan sebesar Rp . . . .
Pemerintah Kabupaten X menyajikan aset tetap senilai Rp443.485,97 juta dalam Neraca per
31 Desember 2010. Jumlah yang tersaji tersebut meningkat sebesar Rp57.980,00 juta atau
15,03% dibandingkan saldo aset tetap dalam Neraca audited per 31 Desember 2009 senilai
Rp385.505,97.
Catatan atas Laporan Keuangan (CaLK) Pemerintah Kabupaten X Tahun 2010 pada Paragraf
3.e.5 menyatakan bahwa Aset Tetap tersebut terdiri dari 1) Tanah, 2) Peralatan dan Mesin, 3)
Gedung dan Bangunan, 4) Jalan, Irigasi dan Jaringan, 5) Aset Tetap Lainnya, dan Konstruksi
dalam Pengerjaan.
Dari hasil pemeriksaan diketahui bahwa sistem pengendalian atas aset tetap pada Pemerintah
Kabupaten X belum memadai sebagai berikut.
1) Nilai aset tetap yang diungkapkan dalam Neraca Pemerintah Kabupaten X belum
didasarkan pada inventarisasi aset tetap dan belum didukung bukti kepemilikan sebesar
Rp . . . . .
7.2.3 Panduan Penulisan Kriteria

Kriteria memberikan informasi yang dapat digunakan oleh pengguna laporan
hasil pemeriksaan untuk menentukan keadaan seperti apa yang diharapkan.
Kriteria akan mudah dipahami apabila dinyatakan secara wajar, eksplisit, lengkap,
dan sumber dari kriteria dinyatakan dalam laporan hasil pemeriksaan. Kriteria,
harus detail dan rinci tidak boleh menggunakan kriteria yang bersifat umum
(general) agar tidak membiaskan kriteria utama yang dilanggar dalam temuan
pemeriksaan.
Hal penting yang perlu dipahami pemeriksa dalam menentukan kriteria
adalah hal-hal apa saja yang dilanggar atau tidak dilaksanakan sehingga muncul
permasalahan yang ada dalam kondisi. Dalam pemeriksaan atas LKPD, kriteria
yang bisa digunakan pemeriksa yaitu Standar Akuntansi Pemerintah (SAP), Buletin
Teknis SAP, Peraturan perundang-undangan yang berlaku sehubungan dengan
penyusunan LKPD, kontrak pengadaan barang/jasa sehubungan dengan
kewajaran penyajian belanja dalam LKPD serta kebijakan dan prosedur lain yang
terkait dengan asersi laporan keuangan yang dinilai pemeriksa.
Untuk menyajikan kriteria dalam TP, pemeriksa dapat mengutip kriteria dari
satu atau lebih kriteria yang paling spesifik dan relevan dengan permasalahan yang
diungkapkan.

Salah satu hal yang terpenting dalam menentukan kriteria adalah hindari
menggunakan aturan “sapu jagat”, yang mencakup hal-hal yang terlalu umum
sehingga pelanggaran dalam temuan tersebut menjadi sulit dipahami oleh
pembaca laporan.
Berikut ini contoh pengungkapan kriteria dalam TP yang spesifik.
Tabel 7.1 Tabel Kriteria TP yang spesifik
No Judul TP Kriteria TP
1 Aset tetap Tanah yang Keadaan diatas tidak sesuai dengan PSAP No.7 tentang
disajikan dalam Neraca Aset Tetap paragraph 20 yang menyatakan bahwa
Pemerintah Kabupaten “Pengakuan aset tetap akan sangat andal bila aset tetap
B tanpa ada bukti telah diterima atau diserahkan hak kepemilikannya dan atau
kepemilikan aset tetap pada saat penguasaannya berpindah”
sebesar
Rp123.456.789,00
2 Temuan kekurangan Kontrak pekerjaan yang bersangkutan, disesuaikan dengan

volume pekerjaan atau pasal-pasal yang dilanggar
keterlambatan
penyelesaian pekerjaan
3 Belanja Perjalanan Keadaan tersebut tidak sesuai dengan Peraturan Bupati A

Dinas Ganda Pada Nomor 78 Tahun 2007 Pasal 7 yang menyatakan bahwa
Beberapa Kegiatan Di Pejabat Negara, Pegawai Negeri Sipil, dan Pegawai Tidak
Dinas Kesehatan Tetap dilarang menerima biaya perjalanan dinas rangkap
Sebesar (dua kali atau lebih) untuk perjalanan dinas yang dilakukan
Rp123.456.789,00 dalam waktu yang sama
4 Pengendalian Internal Keadaan di atas tidak sesuai dengan Peraturan Menteri

Dan Dalam Negeri Nomor 13 Tahun 2006 tanggal 15 Mei 2006
Pertanggungjawaban tentang Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah Pasal 133
Belanja Bantuan Hibah, Ayat (2) Penerima subsidi, hibah, bantuan sosial dan
Bantuan Sosial, Bantuan bantuan keuangan bertanggungjawab atas penggunaan
Keuangan Dan Bagi uang/barang dan/atau jasa yang diterimanya dan wajib
Hasil Ke Desa Sebesar menyampaikan laporan pertanggungjawabannya
Rp123.456.789,00 Tidak penggunaannya kepada Kepala Daerah dan Ayat (3) yang
Memadai menyebutkan bahwa Tata Cara Pemberian dan
pertanggungjawaban subsidi, hibah, bantuan sosial, dan
bantuan keuangan sebagaimana dimaksud pada ayat (1)
ditetapkan dalam Peraturan Kepala Daerah.

Berikut ini contoh pengungkapan kriteria dalam TP yang terlalu umum (bias).
Tabel 7.2 Tabel kriteria TP yang umum
No Judul TP Kriteria TP
1 Pengadaan Barang Dan Permasalahan tersebut melanggar Peraturan

Jasa Pada Kegiatan Di Pemerintah No. 58 Tahun 2005 tentang Pengelolaan
Dinas Koperasi, UMKM, Keuangan Daerah Pasal 4 ayat (1) yang menyatakan
Perindustrian, bahwa keuangan daerah dikelola secara tertib, taat
Perdagangan Dan pada peraturan perundang-undangan, efisien,
Pertanian Kota Cimahi ekonomis, efektif, transparan dan bertanggungjawab
Melebihi Ketetapan Harga dengan memperhatikan asas keadilan dan kepatutan
Tertinggi Sebesar dan manfaat untuk masyarakat
Rp123.456.789,00
2 Kekurangan Volume Keadaan tersebut tidak sesuai dengan Peraturan

Pekerjaan pada Kegiatan Presiden Nomor 95 tahun 2007 tentang Perubahan
pembangunan Gedung Ketujuh atas Keputusan Presiden Nomor 80 Tahun
Sekolah pada Dinas 2003 tentang Pedoman Pelaksanaan Pengadaan
Pendidikan Kota D Tahun Barang dan Jasa Pemerintah
Anggaran 2009 Senilai
Rp123.456.789,00
3 Nilai Penyertaan Modal Hal tersebut bertentangan dengan PP 24 Tahun 2005

Berupa Aset Tetap ke PD tentang Standar Akuntansi Pemerintah, Lampiran II, yg
Pasar Bermartabat Sebesar menyatakan bahwa Karakteristik kualitatif laporan
Rp123.456.789,00 Tidak keuangan adalah ukuran-ukuran normatif yang perlu
Dapat Diyakini diwujudkan dalam informasi akuntansi sehingga dpt
Kewajarannnya memenuhi tujuannya. Salah satunya pada poin (b)
Andal yaitu Informasi dalam laporan keuangan bebas
dari pengertian yang menyesatkan dan kesalahan
material, menyajikan setiap fakta secara jujur, serta
dapat diverifikasi. Informasi mungkin relevan, tetapi jika
hakikat atau penyajiannya tidak dapat diandalkan maka
penggunaan informasi tersebut secara potensial dapat
menyesatkan
Kriteria yang sering digunakan dalam pemeriksaan LKPD dapat dilihat

Lampiran 7.2

7.2.4 Panduan Penulisan Akibat

Akibat merupakan pengungkapan yang memberikan hubungan yang jelas
dan logis untuk menjelaskan dampak dari adanya perbedaan antara apa yang
ditemukan oleh pemeriksa dilapangan (kondisi) dengan keadaan yang diharapkan
(kriteria).
Akibat lebih mudah dipahami bila dinyatakan secara jelas, terinci, dan
apabila memungkinkan, dinyatakan dalam angka. Signifikansi dari akibat yang
dilaporkan ditunjukkan oleh bukti yang meyakinkan. Akibat dapat terdiri dari dua
hal yaitu :
1) Permasalahan finansial (dalam bentuk angka) atas dampak yang ditimbulkan
menurut kondisi;
2) Permasalahan non-finansial seperti tidak tercapainya suatu tujuan/program
ataupun aktivitas pengendalian yang diterapkan.
Hal penting lainnya dalam teknik pengungkapan akibat yaitu adanya
hubungan yang logis, termasuk perhitungan angka secara matematis, antara judul
dengan akibat serta adanya kemudahan dalam pemberian rekomendasi pada saat
TP menjadi LHP.
Berikut ini contoh pengungkapan akibat dalam TP.
Hal tersebut mengakibatkan :
1) Penyajian akun Penyertaan Modal senilai Rp123.456.789,00 tidak dapat diyakini
kewajarannya;
2) Penyertaan Modal kurang saji sebesar Rp123.456.789,00.
7.2.5 Panduan Penulisan Sebab

Sebab memberikan bukti yang meyakinkan mengenai faktor yang menjadi
sumber utama perbedaan antara kondisi dan kriteria, jadi harus benar-benar dari
akar permasalahan utama (rootcause) bukan faktor yang bersifat umum. Dalam
melaporkan sebab, pemeriksa harus mempertimbangkan apakah KKP (bukti)
yang diperoleh oleh pemeriksa cukup memadai atau tidak, sehingga memberikan
argumen yang meyakinkan dan memadai bahwa sebab yang diungkapkan
merupakan faktor utama terjadinya perbedaan. Sebab dapat terdiri dari dua hal
yaitu :
1) Sumber daya manusia yaitu orang yang menjadi penyebab terjadinya
permasalahan tersebut, seperti kepala daerah, kepala dinas, bendahara,
ataupun pihak lainnya yang terkait.

2) Sistem/prosedur yang mengakibatkan kelemahan permasalahan tersebut

terjadi. Seperti tidak dilaksanakannya prosedur, ataupun ketiadaan
prosedur/sistem tersebut.
Dalam pengungkapan sebab, Pemeriksa juga perlu memperhatikan
apakah sebab yang diungkapkan tersebut nantinya dapat dilanjutkan untuk
menjadi dasar pemberian rekomendasi. Dalam situasi temuan terkait dengan
kepatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan dimana tidak
dapat ditetapkan dengan logis penyebab temuan tersebut, pemeriksa tidak
diharuskan untuk mengungkapkan unsur sebab ini. Salah satu hal yang penting
yaitu tidak memaksakan orang-perorangan untuk menjadi sebab, sehingga
nantinya akan berdampak pada sulitnya pemberian rekomendasi.
Berikut ini contoh pengungkapan sebab dalam TP.
Hal tersebut terjadi karena Kepala Bidang Aset DPKBD belum melakukan rekonsiliasi aset
tetap secara memadai dengan Pengguna Barang SKPD.
7.2.6 Panduan Penulisan Rekomendasi

Rekomendasi merupakan arahan, saran, dan/atau masukan untuk
perbaikan dan peningkatan suatu sistem, proses, prilaku organisasi dan
kepemimpinan dari suatu entitas yang diperiksa atas permasalahan-
permasalahan yang timbul sehingga dapat memberikan perbaikan atas pelaporan
LKPD pada tahun yang akan datang.
Rekomendasi disajikan dalam TP pertama kali yaitu pada saat
penyusunan KLHP. Tujuan pemberian rekomendasi yaitu untuk menyelesaikan
permasalahan-permasalahan yang telah dijelaskan dalam kondisi serta akibat-
akibat yang ditimbulkan atas permasalahan tersebut.
Hal-hal penting yang perlu diperhatikan dalam menyajikan rekomendasi,
antara lain:
1) Memberikan arahan kepada entitas yang diperiksa agar dapat meminimalisir
akibat yang ada dalam TP serta melakukan tindakan pencegahan supaya
akibat yang sama tidak terjadi lagi dimasa yang akan datang;
2) Menghilangkan sebab, artinya rekomendasi dapat mengurangi dampak negatif
yang ditimbulkan oleh sebab serta memberikan langkah-langkah perbaikan
supaya sebab tersebut tidak muncul lagi di masa yang akan datang;
3) Memberikan masukan perbaikan sistem pengelolaan keuangan negara
sehingga ada nilai tambah (added value) yang bisa diberikan oleh BPK kepada
pemerintah pusat dan daerah.

Berikut ini contoh pengungkapan rekomendasi

BPK merekomendasikan kepada Bupati Kabupaten B untuk menginstruksikan Kepala
Bappeda supaya mengembalikan kelebihan pembayaran honorarium sebesar
Rp123.456.789,00 ke kas daerah
7.3 Temuan Sistem Pengendalian Intern (SPI)

Berdasarkan Paragraf 20 Standar Pelaporan SPKN, kelemahan
pengendalian intern atas laporan keuangan yang dianggap sebagai ”kondisi yang
dapat dilaporkan”. Secara khusus, kondisi yang dapat dilaporkan adalah
persoalan yang menarik perhatian auditor, yang menurut pertimbangannya,
harus dikomunikasikan dengan auditee, karena merupakan kekurangan material
dalam desain atau operasi pengendalian intern, yang berakibat buruk terhadap
kemampuan organisasi tersebut dalam mencatat, mengolah, mengikhtisarkan,
dan melaporkan data keuangan yang konsisten dengan asersi dalam laporan
keuangan.
Berdasarkan Juknis Kodering Temuan Pemeriksaan, temuan kelemahan
sistem pengendalian intern terbagi atas kelompok temuan sebagai berikut:
1) Kelompok temuan kelemahan sistem pengendalian akuntansi dan pelaporan;
2) Kelompok kelemahan sistem pengendalian pelaksanaan anggaran
pendapatan dan belanja;
3) Kelompok kelemahan struktur pengendalian.
Selain itu, disajikan juga contoh-contoh jenis temuan SPI pada lampiran 7.3
untuk membantu penentuan klasifikasi.
7.4 Temuan Kepatuhan

Sesuai dengan Paragraf 13 Standar Pelaporan SPKN, temuan kepatuhan
terdiri dari:
1) ketidakpatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan baik
berupa penyimpangan administrasi, pelanggaran atas perikatan perdata, dan
penyimpangan yang mengandung unsur pidana; atau
2) ketidakpatutan yang signifikan.

Jenis temuan kepatuhan menurut Juknis Kodering yaitu temuan kerugian

negara, temuan potensi kerugian, temuan kekurangan penerimaan, temuan
administrasi, dan temuan 3E (Ekonomis, Efisien dan Efektif),
Contoh-contoh jenis temuan Kepatuhan dapat dilihat pada lampiran 7.4.
7.5 Panduan Penulisan Temuan Berulang atau Temuan Hasil

Pemeriksaan Sebelumnya
Pemeriksa seringkali menemukan permasalahan yang sama dengan
permasalahan yang telah diungkapkan dalam laporan hasil pemeriksaan atas
laporan keuangan tahun sebelumnya. TP tetap dinyatakan berulang walaupun
terjadi pada satker yang berbeda. Berulangnya permasalahan tersebut bisa
terjadi karena tindak lanjut belum selesai atau belum dilaksanakan oleh
pemerintah daerah terkait.
Pemeriksa tetap melaporkan TP berulang dalam LHP agar permasalahan
tersebut menjadi perhatian pemerintah daerah terkait untuk menindaklanjutinya.
Dalam mengungkapkan TP berulang, pemeriksa harus terlebih dahulu
menjelaskan pengungkapan TP dimaksud dalam LHP tahun sebelumnya. Hal-hal
yang perlu diungkapkan adalah uraian singkat kondisi, rekomendasi yang
diberikan, dan tindak lanjut yang sudah dilaksanakan oleh pemerintah daerah
terkait.
Secara teknis, hal yang harus dilakukan pemeriksa selanjutnya yaitu meng-
update data pemantauan tindak lanjut atas temuan sebelumnya, dengan
mengklasifikasikannya sebagai temuan yang sudah ditindaklanjuti sesuai
rekomendasi (TS). Sedangkan temuan yang baru akan mengganti temuan
sebelumnya dalam pemantauan tindak lanjut.
Pemeriksa juga bisa mengungkapkan temuan hasil pemeriksaan dengan

tujuan tertentu (PDTT) yang dilaksanakan sebelumnya yang berakibat pada
penyajian atas LKPD. Dalam mengungkapkan temuan seperti ini, pemeriksa
harus terlebih dahulu menjelaskan pengungkapan TP dimaksud dalam LHP
terkait (sebutkan nomor dan judul LHP terkait) yaitu uraian kondisi dan
rekomendasinya. Selanjutnya, pemeriksa menguraikan kaitan masalah tersebut
dengan pengungkapan salah satu akun di LKPD yang diperiksa.

Berikut ini contoh pengungkapan TP berulang.

Temuan – Sistem Pencatatan dan Pelaporan Aset Tetap pada Pemerintah Kabupaten
X Tidak Memadai
Pemerintah Kabupaten X melaporkan jumlah aset tetap sebesar Rp443.485,97 juta
dalam Neraca per 31 Desember 2010. Catatan atas Laporan Keuangan (CaLK)
Pemerintah Kabupaten X Tahun 2010 pada Paragraf 3.e.5 menyatakan bahwa Aset Tetap
tersebut terdiri dari 1) Tanah, 2) Peralatan dan Mesin, 3) Gedung dan Bangunan, 4) Jalan,
Irigasi dan Jaringan, 5) Aset Tetap Lainnya, dan Konstruksi dalam Pengerjaan. Dalam
pemeriksaan atas Pemerintah Kabupaten X Tahun 2009, BPK melaporkan beberapa
kelemahan Sistem Pengendalian Intern atas pengelolaan aset yaitu belum seluruh satker
pada Pemerintah Kabupaten X melakukan inventarisasi aset tetap serta terdapat aset
tetap yang belum memiliki sertifikat hak kepemilikan yang sah.
Sehubungan dengan permasalahan tersebut, BPK menyarankan agar Pemerintah
Kabupaten X segera melakukan inventarisasi aset tetap serta mengurus sertifikat hak
kepemilikan atas aset miliki pemerintah daerah.
Menindaklanjuti rekomendasi tersebut, selama tahun 2010, Pemerintah Kabupaten X
telah menginstruksikan rekomendasi BPK tersebut ke seluruh satker di bawahnya.
Berdasarkan pemeriksaan BPK atas LK Pemerintah Kabupaten X Tahun 2010, masih
terdapat kelemahan dalam pengendalian intern atas pengelolaan aset sebagai berikut.
1) Aset tetap pada lima satker masih belum memiliki daftar inventarisasi aset tetap sebesar
Rp123.456.789,00;
2) Aset tanah pada pada dua satker sebesar Rp123.456.789,00 masih belum memiliki
sertifikat hak kepemilikan yang sah . . . .
Pemeriksa sering menghadapi permasalahan dalam mengelompokkan TP ke
dalam temuan Kepatuhan terhadap Peraturan Perundang-undangan atau
temuan Sistem Pengendalian Intern (SPI). Sebagai panduan untuk memudahkan
pengelompokan TP LKPD, berikut diuraikan pendekatan yang digunakan sesuai
dengan SPKN yang juga konsisten dengan klasifikasi temuan dalam penyusunan
Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semesteran (IHPS).

FORMAT MATRIKS TEMUAN PEMERIKSAAN
Matriks Temuan Pemeriksaan

Jenis Pemeriksaan : Pemeriksaan Laporan Keuangan Daerah Dibuat oleh :
Entitas : Pemerintah Kabupaten X Direviue oleh :
Tahun Anggaran : 20xx Disetujui oleh :
No Judul Akibat Sebab Rekomendasi

1

KRITERIA YANG SERING DIGUNAKAN DALAM PEMERIKSAAN LKPD
1. Undang-Undang
a. Undang-Undang No. 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara.
b. Undang-Undang No. 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara.
c. Undang-Undang No. 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan atas Pengelolaan dan
tanggung jawab Keuangan Negara.
d. Undang-Undang No. 33 Tahun 2004 tentang Perimbangan Keuangan Antara
Pemerintah Pusat Dan Pemerintahan Daerah.
2. Peraturan Pemerintah
a. Peraturan Pemerintah No. 58 Tahun 2005 tentang Pengelolaan Keuangan
Daerah.
b. Peraturan Pemerintah No. 24 Tahun 2005 Tentang Standar Akuntansi
Pemerintahan.
c. Peraturan Pemerintah No. 71 Tahun 2010 tentang SAP.
d. Peraturan Pemerintah No. 39 Tahun 2007 tentang Pengelolaan Uang Negara
atau Daerah.
e. Keppres No. 80 Tahun 2003 tentang Pedoman Pelaksanaan Pengadaan
Barang/Jasa Pemerintah dan Peraturan Perubahannya.
f. Peraturan Pemerintah No. 54 Tahun 2005 tentang Pinjaman Daerah
g. Peraturan Pemerintah No. 6 Tahun 2006 tentang Pengelolaan Barang Milik
Negara/Daerah
h. Peraturan Presiden No. 54 Tahun 2010 tentang Pedoman Pelaksanaan
Pengadaan Barang/Jasa Pemerintah.
3. Peraturan Menteri Dalam Negeri

a. Permendagri No. 13 Tahun 2006 Tentang Pedoman Pengelolaan Keuangan
Daerah.
b. Permendagri No. 59 Tahun 2007 tentang Perubahan atas Peraturan Menteri
Dalam Negeri Nomor 13 Tahun 2006 Tentang Pedoman Pengelolaan Keuangan
Daerah.
c. Permendagri No. 25 Tahun 2009 tentang Pedoman Penyusunan Anggaran
Pendapatan dan Belanja Daerah Tahun Anggaran 2010.
d. Permendagri No. 55 Tahun 2009 tentang Tata Cara Penatausahaan dan
Penyusunan Laporan Pertanggungjawaban Bendahara serta Penyampaiannya.
e. Permendagri No. 17 Tahun 2007 tentang Pedoman Teknis Pengelolaan Barang
Milik Daerah
4. Standar Akuntansi Pemerintah

a. SAP Pernyataan No. 01 Penyajian Laporan Keuangan
b. SAP Pernyataan No. 02 Laporan Realisasi Anggaran
c. SAP Pernyataan No. 03 Laporan Arus Kas
d. SAP Pernyataan No. 04 Catatan Atas Laporan Keuangan
e. SAP Pernyataan No. 05 Akuntansi Persediaan
f. SAP Pernyataan No. 06 Akuntansi Investasi
g. SAP Pernyataan No. 07 Akuntansi Aset Tetap

h. SAP Pernyataan No. 08 Akuntansi Kontruksi Dalam Pengerjaan

i. SAP Pernyataan No. 09 Akuntansi Kewajiban
j. SAP Pernyataan No. 10 Koreksi Kesalahan, Perubahan Kebijakan Akuntansi,
dan Peristiwa Luar Biasa
k. SAP Pernyataan No. 11 Laporan Keuangan Konsolidasian
l. Buletin Teknis No. 01 Penyusunan Neraca Awal Pemerintah Pusat
m. Buletin Teknis No. 02 Penyusunan Neraca Awal Pemerintah Daerah
n. Buletin Teknis No. 03 Penyajian LKPD sesuai dengan SAP dengan Konversi
o. Buletin Teknis No. 04 Penyajian dan Pengungkapan Belanja Pemerintah
p. Buletin Teknis No. 05 Akuntansi Penyusutan
q. Buletin Teknis No. 06 Akuntansi Piutang
r. Buletin Teknis No. 07 Akuntansi Dana Bergulir
s. Buletin Teknis No. 08 Akuntansi Utang
t. Buletin Teknis No. 09 Akuntansi Aset Tetap
u. Buletin Teknis No. 10 Akuntansi Belanja Bantuan Sosial

JENIS TEMUAN SISTEM PENGENDALIAN INTERN
No. Jenis Temuan Contoh Temuan

I Kelemahan sistem 1 Pencatatan tidak/belum dilakukan atau tidak
pengendalian akuntansi dan akurat
pelaporan 2 Proses penyusunan laporan tidak sesuai
ketentuan
3 Entitas terlambat menyampaikan laporan
4 Sistem Informasi Akuntansi dan Pelaporan
tidak memadai
5 Sistem Informasi Akuntansi dan Pelaporan
belum didukung SDM yang memadai
II Kelemahan sistem 1 Perencanaan kegiatan tidak memadai

pengendalian pelaksanaan Mekanisme pemungutan, penyetoran dan
2
anggaran pendapatan dan pelaporan serta penggunaan Penerimaan
belanja negara/daerah/perusahaan dan hibah tidak
sesuai ketentuan
3 Penyimpangan terhadap peraturan perundang-
undangan bidang teknis tertentu atau
ketentuan intern organisasi yang diperiksa
tentang pendapatan dan belanja
4 Pelaksanaan belanja di luar mekanisme
APBN/APBD
5 Penetapan/pelaksanaan kebijakan tidak tepat
atau belum dilakukan berakibat hilangnya
potensi penerimaan/pendapatan
6 Penetapan/pelaksanaan kebijakan tidak tepat
atau belum dilakukan berakibat peningkatan
biaya/belanja
7 Kelemahan pengelolaan fisik aset
III Kelemahan struktur 1 Entitas tidak memiliki SOP yang formal untuk
pengendalian intern suatu prosedur atau keseluruhan prosedur
2 SOP yang ada pada entitas tidak berjalan
secara optimal atau tidak ditaati
3 Entitas tidak memiliki Satuan Pengawas Intern
4 Satuan Pengawas Intern yang ada tidak
memadai atau tidak berjalan optimal
5 Tidak ada pemisahan tugas dan fungsi yang
memadai

JENIS TEMUAN KEPATUHAN TERHADAP PERATURAN PERUNDANG-UNDANGAN

I Kerugian 1 Belanja atau pengadaan barang/jasa fiktif
Negara/Daerah/Perusahaan Rekanan pengadaan barang/jasa tidak
2
menyelesaikan pekerjaan
3 Kekurangan volume pekerjaan dan/atau
barang
4 Kelebihan pembayaran selain kekurangan
volume pekerjaan dan/atau barang
5 Pemahalan harga (Mark up)
6 Penggunaan uang/barang untuk kepentingan
pribadi
7 Pembayaran honorarium dan/atau biaya
perjalanan dinas ganda dan/atau melebihi
standar yang ditetapkan
8 Spesifikasi barang/jasa yang diterima tidak
sesuai dengan kontrak
9 Belanja tidak sesuai atau melebihi ketentuan
10 Pengembalian pinjaman/piutang atau dana
bergulir macet
11 Kelebihan penetapan dan pembayaran restitusi
pajak atau penetapan kompensasi kerugian
12 Penjualan/pertukaran/penghapusan aset
negara/daerah tidak sesuai ketentuan dan
merugikan negara/daerah
13 Pengenaan ganti kerugian negara belum/tidak
dilaksanakan sesuai ketentuan
14 Entitas belum/tidak melaksanakan tuntutan
perbendaharaan (TP) sesuai ketentuan
15 Penghapusan hak tagih tidak sesuai ketentuan
16 Pelanggaran ketentuan pemberian diskon
penjualan
17 Penentuan HPP terlalu rendah sehingga
penentuan harga jual lebih rendah dari yang
seharusnya
18 Jaminan pelaksanaan dalam pelaksanaan
pekerjaan, pemanfaatan barang dan
pemberian fasilitas tidak dapat cairkan
19 Penyetoran penerimaan negara/daerah
dengan bukti fiktif
II Potensi kerugian 1 Kelebihan pembayaran dalam pengadaan

Negara/Daerah/Perusahaan barang/jasa tetapi pembayaran pekerjaan
belum dilakukan sebagian atau seluruhnya
2 Rekanan belum melaksanakan kewajiban
pemeliharaan barang hasil pengadaan yang
telah rusak selama masa pemeliharaan


3 Aset dikuasai pihak lain
4 Pembelian aset yang berstatus sengketa
5 Aset tidak diketahui keberadaannya
6 Pemberian jaminan dalam pelaksanaan
pekerjaan, pemanfaatan barang dan
pemberian fasilitas tidak sesuai ketentuan
7 Pihak ketiga belum melaksanakan kewajiban
untuk menyerahkan aset kepada
negara/daerah
8 Piutang/pinjaman atau dana bergulir yang
berpotensi tidak tertagih
9 Penghapusan piutang tidak sesuai ketentuan
10 Pencairan anggaran pada akhir tahun
anggaran untuk pekerjaan yang belum selesai
III Kekurangan Penerimaan 1 Penerimaan negara/daerah atau denda

keterlambatan pekerjaan belum/tidak
ditetapkan dipungut/diterima/disetor ke kas
negara/daerah atau perusahaan milik
negara/daerah
2 Penggunaan langsung penerimaan
negara/daerah
3 Dana Perimbangan yang telah ditetapkan
belum masuk ke kas daerah
4 Penerimaan negara/daerah diterima atau
digunakan oleh instansi yang tidak berhak
5 Pengenaan tarif pajak/PNBP lebih rendah dari
ketentuan
6 Koreksi perhitungan bagi hasil dengan KKKS
7 Kelebihan pembayaran subsidi oleh
pemerintah
IV Administrasi 1 Pertanggungjawaban tidak akuntabel (bukti

tidak lengkap/tidak valid)
2 Pekerjaan dilaksanakan mendahului kontrak
atau penetapan anggaran
3 Proses pengadaan barang/jasa tidak sesuai
ketentuan (tidak menimbulkan kerugian
negara)
4 Pemecahan kontrak untuk menghindari
pelelangan
5 Pelaksanaan lelang secara proforma
6 Penyimpangan terhadap peraturan per-UU-an
bidang pengelolaan perlengkapan atau barang
milik negara/daerah/perusahaan


7 Penyimpangan terhadap peraturan perundang-
undangan bidang tertentu lainnya seperti
kehutanan, pertambangan, perpajakan, dll.
8 Koreksi perhitungan susbsidi/kewajiban
pelayanan umum
9 Pembentukan cadangan piutang, perhitungan
penyusutan atau amortisasi tidak sesuai
ketentuan
10 Penyetoran penerimaan negara/daerah atau
kas di bendaharawan ke Kas negara/daerah
melebihi batas waktu yang ditentukan
11 Pertanggungjawaban/penyetoran uang
persediaan melebihi batas waktu yang
ditentukan
12 Sisa kas di bendahara pengeluaran akhir
Tahun Anggaran belum/tidak disetor ke kas
negara/daerah
13 Pengeluaran investasi pemerintah tidak
didukung bukti yang sah
14 Kepemilikan aset tidak/belum didukung bukti
yang sah
15 Pengalihan anggaran antar MAK tidak sah
16 Pelampauan pagu anggaran
V Indikasi tindak pidana korupsi 1 Melawan hukum atau menyalahgunakan

kewenangan dan dapat merugikan keuangan
negara
2 Suap-menyuap
3 Penggelapan dalam jabatan
4 Pemerasan oleh pegawai negeri
5 Perbuatan curang dalam proses pengadaan
barang/jasa
6 Benturan kepentingan dalam proses
pengadaan barang/jasa
7 Gratifikasi

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 8 Penyusunan LHP SPI & Kepatuhan
BAB 8
PENYUSUNAN LAPORAN HASIL PEMERIKSAAN
ATAS SPI DAN KEPATUHAN
8.1 Laporan Hasil Pemeriksaan Keuangan
Selain menyusun Laporan Hasil Pemeriksaan atas Laporan Keuangan

Pemerintah Daerah (LKPD) yang memuat Opini BPK dan Laporan Keuangan
entitas yang diperiksa, dalam Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN)
dalam Pernyataan Standar Pemeriksaan (PSP) 03 tentang Standar Pelaporan
Keuangan Paragraf 5 b) dan c) juga diatur tentang pelaporan kepatuhan
terhadap ketentuan perundang-undangan dan pelaporan pengendalian intern.
Lebih lanjut dalam Petunjuk Pelaksanaan (Juklak) Pemeriksaan Keuangan,
disebutkan juga jenis Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP) Keuangan berupa LHP
Atas Sistem Pengendalian Intern (SPI) dan LHP Atas Kepatuhan Terhadap
Peraturan Perundang-Udangan Dalam Kerangka Pemeriksaan LKPD.
LHP yang memuat opini harus menjelaskan bahwa pemeriksa juga
menerbitkan laporan-laporan tersebut, dan merupakan bagian yang tidak
terpisahkan. Sebagaimana disebutkan dalam SPKN, apabila pemeriksa
menerbitkan laporan atas SPI dan Kepatuhan, laporan hasil pemeriksaan atas
laporan keuangan harus memuat suatu paragraf yang merujuk kepada laporan
tersebut.
8.2 Laporan Hasil Pemeriksaan atas Sistem Pengendalian Intern
Laporan atas pengendalian intern harus mengungkapkan kelemahan dalam

pengendalian intern atas pelaporan keuangan yang dianggap sebagai “kondisi
yang dapat dilaporkan”, sebagaimana dinyatakan dalam SPKN. Pengungkapan
temuan pengendalian intern yang perlu dilaporkan, dilakukan sebagai berikut.
1) Apabila temuan pengendalian intern tersebut secara material berpengaruh
pada kewajaran laporan keuangan, pemeriksa mengungkapkan uraian singkat
temuan tersebut dalam LHP yang memuat opini atas kewajaran laporan
keuangan sebagai alasan pemberian opini.

2) Pengungkapan semua temuan pengendalian intern secara terinci dilaporkan

dalam Laporan atas Pengendalian Intern dalam Kerangka
Pemeriksaan laporan keuangan.
Beberapa contoh “kondisi yang dapat dilaporkan” adalah sebagai berikut.
1) Tidak ada pemisahan tugas yang memadai sesuai dengan tujuan
pengendalian yang layak;
2) Tidak ada reviu dan persetujuan yang memadai untuk transaksi, pencatatan
akuntansi atau output dari suatu sistem;
3) Tidak memadainya berbagai persyaratan untuk pengamanan aktiva;
4) Bukti kelalaian yang mengakibatkan kerugian, kerusakan atau penggelapan

aktiva;
5) Bukti bahwa suatu sistem gagal menghasilkan output yang lengkap dan
cermat sesuai dengan tujuan pengendalian yang ditentukan oleh entitas yang
diperiksa, karena kesalahan penerapan prosedur pengendalian;
6) Bukti adanya kesengajaan mengabaikan pengendalian intern oleh orang
orang yang mempunyai wewenang, sehingga menyebabkan kegagalan tujuan
menyeluruh sistem tersebut;
7) Bukti kegagalan untuk menjalankan tugas yang menjadi bagian dari
pengendalian intern, seperti tidak dibuatnya rekonsiliasi atau pembuatan
rekonsiliasi tidak tepat waktu;
8) Kelemahan dalam lingkungan pengendalian, seperti tidak adanya tingkat
kesadaran yang memadai tentang pengendalian dalam organisasi tersebut;
9) Kelemahan yang signifikan dalam disain atau pelaksanaan pengendalian
intern yang dapat mengakibatkan pelanggaran ketentuan peraturan
perundang-undangan yang berdampak langsung dan material atas laporan
keuangan; dan
10) Kegagalan untuk melakukan tindak lanjut dan membentuk sistem informasi
pemantauan tindak lanjut untuk secara sistematis dan tepat waktu
memperbaiki kekurangan-kekurangan dalam pengendalian intern yang
sebelumnya telah diketahui.
Format LHP atas SPI dimuat pada Lampiran Suplemen.

8.3 Laporan Hasil Pemeriksaan atas Kepatuhan Terhadap

Peraturan Perundang-undangan
Laporan hasil pemeriksaan atas laporan keuangan harus mengungkapkan

bahwa pemeriksa telah melakukan pengujian atas kepatuhan terhadap ketentuan
peraturan perundang-undangan yang berpengaruh langsung dan material
terhadap penyajian laporan keuangan.
Ketidakpatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang undangan yang
ditemukan dalam pemeriksaan keuangan, dimuat sebagai temuan pemeriksaan
dalam LHP atas kepatuhan. Pengungkapan ketidakpatuhan yang perlu
dilaporkan dilakukan sebagai berikut.
1) Apabila ketidakpatuhan tersebut secara material berpengaruh pada
kewajaran laporan keuangan, pemeriksa mengungkapkan uraian singkat
ketidakpatuhan tersebut dalam LHP yang memuat opini atas kewajaran
laporan keuangan sebagai alasan pemberian opini.
2) Pengungkapan semua temuan terkait ketidakpatuhan terhadap
peraturan perundang-undangan yang ditemukan selama pemeriksaan
secara terinci dilaporkan dalam Laporan atas Kepatuhan dalam
kerangka pemeriksaan laporan keuangan.
LHP tentang kepatuhan dapat mengungkapkan:
1) ketidakpatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan
termasuk pengungkapan atas penyimpangan administrasi, pelanggaran atas
perikatan perdata, maupun penyimpangan yang mengandung unsur
tindak pidana,
2) dalam hal ditemukan atau diduga ada unsur pelanggaran hukum,
pemeriksa mengungkapkan unsur atau dugaan pelanggaran hukum tersebut
dalam LHP terkait dengan kepatuhan terhadap peraturan perundang-
undangan, dan
3) ketidakpatuhan yang signifikan.
Format LHP atas Kepatuhan dimuat pada Lampiran Suplemen.

8.4 Pengungkapan Unsur Temuan Pemeriksaan
Sejauh memungkinkan, dalam menyajikan temuan pemeriksaan SPI dan

Kepatuhan, pemeriksa harus mengembangkan unsur-unsur temuan pemeriksaan
berupa kondisi, kriteria, akibat, dan sebab untuk membantu manajemen entitas
yang diperiksa atau pihak berwenang dalam memahami perlunya mengambil
tindakan perbaikan. Apabila pemeriksa dapat mengembangkan secara memadai
temuan-temuan tersebut, pemeriksa harus membuat rekomendasi guna tindakan
perbaikan.
Berikut ini adalah pedoman dalam melaporkan unsur-unsur temuan
pemeriksaan.
1) Kondisi; memberikan bukti mengenai hal-hal yang ditemukan pemeriksa di

lapangan. Pelaporan lingkup atau kedalaman dari kondisi dapat membantu
pengguna laporan dalam memperoleh perspektif yang wajar.
2) Kriteria; memberikan informasi yang dapat digunakan oleh pengguna
laporan hasil pemeriksaan untuk menentukan keadaan seperti apa yang
diharapkan. Kriteria akan mudah dipahami apabila dinyatakan secara wajar,
eksplisit, dan lengkap, dan sumber dari kriteria dinyatakan dalam laporan
hasil pemeriksaan.
3) Akibat; memberikan hubungan yang jelas dan logis untuk menjelaskan
pengaruh dari perbedaan antara apa yang ditemukan pemeriksa (kondisi)
dan apa yang seharusnya (kriteria). Akibat lebih mudah dipahami bila
dinyatakan secara jelas, terinci, dan apabila memungkinkan, dinyatakan
dalam angka. Signifikansi dari akibat yang dilaporkan ditunjukkan oleh bukti
yang meyakinkan.
4) Sebab; memberikan bukti yang meyakinkan mengenai faktor yang menjadi
sumber perbedaan antara kondisi dan kriteria. Dalam melaporkan sebab,
pemeriksa harus mempertimbangkan apakah bukti yang ada dapat
memberikan argumen yang meyakinkan dan masuk akal bahwa sebab yang
diungkapkan merupakan faktor utama terjadinya perbedaan. Pemeriksa juga
perlu mempertimbangkan apakah sebab yang diungkapkan dapat menjadi
dasar pemberian rekomendasi. Dalam situasi temuan terkait dengan
kepatuhan terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan dimana tidak
dapat ditetapkan dengan logis penyebab temuan tersebut, pemeriksa tidak
diharuskan untuk mengungkapkan unsur sebab ini.

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 9 Panduan Penyusunan Opini
BAB 9
PANDUAN PENYUSUNAN OPINI
9.1 Gambaran Umum

Tujuan dari pemeriksaan laporan keuangan adalah untuk memberiksan
opini atas laporan keuangan. Opini merupakan pernyataan profesional sebagai
kesimpulan pemeriksa mengenai tingkat kewajaran informasi yang disajikan
dalam laporan keuangan. Dalam perumusan opini, pemeriksa mengacu kepada
Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN) yang memberlakukan empat
standar pelaporan SPAP yang ditetapkan IAPI, disamping menambahkan enam
standar tambahan.
Walaupun SPKN telah mengatur mengenai standar pelaporan, tetapi
dalam penerapannya masih mengalami beberapa kendala terutama karena
standar tersebut masih menimbulkan penafsiran yang berbeda diantara para
pemeriksa, khususnya dalam hal pertimbangan dalam penetapan opini maupun
format penyajian opini tersebut.
Untuk itu diperlukan panduan untuk mempersempit perbedaan penafsiran
atas standar pelaporan tersebut khususnya dalam pemberian opini LKPD.
Panduan berikut secara garis besar memuat dasar pertimbangan opini, jenis opini,
mekanisme pemberian opini, dan format opini dalam pemeriksaan atas LKPD
9.2 Dasar Pertimbangan Pemberian Opini

Opini merupakan pernyataan profesional sebagai kesimpulan pemeriksa
mengenai tingkat kewajaran informasi yang disajikan dalam LK yang didasarkan
pada (i) kesesuaian dengan standar akuntansi pemerintahan, (ii) kecukupan
pengungkapan, (iii) kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan, dan
(iv) efektivitas sistem pengendalian intern. Dengan memperhatikan kriteria
pemberian opini tersebut, pada dasarnya terdapat dua kondisi menentukan
opini yaitu:
1) Pembatasan lingkup audit atau kecukupan bukti; dan
2) Penyimpangan dari prinsip akuntansi atau salah saji.
Kedua hal tersebut harus dikaitkan dengan tingkat materialitas dan dampaknya
terhadap LK secara keseluruhan (pervasiveness).

9.2.1 Pembatasan Lingkup Audit atau Kecukupan Bukti Audit

Dalam standar pekerjaan lapangan dijelaskan bahwa pemeriksa wajib
mengumpulkan bukti yang kompeten melalui inspeksi, pengamatan, pengajuan
pertanyaan dan konfirmasi sebagai dasar untuk menyatakan pendapat atas
laporan keuangan yang diaudit. Auditor diharuskan untuk meyakinkan dirinya
bahwa prosedur audit yang dilaksanakan pada akhirnya dapat menghasilkan
bukti audit yang cukup memadai untuk menyatakan kesimpulan.
Ketidakmampuan auditor dalam memeroleh bukti adalah merupakan
pembatasan lingkup bagi auditor dalam memenuhi stadar pemeriksaan.
Pembatasan lingkup yang mengakibatkan pemeriksa tidak dapat memperoleh
cukup bukti dapat terjadi karena tiga hal:
1) Keadaan di luar kendali entitas, misalnya :
(1) Catatan akuntansi hancur (karena kebakaran misalnya)
(2) Catatan akuntansi telah disita oleh aparat pemerintah untuk waktu yang
tidak dapat ditentukan.
(3) Adanya ketidakpastian
2) Keadaan terkait sifat dan waktu penugasan, misalnya :
(1) Waktu yang tersedia untuk penghitungan persediaan tidak cukup

(2) Pengendalian entitas tidak efektif dan pemeriksa tidak dapat
menerapkan prosedur alternatif untuk memperoleh bukti yang cukup
(3) Ketidakcukupan catatan akuntansi
3) Pembatasan oleh manajemen, misalnya manajemen membatasi auditor
melaksanakan prosedur peninjauan fisik, konfirmasi kepada pihak ketiga,
ataupun pembatasan lainnya dalam pemeriksa melaksanakan prosedur
pemeriksaan.
Ketidakmampuan auditor dalam menerapkan suatu prosedur tidak boleh
dianggap sebagai pembatasan audit apabila auditor dapat melakukan prosedur
alternatif untuk mengumpulkan bukti yang diperlukan. Auditor baru boleh
berhenti dalam mengumpulkan bukti dan menyimpulkan bahwa bukti yang
cukup tidak dapat diperoleh apabila auditor tidak dapat menjalankan prosedur
alternatif.

9.2.2 Penyimpangan dari prinsip akuntansi yang mengakibatkan salah

saji.
Pemberian opini atas laporan keuangan harus didasarkan pada
keyakinan yang memadai bahwa laporan keuangan telah disajikan secara wajar
dalam semua hal yang material sesuai dengan prinsip akuntansi berlaku umum.
Penyajian laporan keuangan secara wajar artinya bahwa tidak terdapat salah
saji yang material dalam pelaporan keuangan. Salah saji yang mempengaruhi
opini adalah salah saji yang tidak dapat dikoreksi dengan alasan (1) entitas tidak
bersedia melakukan koreksi akuntansi, (2) secara teknis koreksi tersebut
memang tidak bisa dilakukan karena terikat pada peraturan atau kebijakan
(sebagai contoh, dalam kebijakan audit BPK, salah saji yang terkait dengan
pelampauan atau kesalahan pembebanan tidak dapat dikoreksi).
Salah saji dapat diklasifikasikan:
1) Kesesuaian Pilihan Kebijakan Akuntansi
(1) Kebijakan akuntansi yang dipilih tidak konsisten dengan kerangka

pelaporan keuangan yang berlaku; atau
(2) Laporan keuangan, termasuk catatan terkait, tidak merepresentasikan
transaksi dan kejadian yang sebenarnya (underlying transactions and
events) sehingga penyajian yang wajar tidak dapat dilakukan.
2) Penerapan kebijakan akutansi terpilih
(1) Manajemen tidak secara konsisten menerapkan kebijakan akuntansi

tersebut sesuai dengan kerangka pelaporan keuangan, termasuk ketika
manajemen tidak menerapkan kebijakan akuntansi secara konsisten
antarperiode atau antartransaksi yang sejenis (konsistensi penerapan);
atau
(2) Terjadi kesalahan penerapan kebijakan akuntansi (misalnya karena
kesalahan yang tidak disengaja dalam menerapkan kebijakan
akuntansi).
3) Kesesuaian atau kecukupan pengungkapan dalam laporan keuangan
(1) Laporan keuangan tidak memasukkan semua hal yang perlu
diungkapkan sesuai yang dipersyaratkan dalam SAP;
(2) Pengungkapan dalam laporan keuangan tidak disajikan sesuai dengan
SAP; atau

(3) Laporan keuangan tidak mengungkapkan hal-hal yang dipersyaratkan

untuk mencapai penyajian yang wajar (fair presentation).
Salah saji dapat disebabkan oleh (1) ketidakpatuhan terhadap peraturan
perundang-undangan; (2) kecurangan (fraud); dan (3) ketidakpatutan (abuse).
Ketidakpatutan merupakan perbuatan yang tidak masuk akal dan di luar praktik-
praktik yang lazim. Salah saji juga dapat terjadi karena tidak efektifnya
pengendalian intern.
Jika kita mengacu pada SPAP, makna dari ketidaksesuaian dengan SAP
seyogyanya dapat diperluas bukan hanya untuk hal-hal yang diatur dalam
PSAP, akan tetapi dapat diperluas sebagai berikut.
1) Prinsip akuntansi yang sudah diatur dalam PSAP dan Interprestasinya serta
Buletin Teknis dalam hal ini termasuk kerangka konseptual.
2) Ketentuan atau peraturan yang dikeluarkan oleh pihak yang berwenang,
misalnya Permendagri, Peraturan Meteri Keuangan.
3) Praktik atau pernyataan resmi yang sudah diakui secara luas berlaku umum
karena sudah merupakan praktik yang lazim dalam pemerintahan.
Untuk itu pemeriksa dapat melihat Kerangka Prinsip Akuntansi yang berlaku
umum di SPAP seksi 411 Paragraf 2.
9.2.3 Materialitas
Materialitas adalah besarnya informasi akuntansi yang apabila terjadi
penghilangan atau salah saji, dilihat dari keadaan yang melingkupinya, mungkin
dapat mengubah atau mempengaruhi pertimbangan orang yang meletakkan
kepercayaan atas informasi tersebut. Definisi tersebut mengakui pertimbangan
materialitas dilakukan dengan memperhitungkan keadaan yang melingkupi dan
perlu melibatkan baik pertimbangan kuantitatif maupun kualitatif.
Tingkat materialitas diukur terhadap:
1) Tolerable Error (TE), yaitu tingkat materialitas terhadap suatu akun hanya
mempunyai konsekuensi maksimal pengecualian terhadap akun tertentu
tersebut (apabila tidak dapat dilakukan koreksi). Akan tetapi, hal ini tidak
berpengaruh terhadap penyajian LK secara keseluruhan;
2) Planning Materiality (PM), yaitu tingkat materialitas yang mempunyai
konsekuensi maksimal terhadap laporan keuangan secara keseluruhan
(apabila tidak dapat dilakukan koreksi).

