MAKALAH IFRS NO 3

BUSINESS COMBINATION

Dikerjakan Oleh:

Yolanissa Komala (1711070259)

Dina Rahmatina (1711070273)

Seminar Akuntansi Keuangan

S1 AKUNTANSI KARYAWAN

EKONOMI DAN BISNIS

PERBANAS INSTITUTE

BEKASI
 KATA PENGANTAR

Puji syukur kami panjatkan ke hadirat Allah Yang Maha Esa atas
petunjuk, rahmat, dan hidayah-Nya sehingga dapat menyelesaikan makalah
berjudul IFRS NO 3 “BUSINESS COMBINATION”. Makalah ini dibuat
berdasarkan pengetahuan ilmu yang didapat dari Ibu Reschiwati selaku dosen
mata kuliah Seminar Akuntansi Keuangan serta informasi dan referensi bacaan
lainnya yang mendukung. Adapun makalah ini disusun sebagai syarat untuk
menambah nilai pada mata kuliah Seminar Akuntansi Keuangan.
Pada makalah ini yang kami bahas diantaranya; ruang lingkup ifrs no 3,
mengidentifikasi suatu kebijakan bisnis, pertimbangan nilai wajar, periode
pengukuran, dan pengungkapan. Pada struktur pembahasan tulisan ini
berkemungkinan jauh dari sasaran dan kesempurnaan yang diharapkan, oleh
karena itu kritik dan saran yang membangun sangat diharapkan demi
kesempurnaan makalah ini.

September 2019

i
 DAFTAR ISI

KATA PENGANTAR ........................................................................................... i

DAFTAR ISI ......................................................................................................... ii
BAB I
PENDAHULUAN ...................................................................................................1
BAB II
PEMBAHASAN ....................................................................................................5
2.1 Ruang Lingkup ...................................................................................................... 5
2.2 Mengidentifikasi Suatu Kebijakan Bisnis ........................................................... 9
2.3 Pertimbangan Nilai Wajar ................................................................................... 32
2.4 Periode Pengukuran.............................................................................................. 35
2.5 Pengungkapan ....................................................................................................... 36
2.6 Contoh Ilustrasi Kombinasi Bisnis ...............................................................37
2.7 Laporan Keuangan ........................................................................................50
BAB III
PENUTUP .............................................................................................................51
3.1 Kesimpulan...................................................................................................51
DAFTAR PUSTAKA ..........................................................................................52

ii
 BAB I

PENDAHULUAN

Suatu kombinasi bisnis dapat terjadi apabila suatu perusahaan bergabung

dengan satu perusahaan lain atau lebih menjadi satu entitas akuntansi dan entitas
yang baru tersebut meneruskan aktivitas perusahaan-perusahaan terdahulu yang
semula terpisah. Menggabungkan entitas-entitas bisnis yang semula terpisah
adalah suatu alternatif untuk memperluas usaha. Meskipun tujuan utama
kombinasi bisnis adalah profitabilitas, namun manfaat lain yang diperoleh adalah
efisiensi operasi melalui integrasi operasi maupun diversifikasi risiko bisnis
melalui konglomerasi.
IFRS 3 Business Combinations menguraikan akuntansi ketika pengakuisisi
memperoleh kendali bisnis misalnya akuisisi atau merger. Kombinasi bisnis
adalah suatu transaksi atau peristiwa lain dimana pihak pengakuisisi memperoleh
pengendalian atas satu atau lebih suatu bisnis. Transaksi yang kadangkala disebut
sebagai “penggabungan sesungguhnya (true merger)” atau “penggabungan setara
(merger of equals)” juga merupakan kombinasi bisnis.
IFRS 3 menyatakan : “a business combination is the bringing together of
one or more combining entities into a reporting entity. Business combination
result from one entity :
1. Purchasing the equity of another entity;
2. Purchasing the net assets of another entity;
3. Assuming the liabilities of another entity; or
4. Purchasing some of the net assets of another entity that together form one
or more business.
Kombinasi bisnis bisa dilakukan dengan membeli aset neto perusahaan,
mengambil alih hutang, membeli sebagian aset neto perusahaan lain dan bersama-
sama membentuk satu atau lebih bisnis lainnya, atau membeli saham perusahaan
di atas 50%.