Sebuah salah saji dapat dikatakan material apabila kesalahan penyajian

tersebut dapat mempengaruhi keputusan yang diambil oleh pengguna laporan.
Dalam penerapan konsep materialitas ini, terdapat tiga tingkatan nilai yang
digunakan untuk menentukan jenis opini yang akan diterbitkan.
1) Tidak Material
Kesalahan penyajian dapat terjadi tetapi salah saji tersebut tidak
mempengaruhi keputusan yang dibuat oleh pengguna laporan keuangan.
Klasifikasi tidak material ini biasanya menyangkut jumlah-jumlah salah saji
yang kecil apabila dibandingkan dengan nilai batas tingkat kesalahan yang
dapat ditoleransi (TE).
2) Material tetapi tidak mempengaruhi keseluruhan penyajian laporan
keuangan.
Kesalahan penyajian dapat mempengaruhi keputusan seorang pengguna
laporan keuangan, tetapi secara keseluruhan laporan keuangan tetap
disajikan secara wajar dan tetap dapat digunakan. Sebagai contoh, bila
diketahui terdapat kesalahan penyajian aktiva tetap yang bernilai cukup
besar, hal ini kemungkinan dapat mempengaruhi pengguna laporan
keuangan, misalnya DPRD, untuk membuat keputusan penganggaran.
Namun, salah saji tersebut tidak memiliki pengaruh menyeluruh pada
kewajaran laporan keuangan, karena dampaknya hanya terjadi pada akun
tersebut.
3) Sangat material sehingga mempengaruhi kewajaran penyajian seluruh
laporan keuangan
Yang dimaksud dengan salah saji sangat material terhadap keseluruhan
laporan keuangan adalah apabila salah saji tersebut secara nilai sangat
material dan/atau mempunyai pengaruh secara luas terhadap akun dan/atau
laporan lainnya.
Tingkat materialitas tertinggi terjadi apabila terdapat probabilitas yang sangat
tinggi bahwa pengguna laporan keuangan akan membuat keputusan yang
tidak benar jika dalam pembuatan keputusannya didasarkan pada informasi
yang dihasilkan dari keseluruhan laporan keuangan. Pada tingkat ini, salah
saji yang terjadi dikatakan sebagai pervasive. Contoh, apabila salah saji
terjadi terkait dengan transaksi Kas di Kas Daerah yang jumlahnya sangat
besar, salah saji tersebut memiliki pengaruh terhadap kewajaran laporan
keuangan secara keseluruhan sehingga pengguna laporan keuangan dapat
membuat keputusan yang salah. Dalam hal ini, transaksi Kas di Kas Daerah

memiliki pengaruh yang besar pada laporan keuangan karena menyangkut

akun lain seperti SiLPA.
Perlu dipahami bahwa, total salah saji (misstatement) atau pembatasan lingkup yang
nilainya di atas PM tidak selalu mengakibatkan opini Tidak Wajar ataupun Tidak
Memberikan Pendapat. Hal lain yang perlu dipertimbangkan adalah masalah tingkat
pervasiveness.
Saat menentukan tingkat materialitas dari suatu kesalahan penyajian,
auditor juga harus mempertimbangkan seberapa besar pengaruh salah saji
tersebut terhadap bagian-bagian laporan keuangan lainnya. Pengaruh semacam
ini disebut sebagai tingkat resapan atau rembetan (pervasiveness). Suatu salah
saji dikatakan pervasive apabila salah saji tersebut memiliki pengaruh pada akun
lain. Pertimbangan atas pervasive dapat didasarkan pada 3 faktor berikut.
1) Kompleksitas
Kompleksitas akun diukur dari tingkat pengaruh akun tersebut terhadap akun
lain dalam laporan keuangan. Beberapa akun dalam laporan keuangan menurut
sifatnya memiliki tingkat kompleksitas tinggi karena pengaruhnya pada akun lain.
Kompleksitas berkaitan dengan dampak permasalahan pada suatu akun
terhadap akun lainnya atau laporan lainnya dan atau banyaknya asersi yang
terpengaruh. Beberapa akun dalam laporan keuangan menurut sifatnya memiliki
tingkat kompleksitas tinggi karena pengaruhnya pada akun lain. Contohnya,
suatu pemda dengan anggaran belanja sebesar Rp1,3triliun ditemukan adanya
10 transaksi belanja modal fiktif sebesar Rp75miliar. Hal tersebut dapat
mengakibatkan salah saji pada pos belanja modal, aset tetap, dan ekuitas,
sehingga dapat dikatakan bahwa temuan terkait belanja modal tersebut bersifat
kompleks. Dalam kasus ini, jika tidak diungkapkan dalam CaLK, pemeriksa
dapat mempertimbangkan memberikan opini Tidak Wajar walaupun secara
proporsi belum mencapai 20% dari nilai akun yang diperiksa. Contoh lain,
penerimaan hibah dari negara donor sebesar Rp40miliar dikelola di luar APBD,
sehingga pendapatan dan belanja menjadi kurang saji, sisa kas tidak dicatat,
dan aset tetap yang dihasilkan juga tidak dicatat. Hal tersebut dapat
dipertimbangkan pemeriksa untuk memberikan opini TW atau TMP.
Tingkat kompleksitas akun diuraikan dalam guideline untuk sektor publik
sesuai Lampiran 9.1.

2) Proporsi
Tidak ada ukuran baku yang menjadi besaran proporsi yang bersifat
substansial karena ini lebih didasarkan pada pertimbangan auditor. Untuk
memudahkan penilaian, auditor bisa menetapkan kebijakan mengenai batasan
proporsi yang dianggap fundamental, misanya 20% dari total akun yang
diperiksa dapat dianggap berpegaruh secara keseluruhan secara kuantitatif.
Sebagai contoh, dampak potensi salah saji (kurang saji) akibat adanya aset
yang tidak tercatat dan pemda tidak bersedia dikoreksi adalah sebesar
Rp500miliar dari total akun yang diperiksa sebesar Rp1,2triliun. Dampak
tersebut dapat dipertimbangkan pervasive karena sudah lebih dari 20% total
akun yang diperiksa, sehingga dapat dipertimbangkan untuk opini Tidak Wajar
dari pada hanya WDP.
Contoh lain, misalnya pemeriksa menemukan dua permasalahan dari total akun
yang diperiksa sebesar Rp1,2 triliun, yaitu (1) piutang tidak ada bukti sebesar
Rp50 miliar; dan (2) penyertaan pada BUMD senilai Rp20 miliar dengan
kepemilikan di atas 20% masih dicatat dengan harga perolehan karena belum
ada laporan keuangan BUMD yang mutakhir. Dalam kondisi ini, pemeriksa dapat
mempertimbangkan untuk memberikan opini WDP dari pada TMP.
3) Pengungkapan yang bersifat fundamental
Pengungkapan dikatakan fundamental apabila dapat mempengaruhi
pengguna laporan keuangan membuat keputusan atau terdapat penilaian yang
berbeda apabila tidak diungkapkan.
Apakah pengungkapan dapat mempengaruhi opini? Jawabannya “ya”.
SPAP Seksi 431 paragraf 3 intinya mengatur : Bila manajemen menghilangkan
dari laporan keuangan, informasi yang seharusnya diungkapkan sesuai dengan
prinsip akuntansi, termasuk catatan atas laporan keuangan, auditor harus
memberikan pendapat wajar dengan pengecualian atau pendapat tidak wajar
karena alasan tersebut dan harus memberikan informasi yang cukup dalam
laporannya.
Contoh: Pemda menolak untuk mengungkapkan adanya aset yang masih dalam
sengketa, padahal pada tingkat pengadilan negeri pemda sudah dikalahkan. Jika
nilai aset mencapai lebih dari PM, pemeriksa dapat mempertimbangkan untuk
tidak memberikan opini WTP.

9.3 Jenis Opini

UU Nomor 15 Tahun 2004 menyatakan bahwa opini atas laporan
keuangan terbagi menjadi empat jenis:
1) Wajar Tanpa Pengecualian (WTP);
2) Wajar Dengan Pengecualian (WDP);
3) Tidak Wajar (TW);
4) Tidak Memberikan Pendapat (TMP).
9.3.1 Wajar Tanpa Pengecualian (WTP)
Opini WTP menyatakan bahwa laporan keuangan disajikan secara wajar

dalam semua hal yang material, posisi keuangan, hasil usaha, dan arus kas
sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum (Standar Akuntansi
Pemerintahan).
Opini WTP merupakan penilaian tertinggi atas laporan keuangan, dimana
ini bisa tercapai apabila memenuhi kondisi-kondisi sebagai berikut.
1) Bukti pemeriksaan yang cukup memadai telah terkumpul, dan pemeriksa telah
melaksanakan penugasan sedemikian rupa sehingga mampu menyimpulkan
bahwa ketiga standar pekerjaan lapangan telah dipatuhi;
2) Semua aspek dari standar umum SPKN telah dipatuhi dalam penugasan
pemeriksaan;
3) Seluruh laporan keuangan (neraca, laporan realisasi anggaran, laporan arus
kas dan catatan atas laporan keuangan) telah lengkap disajikan;
4) Laporan keuangan yang disajikan telah sesuai dengan prinsip akuntansi yang
berlaku umum (Standar Akuntansi Pemerintahan). Hal ini juga berarti bahwa
pengungkapan informatif yang cukup telah tercantum dalam catatan atas
laporan keuangan serta bagian-bagian lainnya dari laporan keuangan tersebut;
5) Tidak terdapat situasi yang membuat pemeriksa merasa perlu untuk
menambahkan sebuah paragraf penjelasan atau memodifikasi kalimat dalam
laporan pemeriksaan.
Dalam hal terjadi keadaan tertentu yang perlu penjelasan, pemeriksa dapat
menambahkan suatu paragraf penjelasan dalam laporan hasil pemeriksaannya.

Dalam kondisi ini, pemeriksa dapat menyatakan opini modifikasi yaitu WTP
Dengan Paragraf Penjelasan. Adapun kondisi-kondisi yang memungkinkan
terjadinya penambahan penjelasan adalah sebagai berikut.
1) Tidak ada konsistensi dalam penerapan prinsip akuntansi yang berlaku umum
Suatu paragraf penjelasan diperlukan baik untuk perubahan prinsip akuntansi
yang dilakukan secara sukarela maupun yang terjadi kerena adanya
pernyataan akuntansi yang baru.
2) Ketidakpastian atas kelangsungan hidup organisasi (going concern)
Meskipun bukan merupakan isu penting dalam sektor publik, persoalan

keberlangsungan hidup organisasi pemerintah juga harus menjadi
pertimbangan pemeriksa.
3) Ada penekanan pada suatu masalah
Dalam beberapa situasi, pemeriksa mungkin ingin memberikan penekanan
pada beberapa masalah tertentu yang terkait dengan laporan keuangan,
meskipun ia bermaksud memberikan opini wajar tanpa pengecualian.
Biasanya informasi tambahan yang menjelaskan masalah tersebut harus
dinyatakan pada suatu paragraf terpisah dalam laporan pemeriksaan.
Contohnya, apabila pemeriksa mempertimbangkan bahwa ia harus
menjelaskan transaksi dengan pihak lain yang bernilai sangat besar dan
terjadi peristiwa penting setelah tanggal neraca.
4) Terkait laporan yang melibatkan pemeriksa lain
Pemeriksa mengeluarkan opini wajar tanpa pengecualian dengan paragraf
penjelasan apabila menyandarkan diri pada pemeriksa lain (misalnya kantor
akuntan publik) untuk melaksanakan sebagian proses pemeriksaan. Dalam hal
ini yang dilakukan biasanya memberikan referensi dalam laporan, karena
pemeriksa tidak mungkin melakukan reviu atas pekerjaan pemeriksa lain,
terutama apabila proporsi laporan keuangan yang diperiksa oleh pemeriksa
lain material terhadap keseluruhan laporan keuangan.
9.3.2 Wajar Dengan Pengecualian (WDP)
Opini WDP menyatakan bahwa laporan keuangan menyajikan secara wajar
dalam semua hal yang material, posisi keuangan, hasil usaha dan arus kas entitas
sesuai prinsip akuntansi yang berlaku umum, kecuali untuk dampak hal-hal yang
yang dikecualikan.

Kondisi-kondisi yang menyebabkan pemeriksa menyatakan opini WDP

adalah adanya salah saji sebagai berikut:
1) WDP karena adanya penyimpangan dari prinsip akuntasi (salah saji)
Pemeriksa, setelah memperoleh bukti pemeriksaan yang cukup memadai,
menyimpulkan bahwa salah saji yang terjadi baik secara individual maupun
agregat, adalah material, tapi tidak pervasive, terhadap laporan keuangan;
atau
2) WDP karena adanya pembatasan lingkup (ketidakcukupan bukti)
Pemeriksa tidak dapat memperoleh bukti pemeriksaan yang cukup memadai

untuk dijadikan dasar opini, tetapi pemeriksa menyimpulkan bahwa dampak
yang mungkin terjadi (possible effects) pada laporan keuangan atas salah saji
yang tidak terdeteksi, apabila ada, adalah material tetapi tidak pervasive.
9.3.3 Tidak Wajar (TW)
Kondisi yang menyebabkan pemeriksa menyatakan opini TW adalah ketika
pemeriksa, setelah memperoleh bukti pemeriksaan yang cukup memadai,
menyimpulkan bahwa penyimpangan dari prinsip akuntansi (salah saji) yang
ditemukan, baik secara individual maupun agregat, adalah material dan pervasive
pada laporan keuangan. Sifat pervasive (berpengaruh secara keseluruhan)
diantaranya dapat dilihat dari kompleksitas, proporsinya terhadap laporan
keuangan secara keseluruhan, dan persyaratan pengungkapan yang bersifat
fundamental.
9.3.4 Tidak Memberikan Pendapat (TMP)
Kondisi yang menyebabkan pemeriksa menyatakan opini TMP adalah
adanya pembatasan lingkup yang luar biasa sehingga pemeriksa tidak dapat
memperoleh bukti yang cukup memadai sebagai dasar menyatakan pendapat
(opini).
Dalam kondisi ekstrim yang melibatkan banyak ketidakpastian, pemeriksa
menyimpulkan bahwa, terlepas dari perolehan bukti pemeriksaan yang cukup
memadai terkait setiap ketidakpastian, pemeriksa tidak mungkin merumuskan
opini atas laporan keuangan karena adanya interaksi potensial dan dampak
kumulatif yang mungkin terjadi pada laporan keuangan.

Hubungan antara masing-masing kondisi yang mendasari opini dengan

bukti audit dan salah saji material (termasuk pervasiveness) dijabarkan dalam
bagan sederhana berikut.
Gambar 9.1 Bagan Alur Opini

Atau dapat digambarkan dalam bagan alur sebagai berikut :
Mulai
Ya Auditor dapat Tidak

memperoleh
semua bukti audit
yang diperlukan?
Auditor menemukan Dampak yang

Ya penyimpangan dari
Tidak Tidak mungkin (possible Ya
prinsip akuntansi effect) atas salah saji
(salah saji) yang tidak terdeteksi
material? material?
Apakah salah Tidak Ya Tidak Dampak yg mungkin

saji bersifat Apakah auditor
menemukan kondisi atas salah saji yang
pervasive? tidak terdeteksi
yang perlu
dilaporkan? bersifat pervasive?
Ya Tidak
Wajar Tanpa Ya
Pengecualian
(WTP)
WTP dengan
paragraf
penjelas
Wajar Dengan
pengecualian
(WDP)
Tidak Wajar
(TW) (adverse)
Tidak Memberikan
Pendapat
(Disclamer)

9.4 Mekanisme dan Matriks Perumusan Opini

Berdasarkan temuan pemeriksaan yang telah diungkap dalam Laporan
Hasil Pemeriksaan atas Sistem Pengendalian Intern dan Laporan Hasil
Pemeriksaan atas Kepatuhan terhadap Peraturan Perundang-undangan, masing-
masing temuan dijabarkan ke dalam matriks analisa temuan (Lampiran 9.2) untuk
kemudian dilakukan analisa dari segi kecukupan bukti, salah saji dan materialitas
(termasuk aspek pervasiveness) dengan langkah sebagai berikut.
1) Tentukan apakah temuan berakibat pada terjadinya salah saji, jika berakibat
maka tentukan nilai salah saji yang terjadi;
2) Tentukan apakah temuan telah didukung dengan bukti audit yang memadai
(ada tidaknya pembatasan lingkup);
3) Tentukan apakah nilai salah saji akun atau dampak potensi adanya salah saji
(jika ada) dari adanya pembatasan lingkup bersifat material, yaitu bila melebihi
Tolerable Error (TE). TE merupakan materialitas tingkat akun yang merupakan
batas kesalahan yang dapat ditolerir;
4) Tentukan apakah akun yang terpengaruh bersifat pervasive dengan
mempertimbangkan faktor kompleksitas, proporsi dan pengungkapannya.
Jika seluruh temuan telah dianalisa, auditor menyimpulkan opini dengan
langkah sebagai berikut (Lampiran 9.3).
1) Kelompokkan temuan sebagai berikut: (a) kelompok temuan yang mengandung
salah saji (misstatement); dan (b) kelompok temuan yang tidak didukung
dengan bukti audit yang memadai (pembatasan lingkup);
2) Tentukan materialitas salah saji atau pembatasan lingkup pada tingkat laporan
keuangan di masing-masing kelompok temuan, apakah melebihi Planning
Materiality yang telah ditentukan; Untuk temuan yang berkaitan dengan
ketidakcukupan bukti (pembatasan lingkup), nilai yang diukur adalah
kemungkinan dampak salah saji jika ada, atau besarnya nilai yang tidak bisa
ditemukan dengan prosedur audit.
3) Tentukan apakah masing-masing kelompok temuan bersifat pervasive atau
tidak dengan mempertimbangkan proporsi, pengungkapan dan kompleksitas;
4) Tentukan opini untuk masing-masing kelompok temuan berdasarkan bagan
alur opini;
5) Simpulkan opini.

Jika masing-masing kelompok temuan (masalah mistatement dan

pembatasan lingkup) sama-sama pervasive, opini yang diberikan cenderung Tidak
Memberikan Pendapat.
9.5 Pertimbangan Temuan Dalam Menentukan Opini

Suatu temuan dapat berpengaruh terhadap opini jika temuan tersebut
secara material berkaitan dengan asersi manajemen dalam laporan keuangan,
atau sifat yang membatasi lingkup pemeriksaan pemeriksa. Setiap
pengecualian atau keberatan pemeriksa di dalam paragraf opini seyogyanya
termuat pula dalam laporan kepatuhan atau laporan pengendalian intern.
Sebagaimana diuraikan di atas, temuan akan berpengaruh terhadap opini apabila
berkaitan dengan kedua faktor sebagai berikut:
1) Faktor pembatasan ruang lingkup (pembatasan oleh auditee, dokumen tidak
lengkap, dan ketidakpastian) yang bararti pemeriksa tidak dapat menerapkan
prosedur pemeriksaan (penyimpangan dari standar audit)
2) Faktor laporan keuangan tidak disajikan sesuai prinsip akuntansi yang berlaku
umum dan tidak diterapkan secara konsisten (penyimpangan dari prinsip
akuntansi)
Suatu temuan dapat dikategorikan sebagai temuan yang berkaitan

dengan pembatasan lingkup jika temuan tersebut berkaitan dengan
ketidakcukupan bukti bagi pemeriksa untuk melakukan prosedur audit,
ketidakcukupan catatan akuntansi, dan/atau kelemahan sistem pengendalian
intern sehingga pemeriksa berkesimpulan bahwa sistem gagal dalam menyajikan
informasi yang wajar. Hal penting yang harus diingat dalam temuan katagori ini
adalah bahwa pemeriksa tidak dapat menerapkan prosedur audit secara
memadai, dan pemeriksa juga tidak meyakini kewajaran suatu akun. Sebelum
menyimpulkan adanya pembatasan lingkup, pemeriksa harus terlebih dahulu
meyakinkan bahwa dia telah melakukan prosedur alternatif. Temuan ini dapat
berupa temuan kepatuhan maupun temuan pengendalian intern.
Indikasi-indikasi temuan jenis ini dapat dilihat pada kesimpulan (akibat)
pada temuan, misalnya :
• Hal ini mengakibat akun …. tidak dapat diyakini kewajarannya
• Nilai aktiva tidak dapat diketahui dengan pasti
• Adanya potensi asset tidak tercatat minimal sebesar ….
• Piutang tidak mencerminkan nilai yang sebenarnya
Sementara itu, temuan yang berkaitan dengan penyimpangan dari

prinsip akuntansi haruslah diperoleh setelah pemeriksa dapat melaksanakan

audit sesuai dengan standar, dalam arti tidak ada pembatasan lingkup.
Pelanggaran terhadap prinsip akuntansi meliputi pertimbangan atas: (1) apakah
prinsip akuntansi yang dipilih untuk diterapkan sudah berlaku umum, prinsip
akuntansi sudah tepat sesuai keadaan, dan laporan keuangan beserta catatannya
memberikan informasi yang cukup dapat mempengaruhi penggunaan,
pemahaman dan penafsiran, (2) apakah informasi diiktisarkan dengan
semestinya, (3) apakah laporan keuangan mencerminkan peristiwa atau kejadian
yang mendasarinya, dan (4) apakah prinsip akuntansi telah diterapkan secara
konsisten dengan penjelasan mengenai alasan dan dampaknya.
Beberapa petunjuk yang mengisyaratkan adanya pelanggaran terhadap
PABU, misalnya dalam kesimpulan pemeriksa menyatakan:
• Akun …. lebih saji/kurang saji sebesar
• Informasi …. yang tidak diungkap dapat menyesatkan pembaca laporan
keuangan
• Hal ini tidak sesuai dengan PSAP …
• Inkonsistensi tersebut dapat mengakibatnya terganggunya daya banding LK
Untuk temuan ketidakpatuhan, jika pemeriksa yakin bahwa tindakan
melanggar hukum yang dilakukan oleh entitas mempunyai dampak material
terhadap laporan keuangan, dan pelanggaran tersebut belum
dipertanggungjawabkan/dikoreksikan dan belum diungkapkan secara memadai,
pemeriksa harus menyatakan pendapat wajar dengan pengecualian atau
pendapat tidak wajar, tergantung pada tingkat materialitas dan dampak
pelanggaran tersebut pada laporan keuangan (pervasiveness). Jika pemeriksa
dihalangi atau tidak dapat memperoleh bukti yang cukup untuk mengevaluasi
apakah dampak tersebut tersebut telah atau akan memiliki dampak material
terhadap laporan keuangan, pemeriksa dapat memberikan pendapat wajar
dengan pengecualian atau tidak menyatakan pendapat atas laporan keuangan,
tergantung pada besarnya pos atau kemungkinan dampaknya (pervasiveness)
terhadap laporan keuangan secara keseluruhan.
Untuk temuan pengendalian, jika terdapat pengendalian intern yang
lemah mengakibatkan catatan akuntasi yang tidak lengkap dan/atau dokumen
yang tersedia tidak memadai dan/atau sistem tidak menghasilkan data akuntasi
yang valid. Ketiga hal tersebut merupakan kondisi yang tidak memungkinkan
pemeriksa melaksanakan prosedur pemeriksaan secara memadai sehingga dapat
mengakibatkan pemeriksa memberikan opini WDP karena pembatasan lingkup
(jika material tetapi tidak pervasive) atau opini TMP (jika material dan pervasive).
Demikian juga jika ternyata sistem yang dibangun ternyata didesain tidak sejalan
dengan prinsip akuntansi dan entitas tidak mengoreksikan dampak salah saji

tersebut, pemeriksa tidak dapat memberikan opini WTP karena adanya

pelanggaran terhadap prinsip akuntansi.
9.6 Mengukur Salah Saji atau Potensi Kesalahan yang Terjadi

Setelah menetapkan besaran salah saji atau potensi kesalahan dari
permasalahan-permasalahan yang ditemukan, langkah selanjutnya adalah
mengukur apakah salah saji/potensi kesalahan tersebut material atau tidak.
Pengukuran ini dilakukan dengan membandingkan salah saji atau potensi
kesalahan dengan tingkat materialitas yang telah ditetapkan.
Pada saat perencanaan, pemeriksa telah menetapkan dua jenis
materialitas sesuai dengan Juknis penetapan batas materialitas dalam
pemeriksaan laporan keuangan yaitu:
1) Planning materiality (PM), yaitu materialitas untuk tingkat keseluruhan laporan
keuangan.
2) Tolerable error (TE), yaitu materialitas terkait kelas-kelas transaksi, saldo
akun, dan pengungkapan.
PM dan TE tersebut harus ditetapkan dengan hati-hati dan prudent. Jika
ada kesalahan dalam penentuan PM di awal, kesalahannya akan terbawa sampai
dengan opini yang diberikan. Panduan penetapan PM dan TE dapat dilihat pada
Bab IV.
Pada saat tahap pelaporan, pemeriksa harus mengevaluasi PM tersebut
dengan hasil penerapan prosedur audit yang dilakukannya. Pada tahap ini
pemeriksa harus mempertimbangkan apakah PM yang ditetapkan semula masih
valid, setelah pemeriksa memperoleh pemahaman mengenai risiko audit dan
pengendalian intern (termasuk hasil uji pengendalian). Pada saat ini pula
pemeriksa harus membuat pertimbangan secara lebih cermat mengenai hal-hal
kualitatif. Jika pemeriksa menyimpulkan bahwa pengendalian intern sudah efektif
sehingga risiko gabungan menjadi lebih rendah, pemeriksa dapat menaikkan
tingkat materialitas.
Setelah mengevaluasi penetapan PM dan TE berdasarkan pemahaman
mengenai risiko audit dan pengendalian intern, pemeriksa membandingkan salah
saji/potensi kesalahan setiap akun dengan TE dan membandingkan total
kesalahan dengan PM yang sudah dievaluasi tersebut.

Perbandingan ini harus mempertimbangkan baik aspek materialitas

kuantitatif maupun kualitatif. Panduan pertimbangan materialitas kuantitatif adalah
sebagai berikut.
1) Jika total salah saji/potensi kesalahan yang ditemukan lebih kecil dari PM dan
salah saji pada tingkat akun masing-masing tidak lebih besar daripada TE
akun tersebut, maka pemeriksa bisa memberikan opini WTP; atau
2) Jika total saji/potensi kesalahan yang ditemukan lebih besar dari PM dan/atau
salah saji/potensi salah saji di masing-masing akun lebih besar dari TE,
pemeriksa bisa mempertimbangkan untuk tidak memberikan opini WTP. Opini
yang bisa dipertimbangkan adalah WDP, Tidak wajar, atau Tidak
Memberikan Pendapat. Hal ini tergantung dari nilai salah sajinya/potensi
salah sajinya yang mempengaruhi laporan keuangan secara keseluruhan
atau tidak, asersi yang terpengaruh, dan pertimbangan kualitatif yang relevan
menurut tim pemeriksa
Dalam memilih opini yang tepat, pemeriksa perlu mempertimbangkan
faktor-faktor kualitatif sebagai berikut.
1) Penting tidaknya salah saji atau potensi salah saji dikaitkan dengan asersi.
Jika hanya menyangkut asersi valuation dan presentation, opini yang
diberikan bisa WDP. Namun, jika menyangkut asersi existency atau
occurrence, right and obligation dan completeness, opini yang diberikan
dapat Tidak Wajar atau Tidak Memberikan Pendapat, dan
2) Luas atau tidaknya akibat dari salah saji atau risiko kemungkinan salah saji
baik jumlah akun yang terpengaruh maupun jumlah laporan yang
terpengaruh.
Sebagai contoh:
(1) Kelemahan pengendalian intern dalam pencatatan aset tetap di satu
satker saja (tidak terjadi di satker lain), tidak mengharuskan pemeriksa
melakukan pengecualian atas seluruh akun aset tetap.
(2) Temuan mengenai adanya aset tetap yang belum direvaluasi, harusnya
hanya berpengaruh terhadap aset yang diperoleh sebelum tahun 2004.
Dengan demikian, kualifikasi dapat dilakukan terhadap aset tetap yang
diperoleh sebelum tahun 2004, bukan terhadap keseluruhan aset tetap.
(3) Kelemahan pengendalian dalam pengelolaan Kas di Bendahara
Pengeluaran bisa jadi tidak hanya berpengaruh terhadap kewajaran saldo
Kas di Bendahara Pengeluaran, tetapi juga mungkin berpengaruh
terhadap kewajaran belanja yang dikeluarkan melalui mekanisme Uang
Persediaan.
Contoh lain penerapan pertimbangan materialitas kualitatif dalam
penentuan opini atas LKPD dapat dilihat pada Lampiran 9.4.

9.7 Format dan Contoh Opini

Untuk memenuhi kesesuaian dengan SPKN, berikut adalah hal-hal yang
perlu diperhatikan dalam pengungkapan opini pemeriksaan.
1) Panduan umum
(1) Sebelum merumuskan opini, pemeriksa harus mempunyai pemahaman
yang cukup mengenai entitas termasuk risikonya;
(2) Jika ada pembatasan lingkup, apakah prosedur alternatif sudah dilakukan;
(3) Jika ada penyimpangan dari SAP, apakah koreksi atau penyempurnaan
telah diusulkan oleh pemeriksa;
(4) Pada prinsipnya gunakan format dan bahasa yang diatur (dicontohkan
dalam SPAP), kecuali diatur lain oleh juknis, juklak, atau panduan tertulis;
(5) Jika laporan keuangan entitas komparatif, maka sebaiknya opini
komparatif;
2) Opini WTP
Untuk opini WTP dapat mengikuti bahasa standar, kecuali untuk hal-hal
tertentu yang diatur lain. Sementara itu, apabila diperlukan paragraf
penjelasan, pemeriksa dapat memberikan opini WTP Dengan Paragraf
Penjelas dengan panduan sebagai berikut:
(1) Bahasa penjelasan sifatnya menjelaskan hal-hal yang sudah ditentukan;
(2) Seyogyanya bahasa penjelasan tidak menjelaskan mengenai keterbatasan
lingkup yang material, adanya risiko yang tidak dapat dicover, atau
penyimpangan prinsip akuntansi tetapi tidak dapat diterima oleh pemeriksa.
Hindari bahasa yang dapat ditafsirkan sebagai pengecualian.
3) Opini WDP
Apabila opini WDP diberikan karena pembatasan lingkup, maka pemeriksa
perlu memperhatikan panduan berikut.
(1) Situasi itu harus dijelaskan dalam paragraf penjelasan terpisah sebelum
paragraf opini;
(2) Penjelasan sedapat mungkin mengacu pada pos, atau catatan atas laporan
keuangan;

(3) Kata-kata pada paragraf opini, harus menunjukkan bahwa pengecualian

tersebut berkaitan dengan dampak yang mungkin timbul terhadap laporan
keuangan dan bukan terhadap pembatasan itu sendiri;
(4) Opini harus dimulai dengan prase “kecuali”. Demikian juga dalam paragraf
lingkup, harus dimulai dengan prase “kecuali”.
Apabila opini WDP diberikan karena adanya penyimpangan dari prinsip
akuntansi, pemeriksa perlu memperhatikan hal-hal berikut.
(1) Jelaskan semua alasan yang menyebabkan pemeriksa berkesimpulan
bahwa terdapat penyimpangan dari PABU dalam paragraf penjelasan
terpisah sebelum paragraf opini;
(2) Penjelasan sedapat mungkin mengacu pada pos laporan keuangan atau
catatan atas laporan keuangan. Paragraf penjelasan harus menjelaskan
dampak dari pemyimpangan tersebut;
(3) Jika laporan keuangan sudah mengungkap penjelasan atas penyimpangan,
maka dapat mengacu pada penjelasan tersebut.
(4) Pada paragraf scope tidak perlu ada prase “kecuali”. Pada paragraf opini,
yang dikecualikan adalah dampak dari penyimpangan terhadap SAP,
bukan akunnya.
4) Opini Tidak Memberikan Pendapat
(1) Diberikan jika pemeriksa tidak dapat merumuskan opini karena tidak dapat
melaksanakan audit yang lingkupnya cukup untuk menyatakan pendapat.
(2) Kemukakan semua alasan substantif yang menyebabkan tidak memberikan
pendapat.
(3) Tidak boleh ada kalimat yang menyatakan BPK sudah melaksanakan audit
sesuai dengan standar.
5) Opini Tidak Wajar
(1) Pemeriksa harus menjelaskan dua hal dalam laporan yaitu, semua alasan
yang mendukung dan dampak utama yang menyebabkan pendapat
tersebut.
(2) Semua alasan harus dikemukakan pada paragraf terpisah sebelum
paragraf opini.

Contoh-contoh mengenai opini dapat dilihat pada Lampiran 9.5. Contoh-contoh

tersebut terdiri dari:
1) Opini Wajar Tanpa Pengecualian
2) Opini Wajar Tanpa Pengecualian untuk Tahun Sekarang dan Opini Wajar
Dengan Pengecualian untuk Tahun Lalu
3) Opini Wajar Tanpa Pengecualian untuk Tahun Sekarang dan Opini Tidak
Memberikan Pendapat untuk Tahun Lalu
4) Opini Wajar Tanpa Pengecualian Dengan Paragraf Penjelasan
5) Opini Wajar Dengan Pengecualian (Karena Pembatasan Ruang Lingkup)

6) Opini Wajar Dengan Pengecualian (Karena Adanya Penyimpangan Standar
Akuntansi Pemerintahan)
7) Opini Wajar Dengan Pengecualian untuk Tahun Sekarang (Karena

Pembatasan Ruang Lingkup) dan Opini Tidak Memberikan Pendapat untuk
Tahun Lalu
8) Opini Tidak Wajar
9) Opini Tidak Memberikan Pendapat.

GUIDELINE UNTUK SEKTOR PUBLIK

UNTUK TINGKAT KOMPLEKSITAS AKUN
Akun Kompleksitas Akun

Kas di Kasda Tinggi
Kas di Bendahara Pengeluaran Tinggi
Kas di Bendahara Penerimaan Tinggi
Kas di BLUD Tinggi
Piutang – Pinjaman Rendah
Piutang – Non Pinjaman Rendah
Persediaan Rendah
Investasi Non Permanen Rendah
Investasi Permanen Rendah
Aset Tetap Rendah
Dana Cadangan Rendah
Aset Lainnya Rendah
Hutang PFK Tinggi
Hutang Jk Pendek Lainnya Rendah
Hutang Jk Panjang Tinggi
Pendapatan Asli Daerah Rendah
Pendapatan Transfer Rendah
Lain-lain Pendapatan yg Sah Rendah
Belanja Pegawai Rendah
Belanja Barang dan Jasa Tinggi
Belanja Modal Tinggi
Belanja Bunga Rendah
Belanja Subsidi Rendah
Belanja Hibah Rendah
Belanja Bansos Rendah
Belanja Tak Terduga Rendah
Belanja Transfer Rendah
Pengeluaran Pembiayaan – Pemberian Pinjaman Rendah
Pengeluaran Pembiayaan – Bayar Utang Rendah
Pengeluaran Pembiayaan – Penyertaan Modal Rendah
Penerimaan Pembiayaan – Silpa Tahun Lalu Tinggi
Penerimaan Pembiayaan – Lainnya Rendah

MATRIKS ANALISIS TEMUAN PEMERIKSAAN

LKPD PROVINSI/KABUPATEN/KOTA ………….. TA ……
Pervasiveness
Apakah Ada Batas Nilai
Akun yang Judul Nilai Apakah
No Pembatasan Materialitas Materialitas Unaudited Proporsi
terpengaruh Temuan (Rp) Misstatement? Pengungkapan
Lingkup? (Nilai TE) (Rp) Terhadap Kompleksitas
FS
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
1 Kas di SPI No.1
Kasda
Kepatuh
an No.7
2 Pendapatan
Pajak
Total Akun yg diaudit: ………………
Keterangan:
Kolom 5 : diisi ya atau tidak (sifat masalah pengakuan, penyajian, atau pengungkapan)
Kolom 6 : diisi ya atau tidak
Kolom 8 : diisi ya atau tidak, material jika nilai (kolom 4) melebihi nilai TE (kolom 7)
Kolom 10 : diisi prosentase nilai akun terpengaruh (kolom 4) terhadap keseluruhan nilai laporan keuangan (akun) yang diperiksa
Kolom 11 : diisi apakah terdapat keharusan memerlukan pengungkapan atau tidak (atas permasalahan yang ditemukan)
Kolom 12 : diisi apakah dampak permasalahannya (baik misstatement ataupun tidak cukup bukti) bersifat kompleks atau tidak (lihat guideline untuk
sektor publik)

MATRIKS KESIMPULAN OPINI

LKPD PROVINSI/KOTA/KABUPATEN …………..TA ………..
A. TEMUAN SALAH SAJI/PELANGGARAN TERHADAP PRINSIP AKUNTANSI (MISTATEMENT)
Akun yang Judul Nilai Proporsi

No Pengungkapan Kompleksitas
terpengaruh Temuan (Rp) (%)
1 Kas di Kasda
2 Belanja Modal
JUMLAH (A)
PM (B) SELISIH ( = … Kali dari PM)

SELISIH (A-B)
B. TEMUAN TIDAK CUKUP BUKTI (PEMBATASAN LINGKUP)
Akun yang Judul Nilai Proporsi

No Pengungkapan Kompleksitas
terpengaruh Temuan (Rp) (%)
1 Pendapatan Pajak
2 Belanja Modal
JUMLAH (C)
PM (B) SELISIH (= …. Kali dari PM)

SELISIH (C-B)
KESIMPULAN:
URAIAN MATERIAL PERVASIVE *) OPINI

Tidak Material / Ya/Tidak*
SALAH SAJI WTP/WDP/TW*
Material/sangat Material* (Proporsi…..%)
PEMBATASAN Tidak Material / Ya/Tidak*
WTP/WDP/TMP*
LINGKUP Material/sangat Material* (Proporsi…..%)
KESIMPULAN AKHIR OPINI WTP/WDP/TW/TMP*
* Pervasive = dipertimbangkan secara keseluruhan, baik masalah proporsi, kompleksitas dan

pengungkapan.

DAFTAR PANDUAN PERTIMBANGAN MATERIALITAS KUALITATIF

DALAM PENENTUAN PENGARUH SUATU MASALAH TERHADAP OPINI LKPD
Asersi Pembatasan Contoh Paragraf
No Masalah Pengaruh terhadap Materialitas
Terkait Lingkup di Opini yang Pernah Ada
1 Pendapatan yang diguna-  Kelengkapan - Pada prinsipnya semua Sebagaimana dijelaskan dalam catatan B.1.3.2
kan langsung tanpa mela- pendapatan dan belanja APBD Pemerintah Kabupaten ABC menyajikan PAD
lui APBD/LRA (misalnya dilaporkan dalam LRA. Tahun 2010 dan 2009 masing-masing sebesar
pendapatan Jamkesmas Rp55miliar dan Rp54miliar. Jumlah tersebut
di RSUD non BLUD, Jika nilai yang dikelola di luar belum termasuk pendapatan dari pengelolaan
retribusi, pendapatan APBD sudah diadministrasikan dana Jamkesmas pada RSUD masing-masing
sewa kekayaan daerah dan dipertanggungjawabkan sebesar Rp10miliar dan Rp8,2miliar, karena
dll) secara tertib serta pemeriksa dapat pendapatan tersebut digunakan langsung untuk
menguji bukti-bukti, maka : operasional di RSUD non BLUD. Jumlah
penggunaan langsung dana Jamkesmas untuk
 Jika nilainya lebih kecil dari
belanja Tahun 2010 dan 2009 masing-masing
50% PM, maka cukup dapat
sebesar Rp9miliar dan 8miliar, sehingga masih
dipertimbangkan diungkap-kan
terdapat sisa dana sebesar Rp1,2miliar. Dalam
dalam CaLK tanpa
belanja tersebut diantaranya digunakan untuk
mempengaruhi opini.
membeli aset tetap masing-masing sebesar
 Jika nilainya melebihi 50% dari Rp500juta dan Rp700juta, namun aset tetap
PM, maka dapat dipertimbang- tersebut tidak dicatat dalam neraca Pemkab
kan untuk mempengaruhi opini. ABC. Jika Pemkab ABC mengakui pendapatan
dan belanja dari dana Jamkesmas Tahun 2010
dan 2009 tersebut, maka PAD akan bertambah
sejumlah masing-masing sebesar Rp10 miliar
dan Rp8,2miliar, serta belanja akan bertambah
masing-masing sebesar Rp9 miliar dan Rp8
miliar sesuai dengan jenis belanjanya. Selain
itu kas akan bertambah masing-masing
sebesar Rp1miliar dan Rp200juta, serta aset
tetap akan bertambah sebesar Rp500juta dan
Rp700juta.
2 Dalam belanja barang  Pengungkapan - Dalam membuat pertimbangan Sebagaimana dijelaskan dalam catatan B.2.3.1
sebesar Rp100 miliar materialitas pada kasus salah Pemda ABC menyajikan anggaran belanja
 Kelengkapan
diantaranya sebesar Rp59 klasifikasi, pemeriksa harus barang Tahun 2010 sebesar Rp110miliar


miliar digunakan untuk (aset tetap) mepertimbangkan risiko kesalah- dengan realisasi sebesar Rp100miliar. Dari
pengadaan aset tetap. an klasifikasi tersebut, serta intensi jumlah realisasi tersebut diantaranya sebesar
(niat) mengapa terjadi salah Rp59miliar merupakan realisasi belanja untuk
klasifikasi. pengadaan aset tetap pemda. Standar
Akuntansi Pemerintahan mengatur bahwa
Jika salah klasifikasi menimbulkan pengadaan aset tetap diklasifikasikan pada
adanya aset tetap yang tidak anggaran belanja modal. Adanya kesalahan
tercatat, maka materialitasnya klasifikasi dapat memberikan informasi yang
dapat menggunakan nilai sekitar keliru pada belanja barang dan belanja modal.
50% dari PM. Lebih lanjut, aset tetap yang diperoleh dari
belanja barang tersebut belum disajikan
Jika salah saji tersebut tidak sebagai aset tetap pada Neraca per
menimbulkan risiko lain, hanya 31 Desember 2010, sehingga akun aset tetap
masalah salah klasifikasi (risiko menjadi kurang saji sebesar Rp59 miliar.
informasi) maka dapat digunakan
pertimbangan berikut:
• Jika nilai kesalahan klasifikasi
di bawah 10% dari total
belanja dan telah diungkapkan
dalam CaLK , serta aset
tetapnya sudah dicatat di
neraca maka tidak perlu
mempengaruhi opini.
Jika nilai kesalahan klasifikasi
di atas 10% dari total belanja,
maka dapat dipertimbangkan
untuk mempengaruhi opini.
3 Permasalahan klasifikasi Jika hibah/bantuan sosial dalam

belanja barang, belanja bentuk barang dianggarkan dalam
sosial dan hibah. belanja barang dan atau belanja
modal, maka dapat dipertimbang-


kan tidak mempengaruhi opini,
karena ada permasalahan
pengaturan di Permendagri dan
SAP, sepanjang sifat dari
pembelian barang tersebut adalah
untuk diberikan kepada
masyarakat.
Namun jika belanja barang dan

atau belanja modal digunakan
untuk hibah dalam bentuk tunai,
maka dapat dipertimbangkan
mempengaruhi opini, dengan
pertimbangan materialitas sebesar
50% dari PM.
4 Terhadap persediaan per  Kelengkapan Tidak dapat Terhadap kasus ini, pemeriksa Sebagaimana dijelaskan dalam catatan B.3.1
31 Desember 2010, memperoleh dapat mepertimbangkan material- Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten
 Penilaian
pemda hanya melakukan bukti persedia- litas sekitar 50% PM. Karena ABC Tahun 2010, Pemerintah Kabupaten ABC
stock opname pada 3 an per 31 Des permasalahan ini adalah
mencatat persediaan per 31 Desember 2010
SKPD dari 30 SKPD, 20xx pembatasan lingkup, maka
dan 2009 masing-masing sebesar Rp10 miliar
sehingga persediaan di pemeriksa harus memperhitung- dan Rp8miliar. Saldo persediaan per
neraca hanya meliputi 3 kan kemungkinan risiko nilai 31 Desember 2010 sebesar Rp10miliar
SKPD. Diantara SKPD persediaan yang tidak disajikan merupakan nilai persediaan pada tiga SKPD
yang tidak melakukan pada 27 SKPD. Apakah risiko dari 30 SKPD yang ada pada Pemkab ABC.
inventarisasi adalah SKPD Terhdadap 27 SKPD lainnya, Pemkab ABC
tersebut mungkin menjadi material.
yang umumnya mem- Oleh karena itu pemeriksa harus belum melakukan inventarisasi, sehingga nilai
punyai persediaan dalam mempertimbang-kan apakahpersediaan tidak dapat disajikan dalam neraca
jumlah material yaitu SKPD yang belum melakukan per 31 Desember 2010. Nilai persediaan dapat
Dinas Kesehatan, RSUD stock opname adalah SKPD yang berbeda secara signifikan jika pemerintah
dan Dinas Pendidikan. secara normal memiliki persediaankabupaten ABC melakukan inventarisasi
Pemeriksa tidak dapat yang nilainya cukup material. persediaan secara menyeluruh dan
melakukan perhitungan mencatatannya di dalam neraca. BPK tidak
fisik atas persediaan Sebelum memutuskan adanya dapat menerapkan prosedur pemeriksaan yang


tersebut, karena sistem pembatasan lingkup, maka memadai untuk dapat meyakini nilai persediaan
pencatatan persediaan pemeriksa harus menerapkan karena Pemda Kabupaten ABC tidak
yang tidak tertib. Seluruh prosedur alternatif misalnya menyelenggarakan administrasi persediaan
persediaan dinilai ber- dengan meminta pemda secara memadai.
dasarkan harga perolehan melakukan stock opname,
saat pembelian (bukan kemudian nilainya ditarik mundur.
nilai perolehan terakhir).
5 Piutang tidak lengkap dan  Eksistensi Tidak dapat Untuk akun piutang yang tidak Sebagaimana dijelaskan dalam catatan B.3.1
tidak didukung dengan memperoleh lengkap dan atau tidak didukung Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten
 Kelengkapan
bukti yang memadai bukti kebera- dengan bukti yang memadai ABC Tahun 2010, Pemerintah Kabupaten ABC
 Penilaian daan dan nilai pemeriksa dapat mempertimbang- menyajikan saldo piutang per 31 Desember
piutang kan menggunakan materialitas 2010 dan 2009 masing-masing sebesar
sekitar 50% dari PM. Rp64miliar dan Rp35miliar. Dalam piutang
tersebut diantaranya terdapat piutang pajak
daerah yang ditetapkan berdasarkan estimasi,
dan tidak dilengkapi dengan bukti-bukti
penetapan ataupun penagihan. Jumlah tersebut
juga tidak dapat ditelusuri ke rincian piutang
untuk masing-masing debitur. Dokumen dan
catatan yang tersedia tidak memungkinkan
BPK untuk dapat melaksanakan prosedur
pemeriksaan yang memadai untuk dapat
memperoleh keyakinan mengenai piutang per
31 Desember 2010.
6 Inventarisasi dan  Eksistensi Tidak dapat Untuk aset tetap jenis ini, Sebagaimana dijelaskan dalam catatan B.3.7
revaluasi aset tetap yang memperoleh pemeriksa dapat menggunakan Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten
 Penilaian
diperoleh sebelum Tahun data aset tetap pertimbangan materialitas sekitar ABC Tahun 2010, Pemkab ABC mencatat aset
2004  Kelengkapan dan nilai yang 50% dari PM. Jika masalahnya tetap per 31 Desember 2010 dan 2009 masing-
sebenar-nya hanya ini, maka pemeriksa dapat masing sebesar Rp800miliar dan Rp700miliar.
mempertimbangkan bukan sebagai Dalam jumlah terebut diantaranya termasuk
masalah yang perpasive, sehingga aset tetap yang diperoleh sebelum Tahun 2004.
cenderung memberikan opini WDP Pemerintah Kabupaten ABC belum melakukan
karena pembatasan lingkup. inventarisasi dan penilaian atas aset tetap yang


diperoleh sebelum Tahun 2004 sebagaimana
yang disyaratkan oleh Standar Akuntansi
Pemerintah. Nilai aset tetap dapat berbeda
secara signifikan jika Pemerintah Kabupaten
ABC telah melakukan inventarisasi dan
penilaian kembali atas aset tetap yang
diperoleh sebelum Tahun 2004.
7 Administrasi aset tetap  Eksistensi Pemeriksa Untuk aset tetap, pemeriksa dapat Sebagaimana dijelaskan dalam catatan B.7.1
tidak tertib. Tidak ada KIB. tidak dapat memberikan pertimbangan Laporan Keuangan, Pemerintah Kabupaten
 Kelengkapan
Aset tetap secara masif menjalankan kualitatif materialitas sekitar 50% ABC mencatat aset tetap per 31 Desember
tidak dapat ditelusuri  Penilaian prosedur audit dari PM. Aset tetap biasanya 2010 dan 2009 masing-masing sebesar Rp450
rinciannya ke SKPD.  Hak dan untuk meya- merupakan nilai yang dominan miliar dan Rp400miliar. Nilai tersebut
Rincian yang ada tidak kewajiban. kini eksistensi, dibanding aset lainnya. Sehingga merupakan nilai aset tetap berdasarkan data
mencerminkan data yang kelengkapan secara proporsi dapat menjadi yang dimiliki DPKAD. Pemerintah Kabupaten
sebenarnya secara maupun perpassive (sangat material), ABC tidak melakukan administrasi asset tetap
massif. penilaiannya. sehingga mungkin dapat secara memadai, antara lain tidak adanya kartu
mengakibatkan opini TMP. inventaris pada masing-masing SKPD,
sehingga nilai aset tetap yang disajikan di
neraca tidak dapat ditelusuri rinciannya pada
masing-masing SKPD. Selain itu, Pemerintah
Kabupaten ABC belum melakukan inventarisasi
dan penilaian atas aset tetap yang diperoleh
sebelum Tahun 2004 sebagaimana yang
disyaratkan oleh Standar Akuntansi
Pemerintah. Dokumen dan catatan yang
tersedia tidak memungkinkan BPK melakukan
prosedur pemeriksaan yang memadai untuk
dapat meyakini nilai aset tetap per 31
Desember 2010 dan 2009.

FORMAT DAN CONTOH OPINI
1. OPINI “WAJAR TANPA PENGECUALIAN”
1.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA
LAPORAN HASIL PEMERIKSAAN

ATAS LAPORAN KEUANGAN
Berdasarkan Pasal 31 Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara dan
undang-undang terkait lainnya, Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) telah memeriksa Neraca
[NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0, Laporan Realisasi Anggaran,
Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal-
tanggal tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung jawab [NAMA ENTITAS]. Tanggung jawab
BPK terletak pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan yang
dilakukan.
BPK melaksanakan pemeriksaan berdasarkan Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN).

Standar tersebut mengharuskan BPK merencanakan dan melaksanakan pemeriksaan agar
memperoleh keyakinan memadai bahwa laporan keuangan bebas dari salah saji material. Suatu
pemeriksaan meliputi eksaminasi, atas dasar pengujian, bukti-bukti yang mendukung jumlah-
jumlah dan pengungkapan dalam laporan keuangan. Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas
prinsip akuntansi yang digunakan dan estimasi signifikan yang dibuat oleh [NAMA ENTITAS],
serta penilaian terhadap penyajian laporan keuangan secara keseluruhan. BPK yakin bahwa
pemeriksaan tersebut memberikan dasar memadai untuk menyatakan pendapat.
Menurut pendapat BPK, Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0,
Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk
tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal
BPK RI Perwakilan Provinsi……. 1

yang material, posisi keuangan [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0,
realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir
pada tanggal-tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.
Sebagai bagian dari pemerolehan keyakinan yang memadai atas kewajaran laporan keuangan
tersebut, BPK melakukan pemeriksaan terhadap sistem pengendalian intern dan kepatuhan
terhadap peraturan perundang-undangan. Laporan Hasil Pemeriksaan atas Sistem Pengendalian
Intern dan Kepatuhan Terhadap Peraturan Perundang-undangan disajikan dalam Laporan Nomor
[NOMOR LAPORAN] dan Nomor [NOMOR LAPORAN] tanggal [TANGGAL, BULAN DAN
TAHUN], yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari laporan ini.
[Kota kedudukan Perwakilan BPK], [Tanggal]

REPUBLIK INDONESIA
Perwakilan [Nama Perwakilan BPK],
Penanggung Jawab Pemeriksaan,
[Tanda Tangan]
[Nama Penanggungjawab]
[Nomor Register Akuntan]

1.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009 dan 2008, Laporan Realisasi
Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir
pada tanggal-tanggal tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung jawab Pemerintah
Kabupaten ABCD. Tanggung jawab BPK terletak pada pernyataan pendapat atas laporan
keuangan berdasarkan pemeriksaan yang dilakukan.

prinsip akuntansi yang digunakan dan estimasi signifikan yang dibuat oleh Pemerintah
Kabupaten ABCD, serta penilaian terhadap penyajian laporan keuangan secara keseluruhan.
BPK yakin bahwa pemeriksaan tersebut memberikan dasar memadai untuk menyatakan
pendapat.
Menurut pendapat BPK, Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 2009 dan 2008,
yang material, posisi keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009
dan 2008, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang
berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

Intern dan Kepatuhan terhadap Peraturan Perundang-undangan disajikan dalam Laporan Nomor
15.B/LHP/XV/04/2010 dan Nomor 15.C/LHP/XV/04/2010 tanggal 30 April 2010, yang merupakan
bagian tidak terpisahkan dari laporan ini.
Jakarta, 30 April 2010

REPUBLIK INDONESIA
Perwakilan Provinsi DKI Jakarta
Budi Santoso, Ak.

Akuntan, Register Negara No. D-1606

2. OPINI “WAJAR TANPA PENGECUALIAN UNTUK TAHUN SEKARANG” DAN ”WAJAR

DENGAN PENGECUALIAN UNTUK TAHUN LALU”
2.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

dilakukan.

Dalam Laporan BPK Nomor [NOMOR LAPORAN] tanggal [TANGGAL, BULAN, DAN TAHUN],
BPK menyatakan pendapat, kecuali untuk dampak penyesuaian, jika ada, yang mungkin perlu
dilakukan atas [NAMA DAMPAK YANG DIKECUALIKAN], Laporan Keuangan [NAMA ENTITAS],
menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi keuangan [NAMA ENTITAS] per
tanggal 31 Desember 20X0, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan

untuk tahun yang berakhir pada tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi
Pemerintahan.
Pada tahun 20X1, [NAMA ENTITAS] telah melakukan……dst. [NAMA ENTITAS] tidak
menyajikan kembali Laporan Keuangan [NAMA ENTITAS] tahun 20X0.
Menurut pendapat BPK, Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1, Laporan
Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang
berakhir pada tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi
keuangan [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1, realisasi anggaran, arus kas dan
Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal tersebut, sesuai
dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

2.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

Pemerintah Kabupaten ABCD tanggal 31 Desember 2009 dan 2008, Laporan Realisasi

pendapat.
Dalam Laporan BPK Nomor 12/LHP/XV/04/2009 tanggal 30 April 2009, BPK menyatakan
pendapat, kecuali untuk dampak penyesuaian, jika ada, yang mungkin perlu dilakukan atas Aset
Tetap jika Pemerintah Kabupaten ABCD telah melakukan inventarisasi dan penilaian kembali
yang diperoleh sebelum tanggal 31 Desember 2004, Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per
tanggal 31 Desember 2008, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas
Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal tersebut, menyajikan secara wajar,
dalam semua hal yang material, posisi keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31

Desember 2008, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun
yang berakhir pada tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.
Pada tahun 2009, Pemerintah Kabupaten ABCD telah melakukan inventarisasi dan penilaian
kembali atas seluruh Aset Tetap yang diperoleh sebelum tanggal 31 Desember 2004 dan telah
disajikan dalam Neraca per tanggal 31 Desember 2008. Pemerintah Kabupaten ABCD tidak
menyajikan kembali Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD Tahun 2008.
Menurut pendapat BPK, Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009,
tahun yang berakhir pada tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang
material, posisi keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009, realisasi
anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal
tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
Budi Santoso, Ak.

Akuntan, Register Negara No.D-1606

3. OPINI “WAJAR TANPA PENGECUALIAN UNTUK TAHUN SEKARANG” DAN OPINI

”TIDAK MEMBERIKAN PENDAPAT” UNTUK TAHUN LALU”
3.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

[NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus
Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal tersebut.
Laporan Keuangan adalah tanggung jawab [NAMA ENTITAS]. Tanggung jawab BPK terletak
pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan yang dilakukan.
Kecuali dijelaskan dalam paragraf berikut ini, BPK melaksanakan pemeriksaan berdasarkan
Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN). Standar tersebut mengharuskan BPK
merencanakan dan melaksanakan pemeriksaan agar memperoleh keyakinan memadai bahwa
laporan keuangan bebas dari salah saji material. Suatu pemeriksaan meliputi eksaminasi, atas
dasar pengujian, bukti-bukti yang mendukung jumlah-jumlah dan pengungkapan dalam laporan
keuangan. Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas prinsip akuntansi yang digunakan dan
estimasi signifikan yang dibuat oleh [NAMA ENTITAS], serta penilaian terhadap penyajian
laporan keuangan secara keseluruhan. BPK yakin bahwa pemeriksaan tersebut memberikan
dasar memadai untuk menyatakan pendapat.
Dalam Laporan BPK Nomor [NOMOR LAPORAN] tanggal [TANGGAL, BULAN, DAN TAHUN],
BPK tidak menyatakan pendapat atas Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X0,
tahun yang berakhir pada tanggal tersebut karena masalah-masalah: (1)….; (2)….; dst

Pada tahun 20X1, [NAMA ENTITAS] telah melakukan……dst. [NAMA ENTITAS] tidak
menyajikan kembali Laporan Keuangan [NAMA ENTITAS] tahun 20X0.
Menurut pendapat BPK, Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1, Laporan
berakhir pada tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi
keuangan [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1, realisasi anggaran, arus kas dan
Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal tersebut, sesuai
dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

3.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009, Laporan Realisasi Anggaran,
Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal
tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung jawab Pemerintah Kabupaten ABCD. Tanggung
jawab BPK terletak pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan
yang dilakukan.
Kecuali dijelaskan dalam paragraf berikut ini, BPK melaksanakan pemeriksaan berdasarkan
Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN). Standar tersebut mengharuskan BPK
merencanakan dan melaksanakan pemeriksaan agar memperoleh keyakinan memadai bahwa
laporan keuangan bebas dari salah saji material. Suatu pemeriksaan meliputi eksaminasi, atas
dasar pengujian, bukti-bukti yang mendukung jumlah-jumlah dan pengungkapan dalam laporan
keuangan. Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas prinsip akuntansi yang digunakan dan
estimasi signifikan yang dibuat oleh Pemerintah Kabupaten ABCD, serta penilaian terhadap
penyajian laporan keuangan secara keseluruhan. BPK yakin bahwa pemeriksaan tersebut
memberikan dasar memadai untuk menyatakan pendapat.
Dalam Laporan BPK Nomor 13/LHP/XV/04/2009 tanggal 30 April 2009, BPK tidak menyatakan
pendapat atas Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2008, Laporan
berakhir pada tanggal tersebut karena masalah-masalah: (1) belum dikonsolidasikannya Laporan
Badan Layanan Umum Daerah; (2) belum dikonsolidasikannya neraca pada 12 SKPD; (3) belum
dicatatnya pendapatan dan belanja yang berasal dari hibah; (4) tidak dilakukannya inventarisasi

fisik atas persediaan; dan (5) belum dilakukannya Inventarisasi dan penilaian kembali Aset
Tetap.
Pada tahun 2009, Pemerintah Kabupaten ABCD telah melakukan hal-hal berikut, yaitu: (1)
Konsolidasi laporan Badan Layanan Umum Daerah (BLUD); (2) mengkonsolidasikan neraca
pada seluruh SKPD; (3) mencatat seluruh hibah yang diterima di LRA; (4) inventarisasi
persediaan akhir tahun; dan (5) Inventarisasi dan penilaian kembali sebagian Aset Tetap yang
diperoleh sebelum tanggal 31 Desember 2004. Pemerintah Kabupaten ABCD tidak menyajikan
kembali Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD Tahun 2008.
Menurut pendapat BPK, Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009,
tahun yang berakhir pada tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang
material, posisi keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009, realisasi
anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal
tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
Budi Santoso, Ak.


4. OPINI “WAJAR TANPA PENGECUALIAN DENGAN PARAGRAF PENJELASAN”
4.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

dilakukan.

Menurut pendapat BPK, Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0,
yang material, posisi keuangan [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0,
realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir
pada tanggal-tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

Seperti telah dijelaskan dalam Catatan … atas Laporan Keuangan, ….[DITAMBAHKAN

PENJELASANNYA].

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

4.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA


pendapat.
Menurut pendapat BPK, Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009
dan 2010, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan
untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam
semua hal yang material, posisi keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31
Desember 2009 dan 2008, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan
untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi
Pemerintahan.

Seperti telah dijelaskan dalam Catatan 15 atas Laporan Keuangan, Pemerintah Daerah
Kabupaten ABCD sedang menghadapi gugatan dari pihak ketiga atas tanah seluas 20 ha yang
saat ini dimiliki dan dikuasai oleh pemerintah daerah yang bersangkutan. Keputusan pengadilan
negeri memenangkan Pemerintah Kabupaten ABCD atas kepemilikan aset tersebut, tetapi pihak
penggugat saat ini sedang mengajukan banding. Pemerintah Kabupaten ABCD berkeyakinan
sesuai dengan dokumen kepemilikan, pemerintah daerah yang bersangkutan adalah pemilik
yang sah dari tanah tersebut.

REPUBLIK INDONESIA
Budi Santoso, Ak.


5. OPINI “WAJAR DENGAN PENGECUALIAN”

(KARENA PEMBATASAN RUANG LINGKUP)
5.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

dilakukan.
Kecuali seperti yang diuraikan dalam paragraf berikut ini, BPK melaksanakan pemeriksaan
berdasarkan Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN). Standar tersebut mengharuskan
BPK merencanakan dan melaksanakan pemeriksaan agar memperoleh keyakinan memadai
bahwa laporan keuangan bebas dari salah saji material. Suatu pemeriksaan meliputi eksaminasi,
atas dasar pengujian, bukti-bukti yang mendukung jumlah-jumlah dan pengungkapan dalam
laporan keuangan. Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas prinsip akuntansi yang digunakan
dan estimasi signifikan yang dibuat oleh [NAMA ENTITAS], serta penilaian terhadap penyajian
BPK tidak dapat melakukan ……[DIISI DENGAN HAL-HAL YANG MEMBATASI RUANG
LINGKUP PEMERIKSAAN].
Menurut pendapat BPK, kecuali untuk dampak penyesuaian tersebut, jika ada, yang mungkin
perlu dilakukan jika BPK memeriksa [DIISI DENGAN HAL YANG MEMBATASI], Neraca [NAMA

ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus
Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal
tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi keuangan [NAMA
ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan
atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, sesuai dengan
Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

5.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

keuangan berdasarkan pemeriksaan yang dilakukan. Kecuali seperti yang diuraikan dalam
paragraf berikut ini, BPK melaksanakan pemeriksaan berdasarkan Standar Pemeriksaan
Keuangan Negara (SPKN). Standar tersebut mengharuskan BPK merencanakan dan
melaksanakan pemeriksaan agar memperoleh keyakinan memadai bahwa laporan keuangan
bebas dari salah saji material. Suatu pemeriksaan meliputi eksaminasi, atas dasar pengujian,
bukti-bukti yang mendukung jumlah-jumlah dan pengungkapan dalam laporan keuangan.
Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas prinsip akuntansi yang digunakan dan estimasi
signifikan yang dibuat oleh Pemerintah Kabupaten ABCD, serta penilaian terhadap penyajian
Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan 13 atas Laporan Keuangan, Pemerintah Kabupaten

ABCD menyajikan persediaan per 31 Desember 2009 senilai Rp1,76 triliun. Nilai tersebut
merupakan nilai persediaan yang dilaporkan oleh 5 dari 20 satuan kerja di Pemerintah
Kabupaten ABCD. Pemerintah Kabupaten ABCD tidak melaksanakan pencatatan yang memadai
dan tidak melakukan inventarisasi atas persediaan tersebut. Catatan dan data yang tersedia tidak

memungkinkan BPK untuk melaksanakan prosedur pemeriksaan yang memadai untuk

memperoleh keyakinan atas nilai persediaan per 31 Desember 2009 tersebut.
perlu dilakukan jika BPK dapat memeriksa bukti-bukti persediaan per 31 Desember 2009, Neraca
pada tanggal-tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi
keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009 dan 2008, realisasi
anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada
tanggal–tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
Budi Santoso, Ak.


6. OPINI “WAJAR DENGAN PENGECUALIAN”

(KARENA ADANYA PENYIMPANGAN STANDAR AKUNTANSI PEMERINTAHAN)
6.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

[NAMA ENTITAS] per 31 Desember 20X1 dan 20X0, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus
tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung jawab [NAMA ENTITAS]. Tanggung jawab BPK
terletak pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan yang
dilakukan.

Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan ....atas Laporan Keuangan,...........................dst.
Menurut pendapat BPK, kecuali untuk dampak ……[DIISI PENJELASAN MENGENAI HAL YANG
DIKECUALIKAN] yang diuraikan dalam paragraf di atas, Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal
31 Desember 20X1 dan 20X0, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas
Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, menyajikan secara

wajar, dalam semua hal yang material, posisi keuangan [NAMA ENTITAS] per tanggal 31
Desember 20X1 dan 20X0, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan
untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi
Pemerintahan.
[NOMOR L APORAN] dan Nomor [NOMOR LAPORAN] tanggal [TANGGAL, BULAN DAN

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

6.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

Pemerintah Kabupaten ABCD per 31 Desember 2009 dan 2008, Laporan Realisasi Anggaran,
tanggal tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung jawab Pemerintah Kabupaten ABCD.
Tanggung jawab BPK terletak pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan
pemeriksaan yang dilakukan.

pendapat.
Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan 12 atas Laporan Keuangan, aset tetap per 31
Desember 2009 dan 2008 disajikan masing-masing sebesar Rp15,13 miliar dan Rp13,20 miliar.
Pemerintah Kabupaten ABCD telah melakukan penilaian aset tetap yang diperoleh sebelum
tanggal 31 Desember 2004 masing-masing untuk tahun 2009 dan 2008 sebesar Rp11,93 miliar
dan Rp12,00 miliar. Namun demikian hasil penilaian kembali tersebut belum disajikan dalam
Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD tanggal 31 Desember 2009 dan 2008 sebagaimana diatur

dalam Standar Akuntansi Pemerintahan. Jika hasil penilaian kembali atas aset tetap yang
diperoleh sebelum tanggal 31 Desember 2004 tersebut telah disajikan seluruhnya, maka nilai
aset tetap tersebut masing-masing akan menjadi sebesar Rp17,93 miliar dan Rp15,00 miliar per
tanggal 31 Desember 2009 dan 2008.
Menurut pendapat BPK, kecuali untuk dampak tidak disajikannya aset tetap berdasarkan hasil
penilaian kembali seperti yang diuraikan dalam paragraf di atas, Neraca Pemerintah Kabupaten
ABCD per tanggal 31 Desember 2009 dan 2008, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas
dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut,
menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi keuangan Pemerintah
Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009 dan 2008, realisasi anggaran, arus kas dan
Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut,
sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
Budi Santoso, Ak.


7. OPINI “WAJAR DENGAN PENGECUALIAN” UNTUK TAHUN SEKARANG (KARENA

PEMBATASAN RUANG LINGKUP) DAN OPINI “TIDAK MEMBERIKAN PENDAPAT”
UNTUK TAHUN LALU
7.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

[NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus
Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal tersebut.
Laporan Keuangan adalah tanggung jawab [NAMA ENTITAS]. Tanggung jawab BPK terletak
pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan yang dilakukan.
dan estimasi signifikan yang dibuat oleh [NAMA ENTITAS], serta penilaian terhadap penyajian
Dalam Laporan BPK Nomor [NOMOR LAPORAN] tanggal [TANGGAL, BULAN, dan TAHUN],
BPK tidak menyatakan pendapat atas Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X0,
tahun yang berakhir pada tanggal 31 Desember 20X0 karena masalah-masalah: (1)….; (2)…;
dan (3)…. Dst.

Pada tahun 20X1, [NAMA ENTITAS] telah melakukan: (1)…..; (2)……; dan (3)…. Dst.
Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan ....atas Laporan Keuangan, [DIISI DENGAN HAL
YANG DIKECUALIKAN KARENA RUANG LINGKUP]...........................dst.
Menurut pendapat BPK, kecuali untuk dampak penyesuaian, jika ada, yang mungkin perlu
dilakukan atas [SEBUTKAN HAL-HAL YANG DIKECUALIKAN], Neraca [NAMA ENTITAS] per
tanggal 31 Desember 20X1, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas
dalam semua hal yang material, posisi keuangan [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember
20X1, realisasi anggaran, arus kas, dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang
berakhir pada tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

7.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009, Laporan Realisasi Anggaran,
Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal
tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung jawab Pemerintah Kabupaten ABCD. Tanggung
jawab BPK terletak pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan
yang dilakukan.
dan estimasi signifikan yang dibuat oleh Pemerintah Kabupaten ABCD, serta penilaian terhadap
Dalam Laporan BPK Nomor 13/LHP/XV/04/2009 tanggal 30 April 2009, BPK tidak menyatakan
pendapat atas Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2008, Laporan
yang berakhir pada tanggal tersebut, karena masalah-masalah berikut: (1) belum
dikonsolidasikannya Laporan Badan Layanan Umum Daerah; (2) belum dikonsolidasikannya
neraca pada 12 SKPD; (3) belum dicatatnya pendapatan dan belanja yang berasal dari hibah; (4)
tidak dilakukannya inventarisasi fisik atas persediaan; dan (5) belum dilakukannya Inventarisasi
dan penilaian kembali Aset Tetap.
Pada tahun 2009, Pemerintah Kabupaten ABCD telah melakukan: (1) Konsolidasi laporan Badan
Layanan Umum Daerah (BLUD); (2) konsolidasikan neraca pada seluruh SKPD; (3) mencatat
seluruh hibah yang diterima di LRA; dan (5) Inventarisasi dan penilaian kembali sebagian Aset
Tetap yang diperoleh sebelum tanggal 31 Desember 2004. Pemerintah Kabupaten ABCD tidak
menyajikan kembali Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD Tahun 2008.
ABCD menyajikan persediaan per 31 Desember 2009 senilai Rp1,76 triliun. Nilai tersebut
merupakan nilai persediaan yang dilaporkan oleh 5 dari 20 satuan kerja di Pemerintah

Kabupaten ABCD. Pemerintah Kabupaten ABCD tidak melaksanakan pencatatan yang memadai
dan tidak melakukan inventarisasi pada akhir tahun atas persediaan tersebut. Catatan dan data
yang tersedia tidak memungkinkan BPK untuk melaksanakan prosedur pemeriksaan yang
memadai untuk memperoleh keyakinan atas nilai persediaan per 31 Desember 2009 tersebut.
perlu dilakukan jika BPK dapat memeriksa persediaan, Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per
tanggal 31 Desember 2009, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas
dalam semua hal yang material, posisi keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31
Desember 2009, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun
yang berakhir pada tanggal tersebut, sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.
15.B/LHP/XV/04/2010 dan Nomor 15.C/LHP/XV/04/2010, yang merupakan bagian tidak
terpisahkan dari laporan ini.
REPUBLIK INDONESIA
Perwakilan Provinsi ..........
Budi Santoso, Ak.


8. OPINI “TIDAK WAJAR”
8.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

Berdasarkan Pasal 31 Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara

dan undang-undang terkait lainnya, Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia (BPK)
telah memeriksa Neraca [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0,
tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung
jawab [NAMA ENTITAS]. Tanggung jawab BPK terletak pada pernyataan pendapat atas
laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan yang dilakukan.
BPK melaksanakan pemeriksaan berdasarkan Standar Pemeriksaan Keuangan Negara

(SPKN). Standar tersebut mengharuskan BPK merencanakan dan melaksanakan
pemeriksaan agar memperoleh keyakinan memadai bahwa laporan keuangan bebas dari
salah saji material. Suatu pemeriksaan meliputi eksaminasi, atas dasar pengujian, bukti-
bukti yang mendukung jumlah-jumlah dan pengungkapan dalam laporan keuangan.
Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas prinsip akuntansi yang digunakan dan estimasi
signifikan yang dibuat oleh [NAMA ENTITAS], serta penilaian terhadap penyajian laporan
keuangan secara keseluruhan. BPK yakin bahwa pemeriksaan tersebut memberikan dasar
memadai untuk menyatakan pendapat.
Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan .... atas Laporan Keuangan...........................dst.
Catatan …. atas Laporan Keuangan juga mengungkapkan…. dst.
Catatan …. atas Laporan Keuangan juga mengungkapkan…. dst.

Menurut pendapat BPK, karena dampak hal yang diuraikan dalam paragraf di atas, Neraca
Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada
tanggal-tanggal tersebut tidak menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material,
posisi keuangan [NAMA ENTITAS] per tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0, realisasi
anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada
tanggal-tanggal tersebut sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.
Sebagai bagian dari pemerolehan keyakinan yang memadai atas kewajaran laporan
keuangan tersebut, BPK melakukan pemeriksaan terhadap sistem pengendalian intern dan
kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan. Laporan Hasil Pemeriksaan atas
Sistem Pengendalian Intern dan Kepatuhan terhadap Peraturan Perundang-undangan
disajikan dalam Laporan Nomor [NOMOR LAPORAN] dan Nomor [NOMOR LAPORAN]
tanggal [TANGGAL, BULAN DAN TAHUN], yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari
laporan ini.

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

8.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

Berdasarkan Pasal 31 Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara

dan Undang-undang terkait lainnya, Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia (BPK)
telah memeriksa Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember 2009 dan
2008, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan
untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut. Laporan Keuangan adalah
tanggung jawab Pemerintah Kabupaten ABCD. Tanggung jawab BPK terletak pada
pernyataan pendapat atas laporan keuangan berdasarkan pemeriksaan yang dilakukan.

Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas Prinsip Akuntansi yang digunakan dan estimasi
signifikan yang dibuat oleh Pemerintah Kabupaten ABCD, serta penilaian terhadap
Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan 12 atas Laporan Keuangan, aset tetap per 31
Desember 2009 dan 2008 disajikan masing-masing sebesar Rp15,13 miliar dan Rp13,20
miliar. Pemerintah Kabupaten ABCD telah melakukan penilaian aset tetap yang diperoleh
sebelum tanggal 31 Desember 2004 masing-masing untuk tahun 2009 dan 2008 sebesar
Rp17,93 miliar dan Rp15,00 miliar. Namun demikian hasil penilaian kembali tersebut belum
disajikan dalam Neraca Pemerintah Kabupaten ABCD tanggal 31 Desember 2009

sebagaimana diatur dalam Standar Akuntansi Pemerintahan. Jika hasil penilaian kembali
atas aset tetap yang diperoleh sebelum tanggal 31 Desember 2004 tersebut telah disajikan
seluruhnya, maka nilai aset tetap tersebut masing-masing akan menjadi sebesar
Rp11.925,35 miliar dan Rp12.000,00 miliar per tanggal 31 Desember 2009 dan 2008.
Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan 10 atas Laporan Keuangan, penerimaan asli

daerah lainnya Tahun 2009 dan 2008 masing-msing sebesar Rp11,00 miliar dan 12 miliar.
Pemerintah Kabupaten ABCD belum mengakui penerimaan dari 20 SKPD di lingkungan
Pemerintah Kabupaten ABCD masing-masing sebesar Rp100,00 miliar dan Rp90 miliar.
Penerimaan tersebut digunakan langsung oleh SKPD dlingkungan Pemerintah Kabupaten
ABCD untuk membiayai operasinya masing-masing sebesar Rp97 miliar dan 96 miliar. Jika
Pemerintah Kabupaten ABCD mengakui penerimaan bukan pajak yang digunakan langsung
senilai Rp100,00 miliar dan 90 miliar maka pendapatan asli daerah Pemerintah Kabupaten
ABCD tahun 2009 dan 2008 akan bertambah senilai tersebut. Sementara itu jika pemerintah
daerah mengakui belanja yang digunakan langsung tersebut, maka belanja akan bertambah
masing-masing sebesar Rp97 milar dan 96 milair.
Sebagaimana di jelaskan dalam catatan 13 atas laporan keuangan, Pemerintah Kabupaten

ABCD mencatat nilai penyertaan sebesar masing-masing Rp75 milair. Penyertaan tersebut
merupakan penyertaan kepada dua BUMD sebesar nilai perolehan. Kepemilikan pemerintah
daerah atas BUMD tersebut adalah 100%. Sesuai Standar Akuntansi Pemerintahan, nilai
investasi tersebut seharusnya dicatat berdasarkan metode ekuitas. Jika Pemerintah
Kabupaten ABC mencatat investasi tersebut dengan metode ekuitas, maka nilai investasi
akan menjadi sebesar Rp50 milair untuk tahun 2009 dan Rp60 miliar untuk Tahun 2008.
Penurunan ekuitas terjadi karena kedua BUMD tersebut mengalami kerugian sesuai dengan
laporan keuangan yang telah diaudit pada kedua perusahaan tersebut.
Menurut pendapat BPK, karena dampak hal yang diuraikan dalam Paragraf di atas, Neraca
Anggaran, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang
berakhir pada tanggal-tanggal tersebut tidak menyajikan secara wajar, dalam semua hal
yang material, posisi keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD per tanggal 31 Desember
2009 dan 2008, realisasi anggaran, arus kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk
tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut sesuai dengan Standar Akuntansi
Pemerintahan.

disajikan dalam Laporan Nomor 15.B/LHP/XV/04/2010 dan Nomor 15.C/LHP/XV/04/2010
tanggal 30 April 2010, yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari laporan ini.

REPUBLIK INDONESIA
Budi Santoso, Ak.

Akuntan, Register Negara No.D-1606.

9. OPINI ”TIDAK MEMBERIKAN PENDAPAT”
9.a. Format Opini

REPUBLIK INDONESIA

Berdasarkan Pasal 56 ayat (3) Undang-Undang Nomor 1 Tahun 2004 tentang

Perbendaharaan Negara dan undang-undang terkait lainnya, [NAMA ENTITAS] pada
tanggal …. telah menyampaikan Laporan Keuangan [NAMA ENTITAS] Tahun 20X1 kepada
Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) untuk diperiksa. Laporan keuangan tersebut terdiri dari
Neraca tanggal 31 Desember 20X1 dan 20X0, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan Arus
tersebut. Laporan Keuangan tersebut merupakan tanggung jawab [NAMA ENTITAS].
Sebagaimana diungkapkan dalam Catatan.... atas Laporan Keuangan, ...........................dst.
Catatan.... atas Laporan Keuangan juga mengungkapkan ...........................dst.
Catatan.... atas Laporan Keuangan juga mengungkapkan ...........................dst
Karena permasalahan yang diuraikan dalam Paragraf di atas dan BPK tidak dapat
menerapkan prosedur pemeriksaan, lingkup pemeriksaan BPK tidak cukup untuk
memungkinkan BPK menyatakan, dan BPK tidak menyatakanpendapat atas laporan
keuangan [NAMA ENTITAS] Tahun 20X1 dan 20X0.
disajikan dalam Laporan Nomor [NOMOR LAPORAN] dan Nomor [NOMOR LAPORAN]

tanggal [TANGGAL, BULAN DAN TAHUN], yang merupakan bagian tidak terpisahkan dari
laporan ini.

REPUBLIK INDONESIA
[Tanda Tangan]

9.b. Contoh Opini

REPUBLIK INDONESIA

Berdasarkan Pasal 56 ayat (3) Undang-Undang Nomor 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan
Negara dan undang-undang terkait lainnya, Pemerintah Kabupaten ABCD pada tanggal 15 Maret
2010 telah menyampaikan Laporan Keuangan Pemerintah Kabupaten ABCD Tahun 2010
kepada Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) untuk diperiksa. Laporan Keuangan tersebut terdiri
dari Neraca per tanggal 31 Desember 2009 dan 2008, Laporan Realisasi Anggaran, Laporan
Arus Kas dan Catatan atas Laporan Keuangan untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal
tersebut. Laporan Keuangan tersebut merupakan tanggung jawab Pemerintah Kabupaten ABCD.
Dalam Tahun Anggaran 2009 dan 2008, Pemerintah Kabupaten ABCD telah menerima hibah
luar negeri dalam bentuk dana tunai untuk membiayai kegiatan-kegiatan tertentu yang telah
ditetapkan dalam perjanjian dengan pemberi hibah. Pemerintah Kabupaten ABCD tidak
melaporkan dana yang diperolehnya tersebut kepada Menteri Keuangan untuk mendapat
pengesahan, sehingga penerimaan hibah dan belanja yang berasal dari hibah tersebut dikelola di
luar mekanisme Anggaran Pendapatan dan Belanja Daerah (APBD) dan tidak
dipertanggungjawabkan dalam Laporan Realisasi Anggaran. Sementara itu, saldo kas,
persediaan, dan aset tetap yang berasal dari hibah tidak dicatat di neraca maupun diungkapkan
dalam catatan atas laporan keuangan. Dari catatan yang diperoleh BPK, jumlah hibah yang
diterima Pemerintah Kabupaten ABCD dalam Tahun 2009 dan 2008 adalah sebesar
USD2,924,640.52 dan Rp7,10 miliar. Pemerintah Kabupaten ABCD tidak dapat menyediakan
data secara lengkap mengenai jumlah keseluruhan hibah yang diterima selama tahun 2009 dan
2008, dan saldo kas, persediaan, serta aset tetap yang diperoleh dari hibah tersebut per 31
Desember 2009 dan 2008. Akun-akun yang berkaitan dengan hibah tersebut dapat berpengaruh
secara signifikan bila informasi dan dokumen yang berkaitan dengan hibah tersebut tersedia.
BPK juga tidak dapat memperoleh keyakinan yang memadai atas akun-akun yang berkaitan
dengan hibah tersebut melalui prosedur pemeriksaan yang dilakukan BPK.
ABCD melaporkan persediaan per 31 Desember 2009 dan 2008, masing-masing sebesar
Rp25,00 miliar dan Rp9,00 miliar. Satuan Kerja pengelola persediaan di lingkungan Pemerintah

Kabupaten ABCD tidak menyelenggarakan kartu persediaan untuk mencatat mutasi persediaan
secara memadai. Satuan Kerja juga tidak melakukan inventarisasi fisik atas persediaan yang
dimilikinya per 31 Desember 2009 dan 2008. Catatan-catatan dan dokumen yang tersedia tidak
memungkinkan BPK untuk melakukan prosedur pemeriksaan yang memadai untuk meyakini nilai
persediaan tersebut.
ABCD melaporkan Aset Tetap per 31 Desember 2009 dan 2008 masing-masing sebesar
Rp272,00 miliar dan Rp256,00 miliar. Dalam tahun 2009, Pemerintah Kabupaten ABCD telah
melakukan inventarisasi dan penilaian kembali atas Aset Tetap yang diperoleh sebelum 31
Desember 2004, namun hasilnya belum dicatat karena masih terdapat permasalahan mengenai
hasil penilaian tersebut. Nilai Aset Tetap dapat terpengaruh secara signifikan jika Pemerintah
Kabupaten ABCD telah mengakui hasil penilaian kembali atas Aset Tetap yang diperoleh
sebelum 31 Desember 2004.
Karena permasalahan yang diuraikan dalam Paragraf di atas dan BPK tidak dapat menerapkan
prosedur pemeriksaan, lingkup pemeriksaan BPK tidak cukup untuk memungkinkan BPK
menyatakan, dan BPK tidak menyatakan, pendapat atas Laporan Keuangan Pemerintah
Kabupaten ABCD Tahun 2009 dan 2008.

REPUBLIK INDONESIA
Pewakilan Provinsi DKI Jakarta
Budi Santoso, Ak.


Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 10 Pengendalian & Penjaminan Mutu
BAB 10
PENGENDALIAN DAN PENJAMINAN MUTU
Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN) dalam pernyataan

standar umum keempat mensyaratkan bagi setiap organisasi pemeriksa yang
melaksanakan pemeriksaan, untuk memiliki sistem pengendalian mutu yang
memadai, dan sistem pengendalian mutu tersebut harus direviu oleh pihak lain
yang berkompeten. Hal ini telah diatur lebih lanjut dalam suatu Petunjuk
Pelaksanaan Sistem Pemerolehan Keyakinan Mutu.
Pengendalian mutu merupakan serangkaian tindakan yang dilakukan untuk
memastikan bahwa proses pemeriksaan telah dilaksanakan sesuai dengan
perencanaan pemeriksaan dan harapan penugasan pemeriksaan, serta telah
memenuhi SPKN. Pengendalian mutu pemeriksaan LKPD terdapat pada
berbagai perangkat lunak yang ada di BPK mulai dari SPKN, PMP, Juklak
Pemeriksaan Keuangan dan Juknis LKPD. Pengendalian mutu dilaksanakan
melalui 2 bentuk pengendalian, yaitu:
1) Pengendalian mutu oleh Tim dilakukan secara berjenjang oleh Ketua
Subtim/Ketua Tim, Pengendali Teknis dan Penanggungawab Tim;
2) Pengendalian mutu oleh penanggung jawab untuk memastikan bahwa
pemeriksaan telah dilaksanakan sesuai dengan SPKN dan Laporan Hasil
Pemeriksaan telah sesuai dengan harapan penugasan.
Sedangkan penjaminan mutu merupakan tindakan untuk memastikan
bahwa proses pengendalian mutu telah dilaksanakan. Penjaminan mutu
pemeriksaan LKPD terdapat pada berbagai perangkat lunak yang ada di BPK
mulai dari SPKN, PMP, Juklak pemeriksaan Keuangan dan Juknis LKPD dan
Juklak Sistem Pemerolehan Keyakinan Mutu.
Sesuai dengan PMP, sebelum LHP atas LKPD dari penanggung jawab
diterbitkan, BPK melalui pejabat strukturalnya harus memastikan bahwa
penjaminan mutu telah berjalan. Penjaminan mutu ini menjadi dasar bagi BPK
untuk menerbitkan LHP tersebut. Untuk melaksanakan ini, perwakilan dapat
membentuk tim reviu di perwakilan yang hasilnya menjadi dasar bagi kepala
perwakilan menerbitkan surat keluar penyampaian LHP.

TAHAPAN PENJAMINAN MUTU PEMERIKSAAN LKPD

LKPD
diterima Supervisi
Pemeriksaan
Persiapan Pelaksanaan Pelaporan hasil Proses Reviu

Pemeriksaan Pemeriksaan Pemeriksaan Tim Reviu
Surat Perintah Surat Tugas Selesainya Konsep LHP yang Penerbitan LHP
Persiapan Pelaksanaan Pelaksanaan telah disetujui dengan Surat Keluar
Pemeriksaan Pemeriksaan Pemeriksaan Lapangan Penanggungjawab Kepala Perwakilan
Hot Reviu Cold Reviu
Untuk menjamin adanya sinkronisasi perlakuan pemeriksa atas seluruh

LKPD secara nasional. Tortama akan membentuk organisasi pemeriksaan LKPD.
Organisasi pemeriksaan LKPD meliputi pengarah, koordinator, komite pengkaji,
dan komite ikhtisar permasalahan dan pelaporan, serta sekretariat.
STRUKTUR ORGANISASI TIM PENGKAJI NASIONAL PEMERIKSAAN LKPD
PENGARAH 1. ANGGOTA V
PENGARAH
2. ANGGOTA VI
KOORDINATOR 1. TORTAMA V
KOORDINATOR
2. TORTAMA VI
1. Ka Sub Aud MIA V

SEKRETARIAT SEKRETARIAT
2. Ka Sub Aud MIA VI
KOMITE 1. TENAGA AHLI

PENGKAJI 2. STAF AHLI
KOMITE KOMITE
PENGKAJI IKHTISAR KOMITE
PERMASALAHAN IKHTISAR 1. Ka Aud V B
& PELAPORAN PERMASALAHAN 2. Ka Aud VI B
& PELAPORAN
Pembagian tugas pengarah, koordinator, komite pengkaji, komite ikhtisar

permasalahan dan pelaporan, serta sekretariat adalah sebagai berikut:
1) Pengarah bertugas untuk mengarahkan pemeriksaan atas LKPD;
2) Koordinator bertugas untuk mengendalikan dan mengkoordinasikan
pemeriksaan dan menjamin kualitas pemeriksaan yang sesuai dengan SPKN
dan kebijakan pemeriksaan BPK.

3) Komite Pengkaji bertugas untuk mempersiapkan, mengembangkan

metodologi, menyediakan hasil kajian, dan memberikan konsep solusi atas
semua permasalahan dalam pelaksanaan pemeriksaan.
4) Komite Ikhtisar Permasalahan dan Pelaporan bertugas untuk mempersiapkan
ikhtisar nasional atas semua permasalahan dalam pelaksanaan pemeriksaan
dan menyusun iktisar nasional atas semua pelaporan hasil pemeriksaan.
5) Tim Sekretariat bertugas untuk membantu kelancaran pemeriksaan melalui
penyiapan sarana prasarana serta menampung dan mengkomunikasikan
semua informasi pemeriksaan dalam organisasi pemeriksaan.
Hubungan antara tim reviu di perwakilan dan organisasi pemeriksaan LKPD

Nasional adalah:
HUBUNGAN ANTARA TIM REVIU DI PERWAKILAN
DAN ORGANISASI PEMERIKSAAN LKPD NASIONAL
Tim Pemeriksaan Kepala Perwakilan

• Penanggungjawab Kepala Sub Auditorat
• Pengendali Teknis Kepala Seksi
• Ketua Tim
• Ketua Sub Tim
• Anggota Tim Tim Reviu
Berdasarkan SK ND Tortama
Kepala Perwakilan tentang
Mengajukan hasil kajian
permasalahan yang
perlu dikaji :
- Forum Auditor
- Surat ke Helpdesk
Tim Nasional (Helpdesk) terdiri
dari semua unsur Perwakilan
Dimoderatori
Tenaga Ahli
Penjaminan mutu dilaksanakan oleh:

1) Penanggung jawab: untuk memastikan bahwa seluruh proses
pengendalian mutu oleh Tim telah dilaksanakan.
2) Itama: untuk memastikan bahwa pemeriksaan telah dilaksanakan sesuai
dengan perencanaan dan telah memenuhi persyaratan yang dimuat dalam
SPKN.
3) Pihak lain yang berkompeten: untuk memenuhi ketentuan perundangan
dalam rangka peer review.