1
 Versi revisi dari IFRS 3 dikeluarkan pada bulan Januari 2008 dan berlaku
untuk kombinasi bisnis yang terjadi pada periode tahunan pertama entitas yang
dimulai pada atau setelah 1 januari 2009. IFRS 3 berusaha untuk meningkatkan
relevansi, keandalan dan komparabilitas informasi yang diberikan mengenai
kombinasi bisnis.
IFRS mensyaratkan penentuan nilai wajar atas setiap aset, baik yang
berwujud ataupun tidak yang dapat diidentifikasi atas entitas yang diakuisisi.
Walaupun demikian, dalam IFRS 3 hanya diberikan contoh bagaimana perlakuan
pendekatan nilai wajar ini atas beberapa aset, namun tidak ada petunjuk tertentu.
Adapun transaksi-transaksi yang terjadi saat mengkombinasikan bisnis adalah:
a. Perpindahan kas, ekuivalen kas atau aset lain, termasuk perpindahan aset dari
satu bisnis ke bisnis lain
b. Mengeluarkan hutang
c. Menerbitkan instrumen ekuitas
d. Melakukan satu atau lebih pengakuan
e. Dengan suatu kontrak, tanpa transfer apapun, seperti saat: bisnis yang
diakuisisi (acquiree) membeli kembali saham yang dimiliki sehingga
mengakibatkan salah satu investor yang sudah ada mendapatkan pengendalian
atas perusahaan atau adanya perjanjian kombinasi antara dua perusahaan tanpa
transfer apapun.
IFRS 3 memperluas definisi bisnis agar lebih banyak cakupan atas apa yang
disebut kombinasi bisnis daripada hanya pembelian suatu aset atau hutang. Dalam
IFRS 3, yang dimaksud bisnis adalah kelompok aktivitas dan aset yang
terintegrasi dan harus mampu untuk dijalankan dan diatur untuk menghasilkan
pengembalian secara langsung pada investor, pemilik, anggota dan partisipan.
Pengembalian tersebut bisa berupa dividen, pengurangan biaya dan manfaat
ekonomis lainnya. Sehingga dalam definisi tersebut dapat ditarik beberapa
penekanan, yaitu walaupun pada hakikatnya bisnis harus menghasilkan output,
namun berdasarkan definisi tersebut, suatu hal bisa dikatakan sebagai bisnis jika
hal tersebut mampu menghasilkan output dan tidak harus ada output.

2
 Penggabungan usaha dilakukan untuk memperoleh efisiensi operasi
melalui integrasi secara horizontal atau vertikal atau mendiversifikasikan risiko
usaha melalui konglomerasi.
 Integrasi horizontal  penggabungan perusahaan-perusahaan dalam line-
business atau pasar yang sama.
 Integrasi vertikal  penggabungan dua atau lebih perusahaan dengan operasi
yang berbeda secara berturut-turut, tahapan produksi dan/atau distribusi,
misalnya penggabungan usaha antara perusahaan kain dengan perusahaan
pakaian jadi.
 Konglomerasi  penggabungan perusahaan-perusahaan dengan produk
dan/atau jasa yang tidak saling berhubungan, misalnya penggabungan usaha
antara perusahaan minyak dengan perusahaan komputer.
Secara umum, tujuan dari kombinasi bisnis adalah meningkatkan
profitabilitas dan efisiensi. Secara khusus, kombinasi bisnis dilakukan untuk :
1. Penghematan biaya
Dengan kombinasi bisnis, berbagai biaya bisa dihemat. Diantaranya biaya gaji
berbagai manajer, biaya penelitian produk baru (produk tersebut sudah ada di
perusahaan yang diakuisisi) dan biaya penelitian dan pengembangan.
2. Mengurangi risiko
Membeli perusahaan yang sudah mempunyai berbagai macam produk, dan
juga pasarnya, akan lebih kecil resikonya dibandingkan dengan
mengembangkan dan memasarkan produk baru.
3. Mengurangi penundaan beroperasinya perusahaan
Membeli perusahaan yang sudah mempunyai berbagai macam fasilitas dan
sudah memenuhi berbagai macam aturan pemerintah, akan lebih cepat
dibandingkan dengan mengembangkan sendiri atau mendirikan perusahaan
baru.
4. Menghindari pengambilalihan oleh perusahaan lainnya
Salah satu cara untuk menghindari pengambilalihan oleh perusahaan lain
adalah dengan melakukan kombinasi bisnis.
5. Memperoleh aset tidak berwujud

3
 Salah satu alasan untuk melakukan kombinasi bisnis adalah untuk
memperoleh aset tidak berwujud yang dimiliki oleh perusahaan yang
diakuisisi seperti hak paten, hak penambangan, database pelanggan dan lain-
lain.
6. Alasan-alasan lain
Ada perusahaan yang punya kebanggaan tersendiri ketika berhasil
mengakuisisi perusahaan-perusahaan lain.

4
 BAB II

PEMBAHASAN

2.1 Ruang Lingkup

IFRS 3 harus diterapkan ketika akuntansi untuk kombinasi bisnis, tetapi tidak
berlaku untuk:
1. Akuntansi untuk pembentukan perusahaan joint venture dalam laporan
keuangan dari pengaturan bersama itu sendiri.
2. Perolehan aset atau kelompok aset yang bukan merupakan aset. Dalam kasus
tersebut pengakuisisi harus mengidentifikasi dan mengakui aset yang
teridentifikasi secara individual yang diakuisisi (termasuk aset-aset yang
memenuhi definisi dan kriteria pengakuan untuk, aset tidak berwujud dalam
IAS 38 Intangible Assets) dan kewajiban. Biaya group dialokasikan untuk aset
dan kewajiban yang dapat diidentifikasi secara individual atas dasar nilai
wajar relative pada tanggal pembelian. Seperti transaksi ata peristiwa tidak
menimbulkan goodwill.
3. Kombinasi entitas atau bisnis dibawah satu pengendali.
Dalam ruang lingkup disebutkan bahwa tidak diterapkan untuk akuisisi
aset atau kelompok aset yang bukan merupakan suatu bisnis. Di sini
menggunakan istilah “akuisisi aset”, dimana dalam hal ini pihak yang diakuisisi
tidak memenuhi definisi suatu bisnis, maka akuisisi tersebut merupakan transaksi
akuisisi aset atau kelompok aset.

Bentuk - bentuk dari kombinasi bisnis atau penggabungan usaha adalah :

Kombinasi saham bisa berupa merger, konsolidasi dan akuisisi, perbedaan
diantara ketiganya yaitu:
1. Merger (Perusahaan A + Perusahaan B = Perusahaan A atau Perusahaan
B) adalah penggabungan dua perusahaan menjadi satu, dimana perusahaan
yang me-merger mengambil atau membeli semua assets dan liabilities
perusahaan yang di-merger dengan begitu perusahaan yang me-merger

5
memiliki paling tidak 50% saham dan perusahaan yang di-merger berhenti
beroperasi dan pemegang sahamnya menerima, Marcus (1999:5).
Ilustrasi :
Laporan Posisi Keuangan PT A dan PT B per 30 Desember 2012 sebelum
keduanya melakukan kombinasi bisnis adalah sbb:

 Kombinasi bisnis dilakukan tanggal 31 Desember 2012, di mana PT A

mengambilalih aset dan liabilitas PT B.
 Sebagai imbalan, PT A membayar tunai Rp 135.000 dan menerbitkan
500 lembar saham biasa, nilai nominal Rp 1.000/lembar, nilai wajar
Rp 1.500/lembar, untuk diserahkan kepada pemegang saham PT B.
 Biaya terkait kombinasi bisnis yang dibayar oleh PT A adalah: biaya
pencatatan saham Rp 20.000; serta biaya konsultan dan profesional Rp
40.000.
Jawab:
Pencatatan oleh PT A (Acquirer)
(a) Mencatat penyerahan imbalan (uang tunai dan 500 lembar saham)
dalam rangka kombinasi bisnis
(D) Investasi pada PT B 885.000
(K) Kas 135.000
(K) Modal saham 500.000
(K) Tambahan modal disetor 250.000

6
 (b) Mencatat biaya-biaya kombinasi bisnis
(D) Biaya kombinasi bisnis 40.000
(D) Tambahan modal disetor 20.000
(K) Kas 60.000
(c) Mencatat pengambilalihan aset neto PT B
(D) Kas 125.000
(D) Aset lainnya 1.000.000
(D) Goodwill 110.000
(K) Macam-macam liabilitas 350.000
(K) Investasi pada PT B 885.000
Perhitungan Goodwill:
Nilai wajar imbalan 885.000
Nilai wajar aset neto 775.000
Goodwill 110.000

Laporan Posisi Keuangan Setelah Kombinasi Bisnis

2. Akuisisi (Perusahaan A + Perusahaan B = Perusahaan A dan Perusahaan

B) adalah pengambil alihan (takeover) sebuah perusahaan dengan membeli
saham atau aset perusahaan tersebut, perusahaan yang dibeli tetap ada.
Brealey, Myers, & Marcus, (1999:598).