MEKANISME SISTEM PENGENDALIAN MUTU PEMERIKSAAN LKPD
Quality
No Tahapan Kegiatan Ket
Bentuk Pengendalian Dokumentasi Dibuat Direviu Disetujui
A Pemenuhan Penentuan kebutuhan Form Kebutuhan Kasie Kasub Kalan
kebutuhan jumlah auditor Auditor
pemeriksa Pertimbangan Daftar Set Kalan Kasub Kalan
kompetensi auditor kompetensi
Penentuan tim Risalah penetapan Kasie Kasub Kalan
Penerbitan Surat Tugas Konsep Surat Tugas Kasub Kalan Kalan
B Perencanaan 1 Penyusunan Pemahaman Tujuan dan Form Pemahaman KT PT PJ Juklak LK

Pemeriksaan P2 Harapan Penugasan Tujuan dan Harapan
Penugasan
Pemahaman entitas Form Pemahaman AT KT PT Lampiran 4.2 Juknis

Entitas
Pemantauan tindak Form AT KT PT Lampiran 4.3. Juknis

lanjut LHP sebelumnya; Pemantauan
Tindak Lanjut
Pemahaman sistem Form AT KT PT Lampiran 4.4 Juknis
pengendalian intern; Pemahaman
SPI
Penetapan materialitas Form Penetapan KT PT PJ Bab 3
Materialitas

Quality Control
Penilaian Risiko Form Penilaian AT KT PT Bab 2
Risiko
Penetapan Fokus dan Form Penetapan KT PT PJ Bab 1
Strategi Pemeriksaan Fokus dan
Strategi
Perumusan prosedur Form Prosedur AT KT PT
Pemeriksaan Pemeriksaan per
Akun
Penetapan Metode Kertas kerja AT KT PT Lampiran 4.5
Sampling penentuan uji Juknis
Pelaksanaan prosedur Kertas Kerja AT KT PT Juknis LKPD
analitis awal Prosedur
Analitis Awal
Perumusan P2 Program KT PT PJ Lampiran 4.6 dan
Pemeriksaan 4.7 Juknis
2 Pembagian Pembagian tugas Form KT PT PT

tugas kepada anggota tim Pembagian
Tugas
Penyusunan PKP setiap Program Kerja AT KT KT PMP
anggota tim Perorangan
3 Persiapan Penyusunan jadwal Jadwal AT KT KT
mulai Pemeriksaan

Quality Control
Pemberitahuan Surat AT KT KT PMP
Pemeriksaan Pemberitahuan kepada
Auditee
Perencanaan entry Panduan Entry Briefing KT PT PT Bab 1
Meeting
B Pelaksanaan 1 Komunikasi Penyampaian informasi Notulen AT KT KT PMP
Pemeriksaan awal (Entry penting kepada pertemuan awal
Briefing) pimpinan entitas
2 Pelaksanaan Pengujian analitis Cover sheet per akun AT KT PT Juknis LKPD
P2
Pengujian pengendalian Cover sheet per akun AT KT PT Juknis LKPD
Pengujian substantif Cover sheet per akun AT KT PT Juknis LKPD

Lead Schedule AT KT PT Juknis LKPD
Supporting AT KT PT Juknis LKPD
Schedule
Reviu akhir penyelesaian Cover Sheet hasil reviu AT KT PT Juknis LKPD
penugasan (kewajiban
kontinjensi, komitmen jangka
panjang, kejadian
setelah tanggal neraca)
Penyusunan konsep TP Konsep TP AT KT PT
Penyusunan ikhtisar Ikhtisar koreksi AT KT PT
Koreksi

Quality Control
Pembahasan TP dan Risalah AT KT PT
Koreksi Pembahasan TP
dan Koreksi
Penyerahan TP Surat Pengantar TP AT KT KT
3 Supervisi Perubahan P2 Form Usulan Perubahan P2 KT PT PJ

dan
Reviu Rapat internal tim (mingguan) Risalah rapat AT KT KT
Internal Penyusunan laporan kemajuan Laporan Kemajuan Pekerjaan AT KT KT
Tim pekerjaan (mingguan)
Revew KKP Review Sheet KT PT PJ

4 Komunik Penyampaian informasi Notulen pertemuan akhir AT KT PT
asi akhir penting kepada
(exit pimpinan entitas
C Pelaporan 1 Penyusunan Penyusunan konsep LHP Konsep LHP AT KT PT
Pemeriksaan konsep LHP Pembahasan konsep Risalah Pembahasan KT PT PJ
LHP dengan PJ
Pembahasan konsep Risalah Pembahasan KT PT PJ
LHP dengan pejabat
2 Finalisasi Perolehan surat Permintaan Surat KT PT PJ
LHP representasi Representasi Manajemen

Quality Control
Penyusunan konsep akhir LHP LHP KT PT PJ
Reviu akhir PJ Form Quality KT PT PJ

Assurance
Penyampaian LHP Surat Keluar KT PT-PJ kalan
Pemantauan tindak Lanjut Risalah Tindak Lanjut Kasub Kaaud kalan
2 Pelaksanaan Pemantauan Tim Laporan Kemajuan AT KT PT

Pekerjaan Pemeriksaan
3 Pelaporan Konsinyering III Risalah Pembahasan Sekre PJ dan TPP PJ dan

Opini LKKL TPP TPP
Quality Assurance LKPD Form Quality Tim Itama Katim Itama Irtama
secara uji petik Assurance

CHECKLIST SISTEM PENGENDALIAN MUTU

PEMERIKSAAN LKPD
REPUBLIK INDONESIA
Entitas Pemeriksaan
Jenis Pemeriksaan
Tahun Pemeriksaan
Tahun Yang Diperiksa
Tim Pemeriksa :
1. Penanggung Jawab : Tanggal
: Reviu
2. Pengendali Teknis
3. Ketua Tim :
Penjelasan Sistem Pengendalian Mutu:

• Jika kesimpulan pada pertanyaan tertentu positif, tanda harus
dimasukkan dalam kolom "Y (Ya)".
• Jika kesimpulannya negatif, tanda harus dimasukkan pada kolom
"T (Tidak)", diikuti dengan alasan/penjelasan yang tepat
dalam kolom komentar. Sebagai contoh, apabila ada jawaban
tidak, maka komentar harus diisi penjelasan yang masih dalam
lingkup memadai. Hal ini berarti ketua tim, pengendali teknis dan
penganggung jawab mengetahui dan menyadari adanya situasi
seperti itu.
• Jika suatu pertanyaan tidak dapat diaplikasikan, tanda harus
dimasukkan dalam kolom "Abstain (tidak dapat diaplikasikan)",
bersama dengan penjelasan yang memadai.







Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 11 Perencanaan Pemeriksaan LKPD :
Pemeriksaan Interim dan Pemeriksaan Pendahuluan
BAB 11
PERENCANAAN PEMERIKSAAN LKPD :
PEMERIKSAAN INTERIM DAN PEMERIKSAAN PENDAHULUAN
Sesuai dengan SPKN, pemeriksaan harus direncanakan dengan sebaik-
baiknya. Perencanaan pemeriksaan atas LKPD suatu Perwakilan sebaiknya telah
dimulai setidaknya pada akhir Triwulan III tahun sebelumnya. Sebagai contoh:
Untuk Pemeriksaan LKPD TA 2010, pada akhir bulan September 2010, Kepala
Perwakilan akan menentukan apakah pemeriksaan atas LKPD TA 2010 diawali
dengan pemeriksaan interim atau tidak. Hal ini tentu saja dilakukan dengan
memperhatikan RKP TA 2010.
Pemeriksaan interim adalah pemeriksaan yang dilakukan sebelum berakhirnya tanggal Neraca
(31 Desember) dan umumnya dilaksanakan pada bulan Oktober sd Desember.
Apabila pemeriksaan interim tidak dilakukan dianjurkan Perwakilan
menggunakan tahapan Pemeriksaan Pendahuluan dilanjutkan dengan
Pemeriksaan Rinci.
Pemeriksaan pendahuluan adalah pemeriksaan yang dilakukan sebelum pemerintah daerah
menyampaikan LKPD kepada BPK dan umumnya dilaksanakan pada bulan Januari sd April.
Bila kondisi tidak memungkinkan untuk melaksanakan Pemeriksaan
Pendahuluan, maka perwakilan dapat langsung melakukan Pemeriksaan Rinci.
11.1 Pemeriksaan Interim
11.1.1 Gambaran Umum

Pemeriksaan keuangan interim LKPD (selanjutnya disebut dengan
pemeriksaan interim) lazim dilakukan dalam pemeriksaan keuangan. BPK
melaksanakan pemeriksaan interim atas LKPD mengacu pada best practice
dengan pertimbangan untuk mempercepat penyelesaian pemeriksaan atas
laporan keuangan sesuai dengan batas waktu pemeriksaan atas LKPD yang telah
ditetapkan undang-undang. Kebijakan perlu tidaknya dilaksanakan pemeriksaan
interim pada LKPD sepenuhnya ditetapkan oleh masing-masing Perwakilan
BPK dengan mempertimbangkan 1) besaran anggaran, 2) kekuatan personil
auditor pada Perwakilan yang bersangkutan, 3) hasil pemeriksaan sebelumnya
dan 4) pertimbangan obyektif lainnya. Dengan demikian panduan pemeriksaan
keuangan interim atas LKPD ini pun diperuntukkan bagi Perwakilan BPK yang
dalam kebijakannya dapat melakukan pemeriksaan interim terlebih dahulu
sebelum pemeriksaan rinci atas LKPD.

Siegel dan Shim (2000: 519) melihat pemeriksaan interim dari dua
pendekatan, yaitu:
1) Pemeriksaan keuangan terhadap laporan keuangan interim (audit of an
interim period), misalnya Laporan Keuangan Triwulanan atau Laporan
Keuangan Semesteran.
2) Pemeriksaan keuangan terhadap laporan keuangan tahunan yang dilakukan
selama periode akuntansi masih berjalan. Pemeriksaan yang dilakukan dapat
meliputi konfirmasi, cek fisik persediaan, atau kegiatan pemeriksaan lainnya
yang nantinya akan digabungkan dengan tahap akhir pemeriksaan keuangan
secara menyeluruh terhadap laporan keuangan tahunan yang diperiksa.
Berdasarkan kedua pendekatan tersebut di atas dapat disimpulkan bahwa

waktu pelaksanaan pemeriksaan interim atas LKPD efektif dilaksanakan pada
tahun berjalan sebelum tanggal laporan keuangan (31 Desember 200X) yaitu
pada Semester II (atau Triwulan IV) yang mencakup data transaksi-transaksi
selama periode tahun tersebut sampai dengan pemeriksaan interim berlangsung.
Pelaksanaan pemeriksaan laporan keuangan interim di BPK, antara lain
bertujuan untuk:
1) Pemberian kesimpulan hasil reviu atas sistem pengendalian intern dan
kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan.
2) Pengujian kesesuaian dengan Standar Akuntansi Pemerintahan atas
transaksi-transaksi selama periode yang berlangsung sampai dengan saat
pemeriksaan interim.
3) Perolehan data dan informasi untuk pengembangan perencanaan
pemeriksaan terinci LKPD, antara lain meliputi, tapi tidak terbatas pada,
pemantauan atas tindak lanjut hasil pemeriksaan sebelumnya dan penilaian
risiko (risk assesment).
Lingkup pemeriksaan interim meliputi:
1) Sistem pengendalian intern;
2) Kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan;
3) Transaksi atau realisasi anggaran semester I dan/atau sampai dengan periode
pemeriksaan interim berlangsung;
4) Pemantauan tindak lanjut laporan hasil pemeriksaan sebelumnya; dan
5) Informasi lain yang terkait dengan laporan keuangan.

11.1.2 Tahapan Pemeriksaan Interim
Tahapan Pemeriksaan Interim terdiri dari tiga bagian utama yaitu persiapan,
pelaksanaan dan pelaporan yang secara rinci terdiri dari kegiatan sebagai berikut:
PERSIAPAN PEL AKSAN AAN PEL APO RAN
• Evaluas i hasil • Pemutakhiran • Pengambilan

pemeriks aan data umum kes impulan
s ebelumnya entitas dan data • Penetapan
• Peroleh L aporan terkait SPI entitas materialitas , risiko
Keuangan Interim • Pengujian atas dan s ampling
• Penentuan obyek TL H P s ebelumnya • Penyus unan
dan lingkup • Penerapan L aporan H as il
pemeriks aan pros edur Pemeriks aan
• Penentuan tujuan pengujian Interim
dan penyus unan pengendalian • Penyus unan
langkah • Penerapan program
pemeriks aan pros edur pemeriks aan
pengujian s ubs tantif/ terinci
s ubs tantif
• Penerapan
pros edur
pengujian
kepatuhan
terhadap
peraturan
perundang-
undangan
• Dokumentas i
pemeriks aan
11.1.2.1 Tahap Persiapan

11.1.2.1.1 Evaluasi atas hasil pemeriksaan sebelumnya
Pada tahapan persiapan ini, pertama-tama dilakukan evaluasi hasil
pemeriksaan sebelumnya. Langkah-langkah yang dilakukan untuk mengevaluasi
hasil pemeriksaan sebelumnya adalah sebagai berikut:
1) Lakukan inventarisasi semua pemeriksaan yang pernah dilakukan
sebelumnya, baik itu pemeriksaan keuangan, pemeriksaan kinerja, maupun
PDTT. Khusus untuk pemeriksaan keuangan yang dilakukan pada tahun
sebelumnya, perhatikan opini yang diberikan sebagai dasar pertimbangan
untuk analisis risiko dan penentuan materialitas pemeriksaan yang akan
dilakukan sekarang.
2) Buat daftar yang menggambarkan semua permasalahan yang pernah
ditemukan maupun permasalahan yang pernah ada terkait dengan objek
pemeriksaan (khususnya temuan yang berkaitan dengan pengendalian intern
dan kepatuhan), termasuk posisi tindak lanjut setiap temuan/permasalahan
tersebut sampai dengan tanggal terakhir semester. Bentuk daftar pemantauan
tindak lanjut dapat dilihat di Lampiran 11.1

3) Lakukan analisis sebab dan dampaknya bagi kewajaran penyajian laporan

keuangan. Fokuskan pada permasalahan yang berulang.
4) Identifikasikan hubungan setiap permasalahan yang masih berstatus “belum
ditindaklanjuti sesuai rekomendasi/tidak ditindaklanjuti” dengan objek
pemeriksaan;
5) Pastikan juga apakah permasalahan yang telah ditindaklanjuti sesuai
rekomendasi berpotensi terjadi atau akan terjadi dan terkait dengan objek
pemeriksaan
6) Tentukan fokus pemeriksaan interim dengan mempertimbangkan
permasalahan yang memiliki probabilitas terjadi dan terkait dengan objek
pemeriksaan dan permasalahan yang terus berulang.
11.1.2.1.2 Dapatkan Laporan Keuangan Interim
Langkah selanjutnya adalah meminta LKPD yang telah disusun oleh entitas
yang bersangkutan sesuai dengan periode yang telah ditentukan/disepakati
sebelumnya (Semesteran atau Triwulanan atau LKPD per 31 Oktober).
11.1.2.1.3 Penentuan objek dan lingkup pemeriksaan interim
Penentuan objek dan lingkup pemeriksaan interim mencakup langkah-
langkah sebagai berikut:
1) Lakukan analisis mendalam terhadap fokus-fokus pemeriksaan interim (hasil
pertimbangan pemeriksaan sebelumnya). Analisis meliputi hubungan setiap
fokus permasalahan dan kriteria/ketentuan yang mengatur hal-hal terkait fokus
pemeriksaan tersebut. Analisis tersebut sedapat mungkin mengidentifikasi
hingga jenis transaksi, sistem transaksi, frekuensi terjadinya, dan kesamaan
pola transaksi.
2) Lakukan pemetaan (mapping) terhadap signifikansi setiap fokus pemeriksaan
interim.
3) Dengan pertimbangan waktu dan sumber daya yang ada, pilih objek dan
cakupan yang paling material dan signifikan yang meliputi akun tertentu, mata
anggaran tertentu, satuan kerja tertentu, dan periode transaksi tertentu
(sampai dengan periode pemeriksaan interim).

11.1.2.1.4 Penentuan tujuan pemeriksaan

Berdasarkan objek dan lingkup pemeriksaan, tentukan tujuan pemeriksaan
interim. Berdasarkan tujuan pemeriksaan yang telah ditetapkan, susunlah
program pemeriksaan yang berisi langkah-langkah pemeriksaan, susunan Tim
Pemeriksaan, periode yang akan diperiksa, waktu pemeriksaan, dan jangka
waktu pemeriksaan. Selain itu, pastikan waktu pemeriksaan yang tepat.
11.1.2.2 Tahap Pelaksanaan
Tahap-tahap kegiatan dalam pelaksanaan pemeriksaan interim mengacu
pada tujuan pemeriksaan interim yang telah ditetapkan sebelumnya. Dengan
demikian, khusus untuk kegiatan penerapan prosedur pengujian pengendalian
(control test) dan penentuan sampling, kegiatan penerapan prosedur pengujian
substantif (substantive test), dan kegiatan prosedur pengujian kepatuhan terhadap
peraturan perundang-undangan di bawah ini tidak harus dilaksanakan seluruhnya,
namun sepenuhnya tergantung pada tujuan pemeriksaan yang ditetapkan.
Apabila tujuan pemeriksaan yang disebutkan dalam paragraph diatas akan
dilaksanakan seluruhnya, maka tahap pelaksanaan pemeriksaan interim meliputi
kegiatan sebagai berikut:
11.1.2.2.1 Pemutakhiran data umum entitas dan data terkait SPI
Langkah pertama dalam tahapan pelaksanaan adalah pemutakhiran data
umum entitas dan data terkait SPI yang menjadi cakupan pemeriksaan. Pastikan
pemeriksa telah memiliki pemahaman atas data umum organisasi dan sistem
pengelolaan transaksi dari hasil pemeriksaan tahun sebelumnya. Jika tidak
terdapat perubahan, pemeriksa dapat menggunakan data dari pemeriksaan
sebelumnya. Jika terdapat perubahan data umum organisasi dan SPI, lakukan
analisis atas perubahan tersebut. Perubahan SPI umumnya terkait dengan
temuan BPK atas kelemahan SPI dari hasil pemeriksaan sebelumnya, serta status
tindak lanjutnya. Dokumentasikan data mutakhir dalam format yang mudah
dipahami.
11.1.2.2.2 Pengujian atas tindak lanjut hasil pemeriksaan sebelumnya
Pemeriksa harus memastikan bahwa entitas yang diperiksa telah
menindaklanjuti rekomendasi hasil pemeriksaan sebelumnya. Terhadap
rekomendasi yang belum ditindaklanjuti, lakukan diskusi tentang kendala dan
akibatnya bagi entitas yang diperiksa. Pemeriksa dapat meminta Pemda untuk
segera menindaklanjuti permasalahan agar tidak mempengaruhi penyajian LKPD
dan mengakibatkan kualifikasi dalam opini.
11.1.2.2.3 Penerapan prosedur pengujian pengendalian (Control Test) dan
penentuan sampling, yang meliputi langkah-langkah kegiatan sebagai
berikut.

1) Lakukan evaluasi atas desain SPI. Jika tidak terdapat pemutakhiran desain
SPI objek yang menjadi cakupan pemeriksaan, pemeriksa dapat
memanfaatkan hasil evaluasi desain SPI tahun sebelumnya. Jika terdapat
pemutakhiran desain SPI, lakukan analisis dan identifikasikan kelemahan
desain SPI tersebut dan dampaknya.
2) Lakukan pengujian atas implementasi SPI, dan identifikasi kelemahan
implementasi SPI dan dampaknya.
3) Buat daftar kelemahan desain dan implementasi SPI serta dampaknya.

4) Uji tingkat signifikasi setiap kelemahan desain dan penerapan SPI serta uji
tingkat keterjadiannya dan kemungkinan keterjadiannya. Semakin tinggi
tingkat keterjadiannya dan kemungkinan keterjadiannya, semakin
diprioritaskan menjadi objek yang akan diuji lebih lanjut dalam pemeriksaan
subtantif/terinci.
11.1.2.2.4 Penerapan prosedur pengujian substantif atas transaksi (substantive

test).
Lakukan pengujian substantif atas transaksi terhadap akun/transaksi/mata
anggaran yang telah ditetapkan dalam objek dan lingkup pemeriksaan dengan
mengacu pada sampling yang telah ditentukan. Jenis pengujian yang dilakukan
mempertimbangkan hasil pengujian atas risiko pengendalian dan jenis asersi yang
terkait dengan risiko yang ditemukan.
11.1.2.2.5 Penerapan prosedur pengujian kepatuhan terhadap peraturan
perundang-undangan.
Selain pengujian susbtantif, tim juga menerapkan prosedur pengujian

kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan dengan mempertimbangkan
fokus pemeriksaan yang telah dipertimbangkan sebelumnya, transaksi yang
terjadi pada akhir tahun anggaran, dan Konstruksi Dalam Pengerjaan (KDP).
11.1.2.2.6 Penyusunan temuan pemeriksaan.
Pemeriksa menyusun temuan pemeriksaan atas permasalahan-
permasalahan terkait kelemahan pengendalian intern dan dan ketidakpatuhan.
Temuan dimaksud disampaikan kepada entitas yang diperiksa untuk mendapat
tanggapan dan agar pimpinan entitas yang diperiksa dapat segera melakukan
tindakan pengamanan/perbaikan.
11.1.2.2.7 Pendokumentasian semua langkah yang dilakukan.

11.1.2.3 Tahap Pelaporan
11.1.2.3.1 Pengambilan kesimpulan interim

Berdasarkan langkah-langkah dalam tahap pelaksanaan, lakukan
pengambilan kesimpulan hasil pemeriksaan interim, dengan mengacu pada tujuan
pemeriksaan yang ditetapkan diatas.
11.1.2.3.2 Penentuan tingkat materialitas, risiko dan sampel pemeriksaan
Berdasarkan simpulan pemeriksaan interim, pemeriksa menentukan tingkat
materialitas, risiko dan sampel pemeriksaan untuk digunakan pada saat
pemeriksaan substantif tahap terinci. Prosedur penentuan sampel pemeriksaan
mengacu pada Bab V tentang Uji Petik Pemeriksaan (Audit Sampling) dengan
memperhitungkan pengujian substantif yang sudah dilakukan saat pemeriksaan
interim.
11.1.2.3.3 Penyusunan laporan hasil pemeriksaan interim
Selanjutnya Tim Pemeriksa menyusun Laporan Pemeriksaan Interim yang
terdiri dari tiga bagian yaitu:
1) Ringkasan eksekutif yang berisi transaksi/akun yang memiliki risiko tinggi dan
kelemahan SPI serta ketidakpatuhan yang signifikan, serta tingkat materialitas
yang ditetapkan berdasar hasil pengujian atas pegendalian.
2) Gambaran umum pemeriksaan yang terdiri dari dasar hukum, tujuan, lingkup,
metodologi pemeriksaan, dan waktu pemeriksaan
3) Hasil Pemeriksaan yang berisi temuan-temuan kelemahan SPI dan
ketidakpatuhan terhadap peraturan perundang-undangan, penilaian risiko atas
akun-akun signifikan (sebagaimana diatur dalam Panduan Pemeriksaan atas
LKPD Bab 3. Pemahaman dan Penilaian Risiko), serta penetapan tingkat
materialitas dan sampel.
Contoh laporan pemeriksaan interim dapat dilihat pada Lampiran 11.2.

11.1.2.3.4 Penyusunan Program Pemeriksaan Terinci / Substantif
Langkah-langkah penyusunan Program Pemeriksaan Terinci / Substantif
dijelaskan pada sub bab 11.3.

11.2 Pemeriksaan Pendahuluan
11.2.1 Gambaran Umum
Pemeriksaan Pendahuluan atas LKPD merupakan pelaksanaan dari tahap

perencanaan yang dapat menjadi dasar penyusunan program pemeriksaan terinci
atas LKPD.
Dalam mempertimbangkan strategi pemeriksaan yang ada yaitu singkatnya waktu
Pemeriksaan LKPD sesuai ketentuan perundang-undangan (2 bulan sejak LKPD diterima
dari Pemda), maka tujuan dan lingkup Pemeriksaan Pendahuluan dan Pemeriksaan Interim
dapat saja sama. Akan tetapi apabila melihat sekuen pemeriksaan di mana Pemeriksaan
Pendahuluan dan Pemeriksaan Rinci waktunya berdekatan dibandingkan waktu antara
Pemeriksaan Interim dan Pemeriksaan Rinci, maka Pemeriksaan Pendahuluan dan
Pemeriksaan Interim dapat berbeda tujuan dan lingkupnya.
Salah satu perbedaan antara Pemeriksaan Pendahuluan dan Pemeriksaan Interim adalah di
dalam Pemeriksaan Interim, pemeriksa melakukan pengujian substantif untuk “menyicil
pekerjaan”. Sementara itu dalam Pemeriksaan Pendahuluan, pengujian substantif umumnya
tidak dilakukan.
Dalam praktik di BPK, Perwakilan yang tidak melakukan Pemeriksaan Interim, umumnya
melakukan PDTT Belanja di Triwulan IV yang hasilnya dapat digunakan dalam Pemeriksaan
LKPD. Inilah salah satu alasan praktis mengapa Pemeriksaan Pendahuluan tidak dianjurkan
lagi untuk melakukan pengujian substantif.
Analisis persamaan dan perbedaan antara Pemeriksaan Pendahuluan dan Pemeriksaan
Interim tidak dimaksudkan untuk mendefinisikan pemeriksaan-pemeriksaan tersebut dan
hanya digunakan untuk kepentingan praktik pemeriksaan di BPK khususnya di Perwakilan.
Untuk efektifitas pelaksanaannya, pemeriksaan pendahuluan juga
didasarkan dengan Program Pemeriksaan (P2) Pendahuluan atas LKPD yang
formatnya menggunakan format umum P2 Pemeriksaan atas LKPD. Hal yang
membedakan dengan pemeriksaan terinci adalah dalam Tujuan Pemeriksaan dan
Lingkup Pemeriksaan.
Tujuan Pemeriksaan Pendahuluan atas LKPD umumnya diarahkan untuk:
1) Menilai efektivitas sistem pengendalian intern (SPI);

2) Menilai kepatuhan atas peraturan perundang-undangan;
3) Memantau tindak lanjut atas hasil pemeriksaan tahun-tahun sebelumnya.

Walaupun demikian, tujuan pemeriksaan pendahuluan merupakan bagian

dari Tujuan Pemeriksaan LKPD secara keseluruhan yaitu pemberian opini atas
kewajaran LKPD tersebut berdasarkan:
1) Kesesuaian LKPD terhadap Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP);
2) Kecukupan pengungkapan sesuai dengan pengungkapan yang diatur dalam

SAP;
3) Kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan; dan
4) Efektivitas sistem pengendalian intern.
11.2.2 Tahapan pemeriksaan Pendahuluan

Berdasarkan kegiatan pada tahap perencanaan, pemeriksaan
pendahuluan atas LKPD meliputi kegiatan-kegiatan sebagai berikut:
11.2.2.1 Pemahaman Tujuan Pemeriksaan dan Harapan Penugasan
Pemahaman atas tujuan pemeriksaan secara keseluruhan dan harapan
penugasan perlu diperoleh untuk mengetahui fokus atau sasaran yang harus
diperhatikan pemeriksa dan untuk menghindari harapan-harapan yang tidak dapat
dipenuhi oleh pemeriksa.
Harapan penugasan di tingkat Perwakilan ditetapkan oleh Kepala Perwakilan setelah
mempertimbangkan hasil Raker, Rakornis, Arahan Badan yang terkait dengan pemeriksaan
serta arahan Tortama terkait.
Pemahaman tersebut dilakukan dengan melakukan komunikasi dengan
pemberi tugas o leh pemeriksa dengan memperhatikan input-input sebagai
berikut:
1) Laporan hasil pemeriksaan tahun sebelumnya;
2) Laporan hasil pemantauan tindak lanjut;

3) Survei pendahuluan atas entitas atau objek yang baru pertama kali diperiksa;
4) Database entitas;
5) Hasil komunikasi dengan pemeriksa sebelumnya

Langkah-langkah pemahaman tujuan pemeriksaan dan harapan penugasan

meliputi :
1) Pembahasan dan pengkomunikasian dengan pemberi tugas;
Pemeriksa bersama-sama dengan pemberi tugas membangun pemahaman
yang jelas mengenai hal-hal penting yang dapat dijadikan dasar dalam
mendefinisikan, memprioritaskan dan mengukur kinerja pemeriksa dalam
pelaksanaan penugasan.
2) Pengajuan tujuan pemeriksaan dan harapan penugasan;

Langkah ini dilakukan oleh pemeriksa dengan membuat penilaian
(pengkajian awal) atas entitas dan memutakhirkan pengetahuan mengenai
lingkup kerja entitas. Pemeriksa juga mempertimbangkan hasil pemeriksaan
tahun lalu, catatan pertemuan-pertemuan sebelumnya, dan diskusi- diskusi
dengan entitas. Pertimbangan awal mengenai informasi tersebut
memungkinkan pemeriksa untuk mempersiapkan pembicaraan dengan
pemberi tugas dan menentukan area yang ingin ditelaah lebih dalam.
Penilaian awal ini juga dapat digunakan untuk mempertimbangkan pemeriksa
yang akan berpartisipasi dalam pertemuan tersebut.
3) Penetapan tujuan pemeriksaan dan harapan penugasan.
Tujuan pemeriksaan dan harapan penugasan yang telah dirumuskan
didokumentasikan secara tertulis dan ditandatangani oleh Ketua Tim,
Pengendali Teknis, Penanggung Jawab, dan Pemberi Tugas. Format
harapan penugasan terlampir dalam Suplemen.
11.2.2.2 Pemahaman atas Entitas
Pemahaman atas entitas perlu diperoleh untuk mengidentifikasi kelemahan-

kelemahan signifikan atau area-area kritis yang memerlukan perhatian yang
mendalam.
11.2.2.3 Pertimbangan atas Tindak Lanjut LHP Sebelumnya Terhadap

Pemeriksaan LKPD Tahun Berjalan
Pemeriksa harus mempertimbangkan hasil pemeriksaan dan tindak lanjut
hasil pemeriksaan sebelumnya. Pemeriksa harus meneliti pengaruh hasil
pemeriksaan sebelumnya dan tindak lanjutnya terhadap LKPD yang diperiksa,

terutama terkait kemungkinan temuan-temuan pemeriksaan yang berulang dan

keyakinan pemeriksa atas saldo awal akun atau perkiraan pada neraca yang
diperiksa.
Terhadap LKPD yang tahun sebelumnya mendapatkan opini WDP dan TMP,
tahapan ini merupakan tahapan yang penting untuk memperkirakan adanya
permasalahan yang kembali dapat menjadi pengecualian dalam tahun anggaran
yang diperiksa. Atas rekomendasi yang belum ditindaklanjuti khususnya yang
terkait dengan pengecualian tahun sebelumnya, lakukan diskusi tentang kendala
dan akibatnya bagi entitas yang diperiksa. Pemeriksa dapat menyarankan Pemda
untuk segera mengambil langkah-langkah agar permasalahan tersebut tidak
menjadi pengecualian kembali dalam tahun anggaran yang diperiksa.
Sebagai contoh: Dalam opini LKPD TA 2009, salah satu pengecualian terkait
belum dilakukannya stock opname atas persediaan di beberapa SKPD yang
dampaknya material. Saat pemeriksaan pendahuluan atas LKPD TA 2010,
ternyata rekomendasi tersebut masih belum ditindaklanjuti dan permasalahan
masih terjadi. Terkait hal ini, Pemeriksa harus segera meminta Pemda melakukan
stock opname terhadap persediaan dan menarik mundur hingga per
31 Desember 2010.
11.2.2.4 Pemahaman Sistem Pengendalian Intern
Pemahaman sistem pengendalian intern meliputi pemahaman atas
komponen-komponen sistem pengendalian intern. Pemahaman sistem
pengendalian intern dilakukan terhadap pengelolaan keuangan daerah yang diatur
dalam peraturan perundang-undangan dan atau kebijakan tertulis kepala daerah.
Pemahaman atas sistem pengendalian intern tersebut membantu pemeriksa
untuk (1) mengidentifikasi jenis potensi kesalahan, (2) mempertimbangkan faktor-
faktor yang mempengaruhi risiko salah saji yang material, (3) mendesain
pengujian sistem pengendalian intern, dan (4) mendesain prosedur pengujian
substantif.
11.2.2.5 Penetapan Tingkat Materialitas Awal dan Kesalahan Tertolerir.

Dalam pemeriksaan laporan keuangan, pemeriksa perlu menetapkan:
1) ‘Planning Materiality’ (materialitas awal), yaitu materialitas untuk tingkat
keseluruhan laporan keuangan;
2) ‘Tolerable Error/TE’ (tingkat kesalahan yang tertoleransi), yaitu materialitas
terkait kelas-kelas transaksi, saldo akun, dan pengungkapan.

Materialitas pada tingkat keseluruhan laporan keuangan merupakan salah

saji agregat minimum dalam laporan keuangan yang dianggap dapat
menyebabkan laporan keuangan tersebut tidak dapat disajikan dengan wajar.
Penerapan tingkat materialitas pemeriksaan adalah konservatif atau rendah,
dengan mempertimbangkan bahwa pengguna laporan dhi. DPRD akan
memperhatikan aspek legalitas dan ketaatan terhadap ketentuan yang berlaku
dalam proses pertanggungjawaban keuangan.
Tingkat materialitas dalam pemeriksaan ini ditetapkan sebesar 0,5 - 5 %

(tergantung pada opini atas LKPD tahun sebelumnya, perkembangan terakhir SPI,
tingkat penyelesaian tindak lanjut dan lain-lain).
Materialitas pada tingkat akun (TE) merupakan salah saji minimum pada
saldo akun yang dapat menyebabkan akun tersebut dianggap mengandung salah
saji material. Penetapan nilai TE secara teori dapat dilakukan 1) secara
proporsional yaitu mengalokasikan PM ke masing-masing akun berdasarkan
proporsi nilai akun; dan 2) penetapan % langsung dari PM.
Dalam panduan pemeriksaan LKPD diambil kebijakan penerapan TE sebesar 50% PM.
Hal ini akan mempermudah dalam Penilaian Risiko untuk pendekatan Pemeriksaan
Berbasis Risiko.
Untuk pemeriksaan LKPD, besarnya persentase tingkat materialitas yang
digunakan untuk menentukan PM antara lain berdasarkan opini atas laporan
keuangan tahun sebelumnya yaitu sebagai berikut, yaitu:
Tingkat Materialitas (%) dari

Opini LKPD Tahun Sebelumnya Total Belanja di LRA
unaudited
Wajar Tanpa Pengecualian 3 s.d 5
Wajar Dengan Pengecualian 1 s.d 3
Tidak Wajar / Tidak Memberikan 0,5 s.d 1

Pendapat
Standar materialitas di atas tidak berlaku atas penyimpangan yang
mengandung unsur kolusi, korupsi dan nepotisme (KKN) dan pelanggaran hukum.
Penetapan PM dan TE dengan rumusan sebagai berikut.

1) Menentukan nilai PM
PM=tingkat materialitas x dasar penetapan materialitas

2) Menentukan nilai TE
TE = 50% x PM
Revisi atas perhitungan PM dan TE dilakukan setelah adanya reviu oleh
Pengendali Teknis dan disetujui oleh Penanggung Jawab.
11.2.2.6 Pemahaman dan Penilaian Risiko

Pemahaman dan penilaian risiko dilakukan berdasarkan hasil pemahaman
atas entitas dan sistem pengendalian intern. Hasil pemahaman dan pengujian
tersebut akan menentukan tingkat keandalan asersi manajemen dan ketentuan
yang berlaku.
Penetapan risiko pemeriksaan (audit risk) simultan dengan tingkat
keandalan pengendalian (risiko pengendalian) serta tingkat bawaan (inherent
risk) entitas yang akan diperiksa dapat digunakan sebagai acuan dalam
menentukan risiko deteksi (detection risk) yang diharapkan dan jumlah
pengujian yang akan dilakukan serta menentukan fokus pemeriksaan.
11.2.2.7 Penentuan Metode Uji Petik
Pemeriksaan dilakukan dengan cara melakukan pengujian secara uji-petik
atas unit-unit dalam populasi yang akan diuji. Kesimpulan pemeriksaan akan
diperoleh berdasarkan hasil uji-petik yang dijadikan dasar untuk
menggambarkan kondisi dari populasinya. Dalam pemeriksaan ini,
pemeriksa menggunakan metode statistik atau metode non statistik dengan
memperhatikan kecukupan jumlah sampel yang dipilih baik dari segi nilai rupiah
atau jenis transaksinya.
Metode uji petik tersebut dapat dilakukan dengan sebagai berikut.

1) Metode statistik
2) Metode non statistik dengan panduan sebagai berikut:
(1) Akurasi perhitungan sampai dengan 100% apabila bisa menggunakan

excel atau ACL.
(2) Dasar penetapan sampel:
(1)) Nilai tertinggi difokuskan pada transaksi yang nilainya relatif tinggi
(2)) Saat transaksi difokuskan pada transaksi yang resikonya tinggi yaitu
pada bulan Nopember – Desember. Atau volume transaksi

penerimaan dan pengeluaran yang frekuensinya besar dan atau tidak

biasa.
(3)) Sampel atas SKPD difokuskan pada SKPD yang mempunyai
anggaran yang relatif besar. Misalnya DPPKAD, Sekretariat Daerah,
DPRD/Sekretariat DPRD, Dinas Pekerjaan Umum, RSUD, Dinas
Kesehatan, Dinas Pendidikan.
(3) Besarnya ukuran/jumlah sampel:
(1)) Diarahkan melebihi 50% dari nilai masing-masing akun.
(2)) Apabila resiko entitas berdasarkan residual risk sedang/rendah,
sampel sebesar 30% - 50% dari nilai realisasi belanja.
11.2.2.8 Pelaksanaan Prosedur Analitis
Pelaksanaan prosedur analitis awal dilaksanakan dengan melihat hubungan
antar data keuangan dan atau antara data keuangan dan data non keuangan.
Pengujian analitis dalam pelaksanaan pemeriksaan dapat dilakukan dengan (1)
Analisis Data, (2) Teknik Prediktif, (3) Analisis Rasio dan Tren. Hasil dari prosedur
analitis awal dapat digunakan antara lain untuk menentukan sampel/uji petik yang
akan diambil.
11.2.2.9 Penyusunan Program Kerja Perorangan (PKP)
Ketua Tim melakukan pembagian tugas berdasarkan P2. Berdasarkan
pembagian tugas tersebut para Anggota Tim Pemeriksa menyusun Konsep
Program Kerja Perorangan (PKP) sebagai penjabaran dari P2 Pendahuluan.
11.2.2.10 Temuan Pemeriksaan Pendahuluan
Dalam pemeriksaan pendahuluan tidak ada penyusunan LHP, semua

permasalahan yang ditemukan akan menjadi bagian dari LHP Pemeriksaan Rinci.
Bila dibutuhkan, atas temuan pemeriksaan pendahuluan tersebut, Tim Pemeriksa
dapat meminta klarifikasi atau penjelasan dari entitas dengan menyampaikannya
kepada Kepala Biro/Dinas/Bagian Keuangan. Jika temuan pemeriksaan
pendahuluan tersebut sudah ditindaklanjuti sebelum pemeriksaan rinci berakhir
maka dilihat materialitasnya untuk diungkapkan atau tidak dalam LHP
Pemeriksaan Rinci.
Setelah pemeriksaan pendahuluan berakhir, Tim Pemeriksa melakukan
diskusi dengan Pengendali Teknis dan Penanggung Jawab mengenai fokus
pemeriksaan dan strategi pemeriksaan rinci.

11.2.2.11 Penyusunan Program Pemeriksaan Terinci / Substantif
Langkah-langkah penyusunan Program Pemeriksaan Terinci / Substantif

dijelaskan pada sub bab 11.3
11.3 Penyusunan Program Pemeriksaan Rinci

Setelah hasil pemeriksaan interim/pemeriksaan pendahuluan diperoleh,
langkah selanjutnya adalah melakukan perancangan dan penyusunan langkah-
langkah pemeriksaan dalam suatu program pemeriksaan untuk pengujian
substantif/rinci. Penyusunan langkah-langkah pemeriksaan berdasarkan strategi
pemeriksaan yang telah ditetapkan dalam tabel penilaian risiko sebagaimana
dilaporkan dalam Laporan Hasil Pemeriksaan Interim/Pemeriksaan Pendahuluan.
Permasalahan yang ditemukan dan dilaporkan dalam Laporan Hasil

Pemeriksaan Interim dipantau penyelesaiannya oleh Tim Pemeriksa. Hasil
pemantauan tersebut dituangkan dalam program pemeriksaan khususnya dalam
bagian Hasil Pemahaman Entitas dan Pemahaman SPI Entitas.
Selain itu, perkembangan atas penyelesaian permasalahan tersebut juga
menjadi dasar untuk memutakhirkan strategi pemeriksaan sebagaimana
dicantumkan dalam tabel penilaian risiko. Apabila masalah yang ditemukan belum
selesai ditindaklanjuti oleh entitas sampai dengan akhir pemeriksaan terinci, maka
Tim Pemeriksa harus mengungkapkan masalah tersebut dalam LHP atas
SPI/Kepatuhan dan menguji dampaknya terhadap penyajian LKPD yang akan
diberikan opini.

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 12 Pemeriksaan Atas BLUD
BAB 12
PEMERIKSAAN ATAS BLUD
12.1 Gambaran Umum
Laporan Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD) merupakan

pertanggungjawaban operasional kegiatan Pemda, yang menyajikan akumulasi
transaksi-transaksi kas dan non kas selama satu tahun. Selain itu laporan
keuangan juga menyajikan hak dan kewajiban suatau Pemerintah Daerah serta
ekuitas dana pada suatu periode tertentu. Laporan Keuangan Pemda merupakan
konsolidasian dari satuan kerja – satuan kerja dibawahnya yang melakukan
kegiatan operasional dari sebagian tugas dan fungsi Pemda. Disamping SKPD
yang umum terdapat juga SKPD atau Unit Kerja pada SKPD di lingkungan
pemerintah daerah yang dibentuk untuk memberikan pelayanan kepada
masyarakat berupa penyediaan barang dan/atau jasa yang dijual tanpa
mengutamakan mencari keuntungan, dan dalam melakukan kegiatannya
didasarkan pada prinsip efisiensi dan produktivitas yang dikenal dengan Badan
Layanan Umum (Daerah). Pola Pengelolaan Keuangan BLUD sesuai dengan PP
nomor 23 tahun 2005 tentang Pengelolaan Keuangan Badan Layanan Umum dan
Permendagri nomor 61 tahun 2007 tentang Pedoman Teknis Pengelolaan
Keuangan Badan Layanan Umum Daerah mempunyai kekhususan. Pola
Pengelolaan Keuangan BLUD yang selanjutnya disingkat PPK-BLUD adalah pola
pengelolaan keuangan yang memberikan fleksibilitas berupa keleluasaan untuk
menerapkan praktek-praktek bisnis yang sehat untuk meningkatkan pelayanan
kepada masyarakat dalam rangka memajukan kesejahteraan umum dan
mencerdaskan kehidupan bangsa, sepagai pengecualian dari ketentuan
pengelolaan keuangan daerah pada umumnya. Dengan adanyan PPK-BLUD yang
memiliki pola pengelolaan keuangan berbeda dengan pola pengelolaan keuangan
pada umumnya, mengharuskan pemeriksa untuk melakukan langkah-langkah
pemeriksaan yang sedikit berbeda.
Atas kondisi-kondisi tersebut di atas dan untuk mendukung kegiatan
pemeriksaan laporan keuangan pemerintah daerah, buku pedoman ini
memasukkan juga prosedur-prosedur pemeriksaan tertentu terhadap LKPD yang
memiliki badan layanan umum (BLU).
Pola BLUD tersedia untuk diterapkan oleh setiap SKPD yang secara
fungsional menyelenggarakan kegiatan yang bersifat operasional. SKPD dimaksud
dapat berasal dari dan berkedudukan pada berbagai jenjang eselon atau non
eselon. Sehubungan dengan itu, organisasi dan struktur SKPD yang berkehendak

menerapkan PPK-BLUD kemungkinan memerlukan penyesuaian dengan

memperhatikan ketentuan yang diatur dalam Peraturan Perundangan. BLUD
berperan sebagai agen dari Pemda induknya. Kedua belah pihak menandatangani
kontrak kinerja (a contractual performance agreement), di mana Kepala Daerah
induk bertanggung jawab atas kebijakan layanan yang hendak dihasilkan, dan
BLUD bertanggung jawab untuk menyajikan layanan yang diminta.
Dengan sifat-sifat tersebut, BLUD tetap menjadi satker pemerintah daerah

yang tidak dipisahkan. Dan karenanya, seluruh perdapatan yang diperolehnya dari
non APBD dilaporkan dan dikonsolidasikan dalam pertanggungjawaban APBD.
Dalam hal pengelolaan keuangannya Badan Layanan Umum Daerah
memiliki pola pengelolaan yang berbeda dengan SKPD pada umumnya. Hal yang
berbeda ini terutama mengenai Akuntansi dan Pelaporan pertanggungjawabannya.
Sistem Akuntansi dan laporan keuangan BLU diselenggarakan sesuai dengan
Standar Akuntansi Keuangan yang diterbitkan oleh asosiasi profesi akuntansi
Indonesia. Dalam hal tidak terdapat standar akuntansi tersebut, BLU dapat
menerapkan standar akuntansi industri yang spesifik setelah mendapat persetujuan
Menteri Keuangan, dan untuk saat ini Pedoman Akuntansi dan Pelaporan
Keuangan BLU mengacu kepada Peraturan Menteri Keuangan
No.76/PMK.05/2008.
Namun sebagai kekayaan daerah yang tidak dipisahkan maka Badan
Layanan Umum Daerah juga diharuskan untuk untuk melaksanakan Sistem
Akuntansi yang berdasarkan Standar Akuntansi Pemerintah (SAP) sebagaimana
yang dilaksanakan oleh SKPD lainnya dalam pemerintah daerah induknya. Hal ini
perlu dilaksanakan agar Laporan Keuangan BLUD dapat dikonsolidasikan ke
laporan Keuangan Pemerintah Daerah.
12.2 Lingkup Bahasan
Pedoman pemeriksaan keuangan pemerintah daerah yang memiliki BLUD

hanya membahas langkah-langkah pemeriksaan tambahan dalam rangka
menyakini LKPD yang memiliki BLUD, dikarenakan adanya konsolidasi laporan
keuangan BLUD dalam LKPD.

12.3 Tujuan Pemeriksaan Satuan Kerja BLUD pada LKPD
Tujuan pemeriksaan satuan kerja BLUD pada LKPD adalah untuk

menyakinkan bahwa LKPD tidak mengandung salah saji yang material pada akun-
akun BLUD.
12.4 Pengelolan dan Pelaporan Keuangan BLUD
BLUD beroperasi sebagai perangkat kerja pemerintah daerah untuk tujuan

pemberian layanan umum secara lebih efektif dan efisien sejalan dengan praktek
bisnis yang sehat, yang pengelolaannya dilakukan berdasarkan kewenangan yang
didelegasikan oleh kepala daerah. BLUD merupakan bagian dari perangkat
pemerintah daerah yang dibentuk untuk membantu pencapaian tujuan pemerintah
daerah, dengan status hukum tidak terpisah dari pemerintah daerah. Kepala
daerah bertanggung jawab atas pelaksanaan kebijakan penyelenggaraan
pelayanan umum yang didelegasikan kepada BLUD terutama pada aspek manfaat
yang dihasilkan.
Pejabat pengelola BLUD bertanggung jawab atas pelaksanaan kegiatan
pemberian layanan umum yang didelegasikan oleh kepala daerah. Dalam
pelaksanaan kegiatan, BLUD harus mengutamakan efektivitas dan efisiensi serta
kualitas pelayanan umum kepada masyarakat tanpa mengutamakan pencarian
keuntungan. Rencana kerja dan anggaran serta laporan keuangan dan kinerja
BLUD disusun dan disajikan sebagai bagian yang tidak terpisahkan dari rencana
kerja dan anggaran serta laporan keuangan dan kinerja pemerintah daerah. Dalam
menyelenggarakan dan meningkatkan layanan kepada masyarakat, BLUD
diberikan fleksibilltas dalam pengelolaan keuangannya.
PPK-BLUD bertujuan meningkatkan kualitas pelayanan kepada masyarakat
untuk mewujudkan penyelenggaraan tugas-tugas pemerintah dan/atau pemerintah
daerah dalam memajukan kesejahteraan umum dan mencerdaskan kehidupan
bangsa. Penerapan PPK-BLUD pada SKPD atau Unit Kerja, harus memenuhi
persyaratan substantif, teknis, dan admlnistratif. Persyaratan substantif
sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 terpenuhi apabila tugas dan fungsi SKPD
atau Unit Kerja bersifat operasional dalam menyelenggarakan pelayanan umum
yang menghasilkan semi barang/jasa publik (quasipublic goods).