7
 Pada tanggal 31 Desember 2012 PT A mengakuisisi 100 % saham
beredar PT B, dan PT B tidak dibubarkan
 Sebagai imbalan, PT A membayar tunai Rp135.000 dan menerbitkan
500 lembar saham biasa, nilai nominal Rp1.000/lembar, nilai wajar
Rp1.500/lembar, untuk diserahkan kepada pemegang saham PT B.
 Biaya akuisisi saham yang dibayar oleh PT A adalah: biaya pencatatan
saham Rp20.000; serta biaya konsultan dan profesional Rp40.000.
Pencatatan oleh PT A (Acquirer)
a) Mencatat penyerahan imbalan (uang tunai dan 500 lembar saham)
dalam rangka kombinasi bisnis
(D) Investasi pada PT B 885.000
(K) Kas 135.000
(K) Modal saham 500.000
(K) Tambahan modal disetor 250.000
b) Mencatat biaya-biaya kombinasi bisnis
(D) Biaya akuisisi saham 40.000
(D) Tambahan modal disetor 20.000
(K) Kas 60.000
 PT A tidak perlu mencatat aset dan liabilitas dari PT B, karena yang
diakuisisi adalah saham PT B, dan PT B tidak dibubarkan
 PT A menjadi induk perusahaan dari PT B, karena memiliki saham PT
B lebih dari 50% (dalam hal ini 100%)

8
  Pada kasus ini, tidak ada kepentingan non-pengendali (pemegang
saham minoritas) karena 100% saham PT B dimiliki oleh PT A.
Kepentingan non-pengendali = 0%
Goodwill yang timbul dari akuisisi saham 100%:
Nilai wajar imbalan yang diserahkan 885.000
Nilai wajar kepentingan non-pengendali : 0% x Rp775.000 0
Nilai agregat 885.000
Nilai wajar aset neto : Rp 1.125.000 – Rp 350.0000 775.000
Goodwill dari akuisisi saham 110.000
Goodwill dapat juga dihitung sebagai berikut:
Nilai wajar imbalan yang diserahkan 885.000
Nilai wajar aset neto yang diperoleh: 100% x Rp775.000 775.000
Goodwill dari akuisisi saham 110.000
 Goodwill dari akuisisi saham (Rp110.000) tidak perlu dicatat dalam
akun tersendiri, karena sudah termasuk dalam nilai tercatat investasi.
 Goodwill Rp110.000 akan dilaporkan dalam akun tersendiri ketika
laporan keuangan PT A dikonsolidasikan dengan PT B.
3. Konsolidasi (Perusahaan A + Perusahaan B = Perusahaan C) adalah dua
buah perusahaan yang bergabung bubar demi hukum dan sebagai gantinya
didirikan suatu perusahaan dengan nama yang baru meskipun secara
finansial perusahaan baru tersebut mengambil alih asset hak dan
kewajiban dari 2 perusahaan yang bubar tersebut.
2.2 Mengidentifikasi Suatu Kebijakan Bisnis
Suatu pihak yang membeli dapat memperoleh kendali ata suatu pihak yang
menjual dalam berbagai cara. Berikut adalah cara-cara suatu pihak yang membeli
dapat memperoleh kendali atas suatu pihak yang menjual yaitu:
 Dengan mentransfer kas, setara kas, atau aset lainnya
 Dengan timbulnya liabilitas
 Dengan menerbitkan kepentingan ekuitas
 Dengan menyediakan lebih dari satu jenis imbalan
 Tanpa melakukan transfer imbalan (contoh: melalui kontrak sendiri)