Sebagaimana layaknya unit organisasi Pemerintah Daerah, maka tahapan

pengelolaan keuangan BLUD terdiri dari tahap penganggaran, tahap pelaksanaan
tata usaha keuangan dan akuntansi, dan kemudian tahapan penyusunan
pertanggungjawaban dan laporan keuangan.
12.4.1 Tahap Penganggaran
Penganggaran BLUD dimulai dari tahap penyusunan Rencana Bisnis dan
Anggaran (RBA). RBA adalah dokumen perencanaan bisnis dan penganggaran
yang berisi program, kegiatan, target kinerja, dan anggaran suatu BLU. RBA
disusun berdasarkan berdasarkan prinsip anggaran berbasis kinerja, perhitungan
akuntansi biaya menurut jenis layanan, kebutuhan pendanaan dan kemampuan
pendapatan yang diperkirakan akan diterima dari masyarakat, badan lain, APBD,
APBN dan sumber-sumber pendapatan BLUD lainnya. RBA merupakan
penjabaran lebih lanjut dari program dan kegiatan BLUD dengan berpedoman pada
pengelolaan keuangan BLUD dan memuat:
1) kinerja tahun berjalan;
2) asumsi makro dan mikro;
3) target kinerja;
4) analisis dan perkiraan biaya satuan;
5) perkiraan harga;
6) anggaran pendapatan dan biaya;
7) besaran persentase ambang batas;
8) prognosa laporan keuangan;

9) perkiraan maju (forward estimate);
10) rencana pengeluaran investasi/modal; dan
11) ringkasan pendapatan dan biaya untuk konsolidasi dengan RKA-

SKPD/APBD.
Untuk BLUD-SKPD, RBA disajikan sebagai bagian yang tidak terpisahkan
dari Rancangan Peraturan Daerah tentang APBD, sedangkan untuk BLUD-Unit
Kerja, RBA disusun dan dikonsolidasikan dengan RKA-SKPD. RBA sebagaimana
dimaksud dimuka dipersamakan sebagai RKASKPD/RKA-Unit Kerja. Selanjutnya
RBA BLUD-SKPD disampaikan kepada PPKD dan RBA BLUD-Unit Kerja

disampaikan kepada Kepala SKPD untuk dibahas sebagai bagian dari

RKA-SKPD yang pada akhirnya disampaikan kepada PPKD. RBA tersebut atau
RKA-SKPD beserta RBA oleh PPKD disampaikan kepada TAPD untuk dilakukan
penelaahan. RBA yang telah dilakukan penelaahan oleh TAPD disampaikan
kepada PPKD untuk dituangkan dalam Rancangan Peraturan Daerah tentang
APBD.
Setelah Rancangan Peraturan Daerah tentang APBD dltetapkan menjadi

Peraturan Daerah, pemimpin BLUD melakukan penyesuaian terhadap RBA untuk
ditetapkan menjadi RBA definitif. RBA definitif dipakai sebagai dasar penyusunan
DPA-BLUD untuk diajukan kepada PPKD.
12.4.2 Tahap Pelaksanaan Anggaran
DPA-BLUD mencakup antara lain:
1) pendapatan dan biaya;

2) proyeksi arus kas;
3) jumlah dan kualitas barang dan/atau jasa yang akan dihasilkan.
PPKD mengesahkan DPA-BLUD sebagai dasar pelaksanaan anggaran.
Dalam hal DPA-BLUD belum disahkan oleh PPKD, BLUD dapat melakukan
pengeluaran uang setinggi-tingginya sebesar angka DPA-BLUD tahun sebelumnya.
DPA-BLUD yang telah disahkan oleh PPKD menjadi dasar penarikan dana yang
bersumber dari APBD. Penarikan dana tersebut digunakan untuk belanja pegawai,
belanja modal, barang dan/atau jasa. DPA-BLUD menjadi lampiran perjanjian
kinerja yang ditandatangani oleh kepala daerah dengan pemimpin BLUD.
Perjanjian kinerja merupakan manifestasi hubungan kerja antara kepala daerah
dan pemimpin BLUD, yang dituangkan dalam perjanjian kinerja (contractual
performance agreement).
Dalam perjanjian kinerja, kepala daerah menugaskan pemimpin BLUD untuk
menyeienggarakan kegiatan pelayanan umum dan berhak mengelola dana sesuai
yang tercantum dalam DPA-BLUD. Perjanjian kinerja antara lain memuat:
1) kesanggupan untuk meningkatkan:
2) kinerja pelayanan bagi masyarakat;
3) kinerja keuangan;
4) manfaat bagi masyarakat.

Pelaksanaan Anggaran BLUD berpedoman kepada Peraturan Menteri

Dalam Negeri Nomor 61 Tahun 2007 tentang Pedoman Teknis Pengelolaan Badan
Layanan Umum Daerah.
12.4.3 Tahap Akuntansi dan Konsolidasi Pelaporan Keuangan

BLUD sebagaimana ditetapkan dalam Peraturan Pemerintah Nomor 23
Tahun 2005 tentang Pengelolaan Keuangan Badan Layanan Umum dan
Permendagri nomor 61 tahun 2007 berkewajiban menerapkan sistem informasi
manajemen keuangan sesuai dengan kebutuhan dan praktek bisnis yang sehat.
Akuntansi dan laporan keuangan BLUD diselenggarakan sesuai dengan Standar
Akuntansi Keuangan yang diterbitkan oleh asosiasi profesi akuntansi Indonesia.
Penyelenggaraan akuntansi dan laporan keuangan menggunakan basis akrual baik
dalamm pengakuan pendapatan, biaya, aset, kewajiban dan ekuitas dana. BLUD
mengembangkan dan menerapkan sistem akuntansi dengan berpedoman pada
standar akuntansi yang berlaku untuk BLUD yang bersangkutan dan ditetapkan
oleh kepala daerah dengan peraturan daerah.
Dalam rangka penyelenggaraan akuntansi dan pelaporan keuangan
berbasis akrual tersebut, pemimpin BLUD menyusun kebijakan akuntansi yang
berpedoman pada standar akuntansi sesuai jenis layanannya. Kebijakan akuntansi
dimaksud digunakan sebagai dasar dalam pengakuan, pengukuran, penyajian dan
pengungkapan aset, kewajiban, ekuitas dana, pendapatan dan biaya.
Laporan keuangan BLUD terdiri dari :
1) neraca yang menggambarkan posisi keuangan mengenai aset, kewajiban,
dan ekuitas dana pada tanggal tertentu;
2) laporan operasional yang berisi informasi jumlah pendapatan dan biaya
BLUD selama satu periode;
3) laporan arus kas yang menyajikan informasi kas berkaitan dengan aktivitas
operasional, investasi, dan aktivitas pendanaan dan/atau pembiayaan yang
menggambarkan saldo awal, penerimaan, pengeluaran dan saldo akhir kas
selama periode tertentu;
4) catatan atas laporan keuangan yang berisi penjelasan naratif atau rincian dari
angka yang tertera dalam laporan keuangan.
Laporan keuangan BLUD disertai dengan laporan kinerja yang berisikan
informasi pencapaian hasil/keluaran BLUD. Penyusunan laporan keuangan BLUD
untuk kepentingan konsolidasi dilakukan berdasarkan standar akuntansi
pemerintah. Konsolidasi laporan keuangan dapat dilakukan jika digunakan prinsip-

prinsip akuntansi yang sama. BLUD menggunakan SAK sedangkan laporan

keuangan pemerintah daerah menggunakan SAP, karena itu BLUD
mengembangkan sub sistem akuntansi yang mampu menghasilkan laporan
keuangan untuk memenuhi kebutuhan tersebut. Komponen Laporan Keuangan
BLUD yang dikonsolidasikan ke dalam LKPD meliputi Laporan Realisasi
Anggaran/Laporan Operasional dan Neraca. Sistem akuntansi BLUD memproses
semua pendapatan dan belanja BLUD, baik yang bersumber dari pendapatan
usaha dari jasa layanan, hibah, pendapatan APBD, dan pendapatan usaha lainnya.
Sehingga laporan keuangan yang dihasilkan sistem akuntansi tersebut mencakup
seluruh transaksi keuangan pada BLUD.
Dalam hal sistem akuntansi keuangan BLUD belum dapat menghasilkan
laporan keuangan untuk tujuan konsolidasi dengan LKPD, BLUD perlu melakukan
konversi laporan keuangan BLUD berdasarkan SAK ke dalam laporan keuangan
berdasarkan SAP. Proses konversinya mencakup pengertian, klasifikasi,
pengakuan, pengukuran, dan pengungkapan atas akun-akun neraca dan laporan
aktivitas/operasi.
Pada umumnya, pengertian akun-akun menurut SAK tidak jauh berbeda
dengan SAP. Apabila ada pengertian yang berbeda, maka untuk tujuan konsolidasi
pengertian akun menurut SAP, yaitu berdasarkan PP No. 24 Tahun 2005.
SAK menggunakan basis akrual dalam pengakuan aset, kewajiban, ekuitas,
pendapatan, dan biaya. Pendapatan diakui pada saat diterima atau hak untuk
menagih timbul sehubungan dengan adanya barang/jasa yang diserahkan kepada
masyarakat. Biaya diakui jika penurunan manfaat ekonomi masa depan yang
berkaitan dengan penurunan aset atau peningkatan kewajiabn telah terjadi dan
dapat diukur dengan handal. Ini berarti pengakuan biaya terjadi bersamaan dengan
pengakuan kenaikan kewajiban atau penurunan aset misalnya, akrual hak
karyawan atau penyusutan aset tetap.
SAP menggunakan basis akrual dalam pengakuan aset, kewajiban dan

ekuitas serta basis kas dalam pengakuan pendapatan dan belanja. Pendapatan
diakui pada saat kas diterima pada rekening Bendahara Umum Daerah. Belanja
diakui pada saat terjadinya pengeluaran dari rekening BUD dan
dipertanggungjawabkan.
Pendapatan (tidak termasuk pendapatan yang ditransfer dari APBD) dan
belanja BLUD diakui jika pendapatan dan belanja tersebut dilaporkan dengan
mekanisme SPM dan SP2D Pengesahan atas pendapatan dan belanja tersebut.
Belanja yang didanai dari pendapatan BLUD diakui sebagai belanja oleh
Bendahara Umum Daerah jika belanja tersebut telah dilaporkan dengan
mekanisme SPM dan SP2D Pengesahan.

Untuk kepentingan konsolidasi dengan LKPD, perlu dilakukan penyesuaian

atas akun pendapatan dan belanja yang berbasis akrual menjadi akun pendapatan
dan belanja berbasis kas.
Formula penyesuaian pendapatan dan belanja berbasis akrual menjadi

berbasis kas adalah sebagai berikut.
1) Pendapatan Berbasis kas = Pendapatan + pendapatan diterima di muka –
pendapatan yang harus diterima.
2) Belanja berbasis Kas = Biaya BLUD - Biaya yang dibayar tidak tunai
termasuk penyusutan + utang biaya yang dibayar + biaya dibayar di muka.
Konversi data realisasi belanja operasional BLUD:

1) yang akan di konversi adalah belanja operasi BLUD yang dibayar secara kas;
2) belanja yang sumber dananya berasal dari APBD tidak dilakukan konversi;
3) belanja operasi yang di akui secara akrual tidak dikonversi;
4) belanja operasi dikonversi kedalam perkiraan khusus belanja operasi (dalam
jenis belanja barang dan jasa).
Konversi data realisasi pendapatan operasional BLUD :

1) yang akan di konversi adalah pendapatan operasi BLUD yang dibayar secara
kas;
2) pendapatan yang berasal dari APBD tidak dibukukan;

3) pendapatan operasi yang di akui secara akrual tidak dikonversi;
4) pendapatan operasi dikonversi kedalam perkiraan khusus pendapatan operasi.
Pengungkapan laporan keuangan sesuai dengan SAP harus mengikuti

persyaratan sesuai dengan PP No. 24 Tahun 2005. Konsolidasi LK BLUD ke dalam
LKPD dilakukan secara berkala setiap semester dan tahunan. Laporan keuangan
yang dikonsolidasikan terdiri dari neraca, laporan realisasi anggaran.
12.4.4 Dasar Hukum dan Dokumen Sumber BLU
Dasar Hukum Pengelolaan BLU:

1) UU 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara.

2) UU 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara.
3) PP 23 Tahun 2005 tentang Badan Layanan Umum.
4) PP 24 Tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintah.
5) Permendagri Nomor 61 tahun 2007 tentang Pedoman Teknis Pengelolaan
Badan Layanan Umum Daerah.
6) Peraturan Daerah terkait yang mengatur tentang penetapan SKPD atau unit
organisasi dalam SKPD menerapkan PPK-BLUD serta pedoman pengelolaan
keuangan BLUD terkait.
12.5 Prosedur Pemeriksaan Tambahan Atas Satuan Kerja Badan

Layanan Umum Daerah Sebagai Entitas Akuntansi
12.5.1 Langkah Tambahan Pemahaman Pengendalian Intern Satuan Kerja

Badan Layanan Umum
Pemahaman pengendalian intern atas Satker BLUD sebagai entitas akuntansi
merupakan bagian dari pemahanan pengendalian intern pemerintah daerah dalam
menyusun Laporan Keuangan Pemerintah Daerah. Oleh karena itu pemahaman
atas pengendalian intern Satker BLUD mutlak dibutuhkan, dalam rangka
menentukan efektifitas pengendalian intern yang ada secara keseluruhan.
Pengendalian intern utama yang harus dipahami oleh pemeriksa sehubungan
dengan proses penyusunan laporan keuangan BLUD berdasarkan SAP adalah
proses konversi Laporan keuangan BLUD yang disusun berdasarkan SAK
kmenjadi laporan keuangan BLUD berdasarkan SAP dan berikutnya proses
konsolidasinya ke dalam Laporan Keuangan Pemerintah Daerah. Langkah-langkah
tambahan pemahaman pengendalian intern proses tersebut adalah sebagai
berikut.
No Pemahaman SPI Ya Tidak Catatan
1. Organisasi
a. Apakah jajaran pimpinan entitas BLUD telah memahami

sepenuhnya tanggung jawab pengendalian yang mereka
miliki terkait proses konversi LK BLUD ?

b. Bagaimana kelengkapan struktur organisasi yang dimiliki

entitas BLUD dan kemampuannya dalam meyediakan
arus informasi yang diperlukan untuk mengelola kegiatan
operasional BLUD dan penyusunan LK BLUD ?
c. Apakah jajaran pimpinan entitas memiliki pengetahuan,
pengalaman dan pelatihan dalam rangka proses konversi
laporan keuangan BLUD ?
d. Apakah terdapat jumlah personil yang memadai baik dari
segi jumlah maupun kemampuan sehubungan proses
konversi Laporan keuangan BLUD ?
2. Kebijaksanaan
a. Apakah manajemen memandang penting fungsi

pengolahan data, fungsi akuntansi, keandalan laporan
keuangan dan perlindungan terhadap kekayaan entitas?
b. Apakah fungsi akuntansi dipandang hanya sebagai unit
pencatat atau sebagai alat untuk menguji pengendalian
atas berbagai aktivitas entitas?
3. Personalia
a. Apakah setiap personil Satker BLUD menyadari tanggung

jawab dan ekspektasi terhadap mereka sehubungan
dengan PPK-BLUD ?
b. Apakah personil baru Satker BLUD diberikan pengertian
tentang tanggung jawab dan ekspektasi terhadap mereka
sehubungan dengan PPK-BLUD ?
4. Prosedur
a. Mereviu pencatatan atas transaksi, dengan menguji

apakah:
1) Apakah setiap transaksi BLUD telah diklasifikasi dan
dicatat secara memadai guna mendukung
pengendalian operasi dan pengambilan keputusan,
2) Apakah pengklasifikasian dan pencatatan tersebut
telah meliputi seluruh siklus mulai dari otorisasi,
inisiasi, pemrosesan sampai dengan klasifikasi final
dalam pencatatan secara keseluruhan.

5. Pembukuan dan Pencatatan
Apakah setiap transaksi telah diklasifikasi dan dicatat secara

memadai guna mendukung proses konversi LK BLUD ?
6. Pengawasan
a. Apakah internal auditor BLUD memiliki pengetahuan PPK-

BLU yang memadai?
b. Apakah internal auditor BLUD dilibatkan dalam proses
pelaksanaan Konversi Laporan Keuangan BLU?
12.5.2 Langkah-langkah Pemeriksaan Proses Konversi LK BLUD berdasarkan

SAK ke LK BLUD berdasarkan SAP
1) Dapatkan Laporan Keuangan BLUD berdasarkan SAK serta standar
penyusunan Laporan Keuangan BLUD tersebut dan dapatkan laporan
keuangan berdasarkan SAP pada Satker BLUD.
2) Dapatkan kertas kerja Konversi Akun BLUD ke Akun SAI sebagaimana yang
dianut LKPD.
3) Uji proses konversi dengan menguji akun-akun BLUD yang telah di konversi
ke Akun SAI sesuai dengan ketentuan yang ada. dan telusuri pemindahan
angka-angka akun BLUD berdasarkan SAK ke Akun BLUD berdasarkan SAP
tersebut.

Tabel 12.1
Ikhtisar Pengujian Tambahan untuk Pengendalian dan Pengujian Subtantif atas Saldo/Transaksi Satker BLUD
Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Pengujian Pengendalian Tambahan atas Saldo
No Akun Tujuan Pengujian Pengendalian Kunci Penyajian Laporan
Intern dan Pengujian Subtantif
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
1 Kas di BLUD Mengetahui dan Terdapat Kebijakan Reviu kebijakan akuntansi a. Salah saji (overstated Uji subtantif :
meyakinkan saldo kas akuntansi, sistem dan terkait, juga ketentuan lain dan understated)
Rekonsiliasi antara saldo
BLUD yang tercantum prosedur penyusunan dengan penyajian dan (Mutasi saldo kas
menurut rekening koran
pada neraca Satker konversi laporan pengungkapan saldo kas, menurut laporan
dengan saldo dana lancar
BLUD berdasarkan keuangan BLUD dari apakah telah sesuai dengan keuangan BLUD
menurut SPM dan SP2D
SAP telah disajikan SAK ke SAP. standar akuntansi didasarkan SAP
pengesahan.
sesuai dengan pemerintahan. Reviu didasarkan atas
standar yang ada pelaksanaan penyusunan penerbitan SPM dan Lakukan pemeriksaan
(Penyajian dan konversi laporan keuangan SP2D Pengesahan). batas waktu untuk
Pengungkapan). BLUD dan verifikasi internal transaksi yang termuat
b. Saldo Kas yang
untuk memastikan bahwa dalam SPM dan SP2D
disajikan tidak sesuai
pengungkapan atas Pengesahan pada triwulan
dengan SAP (PP24
penyajian saldo kas telah ke-4.
Tahun 2005) dan
sesuai dengan SAP.
Peraturan Lainnya.
2 Piutang Mengetahui dan Terdapat Kebijakan Reviu kebijakan akuntansi Nilai Piutang yang disajikan Uji subtantif Saldo: Teliti
BLUD meyakinkan saldo akuntansi, sistem dan terkait, juga ketentuan lain lebih rendah dari daftar penerimaan kas dan

Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
Piutang BLUD yang prosedur penyusunan dengan penyajian dan seharusnya (Penyajian cermati seluruh
tercantum pada konversi laporan pengungkapan saldo Piutang, Piutang menurut SAK pembayaran yang terkait
neraca Satker BLUD keuangan BLUD dari apakah telah sesuai dengan memperhitungkan dengan pembayaran
berdasarkan SAP SAK ke SAP. standar akuntansi penyisihan sedangkan SAP piutang telah
telah disajikan sesuai pemerintahan. Reviu berdasarkan nilai diperhitungkan sebagai
dengan standar yang pelaksanaan penyusunan tagihan/surat penagihan). pengurang saldo piutang,
ada (Penyajian dan konversi laporan keuangan penerimaan pembayaran
Pengungkapan). BLUD dan verifikasi internal yang mengurangi saldo
untuk memastikan bahwa piutang adalah yang telah
pengungkapan atas diajukan SPM dan SP2D
penyajian saldo kas telah Pengesahan.
sesuai dengan SAP.
3 Persediaan Persediaan telah Terdapat prosedur a. Teliti apakah persediaan Persediaan yang disajikan Dalam pemeriksaan fisik
BLUD diklasifikasikan sesuai pemeriksaan fisik yang diperoleh dicatat dalam Laporan keuangan atas persediaan akhir,
dengan Standar persediaan secara dengan menggunakan BLUD berdasarkan SAK inventarisir jumlah
Akuntansi reguler dan telah identifikasi yang tidak memisahkan antara persediaan yang rusak,
Pemerintahan direkonsiliasi dengan memadai. persediaan yang rusak kadaluarsa dan hilang.
(Klasifikasi). catatan persediaan. atau persediaan yang tidak Bandingkan dengan
b. Teliti apakah terdapat
diperlukan lagi dalam catatan persediaan yang
prosedur untuk
operasioanl kegiatan, akan ada.
persediaan yang rusak,
tetapi mendasari pada net
kedaluarsa dan hilang
realize value dari
dan dapatkan dokumen
persediaan. Sedangkan
pencatatan atas kondisi

Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
persediaan tersebut. Persediaan yang disajikan
dalam laporan Keuangan
BLUD berdasarkan SAP.
memisahkan klasifikasi
persediaan yang masih
digunakan dengan
persediaan yang tidak bisa
digunakan.
Mengetahui dan Terdapat prosedur Reviu kebijakan akuntansi Salah saji (understated, Uji Subtantif terhadap
meyakinkan bahwa pencatatan dan terkait dengan penyajian dikarenakan dokumen Saldo:
saldo persediaan pengikhtisaran atas saldo persediaan dan telaah sumber mutasi tambah dan
a. Reviu apakah terdapat
sudah sesuai dengan penyajian persediaan kesesuaiannya dengan kurang persediaan menurut
jumlah mutasi tambah
standar akuntansi pada saat penyusunan standar akuntansi SAK berbeda dengan
dan kurang. Jika ada
pemerintahan konversi laporan pemerintahan. Reviu menurut SAP, menurut
telusuri lebih lanjut.,
(Penyajian dan keuangan BLUD pelaksanaan penyusunan SAP mutasi persediaan
minta bukti pendukung
Pengungkapan) sehingga Memo konversi laporan keuangan didasarkan atas penerbitan
penerimaan dan
Penyesuaian (MP) yang BLUD dan verifikasi internal SPM dan SP2D
pengeluaran
disusun sesuai dengan untuk memastikan bahwa Pengesahan.)
persediaan serta
standar Akuntansi pengungkapan atas
telusuri data
Pemerintahan penyajian saldo persediaan
penambahan dan
telah memadai
pengurangan
berdasarkan penerbitan
SPM dan SP2D

Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
Pengesahan.
b. Dapatkan data semua
persediaan pada
satker, lakukan secara
berjenjang.
c. Lakukan pengujian
tambah kurang atas
perhitungan saldo dan
cek ke buku
Pendukung
d. Lakukan pemeriksaan
batas waktu untuk
transaksi yang termuat
dalam SPM dan SP2D
Pengesahan pada
triwulan ke 4, apakah
terdapat transaksi
penambahan
persediaan yang
berasal tidak pada
tahun yang berkenan.
4 Aset Tetap Aset tetap telah Penggunaan bagan a. Teliti apakah aset tetap Aset tetap (kecuali tanah) Dalam pemeriksaan fisik

Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
BLUD diklasifikasikan akun yang memadai, yang diperoleh dicatat yang disajikan dalam atas Aset tetap (kecuali
(Kecuali dengan pantas serta telah melalui reviu dengan menggunakan Laporan keuangan BLUD tanah), inventarisir jumlah
Tanah) (Klasifikasi). dan verifikasi intern identifikasi yang berdasarkan SAK tidak Aset tetap yang tidak
pada saat konversi memadai. memisahkan antara aset dimanfaatkan dan aset
laporan keuangan BLUD tetap yang rusak atau aset tetap yang masih
b. Teliti apakah terdapat
sehingga Memo tetap yang masih dimanfaatkan dalam
prosedur untuk aset tetap
Penyesuaian (MP) yang dimanfaatkan dalam kegiatan operasional
yang rusak, kedaluarsa
disusun sesuai dengan operasional kegiatan. dan/atau hilang,
dan hilang dan dapatkan
Standar Akuntansi Sedangkan Aset tetap bandingkan dengan
dokumen pencatatan atas
Pemerintahan. yang disajikan dalam catatan aset tetap (kecuali
kondisi aset tetap
laporan Keuangan BLUD tanah) yang ada.
tersebut.
berdasarkan SAP
c. Teliti apakah pembuatan memisahkan klasifikasi
Memo Penyesuaian telah aset tetap yang masih
memperhatikan hasil digunakan dengan aset
klasifikasi aset tetap tetap yang tidak bisa
berdasarkan SAP. digunakan.
Mengetahui dan Terdapat prosedur Reviu kebijakan akuntansi Salah saji (understated, Uji Subtantif terhadap
meyakinkan bahwa pencatatan dan terkait dengan penyajian dikarenakan saldo Aset Saldo:
saldo aset tetap pengikhtisaran atas saldo Aset tetap (kecuali tetap (kecuali Tanah)
Teliti apakah saldo aset
(Kecuali tanah) sudah penyajian Aset tetap tanah) dan telaah dalam laporan keuangan
tetap (kecuali tanah) yang
sesuai dengan pada saat penyusunan kesesuaiannya dengan BLUD berdasarkan SAK
disajikan dalam laporan
standar akuntansi konversi laporan standar akuntansi disajikan setealh dikurangi
keuangan BLUD

Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
pemerintahan keuangan BLUD, pemerintahan. Reviu dengan nilai penyusutan, berdasarkan SAP tanpa
(Penyajian dan sehingga Memo pelaksanaan penyusunan sedangkan saldo aset tetap dikurangi penyusutan atas
pengungkapan). Penyesuaian (MP) yang konversi laporan keuangan (kecuali tanah) disajikan aset tetap tersebut.
disusun sesuai dengan BLUD dan verifikasi internal tanpa dikurangi dengan
standar Akuntansi untuk memastikan bahwa penyusutan.
Pemerintahan. pengungkapan atas
penyajian saldo Aset tetap
(kecuali tanah) telah
memadai.
5 Pendapatan Pendapatan yang Terdapat prosedur Teliti apakah terdapat Pendapatan yang disajikan Lakukan pengujian pisah
Badan disajikan sudah pencatatan dan verifikasi intern terhadap overstated (Dalam batas atas transaksi
Layanan sesuai dengan pengendalian atas transaksi pendapatan BLUD mengajukan SPM dan penerimaan yang diajukan
Umum periode berkenan. realisasi pendapatan pada saat pengajuan SPM SP2D Pengesahan, Satker dalam SPM dan SP2D
pada saat konversi dan SP2D Pengesahan. BLUD diberikan waktu pengesahan pada
laporan keuangan paling lambat 10 hari triwulan ke-4 dengan
BLUD. setelah triwulan berakhir). bukti-bukti pendukungnya.
Seluruh Pendapatan Terdapat prosedur Teliti apakah terdapat Pendapatan yang disajikan Lakukan pengujian atas
BLUD berdasarkan pencatatan dan verifikasi intern terhadap undersatated, karena SPM dan SP2D
SAP telah disajikan. pengendalian atas transaksi pendapatan BLUD terdapat pendapatan yang Pengesahan berserta
realisasi pendapatan pada saat pengajuan SPM belum dimasukkan dalam dokumen-dokumen
pada saat konversi dan SP2D Pengesahan. SPM dan SP2D pendukungnya telusuri ke
laporan keuangan BLUD Pengesahan. buku-buku catatan yang
dan penyusunan SPM ada.

Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
dan SP2D Pengesahan.
Pendapatan yang Penggunaan bagan Teliti apakah terdapat Klasifikasi pendapatan Telusuri klasifikasi
disajikan tidak sesuai akun yang memadai, verifikasi intern terhadap yanga disajikan tidak Pendapatan BLUD
dengan klasifikasinya serta telah melalui reviu proses pengikhtisaran serta sesuai dengan ketentuan berdasarkan SAP ke
(dalam BLUD dan verifikasi intern klasifikasi atas transaksi yang ada (Penerimaan dokumen sumber
penerimaan BLUD pada saat konversi pendapatan BLUD pada saat BLUD dari operasional penerimaan BLUD
dibedakan antara laporan keuangan pengajuan penyusunan layanan, diklasifikasikan berdasarkan SAP (SPM
penerimaan BLUD. Konversi laporan Keuangan sebagai pendapatan dan SP2D Pengesahan)
operasional dan non BLUD. layanan). berikut bukti-bukti
operasional, khusus pendukungnya.
untuk BLUD bertahap
terdapat kewajiban
untuk menyetorkan
sebagian
penerimaannya
sebagai pendapatan
PNBP).
6 Belanja Belanja BLUD yang Terdapat prosedur Teliti apakah terdapat Belanja yang disajikan Lakukan pengujian pisah
Badan disajikan sudah pencatatan dan verifikasi intern terhadap overstated (Dalam batas atas transaksi
Layanan sesuai dengan pengendalian atas transaksi Belanja BLUD pada mengajukan SPM dan penerimaan yang diajukan
Umum periode berkenan. realisasi Belanja pada saat pengajuan SPM dan SP2D Pengesahan, Satker dalam SPM dan SP2D
saat konversi laporan SP2D Pengesahan. BLUD diberikan waktu pengesahan pada
keuangan BLUD dan paling lambat 10 hari triwulan ke 4 beserta bukti-

Pengujian Subtantif
Resiko Terhadap
Keuangan
atas Transaksi
1 2 3 4 5 6 7
penyusunan SPM dan setelah triwulan berakhir). bukti pendukungnya.
SP2D Pengesahan.
Seluruh Belanja Terdapat prosedur Teliti apakah terdapat Belanja yang disajikan Lakukan pengujian atas
BLUD berdasarkan pencatatan dan verifikasi intern terhadap undersatated, karena SPM dan SP2D
SAP telah disajikan pengendalian atas transaksi belanja BLUD pada terdapat belanja yang Pengesahan berserta
realisasi Belanja pada saat pengajuan SPM dan belum dimasukkan dalam dokumen-dokumen
saat konversi laporan SP2D Pengesahan. SPM dan SP2D pendukungnya telusuri ke
keuangan BLUD dan Pengesahan. buku-buku catatan yang
penyusunan SPM dan ada.
SP2D Pengesahan.

Panduan Pemeriksaan LKPD Bab 13 Frequently Asked Questions (FAQ)
BAB 13
FREQUENTLY ASKED QUESTIONS (FAQ)
Dalam Bab-bab sebelumnya telah diungkapkan secara teknis mengenai

pemeriksaan LKPD dan sebagai pelengkap buku Panduan Pemeriksaan LKPD,
dipandang perlu untuk melengkapi dengan berbagai permasalahan yang sering
dijumpai dalam pemeriksaan LKPD beserta solusinya. Permasalahan tersebut
sebagai berikut:
AKUN-AKUN NERACA
Aset lancar
1. Potongan yang dipungut bendaharawan daerah yang belum disetor.
2. Potongan PFK masih tersimpan di Bendahara Umum Daerah.
3. Kasus kas tekor.
4. Bagaimana pengakuan piutang dalam pemeriksaan LKPD ?
5. Peraturan Gubernur tentang alokasi bagi hasil pajak terbit pada awal tahun
20xx + 1.
6. Pengakuan piutang pajak bila SKPD belum terbit.
7. SKRD tidak diterbitkan, sehingga piutang retribusi di neraca tidak dicatat.
8. Metode Pencatatan Penyertaan Modal Pemda yang lebih dari 20%.
9. Penyertaan Modal belum disertai dengan bukti kepemilikan.
10. Waktu paling lambat Perda penyertaan modal.
11. Penggunaan metode penilaian investasi apakah sudah harus sesuai SAP?
12. Apakah kalau APBD defisit pemda diperkenankan melakukan penyertaan

modal?
13. Bentuk-bentuk setoran modal.
14. Permasalahan material yang terdapat pada Aset Tetap yang diperoleh sampai
dengan tanggal Neraca Awal.

15. Aset tanah tanpa bukti kepemilikan namun dikuasai oleh Pemda dan aset tanh
diakui milik Pemda tetapi dikuasai oleh pihak lain.
16. Penyajian dalam Neraca dan pengaruhnya terhadap pemberian opini atas Aset
yang mempunyai nilai Rp1,00.
17. Pengakuan aset atas pertanggungjawaban biaya pendidikan apakah diakui
sebagai aset tetap definitif baik dianggarkan dari belanja modal maupun belanja
hibah.
18. Pengakuan aset yang dihibahkan yang anggarannya berasal dari belanja modal
tetapi belum dihapuskan.
19. prosedur pemeriksaan dan perlakuan akuntansi atas pembentukan Dana
Cadangan oleh Pemerintah Daerah.
Aset lancar
20. Kerugian daerah belum didukung dokumen SKTJM dan SK Pembebanan.
AKUN-AKUN LRA
Pendapatan
21. Penyajian dalam Laporan Keuangan atas setoran bagian laba BUMD yang
terlambat.
22. Insentif pemungutan pajak dan retribusi daerah dibagikan kepada pihak-pihak
di luar instansi pelaksana seperti lembaga perwakilan/instansi vertikal/muspida?
23. Insentif bagian PLN dibagikan kembali kepada pejabat dan pegawai instansi
pemungut.
24. Apakah para Asisten Sekda, Inspektorat, dan Bagian Hukum berhak untuk
mendapatkan insentif ?
25. Apakah penerima insentif pajak dan retribusi daerah termasuk seluruh bidang di
SKPD Keuangan Daerah atau hanya yang membidangi Pajak dan Retribusi
saja.

26. Besaran insentif pemungutan pajak dan retribusi daerah melebihi ketentuan
yang berlaku.
27. Penganggaran dan pertanggungjawaban insentif pemungutan pajak dan
retribusi daerah.
28. Anggaran belanja daya dan jasa tidak cukup tersedia dalam DPA, Pemda
mengkompensasi penerimaan PPJU dengan kekurangan belanja daya dan jasa
tersebut.
29. Anggaran belanja daya dan jasa tidak cukup tersedia dalam DPA, Pemda
mengkompensasi penerimaan PBBKB dengan kekurangan belanja daya dan
jasa tersebut.
30. Sisa dana pelayanan kesehatan program jamkesmas yang sampai akhir tahun
masih tersimpan di rekening dana jamkesmas diakui sebagai pendapatan
RSUD.
31. Sisa dana pelayanan kesehatan program jamkesda dari Provinsi ke RS-RS
Kabupaten yang sampai akhir tahun masih tersimpan di rekening dana
jamkesda diakui sebagai pendapatan RSUD.
32. Beberapa masalah terkait penggunaan langsung penerimaan klaim
askes/jamkesmas.
33. Saat pendapatan dari program Jamkesmas diakui oleh RSUD.
34. Jasa giro dari dana jamkesmas yang ada di rekening transitoris diakui sebagai
pendapatan RSUD.
35. Klaim yang sudah diajukan RSUD tapi belum disahkan verifikator independen
diakui sebagai piutang.
36. Sisa dana pelayanan kesehatan program jamkesmas yang sampai akhir tahun
masih tersimpan di rekening giro POS diakui sebagai pendapatan Puskesmas.
37. Saat pendapatan dari program Jamkesmas diakui oleh Puskesmas.
38. Perlakuan akuntansi atas perbedaan aturan penggunaan langsung penerimaan

Puskesmas antara Pedoman Pelaksanaan Program Jamkesmas Tahun 2010
dengan Permendagri No. 13 Tahun 2006 (asas bruto).

Belanja
39. Pencairan uang tanpa SP2D dan hanya berdasar SPM.
40. Penyajian di LK atas SP2D yang telah diterbitkan, tetapi kas belum keluar dari
rekening Pemda di Bank Persepsi.
41. Langkah pemeriksa bila ditemukan kegiatan yang tidak tersedia anggaran.
42. Sampai seberapa dalam pemeriksaan harus dilakukan, khususnya untuk

mendeteksi terjadinya Ketidakpatuhan atau Fraud atas pemeriksaan belanja?
43. Proyek fisik belum selesai (prestasi proyek 80%) pada 31 Desember, tetapi
uang sudah dicairkan (dipertanggungjawabkan 100%) dengan dokumen
pembayaran fiktif dengan kondisi fisik sampai dengan pemeriksaan berakhir
tetap belum selesai dan telah selesai.
44. Apakah SE Bappenas juga mengikat bagi pemerintah daerah jika pemerintah
daerah telah menetapkan standar biaya untuk biaya langsung personil dan non
personil.
45. Kompensasi masa pemeliharaan dengan penahanan pembayaraan (biasanya
5%).
46. Pembayaran pekerjaan yang melebihi prestasi.
47. Bukti pertanggungjawaban belanja modal pengadaan tanah tidak dilengkapi

dengan pemungutan dan penyetoran PPh atas Pengalihan Hak atas Tanah.
48. Pertanggungjawaban biaya langsung personil dan non personil, apakah perlu
dilengkapi dengan bukti pembayaran kepada tenaga ahli dan atau pendukung
maupun biaya lainnya?
49. Pemberian belanja Bantuan Keuangan kepada instansi vertikal dan/atau Hibah
uang ke instansi vertikal.
50. Perlakuan Belanja perjalanan dinas.
51. Hibah dalam bentuk barang dianggarkan dalam dan direalisasikan belanja
modal.
52. Hibah dalam bentuk barang dianggarkan dalam dan direalisasikan dari belanja
barang.

53. Kesalahan pembebanan atau fakta tidak sesuai dengan realisasi anggaran
yang tersaji dalam LK.
54. Bentuk pertanggungjawaban Belanja Penunjang Operasional (BPO) Pimpinan
DPRD.
55. Belanja Penunjang Operasional Pimpinan DPRD melebihi ketentuan yang telah
ditetapkan.
56. Persamaan perlakuan Belanja Penunjang Operasional Pimpinan DPRD dengan
Belanja Penunjang Operasional Kepala Daerah/Wakil Kepala Daerah terutama
terkait dengan bukti pertanggungjawabannya.
57. BPO DPRD digunakan tidak sesuai dengan ketentuan.
58. Bantuan keuangan kepada Muspida diperbolehkan.
59. Definisi pemberian bantuan sosial tidak diberikan secara terus menerus.
60. Bentuk pertanggungjawaban bantuan sosial dan belanja hibah, apakah sampai
dengan laporan pertanggungjawaban. Jika tidak terdapat laporan
pertanggungjawaban apakah mempengaruhi opini?
61. Pemberian hibah kepada klub sepakbola yang mengikuti liga profesional?
62. Dasar penyusunan LAK : SP2D atau SPJ ?
63. Transaksi yang tidak akan tersaji dalam LAK.
64. SiLPA Tahun Lalu disajikan seluruhnya atau sebagian sebagai penerimaan
pembiayaan dalam LRA tahun berjalan?
65. Akhir masa penyampaian SPJ.
66. Permasalahan seputar pertanggungjawaban SPJ.
67. Perlakuan akuntansi apabila Pemda menerima hibah dalam bentuk non kas?

AKUN-AKUN NERACA
Aset lancar
1. Q : Bagaimana perlakuan akuntansinya, apabila dalam pemeriksaan

ditemukan potongan yang dipungut Bendahara Daerah (Bukan BUD) yang
belum disetor sampai dengan tanggal 31 Desember ?
A : Potongan yang dipungut oleh Bendahara pengeluaran (Bukan BUD)

biasanya berupa potongan pajak (PPh & PPN). Potongan tersebut timbul
dari pengeluaran/belanja yang dilakukan oleh Bendahara pengeluaran.
Potongan tersebut bersifat non anggaran, karena jumlahnya telah menjadi
bagian dari nilai belanja yang telah dipertanggungjawabkan dan bukan
menjadi hak Pemda, tetapi hanya bersifat titipan uang untuk diserahkan
kepada ke pihak ketiga. Oleh karenanya potongan tersebut tidak dapat
dicatat sebagai penerimaan dalam LRA. Potongan itu juga tidak dilaporkan
dalam LAK sebagai aktivitas non anggaran, karena LAK hanya
melaporkan transaksi atau mutasi debet/kredit yang terjadi di Rekening
Kas Umum Daerah (RKUD) yang dibuat oleh BUD sebagai fungsi
perbendaharaan (PSAP No.3 paragraf 12 dan 13). Potongan yang
masih dipegang oleh Bendahara Pengeluaran harus disajikan pada akun
‘Kas di Bendahara Pengeluaran’ pada sisi Aktiva Neraca dan Utang PFK
pada sisi Pasiva Neraca serta diungkapkan dalam CaLK untuk
memberikan informasi kepada pengguna LK bahwa saldo dalam “Kas di
Bendahara Pengeluaran” masih terdapat kewajiban kepada pihak ketiga.
Kesimpulan:
1) Tidak dicatat sebagai penerimaan di LRA dan LAK;
2) Disajikan pada akun ‘Kas di Bendahara Pengeluaran” pada sisi aktiva

(Neraca) dan Utang PFK di sisi Pasiva; serta
3) Diungkapkan dalam CaLK.
2. Q : Bagaimana pula bila potongan tersebut adalah PFK dan masih tersimpan
di BUD?
A : Potongan yang dipungut oleh BUD dapat berupa potongan pajak (PPh &
PPN), iuran Askes, Taspen, dan Taperum. Potongan tersebut timbul dari
pengeluaran/belanja langsung (SP2D-LS) yang dilakukan oleh BUD.
Potongan tersebut bersifat non anggaran, karena jumlahnya telah menjadi
bagian dari nilai belanja yang telah dipertanggungjawabkan dan bukan

menjadi hak Pemda, tetapi hanya bersifat titipan uang di kas daerah untuk
diserahkan kepada ke pihak ketiga. Oleh karenanya potongan tersebut
tidak dapat dicatat sebagai penerimaan dalam LRA. Namun, potongan
tersebut harus dilaporkan dalam LAK sebagai aktivitas non anggaran,
karena merupakan bagian dari mutasi debet/kredit yang terjadi di
Rekening Kas Umum Daerah (RKUD) yang dibuat oleh BUD sebagai
fungsi perbendaharaan (PSAP No.3 paragraf 12 dan 13).
Potongan yang dipungut BUD tetapi belum diserahkan kepada pihak ketiga
dilaporkan di Neraca pada akun “Kas di Kasda” pada sisi aktiva, dan
“utang PFK” pada sisi pasiva karena masih berada di Kas Daerah. Hal ini
sesuai dengan PSAP No.09 Kewajiban Paragraf 40 menyatakan bahwa
‘Pada akhir periode pelaporan, saldo pungutan/potongan berupa PFK
yang belum disetorkan kepada pihak lain harus dicatat pada laporan
keuangan sebesar jumlah yang masih harus disetorkan’. Disamping itu
juga harus diungkapkan dalam CaLK untuk memberikan informasi kepada
pengguna LK bahwa saldo dalam “Kas di Kasda” masih terdapat kewajiban
kepada pihak ketiga.
Kesimpulan:
1) Disajikan pada akun ‘Utang PFK’ pada sisi pasiva(Neraca);
2) Tersaji sebagai Kas di LAK;
3) Tidak tersaji di LRA; dan
4) Diungkapkan dalam CaLK.
3. Q : Kasus kas tekor, belum ada SKTJM atau SK Pembebanan Sementara.

Bagaimana pengaruhnya pada opini dan bagaimana perlakuan
akuntansinya?
A :Dalam hal terjadi kas tekor yang dicatat oleh Pemda sebagai kas maka
diungkapkan dalam temuan kepatuhan, dan diungkapkan dalam CaLK
mengenai kondisi permasalahan kas tekor tersebut. Walaupun sudah
diungkapkan jika nilainya material maka dapat mempengaruhi opini.
Jika Pemda telah mencatat sebagai piutang dan nilainya material maka
dapat mempengaruhi opini dengan pengecualian pada akun piutang.
Kesimpulan: cukup jelas

4. Q : Bagaimana pengakuan Piutang (berdasarkan pungutan pendapatan

daerah, perikatan, TP/TGR) dalam pemeriksaan LKPD?
A : 1) Pengakuan Piutang berdasarkan pungutan pendapatan daerah
dilakukan setelah terbit Surat Ketetapan dan/atau surat penagihan.
2) Pengakuan piutang berdasarkan perikatan dilakukan atas dasar
naskah perjanjian, nilainya dapat diukur, telah diterbitkan surat penagihan.
3) Khusus untuk Tuntutan Ganti Rugi (TGR) dan Tuntutan

Perbendaharaan (TP), piutang diakui jika sudah ada Surat Ketetapan
Tanggung Jawab Mutlak (SKTJM). Tagihan Piutang TGR atau TP disajikan
dalam kelompok Aset Lainnya untuk tagihan yang akan diterima lebih dari
12 bulan, sedangkan atas tagihan yang akan diterima dalam waktu 12
bulan mendatang disajikan dalam akun Piutang.
4) Jika tagihan masih dalam proses pengadilan, selama proses peradilan

berlangsung, cukup diungkapkan dalam CaLK. Setelah ada keputusan
pengadilan maka tagihan dapat diakui sebagai Piutang sebesar nilai
yang ditetapkan oleh pengadilan.
5) Dalam hal terdapat barang/uang yang disita daerah sebagai jaminan
maka hal ini wajib diungkapkan dalam CaLK.

5. Q : Pemerintah provinsi menetapkan alokasi bagi hasil pajak (PBBKB, PKB &
BBKB, Pajak PABT-AP) untuk periode tiga bulanan (triwulan) dengan
Ketetapan dari Provinsi. Ketetapan dari Provinsi tentang penetapan alokasi
bagi hasil pajak-pajak tersebut untuk triwulan IV/20XX (periode Oktober –
Desember 20XX) terbit pada awal tahun 20XX+1. Apakah dengan terbitnya
Ketetapan dari Provinsi tersebut dapat dikategorikan subsequent event
dan perlukah dilakukan penyesuaian saldo hutang bagi hasil pada neraca
provinsi dan piutang bagi hasil pada neraca kabupaten/kota?
A : Sampai dengan 31/12/20XX provinsi telah menerima pendapatan pajak

periode Oktober sampai dengan Desember tahun 20XX. Berdasarkan
peraturan terkait, pendapatan pajak tersebut dialokasikan dan ditransfer
dari Pemprov kepada Pemkab/pemkot. Sampai dengan 31/12/20XX belum
ada Ketetapan dari Provinsi tentang penetapan alokasinya, sehingga
Pemprov belum mengakui sebagai hutang dan pemkab/pemkot belum
mengakui sebagai piutang. Namun dengan terbitnya Ketetapan dari
Provinsi (setelah tanggal neraca) tersebut, menjadi dasar bahwa kewajiban

(pemprov) dan piutang (pemkab/pemkot) sebenarnya sudah ada pada

tanggal neraca, yaitu dengan besaran alokasi sesuai Ketetapan dari
Provinsi tersebut. Terbitnya Ketetapan dari Provinsi tersebut masih dalam
periode pelaksanaan audit (sebelum laporan keuangan diterbitkan)
sehingga dapat dikategorikan sebagai subsequent event Tipe I, yaitu
peristiwa setelah tanggal neraca yang berpengaruh terhadap saldo neraca
31/12/20XX. Dengan demikian, dengan terbitnya Ketetapan dari Provinsi
tersebut, menjadi dasar bahwa kewajiban bagi pemprov dan piutang bagi
pemkab/pemkot sudah ada pada tanggal neraca.
Dasar Kebijakan adalah Bultek No.6 Tentang Akuntansi Piutang; Bultek

No. 8 Tentang Akuntansi Utang (hal.51) dan PSAP 09 par 84.
Kesimpulan:
1) Pemerintah provinsi mencatat hutang bagi hasil pajak dan pemerintah

kabupaten / kota mencatat piutang bagi hasil.
2) Utang bagi hasil diungkapkan dalam Catatan atas Laporan Keuangan
beserta rincian masing-masing jenis Utang. Hal ini didasarkan pada
paragraf 84 yang menyatakan bahwa Utang pemerintah harus
diungkapkan secara rinci dalam bentuk daftar utang untuk memberikan
informasi yang lebih baik kepada pemakainya.
6. Q : Bagaimana bila Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) untuk
sistem ”self assessment” belum ditetapkan (daerah mencatat berdasarkan
SPTPD) jadi tidak diketahui berapa yang lebih/kurang bayar? Sebab tidak
ada yang mengatur kapan WP bayar dengan sistem self assessment.
A : Pengakuan piutang pajak dengan sistem self assessment didasarkan atas
Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) untuk jumlah yang belum
diterima di kas daerah.
Dasar Kebijakan adalah Bultek No.6 Tentang Akuntansi Piutang dan Perda

7. Q : SKRD tidak diterbitkan sehingga piutang retribusi di neraca tidak dapat
dicatat.
A : 1) Piutang retribusi diakui sebesar jumlah ketetapan retribusi (SKRD) yang

belum dibayar oleh wajib retribusi.
2) Jika SKRD tidak diterbitkan maka hal tersebut dimuat dalam temuan.

Dasar Kebijakan :
1) Bultek No.6 Tentang Akuntansi Piutang
2) Perda masing-masing daerah
Investasi Jangka Panjang
8. Q : Metode Pencatatan Penyertaan Modal Pemda yang lebih dari 20%

A : 1) Kepemilikan 20% sampai 50% atau kurang dari 20% tetapi memiliki
pengaruh signifikan menggunakan metode ekuitas.
2) Kepemilikan lebih dari 50% menggunakan metode ekuitas.

3) Dalam kondisi tertentu, penggunaan metode ekuitas tergantung pula
pada tingkat pengaruh (the degree of influence) terhadap perusahaan
investee.
4) Dalam kondisi perusahaan investee mengalami kerugian secara terus
menerus yang akan mempengaruhi nilai investasi, maka nilai investasi
tidak akan dinilai negatif melainkan nihil jika ternyata kerugian tersebut
berdampak kumulatif tiap tahunnya. Sebaiknya hal ini diungkapkan
dalam CaLK untuk memberikan gambaran kepada pembaca laporan
keuangan mengenai kemungkinan adanya tanggung jawab Pemda atas
sisa kewajiban investee yang tidak terpenuhi pada saat dilikuidasi.
5) Dalam kondisi laporan keuangan investee (BUMD) belum diaudit maka:
a. Nilai penyertaan modal ditentukan berdasarkan laporan keuangan

tersebut dengan penjelasan di CALK.
b. Jika menurut pertimbangan pemeriksa, Laporan Keuangan akan
sangat berbeda (berdasarkan hasil komunikasi dengan pemeriksa
BUMD atau pengalaman tahun sebelumnya) Kondisi tersebut dapat
mempengaruhi opini karena adanya pembatasan lingkup bagi
pemeriksa untuk memperoleh keyakinan nilai penyertaan modal.
Dasar Kebijakan : PSAP No.6 Tentang Investasi, pr.33 dan 34

9. Q : Penyertaan Modal belum disertai dengan bukti kepemilikan berupa : perda

pembentukan perusda, akte pendirian.
A :1) Sesuai dengan UU nomor 6 tahun 1962, maka bukti kepemilikan akan
diterbitkan perusahaan daerah (perusda) yang bersangkutan apabila
perusda tersebut dimiliki lebih dari satu pemilik;
2) Jika dimiliki satu pemilik, maka bukti kepemilikan cukup perda pendirian
saja serta bukti transfer;
3) Jika permasalahan terjadi pada saat initial investment tidak ada Perda
penyertaan modalnya maka jika material akan mempengaruhi opini.
4) Dasar Kebijakan : UU No.6 Tahun 1962

10. Q : Kapan perda penyertaan modal, yang memuat jumlah penyertaan modal
TA berkenaan, ditetapkan sebelum atau setelah Perda APBD dan
Bagaimanakah untuk initial investment dan penambahan/disposal?
A : 1) Investasi jangka panjang pemerintah daerah dapat dianggarkan apabila
jumlah yang akan disertakan dalam tahun anggaran berjalan telah
ditetapkan dalam Perda tentang penyertaan modal dengan berpedoman
pada ketentuan peraturan perundang-undangan. Dengan demikian,
Perda penyertaan Modal seharusnya lebih dulu dari pada Perda APBD.
2) Sesuai dengan Permendagri No 25 Tahun 2009 tentang Pedoman
Penyusunan APBD 2010, dalam hal ada penambahan atau
pengurangan penyertaan modal, namun telah ada Perda penyertaan
modal yang pertama maka untuk penambahan dan pengurangan
penyertaan modal cukup dilandasi oleh Perda APBD. Dengan catatan
akumulasi nilai penyertaan tidak melebihi modal yang ditetapkan dalam
Perda Penyertaan Modal Daerah.
11. Q : Penggunaan metode penilaian investasi apakah sudah harus sesuai SAP?
A : Ya, harus sesuai SAP.
1) Metode penilaian investasi menggunakan metode biaya, metode
investasi dan metode nilai bersih yang dapat direalisasikan (Net
Realizable Value).

2) Kriteria penilaian investasi yaitu disesuaikan dengan prosentase tingkat

kepemilikan dan tingkat pengaruh (the degree of influence).
3) Hasil investasi berupa dividen tunai yang diperoleh dari penyertaan
modal pemerintah yang pencatatannya menggunakan metode biaya,
dicatat sebagai pendapatan hasil investasi.
4) Hasil Investasi berupa dividen tunai apabila menggunakan metode
ekuitas, maka bagian laba yang diperoleh oleh pemerintah akan dicatat
mengurangi nilai investasi pemerintah dan dicatat sebagai Penerimaan
Pembiayaan pada akun Hasil Penjualan Kekayaan Daerah yang
Dipisahkan.
5) Hasil Investasi berupa dividen saham yang diterima akan menambah
nilai investasi pemerintah dan ekuitas dana yang diinvestasikan dengan
jumlah yang sama.
Dasar Kebijakan : PSAP No.6 Tentang Akuntansi Investasi, Pr 33,
34,35, 36 dan 37

12. Q : Apakah kalau APBD defisit pemda diperkenankan melakukan penyertaan
modal?
A : 1) Menurut PMK diketahui bahwa daerah dapat melebihi defisit yang
ditetapkan setelah mengajukan permohonan dan mendapatkan
persetujuan dari Menteri Keuangan dengan Pertimbangan Menteri
Dalam Negeri.
2) Permasalahan tersebut tidak berpengaruh terhadap opini Laporan
Keuangan Pemerintah Daerah, cukup diungkapkan dalam laporan
kepatuhan.
Dasar Kebijakan : Peraturan Menteri Keuangan tentang Batas Maksimal
Kumulatif Defisit APBD, dimana batas maksimal tiap tahunnya berubah
tergantung PMK yang berlaku untuk tahun anggaran yang berjalan.

13. Q : Apa saja bentuk setoran Modal ?

A : 1) Bentuk setoran modal dapat berupa kas dan atau barang dan atau jasa.
2) Apabila Investasi (Penyertaan Modal) dilakukan secara tunai, maka nilai
investasi disajikan sebesar nilai uang yang ditransfer.
3) Apabila Investasi (Penyertaan Modal) dilakukan melalui pertukaran aset,
maka nilai investasi yang diperoleh pemerintah adalah sebesar biaya
perolehan, atau nilai wajar investasi tersebut jika harga perolehannya
tidak ada (pr.31).
Dasar Kebijakan : PSAP No.6 Tentang Akuntansi Investasi Pr.24 – 32.
Aset Tetap
14. Q : Permasalahan material apa saja yang terdapat pada Aset Tetap yang
diperoleh sampai dengan tanggal Neraca Awal ?
A : Secara umum pencantuman aset dalam neraca awal juga harus memenuhi
kriteria pengakuan, yakni memenuhi definisi/unsur sebagai aset tetap dan
nilainya pasti atau minimal dapat ditaksir secara andal. Mengacu pada
jenis pemeriksaan keuangan, semua asersi dalam laporan keuangan harus
dilakukan pemeriksaan. Jika terdapat temuan terkait permasalahan asersi
yang tidak terpenuhi dalam pos aset tetap di neraca, seluruhnya harus
dipertimbangkan sesuai dengan batas materialitas. Jadi, tidak dapat
disimpulkan secara sederhana, misalnya jika yang tidak dapat terpenuhi
adalah hanya asersi kelengkapan dan penilaian pada saldo aset yang
diperoleh sampai dengan tanggal neraca awal, maka opininya adalah
WDP.
Permasalahan yang seringkali muncul terkait penyajian aktiva tetap dalam
neraca awal adalah berkaitan dengan asersi keberadaan, kelengkapan,
hak dan kewajiban, dan penilaian terhadap aset tetap. Terhadap
permasalahan asersi yang tidak dapat dipenuhi tersebut, pemeriksa
seharusnya lebih memfokuskan kepada dampaknya, apakah penyajian
yang tidak memenuhi satu atau lebih asersi tersebut akan mengakibatkan
salah saji (misstatement) atau bahkan tidak dapat disimpulkan nilai
wajarnya karena ketidakcukupan bukti pemeriksaan.

Contoh: Berkaitan dengan prosedur pemeriksaan atas asersi kelengkapan

dan keberadaan aset tetap di neraca awal, pemeriksa mungkin
menemukan bahwa beberapa aset tetap tidak ditemukan ketika dilakukan
cek fisik. Mengingat pelaksanaan pemeriksaan (biasanya) dilakukan
dengan metode sampling, pertimbangan pemeriksa atas dampak yang
akan terjadi bisa berbeda. Bisa jadi pemeriksa hanya melakukan “koreksi”
atas aset tetap yang tidak ditemukan, atau bahkan terdapat risiko yang
cukup besar atas keberadaan aset tetap yang tidak disampling, sehingga
pemeriksa mengambil pertimbangan “tidak dapat menyakini” nilainya.
Berkaitan dengan aspek pengukuran/penilaian aset tetap di neraca awal,
semestinya tidak menimbulkan perbedaan persepsi karena sudah diatur
dalam Buletin Teknis Nomor 2 tentang Penyusunan Neraca Awal Pemda.
15. Q : Bagaimana kebijakan yang harus diambil bila dijumpai Aset Tanah tanpa
bukti kepemilikan namun dikuasai oleh Pemda dan Aset Tanah diakui milik
Pemda namun dikuasai oleh pihak lain ?
A : Pembahasan masalah tersebut mengacu kepada Bultek SAP No 9 Aset
Tetap Bab II huruf B yang memberikan pedoman sebagai berikut.
1) Dalam hal tanah belum ada bukti kepemilikan yang sah, namun
dikuasai dan/atau digunakan oleh pemerintah, maka tanah tersebut
tetap harus dicatat dan disajikan sebagai aset tetap tanah pada neraca
pemerintah, serta diungkapkan secara memadai dalam Catatan atas
Laporan Keuangan.
2) Dalam hal tanah dimiliki oleh pemerintah, namun dikuasai dan/atau
digunakan oleh pihak lain, maka tanah tersebut tetap harus dicatat
dan disajikan sebagai aset tetap tanah pada neraca pemerintah, serta
diungkapkan secara memadai dalam Catatan atas Laporan Keuangan,
bahwa tanah tersebut dikuasai atau digunakan oleh pihak lain.
3) Dalam hal tanah dimiliki oleh suatu entitas pemerintah, namun
dikuasai dan/atau digunakan oleh entitas pemerintah yang lain,
maka tanah tersebut dicatat dan disajikan pada neraca entitas
pemerintah yang mempunyai bukti kepemilikan, serta diungkapkan
secara memadai dalam Catatan atas Laporan Keuangan. Entitas
pemerintah yang menguasai dan/atau menggunakan tanah cukup
mengungkapkan tanah tersebut secara memadai dalam Catatan atas
Laporan Keuangan.

4) Perlakuan tanah yang masih dalam sengketa atau proses pengadilan:
a) Dalam hal belum ada bukti kepemilikan tanah yang sah, tanah
tersebut dikuasai dan/atau digunakan oleh pemerintah, maka
tanah tersebut tetap harus dicatat dan disajikan sebagai aset tetap
tanah pada neraca pemerintah, serta diungkapkan secara memadai
dalam Catatan atas Laporan Keuangan.
b) Dalam hal pemerintah belum mempunyai bukti kepemilikan
tanah yang sah, tanah tersebut dikuasai dan/atau digunakan
oleh pihak lain, maka tanah tersebut dicatat dan disajikan sebagai
aset tetap tanah pada neraca pemerintah, serta diungkapkan secara
memadai dalam Catatan atas Laporan Keuangan.
c) Dalam hal bukti kepemilikan tanah ganda, namun tanah tersebut
dikuasai dan/atau digunakan oleh pemerintah, maka tanah
tersebut tetap harus dicatat dan disajikan sebagai aset tetap tanah
pada neraca pemerintah, serta diungkapkan secara memadai dalam
Catatan atas Laporan Keuangan.
d) Dalam hal bukti kepemilikan tanah ganda, namun tanah tersebut
dikuasai dan/atau digunakan oleh pihak lain, maka tanah tersebut
tetap harus dicatat dan disajikan sebagai aset tetap tanah pada
neraca pemerintah, namun adanya sertifikat ganda harus
diungkapkan secara memadai dalam Catatan atas Laporan
Keuangan.
Kesimpulan:
Dengan ketentuan tersebut, maka aset tersebut dicatat dan disajikan
sebagai aset tetap dan di jelaskan dalam Catatan atas Laporan Keuangan
(CaLK).
16. Q : Bagaimana penyajian dalam Neraca dan pengaruhnya terhadap
pemberian opini atas Aset yang mempunyai nilai Rp1,00 ?
A : Berdasarkan PSAP No.07 Aset Tetap paragraf 22 diketahui bahwa ‘Aset
tetap dinilai dengan biaya perolehan. Apabila penilaian aset tetap dengan
menggunakan biaya perolehan tidak memungkinkan maka nilai aset tetap
didasarkan pada nilai wajar pada saat perolehan’. Apabila aset telah lama
dimiliki dan tidak diketahui biaya perolehannya, maka berdasarkan Bultek
PSAP No.02 Penyusunan Neraca Awal Pemerintah Daerah, nilai wajar
aset ditentukan sebagai berikut.

1) Tanah
Jika tanah diperoleh lebih dari satu tahun sebelum tanggal neraca awal,
maka nilai wajar tanah ditentukan dengan menggunakan rata-rata harga
jual beli tanah antar pihak-pihak independen di sekitar tanggal neraca
tersebut, untuk jenis tanah yang sama di wilayah yang sama. Apabila tidak
terdapat banyak transaksi jual beli tanah pada sekitar tanggal neraca,
sebuah transaksi antar pihak independen dapat mewakili harga pasar.
Apabila tidak terdapat nilai pasar, entitas dapat menggunakan Nilai Jual
Obyek Pajak (NJOP) terakhir. Jika terdapat alasan untuk tidak
menggunakan NJOP maka dapat digunakan nilai appraisal dari
perusahaan jasa penilai resmi atau tim penilai yang kompeten.
Dalam Catatan atas Laporan Keuangan, diungkapkan dasar penilaian
yang digunakan, informasi penting lainnya sehubungan dengan tanah yang
tercantum dalam neraca awal, serta jumlah komitmen untuk akuisisi tanah
apabila ada.
2) Peralatan dan Mesin
Untuk keperluan penyusunan neraca awal, nilai wajar untuk peralatan dan
mesin adalah harga perolehan jika peralatan dan mesin tersebut dibeli
setahun atau kurang dari tanggal neraca awal atau membandingkannya
dengan harga pasar peralatan dan mesin sejenis dan dalam kondisi yang
sama. Apabila harga pasar tidak tersedia maka digunakan nilai appraisal
dari perusahaan jasa penilai resmi atau tim penilai yang kompeten dengan
memperhitungkan faktor penyusutan. Jika hal tersebut terlalu mahal
biayanya dan memakan waktu lama karena tingkat kerumitan perhitungan
yang tinggi maka dapat dipakai standar harga yang dikeluarkan oleh
instansi pemerintah yang berwenang dengan memakai perhitungan teknis.
yang digunakan, informasi penting lainnya sehubungan dengan peralatan
dan mesin yang tercantum dalam neraca awal, serta jumlah komitmen
untuk akuisisi peralatan dan mesin apabila ada.
3) Gedung dan Bangunan
Jika gedung dan bangunan diperoleh lebih dari satu tahun sebelum
tanggal neraca awal, nilai wajar gedung dan bangunan ditentukan dengan
menggunakan NJOP terakhir. Jika terdapat alasan untuk tidak

menggunakan NJOP, maka dapat digunakan nilai appraisal dari

perusahaan jasa penilai resmi atau membentuk tim penilai yang kompeten.
yang digunakan, informasi penting lainnya sehubungan dengan gedung
dan bangunan yang tercantum dalam neraca awal, serta jumlah komitmen
untuk akuisisi gedung dan bangunan apabila ada.
4) Jalan, Irigasi, dan Jaringan
Untuk keperluan penyusunan neraca awal, nilai wajar jalan, irigasi, dan
jaringan ditentukan oleh perusahaan jasa penilai resmi atau tim penilai
yang kompeten dengan menggunakan standar biaya atau perhitungan
teknis (yang antara lain memperhitungkan fungsi dan kondisi aset) dari
instansi pemerintah yang berwenang yang diterbitkan setahun atau kurang
dari tanggal neraca.
yang digunakan, informasi penting lainnya sehubungan dengan jalan,
irigasi, dan jaringan yang tercantum dalam neraca awal, serta jumlah
komitmen untuk akuisisi jalan, irigasi, dan jaringan apabila ada.
5) Aset Tetap Lainnya
Untuk keperluan penyusunan neraca awal, aset tetap lainnya dinilai

dengan menggunakan nilai wajar jika aset tersebut dibeli pada tanggal
neraca.

yang digunakan, informasi penting lainnya sehubungan dengan aset tetap
lainnya yang tercantum dalam neraca awal, serta jumlah komitmen untuk
akuisisi aset tetap lainnya apabila ada.
Mengingat SAP telah mengatur tata cara penilaian aset tetap, maka
seharusnya entitas mempedomani itu. Dalam hal entitas tidak mematuhi
atau masih memberikan nilai Rp1 atas aset yang dimilikinya, maka secara
kuantitatif asersi valuation akan terganggu sehingga akan mempengaruhi
opini sepanjang material.
Namun demikian, sesuai dengan karakteristik pemerintahan, risiko yang
ditimbulkan dari salah saji tersebut tidak besar, karena tujuan pemerintah
bukan untuk menjual aset tetap atau menghitung RoI. Berdasarkan
pertimbangan kualitatif tersebut, maka dalam hal salah saji yang

ditimbulkan signifikan atau sangat signifikan, maka opini yang disampaikan

cukup WDP.
Kesimpulan:
1) Diungkapkan dalam CaLK; dan

2) Dalam hal salah saji yang ditimbulkan signifikan atau sangat signifikan,
maka mempengaruhi opini. (Apabila pengecualian hanya ini, maka
maksimal opini yang diberikan WDP). Dalam hal salah saji tidak
material, maka tidak mempengaruhi opini.
17. Q : Bagaimana pengakuan aset atas pertanggungjawaban biaya pendidikan
apakah diakui sebagai aset tetap definitif baik dianggarkan dari belanja
modal maupun belanja hibah?
A : 1) Bentuk pertanggungjawaban keuangannya tergantung pada jenis
belanja yang digunakan yaitu belanja modal atau belanja hibah.
Perlakuan akuntansi juga disesuaikan dengan jenis belanja modal atau
belanja hibah.
2) Dalam hal penganggaran sebagai Belanja Hibah maka aset tetap untuk
sekolah negeri harus tetap dicatat dan dilaporkan dalam laporan
keuangan. Apabila tidak dicatat dan dilaporkan akan mempengaruhi
opini (jika nilainya material).
3) Realisasi sebagai belanja hibah untuk sekolah negeri tidak
mempengaruhi opini namun tetap diungkap dalam CaLK.
4) Dalam hal penganggaran DAK Pendidikan seluruhnya dalam bentuk
belanja modal, maka seluruh aset tetap yang dihasilkan harus dicatat
dan dilaporkan dalam laporan keuangan sebagai aset pemerintah
daerah.
5) Khusus untuk hibah pada sekolah swasta yang dianggarkan dalam
belanja modal dicatat dalam neraca sebagai aset lain-lain sampai
dengan dilakukan penghapusan dan berita acara hibah ke sekolah
yang bersangkutan.

18. Q : Bagaimana pengakuan aset yang dihibahkan yang anggarannya berasal

dari belanja modal tetapi belum dihapuskan?
A : Apabila aset yang berasal dari belanja modal tersebut secara fisik sudah
dikuasai dan digunakan oleh penerima hibah namun belum disertai dengan
SK penghapusan dan berita acara hibah maka dicatat dalam neraca
sebagai aset lain-lain.

19. Q: Mohon dijelaskan bagaimana prosedur pemeriksaan dan perlakuan
akuntansi atas pembentukan Dana Cadangan oleh Pemerintah Daerah,
antara lain :
1) Dana Cadangan dibentuk tidak dengan Peraturan Daerah;
2) Dana Cadangan tidak disajikan sebagai Aset Non Lancar, terpisah dari
Kas di Kas Daerah;
3) Penggunaan dana cadangan sebelum nilai Dana Cadangan
keseluruhan terbentuk dalam periode waktu yang telah ditentukan
(lima tahun).
A : Prosedur pemeriksaan yang perlu dikembangkan dalam pemeriksaan
Dana Cadangan adalah langkah-langkah untuk memperoleh keyakinan:
a) apakah pembentukan dana tanpa perda tersebut diberitahukan dan

disetujui DPRD,
b) apakah nilai SiLPA termasuk nilai Dana Cadangan,
c) apakah kegiatan perencanaan yang tercantum dalam dokumen
pembentukan Dana Cadangan sebagai kegiatan yang dibiayai dana
cadangan,
d) apakah ada kebijakan akuntansi tentang Dana Cadangan.
1) Jika Dana Cadangan tersebut dibentuk tidak dengan Peraturan

Daerah Pembentukan Dana Cadangan namun telah disetujui DPRD
melalui Perda APBD dan Peraturan Kepala Daerah telah mengatur
secara jelas tentang Dana Cadangan tersebut, maka pemeriksa
menyusun temuan pemeriksaan yang tidak mempengaruhi kewajaran
LKPD dan diungkapkan dalam CALK mengenai kondisi tersebut
dengan saran untuk dilengkapi dengan Perda.

2) Jika Dana Cadangan tersebut dibentuk dengan Peraturan Daerah dan

telah mengatur secara jelas tentang Dana Cadangan tersebut namun
tidak disajikan sebagai aset non lancar, maka pemeriksa
mengusulkankoreksi/reklasifikasi dari Kas di Kas Daerah ke akun
Dana Cadangan pada kelompok aset non lancar dan dari akun Ekuitas
Dana Lancar – SiLPA ke akun Ekuitas Dana Dicadangkan, sesuai
PSAP 01.
3) Penggunaan dana cadangan sebelum waktu yang ditentukan dapat
dilakukan apabila termuat dalam Perda APBD.
Aset Lainnya
20. Q: Hasil pemeriksaan APIP ataupun BPK menunjukkan adanya kerugian
daerah yang belum didukung dokumen SKTJM dan SK Pembebanan. Hal-
hal yang timbul sehubungan dengan kasus tersebut antara lain :
1) SKTJM dan SK Pembebanan tidak ada sama sekali.
2) SKTJM dan/atau SK Pembebanan telah dilengkapi namun yang

bersangkutan telah tidak sanggup mengembalikan.
3) SKTJM dan/atau SK Pembebanan telah dilengkapi namun yang
bersangkutan telah meninggal dan ahli waris tidak sanggup
mengembalikan.
4) SKTJM dan/atau SK Pembebanan telah dilengkapi namun telah
kadaluarsa.
A: Penyelesaian atas TP/TGR ini dapat dilakukandengan cara damai (di luar
pengadilan) atau melalui pengadilan. Apabila penyelesaiantagihan ini
dilakukan dengan cara damai, maka setelah proses selesai dan telah ada
Surat Keterangan Tanggung Jawab Mutlak (SKTM) dari pihak
yangbersangkutan, diakui sebagai Piutang Tuntutan Ganti Rugi/Tuntutan
Perbendaharaan dandisajikan di kelompok Aset Lainnya di neraca untuk
jumlah yang akan diterima lebih dari 12bulan mendatang dan disajikan
sebagai Piutang kelompok aset lancar untuk jumlah yangakan diterima
dalam waktu 12 bulan mendatang.
Sebaliknya, apabila pihak yang bersangkutan memilih menggunakan jalur
pengadilan, selama proses pengadilan masih berlangsung, cukup
diungkapkan dalam CaLK. Pengakuan piutang ini baru dilakukan setelah

terdapat surat ketetapan dan telah diterbitkan Surat Penagihan. Dalam hal
terdapat barang/uang yang disita oleh Negara/daerah sebagai jaminan
makahal ini wajib diungkapkan dalam Catatan atas Laporan Keuangan.
1) Jika Kerugian Daerah belum didukung SKTJM atau SK Pembebanan,

maka pemeriksa tidak mengusulkan jurnal koreksi tetapi meng-
informasikan kepada auditee untuk mengungkapkan pada CaLK
mengenai adanya kerugian atas pos belanja/pengeluaran terkait. Selain
itu, pemeriksa menyusun Temuan dengan rekomendasi agar Kepala
Daerah segera mengadakan Sidang Majelis TP/TGR, menetapkan dan
menarik kerugian tersebut sesuai ketentuan.
2) Jika Kerugian Daerah telah didukung SKTJM dan/atau SK
Pembebanan, maka terhadap kewajiban pengembalian oleh Bendahara,
Pegawai Negeri Bukan Bendahara dan Pejabat lainnya dilakukan
pencatatan, dengan alternatif kondisi sebagai berikut:
a) Karena penyelesaian pembayarannya selambat-lambatnya 24 bulan
(2 tahun) sehingga di neraca termasuk dalam aset lainnya.
b) Jika terdapat jumlah kerugian yang akan jatuh tempo pada tahun
berikutnya, maka diusulkan koreksi/reklasifikasi sejumlah nilai yang
jatuh tempo tersebut; dari akun Aset Lainnya ke akun Bagian Lancar
TP/TGR
c) Jika yang bersangkutan tidak mampu membayar/mengembalikan
kerugian, maka selain point a dan b, pemeriksa mengusulkan
penjelasan dalam CaLK atas nilai kerugian yang tak dapat ditagih
dan rencana Pemda atas kondisi piutang yang tidak dapat ditagih
tersebut.
d) Yang bersangkutan meninggal dunia dan ahli waris tidak memiliki
kekayaan yang cukup untuk mengembalikan kerugian tersebut, maka
selain point a dan b, pemeriksa mengusulkan penjelasan dalam
CaLK apakah pemda sudah dapat menentukan berapa nilai yang
bisa ditanggung oleh ahli waris sesuai dengan ketentuan, serta
rencana Pemda terhadap jumlah yang tidak bisa ditagihkan kepada
ahli waris.
e) Yang bersangkutan telah meninggal dunia dan ahli waris tidak
mendapat pemberitahuan oleh pejabat yang berwenang lebih dari
tiga tahun dan harus dilakukan penghapusan sesuai dengan
ketentuan, maka pemeriksa menyusun suatu TP atas kelalaian
pejabat tersebut.

Dalam CaLK juga diungkapkan bahwa terdapat mutasi pengurangan

karena adanya penghapusan atas kerugian yang kadaluarsa dan
sesuai SK Penghapusan.
Apabila setiap koreksi yang diusulkan pemeriksa tidak

diterima/ditindaklanjuti oleh Pemda, maka dapat mempengaruhi
kewajaran LKPD.
Kesimpulan:cukup jelas
AKUN – AKUN LRA
Pendapatan
21. Q : Bagaimana penyajian dalam Laporan Keuangan atas setoran bagian laba
BUMD yang terlambat ?
A : 1) Diakui sebagai Piutang pada sisi Aktiva Neraca pada saat jatuh tempo
komitmen penyetoran bagian laba tersebut.
2) Belum dicatat di LRA maupun di LAK.
3) Pengungkapan secukupnya di CaLK
Kesimpulan : Cukup jelas

22. Q : Apakah diperbolehkan insentif pemungutan pajak dan retribusi daerah
dibagikan kepada pihak-pihak di luar instansi pelaksana misalnya lembaga
perwakilan/instansi vertikal/muspida?
A : Penerima pembayaran insentif ditetapkan dengan keputusan kepala
daerah dengan mengacu pada ketentuan peraturan yang berlaku. Apabila
keputusan kepala daerah tersebut tidak sesuai dengan ketentuan yang
berlaku, maka SK tersebut direkomendasikan untuk ditinjau kembali
Kesimpulan : Cukup jelas
23. Q : Dalam Pemungutan Pajak Penerangan Jalan (PPJ), PLN merupakan pihak
lain yang melakukan pemungutan PPJ, namun ada ketentuan dari internal
PLN yang melarang petugasnya untuk menerima Insentif. Apakah insentif
bagian PLN tersebut dapat dibagikan kembali kepada pejabat dan pegawai
instansi pemungut? (21)

A : Berdasarkan Surat Direktur Keuangan PLN No. 07513/545/DITKEU/2010

tanggal 5 Oktober 2010 yang menyatakan bahwa biaya pemungutan PPJ
untuk tahun 2010 terhitung mulai tanggal 1 Januari 2010 dihentikan
sampai dengan diterbitkan peraturan pelaksanaannya dan biaya
pemungutan yang sudah dipotong sejak bulan Januari 2010 agar segera
dikembalikan kepada masing-masing Pemda. Seluruh PPJ disetorkan
seluruhnya ke Kas Daerah PLN tidak mendapatkan insentif.
Berhubung bahwa PP Nomor 69 tahun 2010 telah keluar pada tanggal 18
Oktober 2010 maka PLN pada dasarnya termasuk pihak lain yang berhak
untuk mendapatkan insentif. Jika SK Bupati mengenai pembagian insentif
tersebut telah menetapkan persentase tertentu bagian PLN namun tidak
jadi didistribusikan ke PLN, maka tidak boleh dibagikan sebagai tambahan
insentif bagi instansi pelaksana. Sesuai Pasal 7 ayat (4) PP No. 69 Tahun
2010 jika terdapat sisa lebih harus disetorkan ke kas daerah.
Kesimpulan:
Tidak boleh dibagikan sebagai tambahan insentif bagi instansi pelaksana
dan sesuai Pasal 7 ayat (4) PP No. 69 Tahun 2010 jika terdapat sisa lebih
harus disetorkan ke kas daerah.
24. Q : Apakah para Asisten Sekda, Inspektorat, dan Bagian Hukum berhak untuk
mendapatkan insentif ?
A : Insentif diberikan kepada instansi pelaksana pemungut pajak dan retribusi
daerah sesuai dengan tanggung jawab masing-masing, dengan demikian
yang berhak menerima insentif tidak seluruh pejabat dan pelaksana pada
SKPD tersebut, melainkan hanya yang terkait dengan kegiatan
pemungutan pajak dan retribusi daerah saja. Sedangkan kegiatan
Pemungutan adalah suatu rangkaian kegiatan mulai dari penghimpunan
data objek dan subjek pajak/retribusi, penentuan besarnya pajak/retribusi
sampai kegiatan penagihan pajak/retribusi kepada Wajib Pajak/Wajib
Retribusi serta pengawasan penyetorannya. Sepanjang telah ada SK KDh,
tidak perlu menilai apakah layak atau tidak untuk memperoleh insentif.
Kesimpulan:
Sepanjang telah ada SK KDh, tidak perlu menilai apakah layak atau tidak
untuk memperoleh insentif.

25. Q : Pada Pemda yang sudah memiliki SKPD DPPKAD terdiri dari Bidang PAD,
Bidang Perimbangan, Akuntansi dan Bidang Aset, apakah penerima
insentif pajak dan retribusi daerah tersebut termasuk seluruh bidang di
SKPD tersebut atau hanya yang membidangi Pajak dan Retribusi saja.
A : Pembahasan sama dengan pertanyaan di atas
Kesimpulan:
Sepanjang telah ada SK KDh, tidak perlu menilai apakah layak atau tidak
untuk memperoleh insentif.
26. Q : Bagaimana bila besaran insentif pemungutan pajak dan retribusi daerah
melebihi ketentuan yang berlaku ?
A : Berdasarkan PP Nomor 65 tahun 2001 tentang pajak daerah dan
Keputusan Mendagri Nomor 35 Tahun 2002 diketahui untuk pemungutan
Pajak Daerah dapat diberikan biaya pemungutan yang ditetapkan paling
tinggi sebesar 5% (lima persen) dari realisasi penerimaan Pajak Daerah.
Sedangkan berdasarkan PP Nomor 69 Tahun 2010 ditetapkan besarnya
insentif ditetapkan paling tinggi 3% untuk provinsi dan 5% untuk
kabupaten/kota, dari rencana penerimaan pajak dan retribusi dalam tahun
anggaran berkenaan. Dengan demikian jika jumlah insentif pada instansi
pelaksana melebihi batas maksimal sebesar 3% untuk provinsi dan 5%
untuk kabupaten/kota dari rencana pendapatan pajak dan retribusi tahun
anggaran yang berkenaan, maka kelebihannya harus disetorkan ke kas
daerah .
Kesimpulan:
Jika jumlah insentif pada instansi pelaksana melebihi batas maksimal
sebesar 3% untuk provinsi dan 5% untuk kabupaten/kota dari rencana
pendapatan pajak dan retribusi tahun anggaran yang berkenaan sesuai PP
nomor 69 tahun 2010, maka kelebihannya harus disetorkan ke kas daerah.
27. Q : Bagaimana penganggaran dan pertanggungjawaban insentif pemungutan
pajak dan retribusi daerah ?
A : Insentif pemungutan pajak dan retribusi daerah dianggarkan dalam
kelompok belanja tidak langsung, jenis belanja pegawai. Karena
dianggarkan dalam Belanja Pegawai maka bukti pertanggungjawabannya
cukup berupa SK KDh mengenai pemberian insentif, daftar nominatif dan
kuitansi tanda terima uang serta bukti pemotongan PPh Pasal 21.
Kesimpulan: Pembahasan sudah jelas

28. Q : Apabila anggaran belanja daya dan jasa tidak cukup tersedia dalam DPA,
Pemda mengkompensasi penerimaan PPJU-nya dengan kekurangan
belanja daya dan jasa tersebut. Bagaimana sikap auditor atas hal tersebut
?
A : Pada prinsipnya pendapatan harus dicatat secara bruto. Jika auditor
menemukan Pemda melakukan pencatatan pendapatan secara netto
maka dengan mempertimbangkan materialitas, auditor mengungkap
masalah tersebut dalam temuan pemeriksaan kepatuhan. Masalah
tersebut tidak dapat dikoreksi karena :
1) Pemerintah Daerah tidak diperkenankan mengeluarkan belanja yang

tidak dianggarkan.
2) Transaksi tersebut terkait asersi kelengkapan (completeness) atas
belanja dan pendapatan yang disajikan. Jika material maka dapat
menjadi pengecualian (mempengaruhi opini).
29. Q : Upah pemungutan PPJU dan PBBKB yang dikompensasikan dengan
pendapatan PPJU dan PBBKB. Apabila anggaran belanja daya dan jasa
tidak cukup tersedia dalam DPA, Pemda mengkompensasi penerimaan
PPJU-nya dengan kekurangan belanja daya dan jasa tersebut. Bagaimana
sikap kita ?
A : Pembahasan dan kesimpulan sama dengan pertanyaan di atas.

30. Q : Apakah sisa dana pelayanan kesehatan program jamkesmas yang sampai
akhir tahun masih tersimpan di rekening dana jamkesmas dapat diakui
sebagai pendapatan RSUD atau tidak?
A : Sisa dana dalam rekening dana jamkesmas belum dapat diakui sebagai
pendapatan RSUD karena :
1) Dana tersebut merupakan bantuan sosial dari Kementerian Kesehatan

dan sudah dipertanggungjawabkan secara definitif yang
pengeluarannya ditujukan kepada masyarakat miskin untuk bisa
mendapatkan pelayanan kesehatan. Dengan demikian dana jamkesmas
tersebut sebenarnya merupakan dana masyarakat miskin yang akan
digunakan bila masyarakat miskin tersebut mendapatkan pelayanan
kesehatan (RSUD).

2) Penyedia Pelayanan Kesehatan (PPK) dalam hal ini RSUD dapat

mencairkan dana dari rekening dana jamkesmas dan mengakui
pendapatan sejumlah dana yang dipertanggungjawabkan. Dengan
demikian sisa dana jamkesmas yang masih terdapat dalam rekening
dana jamkesmas belum bisa diakui sebagai pendapatan RSUD.
Untuk tujuan pengendalian dan kepentingan transparansi, dana yang
belum diklaim dan masih ada di rekening dana jamkesmas harus
diungkapkan dalam CaLK pada akun kas. Pengungkapannya meliputi
saldo awal, jumlah dana jamkesmas yang diterima dalam TA yang
bersangkutan, jumlah dana yang dicairkan (diklaim) dan saldo akhir.
31. Q : Apakah sisa dana pelayanan kesehatan program jamkesda dari Provinsi
ke RS-RS Kabupaten yang sampai akhir tahun masih tersimpan di
rekening dana jamkesda dapat diakui sebagai pendapatan RSUD atau
tidak?
A : Pembahasan dan kesimpulan sama dengan pertanyaan di atasnya
(Jamkesmas).
32. Q : Mohon penjelasan terhadap beberapa masalah terkait penggunaan
langsung penerimaan klaim askes/jamkesmas berikut.
• Penganggaran penerimaan retribusi pelayanan kesehatan yang berasal
dari klaim Askes dan Jamkesmas tidak dilakukan secara Bruto.
• Realiasi penerimaan retribusi pelayanan kesehatan yang berasal dari
klaim Askes dan Jamkesmas tidak disetorkan seluruhnya ke Kas
Daerah.
• Penggunaan langsung penerimaan retribusi pelayanan kesehatan yang
berasal dari klaim Askes dan Jamkesmas tidak disajikan sebagai
pendapatan dalam LRA.
• Penatausahaan penerimaan dan penggunaan langsung tidak tertib.
A : 1) Prosedur pemeriksaan yang perlu dikembangkan adalah untuk
memperoleh keyakinan memadai apakah RSUD tersebut BLU atau
bukan, apakah penerimaan tersebut dianggarkan dalam DPA RSUD
dan APBD, apakah kebijakan penggunaan langsung Kepala Daerah

mengacu pada ketentuan yang lebih tinggi dan mengatur secara jelas
peruntukkan penggunaannya, apakah terdapat penggunaan langsung
untuk kepentingan yang tidak diperkenankan oleh peraturan
perundangan (misal: untuk kepentingan pribadi, dll.), apakah atas
penggunaan langsung tersebut terdapat pengembalian setelah tanggal
neraca dan pada saat pemeriksaan telah disetorkan ke Kas Daerah.
2) Jika RSUD tersebut adalah BLU maka penggunaan langsung tersebut

diperkenankan sesuai PP 58 Tahun 2005 pasal 149.
3) Jika RSUD tersebut bukan BLU (berupa SKPD) dan penerimaan
maupun belanja yang dibiayai dari penggunaan langsung penerimaan
tersebut dianggarkan, maka sesuai PSAP 02 paragraf 8 pemeriksa
hendaknya pemeriksa menawarkan koreksi tambah atas pendapatan
retribusi pelayanan kesehatan dan belanja terkait, dengan bukti trasaksi
berupa memo jurnal dan SPJ pendapatan dan belanja RSUD yang
disahkan PPKD dan didukung bukti-bukti penerimaan dan pengeluaran
RSUD.
Sedangkan bila penerimaan maupun belanja yang dibiayai dari
penggunaan langsung penerimaan tersebut tidak dianggarkan namun
tidak terdapat penggunaan langsung untuk kepentingan yang tidak
diperkenankan oleh peraturan perundangan maka, sesuai PP 58 Tahun
2005 Pasal 16 dan 17, pemeriksa menyusun Temuan Pemeriksaan
yang mempengaruhi kewajaran LKPD, dan menyarankan agar di masa
mendatang menyetorkan seluruh penerimaan ke Kas Daerah serta dan
agar RSUD ybs menganggarkan pendapatan dan belanjanya dengan
cermat.
Jika penerimaan maupun belanja yang dibiayai dari penggunaan
langsung penerimaan tersebut tidak dianggarkan dan terdapat
penggunaan langsung untuk kepentingan yang tidak diperkenankan
oleh peraturan perundangan maka, sesuai PP 58 Tahun 2005 Pasal 16
dan 17, pemeriksa menyusun Temuan Pemeriksaan yang
mempengaruhi kewajaran LKPD, serta menyarankan agar di masa
mendatang menyetorkan seluruh penerimaan ke Kas Daerah dan
menyetorkan nilai penggunaan diluar ketentuan tersebut ke Kas Daerah
serta dan agar RSUD ybs menganggarkan pendapatan dan belanjanya
dengan cermat.
Jika penerimaan maupun belanja yang dibiayai dari penggunaan
langsung penerimaan tersebut tidak dianggarkan dan terdapat
penggunaan langsung untuk kepentingan yang tidak diperkenankan

oleh peraturan perundangan namun terdapat pengembalian setelah

tanggal neraca dan pada saat pemeriksaan telah disetorkan ke Kas
Daerah maka, berdasarkan prinsip Kejadian Setelah Tanggal Neraca
dan PSAP 01 (PP 24 Tahun 2005), pemeriksa menyusun Temuan
Pemeriksaan yang tidak mempengaruhi kewajaran LKPD dan
menawarkan koreksi tambah pada akun Kas di Bendahara Penerimaan
dan Pendapatan yang Ditangguhkan, serta menyarankan agar di masa
mendatang menyetorkan seluruh penerimaan ke Kas Daerah dan agar
RSUD ybs menganggarkan pendapatan dan belanjanya dengan cermat.
Kondisi tersebut diatas dapat dikemukakan sebagai berikut.
No. Tidak Transaksi Pengemb Pengaruh Rekomendasi

Dianggar tidak alian kas Opini
kan diperkenan ke Kasda
kan
1 √ X X √ 1. Tinjau ulang kebijaksanaan

pengg lgs termasuk
mendorong menjadi BLUD.
2. Penganggaran belanja scr
cermat
2 √ √ X √ 1. Tinjau ulang kebijaksanaan

pengg lgs termasuk
mendorong menjadi BLUD.
2. Setor ke Kasda
cermat
3 √ √ √ X 1. Tinjau ulang kebijaksanaan

pengg lgs termasuk
mendorong menjadi BLU.
cermat
33. Q : Kapan pendapatan dari program Jamkesmas diakui oleh RSUD?

A : Pendapatan dari program Jamkesmas diakui oleh RSUD setelah
pertanggungjawaban dana ditandatangani oleh Direktur PPK dan
Verifikator Independen dan dicairkan.

34. Q : Apakah jasa giro dari dana jamkesmas yang ada di rekening transitoris
dapat diakui sebagai pendapatan RSUD?
A : Jasa giro dari dana jamkesmas yang ada di rekening transitoris tidak dapat
diakui sebagai pendapatan RSUD karena harus disetor ke rekening kas
negara.
35. Q : Apakah klaim yang sudah diajukan RSUD tapi belum disahkan verifikator
independen dapat diakui sebagai piutang ?
A : Klaim yang sudah diajukan RSUD tapi belum disahkan verifikator
independen tidak dapat diakui sebagai piutang karena klaim tersebut
belum sah. Namun, apabila laporan pertanggungjawaban telah disahkan
dan dana belum dicairkan maka dapat disajikan sebagai piutang.
36. Q : Apakah sisa dana pelayanan kesehatan program jamkesmas yang sampai
akhir tahun masih tersimpan di rekening giro POS dapat diakui sebagai
pendapatan Puskesmas atau tidak ?
A : Sisa dana dalam rekening giro pos belum dapat diakui sebagai
pendapatan Puskesmas karena :
1) Dana tersebut merupakan bantuan sosial dari Kementerian Kesehatan
dan sudah dipertanggungjawabkan secara definitif yang
pengeluarannya ditujukan kepada masyarakat miskin untuk bisa
mendapatkan pelayanan kesehatan. Dengan demikian dana
jamkesmas tersebut sebenarnya merupakan dana masyarakat miskin
yang akan digunakan bila masyarakat miskin tersebut mendapatkan
pelayanan kesehatan.
2) Puskesmas dapat mencairkan dana dari rekening giro pos dan
mengakui pendapatan sejumlah dana yang dipertanggungjawabkan.
Dengan demikian sisa dana jamkesmas yang masih terdapat dalam
rekening giro pos belum bisa diakui sebagai pendapatan Puskesmas.
Untuk tujuan pengendalian dan kepentingan transparansi, dana yang
belum diklaim dan masih ada di rekening giro pos maka dana tersebut
harus diungkapkan dalam CaLK pada akun kas. Pengungkapannya
meliputi saldo awal, jumlah dana jamkesmas yang diterima dalam TA yang
bersangkutan, jumlah dana yang dicairkan (diklaim) dan saldo akhir.

37. Q : Kapan pendapatan dari program Jamkesmas diakui oleh Puskesmas?

A : Pencairan dana untuk tahap awal dan pengakuan pendapatan dari
program Jamkesmas dilakukan oleh Puskesmas setelah Puskesmas
membuat Plan of Action (POA) dan pencairan dana tahap berikutnya dapat
dilakukan setelah membuat laporan pemanfaatan dana sebelumnya dan
laporan hasil kegiatan. Laporan-laporan tersebut dilakukan verifikasi oleh
Tim Pengelola Jamkesmas Dinas Kesehatan Kabupaten/Kota. Dari hasil
pengecekan (verifikasi tersebut) Kepala Dinas Kesehatan Kabupaten/Kota
memberikan rekomendasi untuk pencairan dana berikutnya. Puskesmas
tidak boleh mencairkan dana dari rekening giro pos Puskesmas apabila
bukti pengambilan/slip tidak disahkan oleh kepala dinas kesehatan
Kabupaten/Kota atau pejabat yang ditunjuk.
Dasar Hukum : Keputusan Dirjen Bina Kesehatan Masyarakat No:
HK.02.04/BI.1/2708/09 tgl 21 Agustus 2009 tentang Petunjuk Teknis
Program Jamkesmas di Puskesmas dan Jaringannya Tahun 2009
38. Q : Terdapat perbedaan aturan penggunaan langsung penerimaan
Puskesmas antara Pedoman Pelaksanaan Program Jamkesmas Tahun
2010 dengan Permendagri No. 13 Tahun 2006 (asas bruto). Bagaimana
perlakuan akuntansinya ?
A : Pedoman Pelaksanaan Program Jamkesmas Tahun 2010 mengatur
bahwa penerimaan Puskesmas dapat digunakan langsung oleh
Puskesmas sedangkan dalam UU No. 17 Tahun 2003, Permendagri No.
13 Tahun 2006 diatur bahwa setiap penerimaan Daerah harus segera
disetorkan ke Kas Daerah.
Dengan kompleksnya perlakuan akuntansi atas penerimaan dan
penggunaan langsung dan yang diterima di puskesmas, maka untuk
memenuhi asersi kelengkapan baik penerimaan maupun penggunaan
langsung di puskesmas harus diungkapkan dalam CaLK.