9
Kombinasi bisnis dapat distrukturkan dalam beberapa cara yang berbeda, yang
mana meliputi:
 Satu atau lebih yang menjadi entitas anak dari suatu pihak yang membeli
 Aset bersih dari satu atau lebih bisnis secara legal bergabung menjadi
pihak yang membeli.
 Suatu kombinasi bisnis entitas yang mentransfer aset bersihnya kepada
kombinasi bisnis entitas lain.
 Pemilik dari kombinasi bisnis entitas yang mentransfer kepentingan
ekuitasnya kepada kombinasi bisnis entitas lain.
 Transaksi yang roll-up di mana semua kombinasi bisnis entitas
mentransfer aset bersihnya.
 Pemilik dari entitas yang mentransfer kepentingan ekuitasnya kepada
entitas yang baru dibentuk.
 Sekelompok pemilik lama dari satu dari entitas-entitas yang
menggabungkan diri memperoleh kendali dari kombinasi bisnis.
Metode Akuisisi
Akuntansi untuk kombinasi bisnis didasarkan pada metode akuisisi.
Metode ini merupakan pengembangan dari metode pembelian. Perubahan
terminologi yang muncul adalah bahwa kombinasi bisnis bisa saja terjadi
walaupun tidak terjadi pembelian.
Langkah - langkahPenerapan akuntansi akuisisi yaitu sebagai berikut :
a. Langkah 1 - Mengidentifikasi pihak pembeli
Pihak pembeli adalah ekuitas yang memperoleh kendali atas bisnis dari
pihak penjual. Kendali harus diuji dengan menerapkan IAS 27 mengenai
Laporan Keuangan Konsolidasian dan Laporan Keuangan Tersendiri. Kendali
adalah daya untuk mengelola aktifitas keuangan dan operasional dengan
demikian memperoleh manfaat dari aktifitas tersebut.Berdasarkankontrol IAS
27, saat induk perusahaan memiliki, secara langsung maupun tidak, mayoritas
dari hak voting atas entitas lain. Pengecualian atas aturan mayoritas ini
adalah:
o Sebuah entitas yang sedang direorganisasi atau dipailitkan

10
 o Sebuah entitas yang menjadi subjek pembatasan pemerintah
o jika acquiree adalah SPE, maka pembentuk SPE sudah pasti disebut
acquirer.
Karakteristik berikut menandakan kendali yang signifikan:
 Memiliki lebih dari setengah daripada kemampuan pemberian hak suara
secara langsung atau tidak langsung melalui entitas anak.
 Kemampuan atas lebih daripada setengah hak suara menurut suatu
perjanjian dengan investor lainnya.
 Kemampuan untuk mengelola kebijakan keuangan dan operasi dari entitas
menurut suat statuta atau suatu perjanjian.
 Kemampuan untuk menunjuk atau memindahkan mayoritas dari anggota
dewan, atau badan pengelola dari entitas.
 Kemampuan untuk memberikan hak suara yang mayoritas di dalam suatu
rapat dewan atau badan pengelola dari entitas.
Sambil mengevaluasi kendali, keberadaan hak suara potensia yang muncul
dari saham waran, opsi beli saham, hutang atau saham preferen yang dapat
dikonversikan menjadi saham biasa atau instrumen sejenis lainnya, harus
dipertimbangkan.
Apabila tidak memungkinkan untuk mengidentifikasi pihak pembeli
dengan menerapkan prinsip kendali sebagaimana yang dinyatakan di dalam IAS
27, selanjutnya kriteria berikut diterapkan.
 Mengidentifikasi entitas yang melakukan transfer kas di dalam suatu
akuisisi yang ditransfer dengan kas.
 Mengidentifikasi entitas mana yang telah menerbitkan ekuitas di dalam
suatu akuisisi berdasarkan ekuitas.
 Mengidentifikasi pihak pembeli adalah entitas yang menggabungkan diri,
maka tentukan kelompok mana dari pemilik menerima atau menahan porsi
terbesar daripada hak suara.
 Bilamana tidak ada kelompok pemegang saham yang mempunyai hak
suara mayoritas, maka tentukanlah kelompok mana yang memiliki hak
suara terbesar.