Belanja
39. Q : Dalam pemeriksaan sering dijumpai pencairan uang tanpa SP2D dan
hanya berdasar SPM. Apakah dapat diperbolehkan ?
A : Pedoman pengelolaan keuangan daerah telah diatur dalam PP Nomor 58

tahun 2005 dan Permendagri Nomor 13 tahun 2006 sebagaimana telah
diubah dengan Permendagri Nomor 59 tahun 2007. Pasal 65 PP Nomor 58
tahun 2005 menyatakan bahwa:
1) Ayat (1) : Pelaksanaan pengeluaran atas beban APBD dilakukan
berdasarkan SPM yang diterbitkan oleh pengguna anggaran/kuasa
pengguna anggaran;
2) Ayat (2) : Pembayaran sebagaimana dimaksud pada ayat (1) dilakukan
dengan penerbitan SP2D oleh kuasa BUD.
Lebih lanjut dinyatakan bahwa Surat Perintah Pencairan Dana (SP2D)
adalah dokumen yang digunakan sebagai dasar pencairan dana yang
diterbitkan oleh BUD. Berdasarkan ketentuan tersebut, pencairan uang
dari Kas Daerah dapat dikatakan sah jika dilakukan melalui penerbitan
SP2D, dengan sebelumnya didasari atas SPP dan SPM.
Jika pencairan uang tanpa SP2D digunakan untuk pengadaan barang/jasa,
perlu diyakini bahwa barang/jasa telah diterima (ada). Masukkan
permasalahan tersebut dalam laporan kepatuhan/SPI dan jelaskan hal
tersebut dalam CALK pada akun ybs.
Jika pencairan uang tanpa SP2D tidak didukung dengan bukti yang
lengkap dan sah serta tidak ada bukti bahwa barang/jasa telah diterima,
hal tersebut berpengaruh kepada opini jika material. Masukkan
permasalahan tersebut dalam laporan kepatuhan/spi.
Jika menurut sistem yang berlaku di Pemda yang bersangkutan, SPM
sekaligus berfungsi sebagai SP2D maka disajikan dalam Temuan SPI dan
direkomendasikan untuk merubah sistem sesuai ketentuan.
40. Q : Bagaimana penyajian di LK atas SP2D yang telah diterbitkan, tetapi kas
belum keluar dari rekening Pemda di Bank Persepsi ?
A : 1) Atas SP2D yang telah diterbitkan tetapi kas belum keluar dari rekening
Pemda di Bank Persepsi tersebut sudah dapat disajikan dalam LRA,

dan LAK;. Kas Daerah yang disajikan di neraca adalah kas yang ada di
rekening koran setelah direkonsiliasi.
2) Ungkapkan dalam CaLK atas akun Kas di Neraca dan LAK, bahwa
terdapat SP2D yang belum dicairkan.
41. Q: Apakah langkah pemeriksa bila ditemukan kegiatan yang tidak tersedia
anggaran ?
A : 1) Ungkap sebagai temuan kepatuhan (bertentangan dengan UU Nomor 1
Tahun 2004);
2) Bila material, harus menjadi pertimbangan pemberian opini.

42. Q : Saat melakukan pemeriksaan terkait Bansos, Pengadaan Barang, ataupun
Pembangunan Fisik, Tim sering berdebat sedalam apa pemeriksaan
tersebut harus dilakukan khususnya untuk mendeteksi terjadinya
Ketidakpatuhan atau Fraud. Saat memeriksa Bansos, apakah harus
memeriksa sampai kepenerima dan penggunaannya atau cukup sampai
dengan bukti pengeluaran berupa SPM, SP2D dan tanda tangan
penerima? Demikian juga saat memeriksa Pengadaan Barang atau
Pembangunan Fisik apakah perlu diperdalam hingga ke rekanan ataupun
menggunakan konsultan atau uji laboratorium untuk menguji hasil
pembangunan fisik?
A : Dalam SPKN dinyatakan di bagian Pernyataan Standar Pelaksanaan

Tambahan Ketiga sebagai berikut.
1) Pemeriksa harus merancang pemeriksaan untuk memberikan
keyakinan yang memadai guna mendeteksi salah saji material yang
disebabkan oleh ketidakpatuhan terhadap ketentuan kontrak/perjanjian
yang berpengaruh langsung dan material terhadap kewajaran penyajian
laporan keuangan. Jika informasi tertentu menjadi perhatian pemeriksa,
diantaranya terdapat informasi tersebut memberikan bukti yang
berkaitan dengan penyimpangan dari ketentuan dan peraturan
perundang-undangan serta ketidakpatuhan terhadap kontrak/perjanjian
yang berpengaruh material tetapi tidak langsung terhadap kewajaran
penyajian laporan keuangan, pemeriksa harus menerapkan prosedur
pemeriksaan khusus untuk memastikan bahwa penyimpangan dari

ketentuan dan peraturan perundang-undangan serta ketidakpatuhan

terhadap kontrak/perjanjian telah terjadi atau akan terjadi.
2) Pemeriksa harus waspada pada situasi atau kondisi yang mungkin
merupakan indikasi kecurangan dan/atau ketidakpatutan, dan jika timbul
indikasi hal tersebut serta berpengaruh signifikan terhadap kewajaran
penyajian laporan keuangan, pemeriksa harus menerapkan prosedur
pemeriksaan khusus untuk memastikan bahwa kecurangan dan/atau
ketidakpatutan telah terjadi dan menentukan dampaknya terhadap
kewajaran penyajian laporan keuangan.
Kesimpulan:
Dari pernyataan ini dapat disimpulkan bahwa pemeriksa harus
menerapkan prosedur pemeriksaan khusus bila ada 1) bukti atau indikasi
dan 2) berpengaruh material atau signifikan terhadap penyajian laporan
keuangan.
Sebagai tambahan apabila dimasyarakat hal bukti/indikasi terkait
ketidakpatuhan/fraud telah beredar dan menjadi isu publik, maka hal ini
pun dapat dijadikan pertimbangan oleh pemeriksa untuk menerapkan
prosedur pemeriksaan khusus tersebut.
43. Q : Bagaimana sikap kita atas permasalah Proyek fisik belum selesai (prestasi
proyek 80%) pada 31 Desember, tetapi uang sudah dicairkan
(dipertanggungjawabkan 100%) dengan dokumen pembayaran fiktif
dengan kondisi fisik sampai dengan pemeriksaan berakhir tetap belum
selesai dan telah selesai ?
A : 1) Ungkap dalam temuan kepatuhan karena tidak sesuai:
(1) UU No 1 tahun 2004 psl 21 ayat (1) yang menyatakan Pembayaran
atas beban APBN/APBD tidak boleh dilakukan sebelum barang
dan/atau jasa diterima.
(2) PP No. 58 Tahun 2005 pasal 60 ayat (1) yang menyatakan Setiap
pengeluaran harus didukung oleh bukti yang lengkap dan sah
mengenai hak yang diperoleh oleh pihak yang menagih.
2) Jika telah dicairkan ke rekening rekanan (kemudian diblokir), maka:
(1) Dalam Neraca, Aset Tetap perlu diusulkan koreksi menjadi KDP.
Nilai yang diakui dalam KDP sebesar progress fisik pekerjaan yang
telah diserahkan kepada Pemda (termin yang telah dibayar
ditambah progress fisik yang telah diserahkan namun belum

dibayar).
Contoh: Pembayaran 100%, progress fisik 70%.
Jurnal di Neraca:
KDP 70%
EDI-Aset Tetap 30%
Aset Tetap 100%
(2) Piutang merupakan tuntutan terhadap pihak tertentu yang

penyelesaiannya diharapkan dalam bentuk kas selama kegiatan
normal entitas. Oleh karena itu pengakuan piutang yang dilakukan
oleh pemerintah daerah menjadi tidak pas karena tidak sesuai
dengan definisi diatas. Selain itu, dalam hal dana yang ditransfer ke
rekening rekanan diblokir, maka rekanan tidak dapat mengakses
atau menggunakan dana yang ditransfer tersebut, sehingga
pengakuan piutang menjadi tidak tepat.
Kondisi tersebut lebih mencerminkan pembayaran belanja yang
masih belum direalisasikan, maka sebaiknya dicatat sebagai aset
lainnya (beban dibayar dimuka).
Jurnal di Neraca:
Aset Lainnya 30%

EDI 30%
(3) Dalam LRA, Belanja Modal yang tercatat sebesar 100% tidak
mencerminkan kondisi yang sebenarnya. Hal ini tidak memenuhi
asersi “Keterjadian (Occurence)”. Sehubungan kondisi tersebut
tidak memenuhi asersi “keterjadian” maka berdampak terhadap
kewajaran penyajian Belanja Modal dan dapat dijadikan alasan
pengecualian dalam opini.
3) Jika telah dicairkan ke rekening titipan bank daerah (bukan dalam
bentuk giro/tabungan yang dikuasai BUD/Bendahara Pengeluaran),
maka:
(1) Perlakuan sama dengan butir 2.a. di atas.
(2) Tidak ada pengakuan Piutang Lainnya (Aset Lancar) di Neraca

karena tidak ada pihak yang berhutang.

(3) Dalam LRA , Belanja Modal yang tercatat sebesar 100% tidak
(4) Adanya dana dalam Rekening Titipan juga dapat dijadikan dasar
pengecualian opini karena masih ada kas pada rekening yang tidak
jelas status hak dan kewajibannya. (pengecualian pada akun Kas)
4) Jika telah dicairkan ke rekening selain Kas Daerah namun masih
dikuasai Pemda (seperti rekening giro/tabungan yang dikuasai BUD
namun tidak dilaporkan atau rekening Bendahara Pengeluaran), maka:
(1) Perlakuan sama dengan butir 2.a. di atas.

(2) Tidak ada pengakuan Piutang Lainnya (Aset Lancar) di Neraca
karena tidak ada pihak yang berhutang.
(3) Adanya kas pada rekening giro/tabungan yang dikuasai BUD

namun tidak dilaporkan atau kas pada rekening Bendahara
Pengeluaran untuk menampung pembayaran yang melebihi
progress fisik, sebenarnya harus dilaporkan dalam Neraca. Namun
demikian, pengakuan kas tersebut harus juga mengakui (sisi kredit)
EDL-SILPA.
Karena dalam LRA tidak ada usulan koreksi (jika tidak

diperkenankan koreksi Belanja Modal di LRA), maka SILPA di LRA
tidak berubah (tetap). Oleh karena itu, jika dilakukan koreksi
pengakuan Kas (debet) dan EDL-SILPA (kredit) di Neraca, akan
timbul perbedaan saldo SILPA di LRA dengan SILPA di Neraca.
Oleh karena itu, tidak dapat diakui Kas (debet) dan EDL-SILPA
(kredit) di Neraca.
Dengan demikian, kondisi tersebut mengakibatkan saldo Kas di
Neraca dapat dijadikan dasar pengecualian karena tidak memenuhi
asersi “kelengkapan (completeness).”
(5) Dalam LRA , Belanja Modal yang tercatat sebesar 100% tidak


5) Jika telah dicairkan ke rekening rekanan dan rekanan menerbitkan
jaminan bank atas pembayaran yang belum terrealisasi pekerjaannya,
maka:
(1) Perlakuan sama dengan usulan kebijakan 2a.
(2) Adanya garansi bank yang diberikan oleh rekanan perlu dicatat oleh
Pemerintah Daerah dalam CaLK.
(3) Perlakuan sama dengan usulan kebijakan 2c.
Namun demikian, karena kasus ini terjadi secara nasional dan belum
ada jalan keluarnya, sedangkan sistem anggaran dan sistem akuntansi
tidak menjembatani atau memberi jalan keluar kejadian tersebut, maka
kebijakan sementara adalah sbb:
(1) Apabila pada saat pekerjaan lapangan berlangsung dan fisik
pekerjaan sudah selesai, maka perlu diungkapkan sebagai temuan,
namun tidak mempengaruhi opini;
(2) Apabila pada saat auditor memulai pemeriksaan (entry) dan fisik
pekerjaan belum selesai, maka berlaku langkah nomor 1 s.d. 5

44. Q : Apakah SE Bappenas juga mengikat bagi pemerintah daerah jika
pemerintah daerah telah menetapkan standar biaya untuk biaya langsung
personil dan non personil (termasuk hal-hal yang mengatur boleh dan
tidaknya pengeluaran yang dibebankan dalam kontrak jasa kontraktual)?
A : SE Bappenas tidak dapat digunakan sebagai kriteria dalam pemeriksaan
jasa konsultan sejak keluarkan Keppres No. 80 Tahun 2003 tentang
Pedoman Pelaksanaan Pengadaan Barang/Jasa Pemerintah.
45. Q : Bagaimana dengan Kompensasi masa pemeliharaan dengan penahanan

pembayaraan (biasanya 5%).
A : 1) Jika sampai dengan 31 Desember penyerahan pertama telah diterima
pemda 100% (fisik 100%), pembayaran dilakukan 100%, dan pihak
ketiga menyerahkan bank garansi senilai 5% dari total kontrak, maka

dalam Neraca diakui Aset Tetap yang bersangkutan (bukan KDP)

sebesar 100% dan dalam LRA diakui Belanja Modal sebesar 100%.
Adanya jaminan bank (bank garansi) tersebut harus diungkapkan dalam
CALK.
2) Sesuai dengan Peraturan Presiden Nomor 8 Tahun 2006 tentang
Perubahan Atas Keputusan Presiden Nomor 80 Tahun 2003
(Perubahan Keempat), pembayaran termin terakhir atas penyerahan
pekerjaan yang sudah jadi dari Pihak Ketiga, dapat dilakukan melalui
dua (2) cara yaitu:
1. Pembayaran dilakukan sebesar 95 % (sembilan puluh lima persen)

dari nilai kontrak, sedangkan yang 5 % (lima persen) merupakan retensi
selama masa pemeliharaan.
2. Pembayaran dilakukan sebesar 100 % (seratus persen) dari nilai
kontrak dan penyedia barang/jasa harus menyerahkan jaminan bank
sebesar 5 % (lima persen) dari nilai kontrak yang diterbitkan oleh Bank
Umum atau oleh perusahaan asuransi yang mempunyai program
asuransi kerugian (surety bond) dan direasuransikan sesuai dengan
ketentuan Menteri Keuangan. Penahanan pembayaran senilai 5 (lima)
persen dari nilai kontrak seperti dimaksud dalam nomor 1 harus diakui
sebagai utang retensi, sedangkan jaminan bank untuk pemeliharaan
harus diungkapkan dalam Catatan atas Laporan Keuangan.
46. Q : Bagaimana bila ditemukan pembayaran pekerjaan yang melebihi
prestasi ?
A : Jika kondisi ini terjadi, maka perlakuannya sama dengan perlakuan pada
permasalahan pertama: : Proyek fisik belum selesai pada 31 Desember,
tetapi uang sudah dicairkan dengan dokumen pembayaran fiktif.
47. Q : Pemda mengadakan tanah untuk keperluan pembangunan fasilitas publik
dan bangunan dinas. Atas pengadaan tersebut, bukti pertanggungjawaban
belanja modal pengadaan tanah tidak dilengkapi dengan pemungutan dan
penyetoran PPh atas Pengalihan Hak atas Tanah. Apakah hal tersebut
dibenarkan ?
A : 1) Prosedur pemeriksaan yang perlu dikembangkan adalah untuk
memperoleh keyakinan: apakah persyaratan khusus pelaksanaan

pembangunan untuk kepentingan umum atas tanah yang diadakan

tersebut terpenuhi atau tidak, apakah Pemda telah berkonsultasi
dengan pihak KPP terdekat tentang kewajiban PPh atas Pengalihan
Hak atas Tanah yang diadakan, apakah PPh atas Pengalihan Hak atas
Tanah yang diadakan telah dipungut Bendahara Pemda, apakah PPh
atas Pengalihan Hak atas Tanah yang diadakan telah disetorkan ke Kas
Negara.
2) Jika persyaratan khusus pelaksanaan pembangunan untuk kepentingan
umum atas tanah yang diadakan tersebut terpenuhi dan PPh atas
Pengalihan Hak atas Tanah yang diadakan telah dipungut Bendahara
Pemda, maka pemeriksa menyusun temuan pemeriksaan dengan saran
agar Pemda segera berkoordinasi dengan KPP terdekat tentang
penyetoran PPh oleh pihak yang tidak wajib bayar menindaklanjuti
sesuai hasil koordinasi.
umum atas tanah yang diadakan tersebut tidak terpenuhi dan PPh atas
Pengalihan Hak atas Tanah yang diadakan tidak dipungut Bendahara
Pemda, maka pemeriksa menyusun temuan pemeriksaan yang tidak
mempengaruhi kewajaran LKPD dengan saran segera memungut dan
menyetorkan PPh atas Pengalihan Hak atas Tanah ke Kas Negara,
dengan terlebih dahulu Pemda berkoordinasi dengan KPP terdekat
tentang penerbitan SKP atas PPh tersebut. Selain menyusun temuan
pemeriksaan, pemeriksa menyarankan pengungkapan dalam CALK
atas kondisi tersebut (termasuk pengungkapan keberadaan SKP yang
diterbitkan KPP atas kewajiban bayar PPh tersebut).
umum atas tanah yang diadakan tersebut tidak terpenuhi dan PPh atas
Pengalihan Hak atas Tanah yang diadakan telah dipungut Bendahara
Pemda namun belum disetorkan ke Kas Negara, maka pemeriksa
menyusun temuan pemeriksaan yang tidak mempengaruhi kewajaran
LKPD dengan saran segera menyetorkan ke Kas Negara dan
mengajukan usulan koreksi tambah atas Utang PFK dan Kas di
Bendahara (pada penjelasan akun Utang PFK dan Kas di Bendahara
dijelaskan bahwa nilainya termasuk potongan PPh atas Pengalihan Hak
atas Tanah yang belum disetorkan ke Kas Negara).

48. Q : Bagaimana pertanggungjawaban biaya langsung personil dan non

personil, apakah perlu dilengkapi dengan bukti pembayaran kepada
tenaga ahli dan atau pendukung maupun biaya lainnya?
A : Karena biaya yang bersifat reimbursable hanya non personil maka

pertanggungjawaban biaya langsung non personil adalah bukti-bukti
pengeluaran untuk biaya non personil. Apabila jumlahnya material dan
tidak dilengkapi bukti maka dapat mempengaruhi opini atas laporan
keuangan.
49. Q : Apakah diperbolehkan pemberian belanja Bantuan Keuangan kepada

instansi vertikal dan/atau Hibah uang ke instansi vertikal ?
A : Permendagri nomor 59 tahun 2007 tentang Perubahan Atas Permendagri
Nomor 13 tahun 2006 tentang Pedoman Pengelolaan Keuangan Daerah,
Pasal 42 ayat (1) yang pada intinya menyatakan bahwa belanja hibah
digunakan untuk menganggarkan pemberian hibah dalam bentuk uang,
barang dan/atau jasa kepada pemerintah atau pemerintah daerah lainnya,
perusahaan daerah, masyarakat, dan organisasi kemasyarakatan yang
secara spesifik telah ditetapkan peruntukannya. Selain itu, Pasal 43 ayat
(1) dan (5) pada intinya menyatakan bahwa hibah kepada pemerintah
bertujuan untuk menunjang peningkatan penyelenggaraan fungsi
pemerintahan di daerah dan harus dilaporkan kepada Menteri Dalam
Negeri dan Menteri Keuangan setiap akhir tahun anggaran.
Kesimpulan:
1) Diperbolehkan, selama bantuan keuangan tersebut dilaporkan oleh
pemda kepada menkeu/mendagri. Disamping itu, periksa apakah
pemda mendapat tembusan laporan penggunaan bantuan keuangan
yang dibuat oleh instansi vertikal ybs kepada instansi pusatnya;
2) Apabila pemda tidak mendapat tembusan pemberitahuan tersebut,
harus diungkapkan dalam CaLK dan tidak mempengaruhi opini.
50. Q : Bagaimana perlakuan Belanja perjalanan dinas ?
A : 1) Perjalanan dinas yang bersifat at cost dipertanggungjawabkan dengan

Surat Tugas, SPPD, dan bukti pengeluaran belanja atas perjalanan
dinas tersebut, antara lain bukti tiket, bukti kwitansi hotel dan atau bukti
sewa kendaraan (SPJ).

2) Perjalanan dinas yang bersifat lumpsum, dipertanggungjawabkan

dengan Surat Tugas, SPPD yang di stempel oleh instansi tujuan dan
Output sesuai dengan tujuan penugasan tersebut.
3) Jika pemeriksa memiliki pertimbangan risiko perjalanan dinas fiktif maka

dapat memperluas prosedur untuk meyakinkan keterjadian perjalanan
dinas tersebut.
Dasar Kebijakan : Peraturan Kepala Daerah

51. Q : Hibah dalam bentuk barang dianggarkan dalam dan direalisasikan belanja
modal. Apakah hal tersebut diperbolehkan ?
A : 1) Permasalahan realisasi anggaran yang tidak sesuai dengan anggaran
dimuat dalam temuan dan diungkapkan dalam CaLK. Mengenai
pengaruh ke opini lihat panduan penentuan opini.
2) Perlakuan terhadap aset lihat FAQ No. 16.
52. Q : Hibah dalam bentuk barang dianggarkan dalam dan direalisasikan dari
belanja barang. Apakah boleh ?
A : 1) Jika yang dimaksud hibah adalah penyerahan barang kepada
masyarakat maka dapat dianggarkan dalam belanja barang, belanja
bantuan sosial atau belanja hibah. Pemberian bantuan sosial/hibah
dalam bentuk tunai/uang tidak dapat dianggarkan dalam Belanja
barang.
2) Hibah dalam bentuk barang yang dianggarkan dalam belanja barang
diungkap dalam CaLK.
3) Apabila sampai akhir tahun masih terdapat barang yang belum diberikan
kepada penerima hibah maka barang tersebut disajikan sebagai
persediaan dalam neraca pemda.

53. Q : Bagaimana bila dalam pemeriksaan LK ditemukan kesalahan pembebanan
atau fakta tidak sesuai dengan realisasi anggaran yang tersaji contoh:
tersaji realisasi anggaran membeli mobil ternyata yang dibeli membeli
kambing?

A : 1) Tidak perlu dilakukan koreksi pembukuan pada LRA. Koreksi

pembukuan dilakukan di Neraca untuk a) kapitalisasi Aset Tetap yang
dihasilkan dari belanja selain Belanja Modal dan b) tidak
mengkapitalisasi pengeluaran yang tidak menghasilkan Aset tetap dari
Belanja Modal yang digunakan untuk jenis belanja lain.
2) Diungkapkan dalam CaLK pada pos realisasi anggaran (seperti contoh:
Belanja Mobil).
3) Penjelasan lebih lanjut mengenai pengaruh pada opini dapat dilihat
pada Bab 9 Lampiran 9.5.

54. Q : Bagaimana bentuk pertanggungjawaban Belanja Penunjang Operasional
(BPO) Pimpinan DPRD ?
A : Tata cara dan bentuk Pertanggungjawaban BPO pimpinan DPRD diatur

dalam Permendagri Nomor 21 tahun 2007 pasal 12 ayat (1) dan (2) dan
Pasal 13. Dalam pasal-pasal tersebut diuraikan hal sebagai berikut.
1) Sekretaris DPRD selaku Pengguna Anggaran/Pengguna Barang
bertanggungjawab atas pengelolaan BPO Pimpinan DPRD.
2) Sekretaris DPRD selaku Pengguna Anggaran/Pengguna Barang
mengajukan Surat Perintah Membayar Langsung (SPM-LS) untuk
pencairan BPO Pimpinan DPRD sebesar 1/12 (satu perduabelas) dari
pagu 1 (satu) tahun anggaran kepada Bendahara Umum Daerah
dengan melampirkan:
(1) kuitansi sebagai tanda terima yang ditandatangani oleh Pengguna
Anggaran/ Pengguna Barang; dan
(2) pakta integritas yang sudah ditandatangani Pimpinan DPRD yang

menjelaskan penggunaan dana akan sesuai dengan
peruntukannya.
3) Pengajuan pencairan dana untuk bulan berikutnya dapat dilakukan
sepanjang penggunaan dana yang sudah diterima telah
dipertanggungjawabkan.
4) Bentuk pertanggungjawaban BPO Pimpinan DPRD sebagai berikut.

(1) Dalam rangka pertanggungjawaban BPO Pimpinan DPRD,

Pimpinan DPRD wajib menandatangani pakta integritas yang
menjelaskan penggunaan dana telah sesuai dengan
peruntukannya.
(2) Pertanggungjawaban penggunaan BPO Pimpinan DPRD dibuktikan
dengan laporan hasil pelaksanaan tugas yang dilengkapi dengan
rincian penggunaan BPO Pimpinan DPRD.
(3) Rincian penggunaan BPO Pimpinan DPRD memuat kegiatan,
tujuan, penerima (masyarakat/Kelompok masyarakat) dan waktu
penggunaan dana yang ditandatangani Pimpinan DPRD.
(4) Bukti pertanggungjawaban penggunaan dana disampaikan kepada
Bendahara Pengeluaran setiap bulan paling lambat tanggal 5 bulan
berikutnya.
Kesimpulan:
Bentuk pertanggungjawaban Belanja Penunjang Operasional Pimpinan
DPRD :
1) kuitansi sebagai tanda terima yang ditandatangani oleh Pengguna
Anggaran/ Pengguna Barang; dan
2) pakta integritas yang sudah ditandatangani Pimpinan DPRD yang
menjelaskan penggunaan dana akan sesuai dengan peruntukannya.
55. Q : Apakah diperbolehkan Belanja Penunjang Operasional Pimpinan DPRD
melebihi ketentuan yang telah ditetapkan ?
A : Apabila BPO Pimpinan DPRD melebihi ketentuan sebagaimana telah
ditetapkan oleh Peraturan Pemerintah No 21 Tahun 2007 tentang
Perubahan Ketiga Atas Peraturan Pemerintah No 24 Tahun 2004 tentang
Kedudukan Protokoler dan Keuangan Pimpinan dan Anggota Dewan
Perwakilan Rakyat Daerah dan Permendagri No 21 Tahun 2007, maka
atas kelebihan pembayaran tersebut harus disetorkan ke Kas Daerah.
Karena dalam masalah ini sudah jelas aturan mengenai besaran BPO
pimpinan DPRD.
Kesimpulan:
BPO yang melebihi ketentuan yang telah ditetapkan harus disetorkan ke
Kas Daerah.

56. Q : Belanja Penunjang Operasional Pimpinan DPRD dengan Belanja

Penunjang Operasional Kepala Daerah/Wakil Kepala Daerah apakah
dapat dipersamakan perlakuannya terutama terkait dengan bukti
pertanggungjawabannya ?
A : BPO Pimpinan DPRD sesuai dengan tujuan pemberiannya adalah dana
yang disediakan bagi pimpinan DPRD setiap bulan untuk menunjang
kegiatan operasional yang berkaitan dengan representasi, pelayanan, dan
kebutuhan lain guna melancarkan pelaksanaan tugas pimpinan DPRD
sehari-hari, sedangkan BPO KDH/WKDH sesuai dengan ketentuan PP 109
Tahun 2000 bahwa biaya penunjang operasional KDH/WKDH
dipergunakan untuk koordinasi,. penanggulangan kerawanan sosial
masyarakat, pengamanan dan kegiatan khusus lainnya guna mendukung
pelaksanaan tugas Kepala Daerah dan Wakil Kepala Daerah.
Berdasarkan Penjelasan Peraturan Pemerintah No 21 Tahun 2007
dinyatakan bahwa penyediaan Belanja Penunjang Operasinal DPRD
mempertimbangkan prinsip kesetaraan yang dicerminkan dari adanya
kesetaraan antara Kepala Daerah/Wakil Kepala Daerah dengan Pimpinan
DPRD yang masing-masing memperolah dana operasional.
Kesimpulan:
Dengan demikian, maka selayaknya pertanggungjawaban Belanja
Penunjang Operasional Pimpinan DPRD dengan Belanja Penunjang
Operasional Kepala Daerah/Wakil Kepala Daerah disesuaikan dengan
jenis belanjanya.
57. Q : Bagaimana bila BPO DPRD digunakan tidak sesuai dengan ketentuan ?
A : BPO Pimpinan DPRD dipergunakan untuk :

1) Representasi, antara lain menyampaikan berbagai informasi dan
permasalahan yang ada di masyarakat, melaksanakan dan
memasyarakatkan keputusan DPRD kepada seluruh Anggota DPRD.
2) Pelayanan, antara lain untuk pelayanan keamanan dan transportasi.
3) kebutuhan lain, antara lain untuk mengikuti upacara kenegaraan,
upacara peringatan hari jadi daerah, pelantikan pejabat daerah,
melakukan koordinasi dan konsultasi kepada kepala daerah,
musyawarah pimpinan daerah, dan tokoh-tokoh masyarakat, menjadi
juru bicara DPRD dan pemberian bantuan kepada
masyarakat/kelompok masyarakat yang sifatnya insidental.

Kesimpulan:
Dalam kaitan pemeriksaan LKPD ini pertanggungjawaban BPO Pimpinan
DPRD, dianggap lengkap sepanjang memenuhi persyaratan di atas
58. Q : Apakah bantuan keuangan kepada Muspida diperbolehkan?

A : Tidak diperbolehkan, yang diperbolehkan adalah pemberian honorarium
kepada Muspida yang melekat pada kegiatan. Namun demikian perlu
dilakukan pengujian apakah pemberian honorarium tersebut melekat pada
kegiatan dan jumlahnya wajar..
59. Q : Bagaimana definisi pemberian bantuan sosial tidak diberikan secara terus
menerus?
A : Bantuan Sosial adalah transfer uang atau barang yang diberikan kepada
masyarakat guna melindungi dari kemungkinan terjadinya risiko sosial.
Bantuan sosial dapat langsung diberikan kepada anggota masyarakat
dan/atau lembaga kemasyarakatan termasuk didalamnya bantuan untuk
lembaga non pemerintah bidang pendidikan dan keagamaan.
Belanja Bantuan Sosial adalah pengeluaran pemerintah dalam bentuk
uang/barang atau jasa kepada masyarakat yang bertujuan untuk
peningkatan kesejahteraan masyarakat, yang sifatnya tidak terus-menerus
dan selektif.
Tidak terus menerus diartikan bahwa bantuan sosial tidak wajib dan tidak
harus diberikan setiap tahun anggaran. Dengan demikian perlu dicermati
apakah pemberian bantuan sosial tersebut telah diberikan kepada pihak
yang memang benar-benar membutuhkan (lakukan konfirmasi jika perlu.
Perlu diperhatikan peraturan kepala daerah yang mengatur tentang syarat-
syarat penerima bantuan.
Pemberian belanja bantuan sosial umumnya bersifat sementara dan tidak
terus menerus, namun terdapat kondisi dimana Belanja Bantuan Sosial
tersebut diberikan secara terus menerus atau berkelanjutan. Yang
dimaksud dengan Belanja Bantuan Sosial berkelanjutan yaitu bantuan
yang diberikan secara terus menerus untuk mempertahankan taraf
kesejahteraan sosial dan upaya untuk mengembangkan kemandirian.
Belanja bantuan sosial yang diberikan secara tidak terus menerus/tidak
mengikat diartikan bahwa pemberian bantuan tersebut tidak wajib dan

tidak harus diberikan setiap tahun anggaran, belanja bantuan sosial

dihentikan pada saat pihak yang dibantu telah lepas dari masalah sosial
tersebut. Bantuan sosial dapat terus menerus, misalnya untuk menjaga
kinerja sosial yang telah tercapai agar jangan menurun kembali.
Jangka waktu pemberian belanja bantuan sosial kepada anggota
masyarakat atau kelompok masyarakat tergantung pada apakah si
penerima bantuan masih memenuhi kriteria/persyaratan sebagai pihak
yang berhak menerima bantuan.
Apabila si penerima sudah tidak termasuk yang mempunyai resiko sosial,
telah dapat memenuhi kebutuhan hidup minimum maka kepada yang
bersangkutan tidak dapat diberikan bantuan lagi.
Contoh yang bersifat sementara: Pemerintah memberikan bantuan
terhadap orang cacat, namun setelah orang tersebut dapat mandiri,
belanja bantuan sosial tersebut dihentikan.
Contoh yang bersifat berkelanjutan: Pemerintah memberikan bantuan
terhadap orang cacat yang tidak pernah dapat mandiri, belanja bantuan
sosial tersebut dapat diberikan secara berkelanjutan.
60. Q : Bagaimana pertanggungjawaban bantuan sosial dan belanja hibah,
apakah sampai dengan laporan pertanggungjawaban. Jika tidak terdapat
laporan pertanggungjawaban apakah mempengaruhi opini?
A : Pengeluaran bantuan sosial dan belanja hibah dianggap sah apabila telah
dilengkapi dengan proposal atau permintaan dari penerima dan
persetujuan kepala daerah serta SP2D yang sah dan nota hibah.
Pemeriksa juga harus memperhatikan peraturan yang ada pada masing-
masing daerah terkait belanja sosial misalnya peraturan kepala daerah
mengatur bagaimana kewajiban penerima bantuan, apakah mewajibkan
menyampaikan bantuan atau tidak. Perlu diperdalam apabila berindikasi
fiktif atau diberikan kepada pihak yang tidak memenuhi kriteria, maka
belanja bantuan tersebut dapat mempengaruhi opini atas laporan
keuangan (tergantung tingkat materialitasnya)
61. Q : Apakah diperbolehkan pemberian hibah kepada klub sepakbola yang
mengikuti liga profesional?

A : Diperbolehkan sebaiknya melalui KONI sepanjang belum ada peraturan

yang melarang Namun perlu dilakukan pengujian atas pengendalian intern
mekanisme penyaluran bantuan kepada klub sepakbola tersebut.
Laporan Arus Kas
62. Q : Apa yang menjadi dasar penyusunan LAK SP2D atau SPJ?
A : Arus kas adalah arus masuk dan arus masuk keluar kas dan setara kas
pada BUD. Pada prinsipnya penggunaan kedua dasar penyusunan LAK
tersebut akan menghasilkan saldo kas sama. Mengingat secara substansi
tidak terdapat perbedaan maka dikembalikan kembali kepada masing-
masing pemerintah daerah dengan catatan saldo yang disajikan dalam
LAK dapat diyakini. Dasar hukum : PSAP 03 Laporan Arus Kas
63. Q : Jenis transaksi apa yang tidak akan tersaji dalam LAK?
A : Transaksi yang tidak tersaji dalam LAK adalah pemotongan dan
pemungutan PFK oleh Bendahara pengeluaran, transaksi kas di BLUD.
Dasar hukum : PSAP 03 Laporan Arus Kas paragraf 29.

64. Q : Apakah SILPA Tahun Lalu disajikan seluruhnya atau sebagian sebagai
penerimaan pembiayaan dalam LRA tahun berjalan?
A : Pada umumnya Realisasi SILPA di LRA tahun berjalan adalah sebesar

SILPA tahun lalu namun dalam hal Perda APBD menetapkan jumlah
tertentu misalnya hanya sebesar jumlah defisit maka penyajiaanya
mengikuti Perda tersebut.
65. Q : Ditemukan dalam pemeriksaan hal-hal berikut :
a) SPJ dipertanggungjawaban antara tanggal 31 Desember sampai

dengan tanggal 10 Januari TA berikutnya;

b) SPJ dipertanggungjawabkan setelah tanggal 10 Januari sampai tanggal

pemeriksaan berakhir;
c) Penyajian penyetoran sisa UP Tahun lalu di LAK.
A : Permasalahan a.
1. Disajikan sebagai beban di LRA,
2. tidak tersaji sebagai kas di bendahara pengeluaran,
3. disajikan sebagai pengeluaran atas mata anggaran beban di LAK
Permasalahan b.
1. Disajikan sebagai beban di LRA,
2. tidak tersaji sebagai kas di bendahara pengeluaran,
3. Diungkap dalam Temuan
Permasalahan c.
Disajikan sebagai hasil aktivitas non anggaranpenerimaan sisa UP tahun
lalu.
64. Q : Mohon penjelasan atas hal berikut.
a. SPJ belum dipertanggungjawabkan sampai pemeriksaan berakhir;
b. SPJ tidak lengkap;
c. SPJ tidak diperoleh dan tidak ada prosedur pemeriksaan lain.
A : Permasalahan a, b dan c dijadikan temuan pemeriksaan dan jika material
dapat mempengaruhi opini.

65. Q : Bagaimana perlakuan akuntansi apabila Pemda menerima hibah dalam
bentuk non kas?
A : Penerimaan hibah non kas diungkapkan dalam CALK dan aset perolehan
hibah dicatat dalam neraca.

Panduan Pemeriksaan LKPD Lampiran Suplemen
Pemeriksaan Atas Laporan Keuangan

Pemerintah ..............
Tahun Anggaran...........
BPK RI
PEMAHAMAN TUJUAN DAN HARAPAN PENUGASAN
I. Tujuan Penugasan
Tujuan pemeriksaan Laporan Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD) TA ......... adalah

untuk memperoleh keyakinan yang memadai (reasonable assurance) apakah LKPD
telah disajikan secara wajar, dalam semua hal yang material sesuai dengan Prinsip
Akuntansi yang Berlaku Umum dengan memperhatikan:
1. Kesesuaian LKPD dengan Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP).

2. Kecukupan pengungkapan.
3. Konsistensi penerapan prinsip akuntansi.
4. Efektivitas sistem pengendalian intern.
5. Kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan.
II. Harapan Penugasan
1. Standar Pemeriksaan
Dalam rangka pencapaian tujuan pemeriksaan di atas, pemeriksa LKPD Tahun
Anggaran ......... melakukan pemeriksaan laporan keuangan berdasarkan SPKN,
dengan memberlakukan SPAP untuk standar pekerjaan lapangan dan standar
pelaporan, kecuali diatur lain dalam SPKN.
2. Jadwal Waktu Pemeriksaan

Pemeriksaan LKPD Tahun .......... harus diselesaikan sesuai dengan jadwal waktu
dalam peraturan perundang-undangan, yaitu 2 (dua) bulan sejak LKPD Tahun 2009
diterima oleh BPK. Penyelesaian pemeriksaan tersebut diwujudkan dengan
penyampaian laporan hasil pemeriksaan kepada DPR dan DPD.
3. Fokus dan Sasaran Pemeriksaan

Berdasarkan hasil pemeriksaan LKPD Tahun Anggaran .... dan ........ serta hasil
pemeriksaan interim fokus dan sasaran pemeriksaan Pemeriksaan LKPD TA ........
meliputi pengujian atas:
1) Kewajaran penyajian saldo akun dalam neraca per 31 Desember 20...;
2) Kewajaran penyajian saldo akun dan transaksi pada Laporan Realisasi
Anggaran (LRA) dan Laporan Arus Kas TA 20.......;
3) Kecukupan pengungkapan informasi keuangan pada Catatan Atas Laporan
Keuangan.
BPK RI Perwakilan Provinsi………… 1

4) Konsistensi penerapan prinsip akuntansi

5) Efektivitas desain dan implementasi sistem pengendalian intern termasuk
pertimbangan hasil pemeriksaan sebelumnya yang terkait dengan penyajian dan
pengungkapan akun-akun dalam laporan keuangan;
6) Kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan.
Pengujian atas Laporan Keuangan bertujuan untuk menguji semua pernyataan
manajemen (asersi manajemen) dalam informasi keuangan, efektifitas
pengendalian intern dan kepatuhan terhadap peraturan perundang – undangan yang
berlaku meliputi :
1) Keberadaan dan keterjadian

Bahwa seluruh aset dan kewajiban yang disajikan dalam neraca per 31
Desember 20...... benar-benar ada dan seluruh transaksi pendapatan, belanja
dan pembiayaan anggaran yang disajikan dalam LRA TA 20..... terjadi selama
periode tersebut serta telah didukung dengan bukti – bukti yang memadai.
2) Kelengkapan
Bahwa semua aset, kewajiban, dan equitas dana yang dimiliki telah dicatat
dalam neraca dan seluruh transaksi pendapatan, belanja dan pembiayaan yang
terjadi selama Tahun 20.... telah dicatat dalam LRA.
3) Hak dan Kewajiban

Bahwa seluruh aset yang tercatat dalam neraca benar-benar dimiliki atau hak
dari pemerintah daerah dan utang yang tercatat merupakan kewajiban
pemerintah daerah pada tanggal pelaporan.
4) Penilaian dan Alokasi

Bahwa seluruh aset, utang, pendapatan dan belanja daerah, serta pembiayaan
telah disajikan dengan jumlah dan nilai semestinya; diklasifikasikan sesuai
dengan standar/ ketentuan yang telah ditetapkan; dan merupakan alokasi
anggaran tahun 20.....
5) Penyajian dan Pengungkapan

Bahwa seluruh komponen laporan keuangan telah disajikan sesuai dengan
ketentuan dan telah diungkapkan secara memadai dalam Catatan atas Laporan
Keuangan.
III. Rencana Pencapaian Hasil Pemeriksaan yang Diharapkan
Mengingat waktu yang sangat terbatas tersebut, pemeriksaan LKPD Tahun

Anggaran 20... didahului dengan pemeriksaan interim untuk melakukan pemeriksaan
atas:
1. Pemahaman Entitas, Pemahaman Proses Bisnis, dan Penilaian Risiko;
2. Pengelolaan dan pertanggungjawaban atas saldo, mutasi penerimaan dan

penggunaan dana pada rekening-rekening yang ditetapkan untuk semua kas milik
daerah, terdiri dari:
1) Kas daerah yang dikuasai oleh Bendahara Umum Daerah (BUD) yaitu yang
tersimpan di:
(1) Rekening Kas Umum Daerah yang dikelola oleh BUD
(2) Rekening Operasional BUD yang terdiri dari:

(1)) Rekening Operasional Penerimaan; dan

(2)) Rekening Operasional Pengeluaran
2) Kas yang dimiliki daerah, tetapi dikuasai bukan oleh BUD yaitu:
(1) Rekening Operasional SKPD yang dikelola oleh bendahara daerah, terdiri
dari:
(2) Rekening Operasional Penerimaan yang dikelola oleh Bendahara
Penerimaan SKPD.
(3) Rekening Operasional Pengeluaran yang dikelola bendahara pengeluaran
SKPD.
(4) Rekening yang menampung uang milik daerah, tetapi pengelolaannya
berada di luar BUD dan Bendahara Daerah.
3. Kegiatan pemantauan tindak lanjut hasil pemeriksaan BPK RI sebelumnya dan
pelaksanaan rencana aksi yang dilakukan/dikoordinir oleh Inspektorat Daerah /
Badan Pengawasan Daerah (Bawasda).
Penyelesaian pemeriksaan dan laporan hasil pemeriksaan adalah sebagai berikut
Kegiatan Waktu Keterangan

Pemeriksaan Interim (apabila
dilakukan)
Pemeriksaan atas LKPD Tahun
20......... (pengujian substantif dan
saldo)
Penyampaian Temuan Sudah termasuk pembahasan
Pemeriksaan: dengan pejabat yang berwenang
dari pemerintah daerah dan sudah
Temuan tentang SPI
diperoleh tanggapan resmi dan
Temuan tentang Kepatuhan tertulis.
Ikhtisar Koreksi
Penyampaian Laporan Hasil Sudah termasuk pembahasan dan
Pemeriksaan atas LKPD Tahun perolehan surat representasi.
20........
[Kota kedudukan, tanggal, bulan, tahun]
Ketua Tim, Pengendali Teknis, Penanggungjawab/Pemberi Tugas,
............................ .............................. ...............................
........................... NIP. ...................... NIP. .....................

DAFTAR ISI
Hal.
DAFTAR ISI ....................................................................................................................... i
LAPORAN HASIL PEMERIKSAAN ATAS LAPORAN KEUANGAN............................
LAPORAN KEUANGAN.....................................................................................................
1. NERACA....................................................................................................................
2. LAPORAN REALISASI ANGGARAN....................................................................
3. LAPORAN ARUS KAS.............................................................................................
4. CATATAN ATAS LAPORAN KEUANGAN..........................................................
GAMBARAN UMUM PEMERIKSAAN.............................................................................
BPK RI Perwakilan Provinsi ................ 1


REPUBLIK INDONESIA

Berdasarkan Pasal 31 Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan

Negara dan Undang-Undang terkait lainnya, Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) telah
memeriksa Neraca [NAMA ENTITAS] tanggal 31 Desember 2010 dan 2009, Laporan
Realisasi Anggaran, serta Laporan Arus Kas untuk tahun yang berakhir pada tanggal-
tanggal tersebut. Laporan Keuangan adalah tanggung jawab [NAMA ENTITAS].
Tanggung jawab BPK terletak pada pernyataan pendapat atas laporan keuangan
berdasarkan pemeriksaan yang dilakukan.
Pemeriksaan juga meliputi penilaian atas Prinsip Akuntansi yang digunakan dan
estimasi signifikan yang dibuat oleh [NAMA ENTITAS], serta penilaian terhadap
penyajian laporan keuangan secara keseluruhan. BPK yakin bahwa pemeriksaan
tersebut memberikan dasar memadai untuk menyatakan pendapat.
Menurut pendapat BPK, Neraca [NAMA ENTITAS] tanggal 31 Desember 2010
dan 2009, Laporan Realisasi Anggaran, serta Laporan Arus Kas untuk tahun yang
berakhir pada tanggal-tanggal tersebut, menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang
material, posisi keuangan [NAMA ENTITAS] tanggal 31 Desember 2010 dan 2009,
realisasi anggaran dan arus kas untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal tersebut,
sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintahan.
keuangan tersebut, BPK melakukan pemeriksaan terhadap sistem pengendalian intern
dan kepatuhan terhadap ketentuan perundang-undangan. Laporan Hasil Pemeriksaan
atas Sistem Pengendalian Intern dan Kepatuhan terhadap Ketentuan Peraturan
Perundang-undangan disajikan dalam Laporan Nomor [NOMOR LAPORAN] dan
Nomor [NOMOR LAPORAN] tanggal [TANGGAL, BULAN DAN TAHUN], yang
merupakan bagian tidak terpisahkan dari laporan ini.

[ KOTA KEDUDUKAN PERWAKILAN BPK ], [ TANGGAL]

REPUBLIK INDONESIA
Perwakilan [ NAMA PERWAKILAN BPK ]
Penanggung Jawab Pemeriksaan
[ NAMA PENANGGUNG JAWAB ]

[ NOMOR REGISTER AKUNTAN ]

NERACA

LAPORAN REALISASI ANGGARAN

LAPORAN ARUS KAS

CATATAN ATAS LAPORAN KEUANGAN

GAMBARAN UMUM PEMERIKSAAN
1. Dasar Hukum Pemeriksaan
a. UU Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara;
b. UU Nomor 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara;
c. UU Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung

Jawab Keuangan Negara;
d. UU Nomor 15 Tahun 2006 tentang Badan Pemeriksa Keuangan.
2. Tujuan Pemeriksaan
Tujuan pemeriksaan LKPD TA 20xx adalah untuk memberikan opini atas

tingkat kewajaran informasi keuangan yang disajikan dalam laporan keuangan yang
didasarkan pada kriteria:
a. Kesesuaian dengan Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP);
b. Kecukupan pengungkapan (adequate disclosures);
c. Kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan;
d. Efektivitas sistem pengendalian intern.
3. Sasaran Pemeriksaan
Sasaran pemeriksaan LKPD TA 20x1 meliputi pengujian atas:
a. Efektivitas desain dan implementasi sistem pengendalian intern termasuk
b. pertimbangan hasil pemeriksaan sebelumnya;
c. Kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan yang berlaku;
d. Penyajian saldo akun-akun dan transaksi-transaksi pada Laporan Realisasi
e. Anggaran (LRA) dan Laporan Arus Kas TA 20x1 sesuai dengan SAP;
f. Penyajian saldo akun-akun dalam neraca per 31 Desember 20x1;
g. Pengungkapan informasi keuangan pada Catatan Atas Laporan Keuangan.
Pengujian atas Laporan Keuangan bertujuan untuk menguji semua pernyataan

manajemen (asersi manajemen) dalam informasi keuangan, efektifitas pengendalian
intern dan kepatuhan terhadap peraturan perundang–undangan yang berlaku
meliputi:

a. Keberadaan dan keterjadian
Bahwa seluruh aset dan kewajiban yang disajikan dalam Neraca per 31
Desember 20x1 dan seluruh transaksi penerimaan, belanja dan pembiayaan
anggaran yang disajikan dalam LRA TA 20x1 benar-benar ada dan terjadi
selama periode tersebut serta telah didukung dengan bukti–bukti yang memadai.
b. Kelengkapan
Bahwa seluruh aset, kewajiban, dan ekuitas dana yang dimiliki telah
dicatat dalam neraca dan seluruh transaksi penerimaan daerah, belanja daerah
dan pembiayaan yang terjadi selama Tahun Anggaran 20x1 telah dicatat dalam
LRA.
c. Hak dan Kewajiban
Bahwa seluruh aset yang tercatat dalam neraca benar-benar dimiliki atau
hak dari pemerintah daerah dan utang yang tercatat merupakan kewajiban
pemerintah daerah pada tanggal pelaporan.
d. Penilaian dan Alokasi
Bahwa seluruh aset, utang, penerimaan dan belanja daerah, serta

pembiayaan telah disajikan dengan jumlah dan nilai semestinya; diklasifikasikan
sesuai dengan standar/ketentuan yang telah ditetapkan; dan merupakan alokasi
biaya/anggaran Tahun Anggaran 20xx.
e. Penyajian dan Pengungkapan
Bahwa seluruh komponen laporan keuangan telah disajikan sesuai

dengan ketentuan dan telah diungkapkan secara memadai dalam Catatan atas
Laporan Keuangan.
4. Standar Pemeriksaan
Peraturan BPK RI Nomor 01 Tahun 2007 tentang Standar Pemeriksaan

Keuangan Negara (SPKN).
5. Metode Pemeriksaan
Metodologi pemeriksaan atas LKPD Tahun 20xx meliputi perencanaan,

pelaksanaan, dan pelaporan hasil pemeriksaan, yaitu sebagai berikut:
a. Perencanaan Pemeriksaan
1) Pemahaman Entitas dan Sistem Pengendalian Intern
Pemahaman atas entitas dan sistem pengendalian intern dapat diperoleh

dari laporan hasil pemeriksaan sebelumnya, laporan hasil pemeriksaan
pendahuluan, catatan atas laporan keuangan yang diperiksa, pemantauan tindak
lanjut, dan database yang telah dimiliki serta peraturan atau kebijakan
tertulis/formal kepala daerah terkait.

Pemahaman atas entitas tersebut meliputi pemahaman atas latar

belakang/dasar hukum pendirian pemerintah daerah, kegiatan utama entitas
termasuk sumber pendapatan daerah, lingkungan yang mempengaruhi, pejabat
terkait sampai dengan dua tingkat vertikal ke bawah di bawah kepala daerah,
dan kejadian luar biasa yang berpengaruh terhadap pengelolaan keuangan
daerah. Pemeriksa perlu mengidentifikasi kelemahan-kelemahan signifikan atau
area-area kritis yang memerlukan perhatian mendalam, sehingga membantu
Pemeriksa untuk (1) mengidentifikasi jenis potensi kesalahan, (2)
mempertimbangkan faktor-faktor yang mempengaruhi risiko salah saji yang
material, (3) mendesain pengujian sistem pengendalian intern, dan (4)
mendesain prosedur pengujian substantif.
2) Pertimbangan Hasil Pemeriksaan Sebelumnya
Pemeriksa harus mempertimbangkan hasil pemeriksaan dan tindak lanjut

hasil pemeriksaan sebelumnya. Pemeriksa harus meneliti pengaruh hasil
pemeriksaan sebelumnya dan tindak lanjutnya terhadap LKPD yang diperiksa,
terutama terkait dengan kemungkinan temuan-temuan pemeriksaan yang
berulang dan keyakinan pemeriksa atas saldo awal akun atau perkiraan pada
neraca yang diperiksa.
3) Penentuan Metode Uji Petik
Penentuan metode uji petik berdasarkan pertimbangan profesional

pemeriksa dengan memperhatikan beberapa aspek antara lain :
a) Tingkat risiko;
b) Jika hasil pengujian SPI disimpulkan pengendalian intern suatu akun lemah,
maka sampel untuk pengujian substantif atas akun tersebut harus lebih besar.
Jika akun-akun tertentu mempunyai risiko bawaan (inherent risk) yang lebih
tinggi dari akun-akun lainnya, maka sampel untuk pengujian substantif
untuk akun-akun tersebut harus lebih besar;
c) Tingkat materialitas yang telah ditentukan. Jika tingkat materialitas kecil,

maka sampel yang diambil harus lebih besar dan begitu juga sebaliknya;
Jumlah sampel tidak hanya didasarkan pada nilai saldo akun, tetapi
memperhatikan transaksi-transaksi yang membentuk saldo tersebut.
d) Saldo akun yang kecil bisa dibentuk dari transaksi-transaksi positif dan
negatif yang besar;
e) Cost and benefit, manfaat uji petik atas suatu transaksi atau saldo akun harus
lebih besar dari biaya pengujian tersebut.
b. Pelaksanaan Pemeriksaan
1) Pengujian Analitis
Pengujian analitis dalam pelaksanaan pemeriksaan dapat dilakukan

dengan Analisa Data dan Analisa Rasio dan Tren, sesuai dengan area yang telah
ditetapkan sebagai uji petik. Pengujian analitis terinci ini diharapkan dapat
membantu pemeriksa untuk menemukan hubungan logis penyajian akun pada
LKPD dan menilai kecukupan pengungkapan atas setiap perubahan pada
pos/akun/unsur pada laporan keuangan yang diperiksa, serta membantu
menentukan area-area signifikan dalam pengujian sistem pengendalian intern

dan pengujian substantif atas transaksi dan saldo.
2) Pengujian Pengendalian
Petunjuk pengujian pengendalian meliputi pengujian yang dilakukan

pemeriksa terhadap efektivitas desain dan implementasi sistem pengendalian
intern dalam rangka pertanggungjawaban pelaksanaan APBD. Dalam pengujian
desain sistem pengendalian intern, pemeriksa mengevaluasi apakah sistem
pengendalian intern telah didesain secara memadai dan dapat meminimalisasi
secara relatif salah saji dan kecurangan. Sementara, pengujian implementasi
sistem pengendalian intern dilakukan dengan melihat pelaksanaan pengendalian
pada kegiatan atau transaksi yang dilakukan oleh pemerintah daerah.
Pengujian sistem pengendalian intern merupakan dasar pengujian

substantif selanjutnya. Pengujian tersebut dilakukan baik pada saat pemeriksaan
interim, maupun pemeriksaan laporan keuangan.
3) Pengujian Substantif atas Transaksi dan Saldo
Pengujian substantif meliputi pengujian atas transaksi dan saldo-saldo

akun/perkiraan serta pengungkapannya dalam laporan keuangan yang diperiksa.
Pengujian tersebut dilakukan setelah pemeriksa memperoleh LKPD (unaudited)
dan dilakukan untuk meyakini asersi manajemen atas LKPD, yaitu: (1)
keberadaan dan keterjadian, (2) kelengkapan, (3) hak dan kewajiban, (4)
penilaian dan pengalokasian, serta (5) penyajian dan pengungkapan.
4) Penyelesaian Penugasan
Hal-hal yang terkait dengan pekerjaan dalam penyelesaian penugasan

beserta form-form pelaporan pemeriksaan (Daftar Koreksi, Form Risalah
Pembahasan TP, Form TP, Form Tanggapan).
c. Pelaporan
Setelah melakukan pengujian terinci di atas, pemeriksa menyimpulkan

hasil pemeriksaan dan dituangkan dalam laporan hasil pemeriksaan.
6. Waktu Pemeriksaan
Jangka waktu pemeriksaan adalah selama hari kerja (dari tanggal s.d. ).
7. Objek Pemeriksaan
Laporan Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD) Pemerintah ......... TA 20x1 yang

terdiri dari Neraca per 31 Desember 20x1, Laporan Realisasi Anggaran (LRA),
Laporan Arus Kas (LAK), dan Catatan Atas Laporan Keuangan (CALK).

DAFTAR ISI
Halaman
DAFTAR ISI..............…………………………………………………….................
DAFTAR TABEL..............…………………………………………………….........
DAFTAR LAMPIRAN…………………………………………............................
RESUME HASIL PEMERIKSAAN ATAS SISTEM PENGENDALIAN

INTERN...................................................................................................................
BAB 1 HASIL PEMERIKSAAN ATAS SISTEM PENGENDALIAN

INTERN......................................................................................................
1. [ judul temuan pemeriksaan ....................................................................
2. [ judul temuan pemeriksaan ] .................................................................
3. dst.. .......................................................................................................
BAB 2 HASIL PEMANTAUAN TINDAK LANJUT PEMERIKSAAN

ATAS SISTEM PENGENDALIAN INTERN
LAMPIRAN
BPK Perwakilan Provinsi ................ 1


REPUBLIK INDONESIA
RESUME HASIL PEMERIKSAAN


Negara dan Undang-Undang terkait lainnya, Badan Pemeriksa Keuangan (BPK) telah
memeriksa Neraca Pemerintah [ NAMA ENTITAS ] per 31 Desember 2010 dan 2009,
serta Laporan Realisasi Anggaran untuk tahun yang berakhir pada tanggal-tanggal
tersebut. BPK telah menerbitkan Laporan Hasil Pemeriksaan Keuangan atas Laporan
Keuangan [ NAMA ENTITAS ] tahun 2010 yang memuat opini [ OPINI ] dengan
Nomor [ NOMOR LAPORAN OPINI ] dan Laporan Hasil Pemeriksaan Kepatuhan
Terhadap Peraturan Perundang-undangan Nomor [ NOMOR LHP KEPATUHAN ]
tanggal [ TANGGAL LHP KEPATUHAN ].
Sesuai Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN), dalam pemeriksaan atas
Laporan Keuangan [ NAMA ENTITAS ] tersebut di atas, BPK mempertimbangkan
sistem pengendalian intern [ NAMA ENTITAS ] untuk menentukan prosedur
pemeriksaan dengan tujuan untuk menyatakan pendapat atas laporan keuangan dan
tidak ditujukan untuk memberikan keyakinan atas sistem pengendalian intern.
BPK menemukan kondisi yang dapat dilaporkan berkaitan dengan sistem pengendalian
intern dan operasinya. Pokok-pokok kelemahan dalam sistem pengendalian intern atas
Laporan Keuangan [ NAMA ENTITAS ] yang ditemukan BPK adalah sebagai berikut:
1. [ KELEMAHAN #1 ],
2. [ KELEMAHAN #2 ],
3. dst..
Berdasarkan kelemahan-kelemahan tersebut, BPK merekomendasikan kepada

gubernur/bupati/walikota [ NAMA ENTITAS ] antara lain agar:
1. [ REKOMENDASI #1 ]
2. [ REKOMENDASI #2 ]
3. dst..

Kelemahan dan rekomendasi perbaikan secara rinci dapat dilihat dalam laporan ini.
[ KOTA KEDUDUKAN PERWAKILAN BPK ], [ TANGGAL]

REPUBLIK INDONESIA
Perwakilan [ NAMA PERWAKILAN BPK ]
[ NAMA PENANGGUNG JAWAB ]

[ NOMOR REGISTER AKUNTAN ]

BAB 1
HASIL PEMERIKSAAN
Hasil pemeriksaan atas Sistem Pengendalian Intern pada Pemerintah [ NAMA

ENTITAS ] [ TAHUN ANGGARAN YANG DIPERIKSA ] mengungkapkan sebanyak
[JUMLAH TEMUAN ] temuan pemeriksaan, dengan rincian sebagai berikut.
1. [ JUDUL TEMUAN PEMERIKSAAN ]
[ URAIAN KONDISI ]
Kondisi tersebut tidak sesuai dengan:
[ URAIAN KRITERIA ]
Kondisi tersebut mengakibatkan:
[ URAIAN AKIBAT ]
Kondisi tersebut disebabkan oleh:
[ URAIAN SEBAB ]
BPK menyarankan [ gubernur/bupati/walikota ] agar:
[ URAIAN SARAN ]
2. [ JUDUL TEMUAN PEMERIKSAAN ]
[ URAIAN KONDISI ]
[ URAIAN KRITERIA ]

[ URAIAN AKIBAT ]
[ URAIAN SEBAB ]
[ URAIAN SARAN ]
3. dst..

BAB 2
HASIL PEMANTAUAN TINDAK LANJUT PEMERIKSAAN
ATAS SISTEM PENGENDALIAN INTERN TAHUN 2004 – 2009
Dalam rangka pemeriksaan atas Laporan Keuangan [NAMA PEMDA] Tahun

2010, BPK memantau tindak lanjut [NAMA PEMDA] terhadap Laporan Hasil
Pemeriksaan atas Sistem Pengendalian Intern [NAMA PEMDA] Tahun 2004 – 2009.
Sesuai dengan Pasal 20 UU Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan
Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara, pelaksanaan tindak lanjut menjadi
tanggung jawab Pemerintah Daerah/ [NAMA PEMDA] dan DPRD.
Pemantauan atas tindak lanjut [NAMA PEMDA] terhadap temuan tersebut

menunjukkan hal-hal sebagai berikut:
Hasil Pemantauan Tindak Lanjut

Jumlah
No LHP Tahun Belum Belum
Temuan Sesuai Sesuai /
Selesai Ditindaklanjuti
1 Tahun 2009
2 Tahun 2008
3 Tahun 2007
4 Tahun 2006
5 Tahun 2005
6 Tahun 2004
Total
Rincian dari temuan terdapat di Lampiran 1.
[NAMA PEMDA] telah menindaklanjuti rekomendasi yang diajukan BPK, antara

lain mengenai (1) [REKOMENDASI YANG TELAH DITINDAKLANJUTI], (2)
[REKOMENDASI YANG TELAH DITINDAKLANJUTI], (3) dst.
Adapun permasalahan yang masih dalam proses tindak lanjut antara lain adalah
(1) [PERMASALAHAN YANG BELUM DITINDAKLANJUTI], (2)
[PERMASALAHAN YANG BELUM DITINDAKLANJUTI], (3) dst.
Republik Indonesia

PEMANTAUAN TINDAK LANJUT ATAS HASIL PEMERIKSAAN SISTEM PENGENDALIAN INTERN

[NAMA PEMDA]
Temuan Berulang *) Hasil Pemantauan

No. Temuan BPK Nilai Rekomendasi Tindak Lanjut Tindak Lanjut *)
Temuan 2008 2007 2006 2005 2004 Entitas yang Sesuai Belum Belum
Diperiksa Sesuai/ Ditindak
Selesai -lanjuti
Tahun 2009
Tahun 2008
Tahun 2007
Tahun 2006
Tahun 2005
Tahun 2004
*)
Beri tanda √ untuk kolom yang sesuai

DAFTAR ISI
Halaman
DAFTAR ISI..............……………………………………………………...............
DAFTAR TABEL..............…………………………………………………….......
DAFTAR LAMPIRAN…………………………………………............................
RESUME LAPORAN HASIL PEMERIKSAAN ATAS KEPATUHAN

TERHADAP PERATURAN PERUNDANG-UNDANGAN................................
BAB 1 HASIL PEMERIKSAAN ATAS KEPATUHAN TERHADAP

PERATURAN PERUNDANG-UNDANGAN..........................................
3. dst.. .......................................................................................................
BAB 2 HASIL PEMANTAUAN TINDAK LANJUT PEMERIKSAAN ATAS

KEPATUHAN TERHADAP PERATURAN PERUNDANGAN-
UNDANGAN TAHUN 2004 – 2009.........................................................
LAMPIRAN


REPUBLIK INDONESIA
RESUME HASIL PEMERIKSAAN

ATAS KEPATUHAN TERHADAP PERATURAN PERUNDANG-UNDANGAN

Negara dan Undang-Undang terkait lainnya, Badan Pemeriksa Keuangan Republik
Indonesia (BPK) telah memeriksa Neraca [NAMA ENTITAS] tanggal 31 Desember
2010 dan 2009 serta Laporan Realisasi Anggaran untuk tahun yang berakhir pada
tanggal-tanggal tersebut. Laporan keuangan adalah tanggung jawab [NAMA ENTITAS]
. BPK telah menerbitkan Laporan Hasil Pemeriksaan Keuangan atas Laporan Keuangan
[NAMA ENTITAS] tahun 2010 yang memuat opini [OPINI] dengan Nomor [NOMOR
LHP OPINI] tanggal [TANGGAL LHP OPINI] dan Laporan Hasil Pemeriksaan atas
Sistem Pengendalian Intern Nomor [NOMOR LHP SPI] tanggal [TANGGAL LHP SPI].
Sebagai bagian pemerolehan keyakinan yang memadai tentang apakah laporan
keuangan bebas dari salah saji material, sesuai dengan Standar Pemeriksaan Keuangan
Negara (SPKN), BPK melakukan pengujian kepatuhan pada [NAMA ENTITAS]
terhadap ketentuan peraturan perundang-undangan, kecurangan serta ketidakpatutan
yang berpengaruh langsung dan material terhadap penyajian laporan keuangan. Namun,
pemeriksaan yang dilakukan BPK atas Laporan Keuangan [NAMA ENTITAS] tidak
dirancang khusus untuk menyatakan pendapat atas kepatuhan terhadap keseluruhan
ketentuan peraturan perundang-undangan. Oleh karena itu, BPK tidak menyatakan suatu
pendapat seperti itu.
BPK menemukan adanya ketidakpatuhan, kecurangan, dan ketidakpatutan dalam
pengujian kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan pada [NAMA ENTITAS] .
Pokok-pokok temuan [ketidakpatuhan, kecurangan dan ketidakpatutan 4] adalah
sebagai berikut.
1. [TEMUAN #1]
2. [dst...].
Sehubungan dengan temuan tersebut, BPK merekomendasikan kepada
Menteri/Kepala/Ketua [NAMA ENTITAS] antara lain agar:
(1) [REKOMENDASI #1], (2) [dst...].
Temuan dan rekomendasi perbaikan secara rinci dapat dilihat dalam laporan ini.

[ kota kedudukan Perwakilan BPK ], [ tanggal]

REPUBLIK INDONESIA
Perwakilan [ nama Perwakilan BPK ]
[ nama penanggung jawab ]

[ nomor register akuntan ]

BAB 1
HASIL PEMERIKSAAN ATAS
KEPATUHAN TERHADAP PERATURAN PERUNDANG-UNDANGAN
Hasil pemeriksaan atas kepatuhan Pemerintah [ nama entitas ] [ tahun anggaran

yang diperiksa ] terhadap peraturan perundang-udangan mengungkapkan sebanyak [
jumlah temuan ] temuan pemeriksaan, dengan rincian sebagai berikut.
1. [ judul temuan pemeriksaan ]

[ uraian kondisi ]

[ uraian kriteria ]

[ uraian akibat ]

[ uraian sebab ]

[ uraian saran ]
2. [ judul temuan pemeriksaan ]

[ uraian kondisi ]

[ uraian kriteria ]

[ uraian akibat ]

[ uraian sebab ]

[ uraian saran ]
3. dst..

BAB 2
HASIL PEMANTAUAN TINDAK LANJUT PEMERIKSAAN ATAS

KEPATUHAN TERHADAP PERATURAN PERUNDANG-UNDANGAN
TAHUN 2004 – 2008
Dalam rangka pemeriksaan atas Laporan Keuangan [nama pemda] Tahun 2010,
BPK memantau tindak lanjut [nama pemda] terhadap Laporan Hasil Pemeriksaan atas
Kepatuhan terhadap Peraturan Perundang-undangan [nama pemda] Tahun 2004 – 2009.
Sesuai dengan Pasal 20 UU Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan
dan Tanggung Jawab Keuangan Negara, pelaksanaan tindak lanjut menjadi tanggung
jawab Pemerintah / [nama pemda] dan DPRD.
Pemantauan atas tindak lanjut [nama pemda] terhadap temuan tersebut
menunjukkan hal-hal sebagai berikut:
Hasil Pemantauan Tindak Lanjut
Jumlah
No LHP Tahun Belum Belum
Temuan Sesuai Sesuai /
Selesai Ditindaklanjuti
1 Tahun 2009
2 Tahun 2008
3 Tahun 2007
4 Tahun 2006
5 Tahun 2005
6 Tahun 2004
Total
Rincian dari temuan terdapat di Lampiran 1.
[nama pemda] telah menindaklanjuti rekomendasi yang diajukan BPK, antara
lain mengenai (1) [rekomendasi yang telah ditindaklanjuti], (2) [rekomendasi yang telah
ditindaklanjuti], (3) dst.
Adapun permasalahan yang masih dalam proses tindak lanjut antara lain adalah
(1) [permasalahan yang belum ditindaklanjuti], (2) [permasalahan yang belum
ditindaklanjuti], (3) dst.

Republik Indonesia

DAFTAR SINGKATAN
A
AAR Acceptable audit risk
APBD Anggaran Pendapatan dan Belanja Daerah
B
BLU Badan Layanan Umum
BLUD Badan Layanan Umum Daerah
BPK RI Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia
BRM Bussiness Risk Matrix
BUD Bendahara Umum Daerah
BV Book value
C
CR Controll Risk
D
DAK Dana Alokasi Khusus
DAU Dana Alokasi Umum
DBH Dana Bagi Hasil
DPA Dokumen Pelaksanaan Anggaran
DPRD Dewan Perwakilan Rakyat Daerah
DR Detection Risk
E
EER Expected Error Risk
EM Expected Misstatement
3E Efektifitas, efisiensi dan ekonomis
I
IHPS Ikhtisar Hasil Pemeriksaan
IR Inherent Risk
J
JUKLAK Petunjuk Pelaksanaan
JUKNIS Petunjuk Teknis

K
KDP Konstruksi Dalam Pengerjaan
KKN Korupsi, Kolusi dan Nepotisme
KKP Kertas Kerja Pemeriksaan
KLHP Konsep Laporan Hasil Pemeriksaan
L
LHP Laporan Hasil Pemeriksaan
LKPD Laporan Keuangan Pemerintah Daerah
M
MP Memo Penyesuaian
MUS Monetary Unit Sampling
P
P2 Program Pemeriksaan
PAD Pendapatan Asli Daerah
PDTT Pemeriksaan Dengan Tujuan Tertentu
PEMDA Pemerintah Daerah
PERDA Peraturan Daerah
PERMENDAGR
I Peraturan Menteri Dalam Negeri
PM Planning Materiality
PMP Panduan Manajemen Pemeriksaan
PP Peraturan Pemerintah
PPK-BLUD Pola Pengelolaan Keuangan Badan Layanan UmumDaerah
PPKD Pejabat Pengelola Keuangan Daerah
PSP Pernyataan Standar Pemeriksaan
R
RBA Rencana Bisnis dan Anggaran
RBA Risk Based Audit
RBAA Risk Based Audit approach
RF Reliability Factor
RKA Rencana Kerja dan Anggaran
RKP Rencana Kerja Pemeriksaan
S
SAK Standar Akuntansi Keuangan
SAP Standar Akuntansi Pemerintah

SATKER Satuan Kerja

SiLPA Sisa Lebih Perhitungan Anggaran
SKPD Satuan Kerja Pemerintah Daerah
SKPD Surat Ketetapan Pajak Daerah
SOP Standar Operasi dan Prosedur
SP2D Surat Perintah Pencairan Dana
SPI Sistem Pengendalian Intern
SPJ Surat PertanggungJawaban
SPKN Standar Pemeriksaan Keuangan Negara
SPM Surat Perintah Membayar
T
TA Tahun Anggaran
TAPD Tim Asistensi Perencanaan Daerah
TE Tolerable Error
TMP Tidak Memberikan Pendapat
TP Temuan Pemeriksaan
TUP Tambahan Uang Persediaan
U
UP Uang Persediaan
UU Undang - Undang
UUDP Uang Untuk Dipertanggungjawabkan
W
WDP Wajar Dengan Pengecualian
WTP Wajar Tanpa Pengecualian

[Kop Pemerintah Daerah]
Nomor : [Kota kedudukan, tanggal, bulan, tahun]

Lampiran : Kepada
Perihal : Surat Representasi Manajemen Yth. [Kepala Perwakilan (nama perwakilan)]
Jl. ……………………………………..
[Kota Kedudukan]
Kami memberikan surat representasi ini sehubungan dengan pemeriksaan Badan

Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia (BPK RI) atas Laporan Keuangan Pemerintah
Daerah ........... Tahun 200X, yang terdiri dari Laporan Realisasi Anggaran untuk tahun
yang berakhir tanggal 31 Desember 200X, Laporan Arus Kas, Neraca per 31 Desember
200X, dan Catatan atas Laporan Keuangan.
Kami menegaskan bahwa kami bertanggungjawab atas penyusunan dan penyajian
laporan keuangan tersebut sesuai dengan Standar Akuntanasi Pemerintahan (SAP).
Representasi surat ini diberikan terbatas pada hal-hal yang material. Sesuatu dipandang
material, tanpa melihat besarnya, namun juga menyangkut salah saji informasi
akuntansi yang mempengaruhi pertimbangan wajar pengguna laporan keuangan, yang
mengandalkan kepercayaan pada informasi laporan keuangan dimaksud.
Kami menegaskan bahwa berdasarkan keyakinan dan pengetahuan kami yang terbaik,
representasi berikut ini telah kami buat kepada Tim BPK RI selama pemeriksaan :
1. Laporan keuangan yang disebut di atas telah kami disajikan sesuai dengan SAP.
2. Kami telah menyediakan semua data material dan informasi yang diperlukan
kepada Tim BPK-RI.
3. Semua transaksi yang material sudah dicatat dan dilaporkan dalam laporan
keuangan.
4. Semua rekening atas nama pejabat terkait dengan jabatannya dalam pemerintahan
sudah dicatat atau diungkapkan dalam laporan keuangan.
5. [Pemerintah Daerah] memiliki hak penuh atas aset yang dimiliki, dan tidak
terdapat gadai atau penjaminan atas aset tersebut.
6. Sampai dengan saat ini kami tidak mengetahui adanya tindakan pelanggaran
terhadap hukum dan peraturan yang dampaknya perlu diungkapkan dalam laporan
keuangan.
7. Semua kewajiban material sudah dicatat atau diungkapkan dalam laporan
keuangan.
8. Tidak terdapat tagihan yang belum dinyatakan dan harus dinyatakan tetapi belum
diungkapkan.
9. [Pemerintah Daerah] telah mematuhi semua aspek perjanjian kontrak yang akan
mempunyai dampak material terhadap laporan keuangan jika terjadi pelanggaran.
10. Tidak terdapat peristiwa atau transaksi material yang terjadi setelah tanggal 31
Desember 200X yang belum dicatat dan diungkapkan dalam catatan laporan
keuangan.
11. Tidak terdapat kecurangan material (kesalahan disengaja, penghilangan jumlah atau
pengungkapan dalam laporan keuangan dan penyalahgunaan aset yang dapat
berdampak material terhadap laporan keuangan) dan kecurangan lain yang
melibatkan pimpinan atau pegawai yang memiliki peran penting dalam
12. Kami bertanggungjawab untuk menyelenggarakan dan memelihara sistem
13. Kami telah menilai efektifitas sistem pengendalian intern dalam hal :
a. Keandalan pelaporan keuangan: transaksi-transaksi telah dicatat, diproses, dan
diringkas secara memadai untuk memungkinkan penyusunan laporan keuangan
sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum, dan aset telah dilindungi
dari kehilangan yang disebabkan oleh pengambilalihan, penggunaan atau
pelepasan hak yang tidak sah.
b. Ketaatan pada peraturan yang berlaku: transaksi-transaksi dilaksanakan sesuai
dengan peraturan perundangan yang berdampak langsung dan material terhadap
laporan keuangan.
14. Kami telah menyampaikan semua kelemahan seginifikan yang ada pada
perancangan dan pelaksanaan pengendalian intern yang dapat berdampak negatif
terhadap kemampuan [Pemerintah Daerah ....] dalam mencapai tujuan
pengendalian intern dan mengindikasikan kelemahan-kelemahan yang material.
15. Kami bertanggungjawab atas penyelenggaraan sistem pengelolaan keuangan sesuai
dengan ketentuan perundang-undangan tentang keuangan negara dan SAP.
16. Kami telah mengidentifikasi dan mengungkapkan semua pertauran dan undang-
undang yang berdampak langsung dan material terhadap penentuan jumlah dalam
laporan keuangan.
17. Kami telah menyampaikan semua kejadian ketidakpatuhan terhadap peraturan dan
perundang-undangan yang berlaku.
Demikian surat representasi ini dibuat sebagai penjelasan atas hasil pemeriksaan BPK
RI atas laporan Keuangan.
[Pemerintah Daerah .....].

[Nama Pemerintah Daerah]
[Kepala Daeraha]
[Nama Kepala Daerah]
BADAN PEMERIKSAAN KEUANGAN REPUBLIK INDONESIA

PERWAKILAN PROVINSI ……..
Jln………..No……..Telp……Fax…..[Ibu kota Provinsi]….[kode pos]
[tgl surat keluar]
Nomor : [Nomor surat keluar] Kepada Yth.
Lampiran : 1 (satu) berkas [Kepala Daerah]
Perihal : Hasil Pemeriksaan atas Laporan Keuangan Di
[Nama Pemda] Tahun 2010 dan 2009
[Nama Ibukota Pemda]
Badan Pemeriksa Keuangan berdasarkan Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003

tentang Keuangan Negara dan Undang-Undang terkait Lainnya, telah melakukan pemeriksaan
atas Laporan Keuangan [Nama Pemda] Tahun Anggaran 2010 dan 2009, yang terdiri dari
Laporan Realisasi Anggaran, Neraca, Laporan Arus Kas, dan Catatan atas Laporan Keuangan.
Pemeriksaan ditujukan untuk memberikan opini atas kewajaran Laporan Keuangan
[Nama Pemda] dengan memperhatikan kesesuaian laporan keuangan dengan Standar Akuntansi
Pemerintahan, efektivitas sistem pengendalian intern, dan kepatuhan terhadap peraturan
perundang-undangan.
Pokok-pokok hasil pemeriksaan atas laporan keuangan [Nama Pemda] Tahun Anggaran
2010 dan 2009 yang perlu mendapat perhatian adalah sebagai berikut.
1. Opini atas Laporan Keuangan
[Opini yang diberikan BPK atas LKPD yang diperiksa]
2. Sistem Pengendalian Intern
BPK menemukan adanya kelemahan sistem pengendalian intern dalam penyusunan
laporan keuangan, yaitu:
[uraian singkat temuan-temuan terkait SPI]
3. Kepatuhan terhadap Ketentuan Peraturan Perundang-undangan
BPK juga menemukan adanya ketidakpatuhan terhadap peraturan perundang-undangan
dalam pengelolaan keuangan negara, yaitu:
[uraian singkat temuan-temuan terkait Kepatuhan]
Berdasarkan kelemahan-kelemahan tersebut, BPK menyarankan [Kepala Daerah] agar:
[rekomendasi BPK]
Untuk jelasnya kami lampirkan laporan hasil pemeriksaan dimaksud, yaitu Laporan Nomor
[No laporan hasil pemeriksaan atas laporan keuangan]; Nomor [No laporan hasil pemeriksaan
atas SPI]; dan Nomor [No laporan hasil pemeriksaan atas kepatuhan] masing-masing
bertanggal [tanggal laporan].
Sesuai Pasal 20 ayat (3) Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2004, jawaban atau penjelasan
kepada BPK tentang tindak lanjut atas rekomendasi BPK disampaikan selambat-lambatnya 60
(enam puluh) hari setelah laporan hasil pemeriksaan sejak hasil pemeriksaan ini diterima.
Atas perhatian dan kerjasama [Kepala Daerah], kami ucapkan terima kasih.

REPUBLIK INDONESIA
Kepala Perwakilan
[Nama Kepala Perwakilan]

NIP .................................
Tembusan (tanpa lampiran):

1. Yth. Anggota ....... [V/VI] BPK RI;
2. Yth. Ketua DPRD ……….
3. Yth. Auditor Utama Keuangan Negara ...... [V/VI] BPK RI;
4. Yth. Inspektur Utama BPK RI;
5. Yth. Kepala Direktorat Utama Revbang BPK RI;
6. Yth. Inspektur ........ [Pemda].
BADAN PEMERIKSAAN KEUANGAN REPUBLIK INDONESIA

PERWAKILAN PROVINSI ……..
Jln………..No……..Telp……Fax…..[Ibu kota Provinsi]….[kode pos]
[tgl surat keluar]

Nomor : [Nomor surat keluar] Kepada Yth.
Lampiran : 1 (satu) berkas [Ketua DPRD]
Perihal : Hasil Pemeriksaan atas Laporan Keuangan di
[Nama Pemda] Tahun 2010 dan 2009
Jakarta
Badan Pemeriksa Keuangan berdasarkan Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang

Keuangan Negara dan Undang-Undang terkait Lainnya, telah melakukan pemeriksaan atas Laporan
Keuangan [Nama Pemda] Tahun Anggaran 2010 dan 2009, yang terdiri dari Laporan Realisasi
Anggaran, Neraca, Laporan Arus Kas, dan Catatan atas Laporan Keuangan.
Pemeriksaan ditujukan untuk memberikan opini atas kewajaran Laporan Keuangan [Nama
Pemda] dengan memperhatikan kesesuaian laporan keuangan dengan Standar Akuntansi
Pemerintahan, efektivitas sistem pengendalian intern, dan kepatuhan terhadap peraturan perundang-
undangan.
Pokok-pokok hasil pemeriksaan atas laporan keuangan [Nama Pemda] Tahun Anggaran 2010
dan 2009 yang perlu mendapat perhatian adalah sebagai berikut.
1. Opini atas Laporan Keuangan
[Opini yang diberikan BPK atas LKPD yang diperiksa]
2. Sistem Pengendalian Intern
BPK menemukan adanya kelemahan sistem pengendalian intern dalam penyusunan laporan
keuangan, yaitu:
[uraian singkat temuan-temuan terkait SPI]
3. Kepatuhan terhadap Ketentuan Peraturan Perundang-undangan
BPK juga menemukan adanya ketidakpatuhan terhadap peraturan perundang-undangan dalam
pengelolaan keuangan negara, yaitu:
[uraian singkat temuan-temuan terkait Kepatuhan]
Berdasarkan kelemahan-kelemahan tersebut, BPK menyarankan [Kepala Daerah] agar:
[rekomendasi BPK]
Untuk jelasnya kami lampirkan laporan hasil pemeriksaan dimaksud, yaitu Laporan Nomor [No
laporan hasil pemeriksaan atas laporan keuangan]; Nomor [No laporan hasil pemeriksaan atas SPI];
dan Nomor [No laporan hasil pemeriksaan atas kepatuhan] masing-masing bertanggal [tanggal
laporan].
Sesuai Pasal 21 Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan
Tanggung Jawab Keuangan Negara, DPRD menindaklanjuti Hasil Pemeriksaan BPK sebagaimana
tercantum dalam laporan terlampir.
Atas perhatian dan kerjasama [Kepala Daerah], kami ucapkan terima kasih.

REPUBLIK INDONESIA
Kepala Perwakilan
[Nama Kepala Perwakilan]

NIP .................................
Tembusan:
1. Yth. Anggota ....... [V/VI] BPK RI;

2. Yth. Menteri Dalam Negeri;
3. Yth. Gubernur……. [Nama Provinsi]; (Khusus untuk PemKab & Pemkot saja)
4. Yth. Auditor Utama Keuangan Negara ...... [V/VI] BPK RI;
5. Yth. Inspektur Utama BPK RI;
6. Yth. Kepala Direktorat Utama Revbang BPK RI;
7. Yth. Inspektur ........ [Pemda].
BERITA ACARA
PENYERAHAN HASIL PEMERIKSAAN LAPORAN KEUANGAN
PEMERINTAH (PROVINSI/KABUPATEN/KOTA) …………(NAMA ENTITAS)
TAHUN ANGGARAN ………(TAHUN)
Berdasarkan Kesepakatan Bersama Perwakilan Badan Pemeriksa Keuangan Republik

Indonesia dengan Dewan Perwakilan Rakyat Daerah (DPRD) (Provinsi/kabupaten/kota)
………(nama entitas) tanggal ……(bulan)…..(tahun) tentang Tata Cara Penyerahan Laporan
Hasil Pemeriksaan Badan Pemeriksa Keuangan Republik Indonesia kepada DPRD se-
Provinsi (nama entitas), maka penyerahan Hasil Pemeriksaan atas Laporan Keuangan
Pemerintah (Provinsi/kabupaten/kota) ………………….Tahun Anggaran…….(Tahun),
dilaksanakan di …………….(tempat penyerahan).
Berkaitan dengan itu maka pada hari ini……..(nama hari), tanggal……..(bulan)…..(Tahun),

saya:
Nama : ………………(Nama yang menyerahkan)

NIP :……………….(NIP yang menyerahkan)
Jabatan :……………….(Jabatan yang menyerahkan)
Menyerahkan 3 (tiga) buah dokumen Laporan Hasil Pemeriksaan BPK RI Atas Laporan
Keuangan Pemerintah Daerah Provinsi/Kabupaten/Kota……….(nama entitas) Tahun
Anggaran….(Tahun) yakni:
1. Laporan Hasil Pemeriksaan Atas Laporan Keuangan;

2. Laporan Hasil Pemeriksaan Atas Sistem Pengendalian Intern;
3. Laporan Hasil Pemeriksaan Atas Kepatuhan Terhadap Peraturan Perundang-
undangan.
Dokumen-dokumen tersebut saya serahkan kepada:
Nama : ………………...(Nama yang menerima)

NIP :………………....(NIP yang menerima)
Jabatan :…………………(Jabatan yang menerima)
Untuk dapat dipergunakan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang

berlaku.
Pihak yang Menerima Pihak yang Menyerahkan
(Nama yang menerima) (Nama yang menyerahkan)

(Jabatan yang menerima) (Jabatan yang menyerahkan)

BERITA ACARA
PENYERAHAN LAPORAN KEUANGAN

PEMERINTAH PROVINSI/KABUPATEN/KOTA…………………(NAMA ENTITAS)
TAHUN ANGGARAN………..(TAHUN)
Berdasarkan Pasal 31 ayat (1) Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang

Keuangan Negara maka Pemerintah Daerah berkewajiban menyerahkan Laporan Keuangan
yang terdiri dari Neraca, Laporan Arus Kas, Laporan Realisasi Anggaran dan Catatan atas
Laporan Keuangan (CaLK) kepada Badan Pemeriksa Keuangan (BPK RI).
Berkaitan dengan itu maka pada hari ini……..(nama hari), tanggal……..(bulan)…..(Tahun),

saya:
Nama : ………………...(Nama yang menyerahkan)

NIP :………………....(NIP yang menyerahkan)
Jabatan :…………………(Jabatan yang menyerahkan)
Menyerahkan ……..(jumlah) buah dokumen yakni:

Laporan Keuangan Pemerintah (Provinsi/kabupaten/kota) ……….(nama entitas)
Tahun Anggaran …………(tahun).
Dokumen-dokumen tersebut saya serahkan kepada:

Nama : ………………...(Nama yang menerima)
NIP :………………....(NIP yang menerima)
Jabatan :…………………(Jabatan yang menerima)
Untuk dapat dipergunakan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan yang

berlaku.
Pihak yang Menyerahkan Pihak yang Menerima
(nama yang menyerahkan) (Nama yang menerima)

(Jabatan yang menyerahkan) (Jabatan yang menerima)

Keterangan Gambar
• Untuk Gambar Sebelah Kiri adalah Gambar Kantor Gubernur/Walikota/Bupati;

• Untuk Gambar tengah adalah Gambar Kantor BPK RI Perwakilan ;
• Untuk Gambar Sebelah Kanan adalah Gambar Kantor DPRD Prov/Kab/Kota.
PANDUAN
PENERBITAN SURAT DAN
LAPORAN HASIL PEMERIKSAAN (LHP) LKPD
1. Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP) LKPD

LHP LKPD terdiri dari 3 buku dan urutan untuk masing-masing buku adalah sebagai
berikut.
1) Buku I : LHP atas Laporan Keuangan (opini)
2) Buku II : LHP atas Sistem Pengendalian Intern
3) Buku III : LHP atas Kepatuhan terhadap Peraturan Perundang-undangan
Untuk laporan hasil pemeriksaan atas kerugian daerah adalah bukan merupakan bagian
dari LHP LKPD sehingga merupakan bagian terpisah dari LHP LKPD.
2. Penomoran LHP LKPD

Penomoran LHP LKPD yang terdiri dari dari 3 buku adalah dengan satu nomor dan
ditambahkan dengan alfabeta sesuai dengan urutan buku LHP LKPD tersebut dan untuk
tanggal LHP sesuai dengan tanggal diterbitkannya LHP tersebut. Dengan format sebagai
berikut.
1) Buku I
Nomor : (nomor).A/LHP/XVIII. Kode Perwakilan/Bulan terbit LHP/Tahun
terbit LHP
Tanggal : tanggal terbit (spasi) bulan terbit (spasi) tahun terbit
2) Buku II
Nomor : (nomor).B/LHP/XVIII. Kode Perwakilan/Bulan terbit LHP/Tahun
terbit LHP
3) Buku III
Nomor : (nomor).C/LHP/XVIII. Kode Perwakilan/Bulan terbit LHP/Tahun
terbit LHP
Contoh:
(1))Buku I :
Nomor : 135.A/LHP/XVIII.BAC/06/2010
Tanggal : 12 Juni 2010
(2))Buku II :
Nomor : 135.B/LHP/XVIII.BAC/06/2010
(3))Buku III :
Nomor : 135.C/LHP/XVIII.BAC/06/2010
3. Penyerahan Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP)

1) Surat Keluar
(1) Penyerahan Laporan Hasil Pemeriksaan LKPD kepada entitas, pihak perwakilan
BPK RI akan membuat surat keluar ke entitas. Surat keluar tersebut ditujukan
kepada:
(1)) Dewan Perwakilan Rakyat Daerah (DPRD).
(2)) Kepala Daerah.
(2) Penomoran surat keluar ke DPRD dan Kepala Daerah adalah dengan satu nomor
dan ditambahkan dengan alfabeta sesuai urutan antara DPRD dan Kepala Daerah

dan untuk tanggal surat keluar sesuai dengan tanggal dibuatnya surat keluar
tersebut. Dengan format sebagai berikut.
(1)) DPRD
Nomor : (nomor).A/S-HP/XVIII. Kode Perwakilan/bulan surat keluar/tahun
surat keluar.
Tanggal: tanggal surat keluar (spasi) bulan surat keluar (spasi) tahun surat
keluar.
(2)) Kepala Daerah
Nomor : (nomor).B/S-HP/XVIII. Kode Perwakilan/bulan surat keluar/tahun
surat keluar.
Tanggal: tanggal surat keluar (spasi) bulan surat keluar (spasi) tahun surat
keluar.
Contoh:
(1))DPRD
Nomor : 78.A/S-HP/XVIII.BAC/06/2010
(2))Kepala Daerah
Nomor : 78.B/S-HP/XVIII.BAC/06/2010
2) Berita Acara
Dalam penyerahan Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP) kepada DPRD dan Kepala
Daerah, pihak Perwakilan BPK RI akan membuat Berita Acara Serah Terima LHP
(BA) dengan ditandatangani oleh kedua belah pihak yaitu pihak yang menyerahkan
LHP (Kepala Perwakilan/yang mewakili) dan pihak yang menerima LHP
(DPRD/Kepala Daerah dan atau yang mewakili). Berita acaranya ini tidak
menggunakan nomor akan tetapi menyebutkan tanggal BA tersebut sesuai tanggal
terjadinya penyerahan LHP tersebut.
4. Penyerahan Laporan Keuangan unaudited entitas

Pihak entitas setelah laporan keuangan (unaudited) selesai dibuat maka akan
menyerahkan laporan keuangan (unaudited) tersebut ke pihak BPK RI dengan disertai
surat pengantar dari kepala daerah dan surat hasil review dari Inspektorat masing-masing
entitas. Pihak perwakilan BPK RI akan membuat Berita Acara Serah Terima Laporan
Keuangan (unaudited) (BA). BA akan ditandatangani oleh kedua belah pihak yaitu pihak
yang menyerahkan laporan keuangan (Kepala Daerah/yang mewakili) dan pihak yang
menerima laporan keuangan (Kepala Perwakilan/yang mewakili). Berita acaranya ini
tidak menggunakan nomor akan tetapi menyebutkan tanggal BA tersebut sesuai tanggal
terjadinya penyerahan laporan keuangan (unaudited) tersebut.
5. Format Laporan Hasil Pemeriksaan
1) Buku I : LHP Laporan Keuangan (opini)

Daftar urutan dalam buku I, yaitu:
(1) Sampul Cover
(2) Cover dalam
(3) Daftar Isi
(4) Daftar Tabel
(5) Daftar Lampiran
(6) Sistematika Laporan Hasil Pemeriksaan atas Laporan Keuangan
(Provinsi/kabupaten/kota) ………(nama entitas) Tahun………
(7) Daftar Singkatan dan Akronim
(8) Laporan Hasil Pemeriksaan Atas laporan Keuangan
(9) Laporan Realisasi Anggaran
(10) Neraca
(11) Laporan Arus Kas
(12) Catatan Atas Laporan Keuangan
(13) Lampiran
(14) Gambaran Umum Pemeriksaan
2) Buku II : LHP Sistem Pengendalian Intern
Daftar urutan dalam buku II, yaitu:
1) Sampul Cover
2) Cover dalam
3) Daftar Isi
4) Daftar Tabel
5) Daftar Lampiran
6) Daftar Singkatan
7) Resume Laporan atas Pengendalian Intern
8) Bab I Hasil Pemeriksaan atas Sistem Pengendalian Intern
9) Bab II Hasil Pemantauan Tindak Lanjut Pemeriksaan atas Sistem Pengendalian
Intern Tahun…………….
3) Buku III : LHP Kepatuhan terhadap Peraturan Perundang-undangan

Daftar urutan dalam buku III, yaitu:
(1) Sampul Cover
(2) Cover dalam
(3) Daftar Isi
(4) Daftar Tabel
(5) Daftar Lampiran
(6) Resume Laporan atas Kepatuhan dalam Kerangka Pemeriksaan Laporan
Keuangan
(7) Bab I Hasil Pemeriksaan atas Kepatuhan Terhadap Peraturan Perundang-
undangan
(8) Bab II Hasil Pemantauan Tindak Lanjut Pemeriksaan atas Kepatuhan Terhadap
Peraturan Perundang-undangan Tahun…………….
(9) Lampiran

REPUBLIK INDONESIA
Jalan Gatot Subroto N0. 31

Jakarta Pusat 10210
http://www.bpk.go.id

Panduan Pemeriksaan LKPD

Diunggah oleh

Informasi Dokumen

Hak Cipta

Format Tersedia

Bagikan dokumen Ini

Bagikan atau Tanam Dokumen

Opsi Berbagi

Apakah menurut Anda dokumen ini bermanfaat?

Apakah konten ini tidak pantas?

Hak Cipta:

Format Tersedia

Panduan Pemeriksaan LKPD

Diunggah oleh

Hak Cipta:

Format Tersedia

BADAN PEMERIKSA KEUANGAN

AUDITORAT UTAMA KEUANGAN NEGARA V

Jakarta, Mei 2011

Jakarta,3 Mei 2011

Bersama ini kami sampaikan Buku Panduan Pemeriksaan Laporan Keuangan

Sutrisno Abdul Latief

Tembusan (sebagai laporan):

Pemeriksaan atas Laporan Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD)

1) Melaksanakan prosedur pemeriksaan yang diperlukan dalam pemeriksaan

BADAN PEMERIKSA KEUANGAN 1

2) Memiliki persamaaan cara pandang dan persepsi terkait permasalahan yang

1.2 Tahapan Pemeriksaan LKPD

Pemeriksaan atas LKPD merupakan jenis pemeriksaan keuangan yang

9) Pelaksanaan Prosedur Analitis Awal

BADAN PEMERIKSA KEUANGAN 2

Pelaksanaan Pemeriksaan Lapangan

12) Pengujian Sistem Pengendalian Intern

Pelaporan Hasil Pemeriksaan

Seluruh tahapan Pemeriksaan LKPD tersebut telah diuraikan dalam

BADAN PEMERIKSA KEUANGAN 3

1.3 Sistematika Panduan Pemeriksaan LKPD