11
  Apabila pihak pembeli adalah entitas yang meggabungkan diri, maka
tentukan kelompok mana yang memiliki kemampuan untuk memilih atau
memindahkan anggota dewan direktur yang mayoritas.
 Apabila pihak pembeli adalah entitas yang menggabungkan diri, maka
nilailah kelompok mana yang mendominasi manajemen senior dari
kombinasi bisnis entitas. Pihak pembeli biasanya adalah entitas yang
menggabungkan diri yang memiliki hak yang relatif lebih besar, atau
kombinasi bisnis entitas yang telah memulai kombinasi.
b. Langkah 2 - Tanggal akusisi
Adalah tanggal dimana pihak pembeli secara efektif memperoleh kendali
dari pihak yang menjual. Tanggal tersebut menunjukkan menurut tanggal dimana:
 Pihak pembeli melakukan transfer jumlah dari akusisi.
 Pihak pembeli melakukan akusisi terhadap aset dan menanggung liabilitas
dari pihak yang menjual.
 Transaksi kombinasi bisnis tutup.
 Suatu perjanjian yang memberikan pihak pembeli kendali sebelum, atau
sesudah tanggal penutupan transaksi.
Pada IFRS 3 mewajibkan penggunaan metode akuntansi akuisisi. Dalam
metode akuntansi ini, pihak pembeli mengakui dan mengukur atas dasar tanggal
akusisi :
 Semua aset yang dibeli dan liabilitas yang ditanggung atas dasar nilai
wajar
 Goodwill yang mendasari kelebihan dari
1. Jumlah yang ditransfer oleh pihak pembeli dan kepentingan non-
pengendali
2. Nilai wajar dari aset yang dibeli dan liabilitas yang ditanggung.
 Keuntungan atas suatu tawar menawar pembelian.
c. Langkah 3 - Mengakui dan mengukur aset berwujud dan tidak
berwujud yang dapat diidentifikasi dan liabilitas yang diambil alih.
Pengakuan aset dan liabilitas di dalam suatu transaksi kombinasi bisnis adalah
sebagai berikut:

12
  Mengidentifikasi aset dan liabilitas di dalam kerangka untuk Penyajian
Laporan Keuangan dan memeriksa liabilitas yang tidak muncul dari
kombinasi bisnis.
 Mengakui aset yang tidak diakui oleh pihak penjual, karena merupakan
aset yang tidak berwujud secara internal.
Pihak pembeli tidak mengakui beberapa aset dan liabilitas. Misalnya, pos
berikut yang bukan merupakan liabilitas pada tanggal akusisi adalah:
1. Barang yang diestimasi terjadi untuk meninggalkan suatu aktifitas, akan
tetapi bukan terdiri dari suatu liabilitas; atau
2. Biaya yang terjadi untuk melakukan terminasi atau melakukan relokasi
karyawan dari pihak penjual

Terdapat penjelasan pada beberapa item terkait pengukuran dan pengakuannya,

yaitu:
1. Aset tidak Berwujud
Pihak penjual tidak mengakui aset tidak berwujud yang dihasilkan secara
internal seperti merk dagang. Daftar pelanggan dan paten, bilamana pihak penjual
membebankan biaya yang terjadi atas pengembangan aset ini.Pihak pembeli, atas
suatu kombinasi bisnis, dapat mengakui aset tersebut.
IFRS 3 mengharuskan bahwa aset tidak berwujud harus dipisahkan dari
goodwill karena akuisisi.Aset tidak berwujud dipisahkan dari goodwill atas dasar
kriteria yang dapat dipisahkan dan kriteria legal dan kontraktual.Aset tidak
berwujud dapat diterapkan apakah aset tersebut dapat dipisahkan dari bisnis.
2. Liabilitas Kontinjensi
Suatu liabilitas kontijensi didefinisikan di dalam IAS 37 mengenai Provisi,
Liabilitas Kontinjensi dan Aset Kontinjensi sebagai berikut :
 Suatu liabilitas yang mungkin timbul dari peristiwa masa lalu dan yang
memiliki keberadaan hanya akan dikonfirmasi dengan kejadian atau bukan
kejadian dari satu atau lebih peristiwa masa depan yang belum pasti yang
tidak keseluruhannya berada di dalam kendali entitas; atau

13
  Suatu liabilitas sekarang yang timbul dari peristiwa masa lalu akan tetapi
tidak diakui karena:
1. Tidak memungkinkan bahwa suatu arus kas keluar dari sumber daya
yang meningkatkan manfaat ekonomis akan diperoleh untuk
menyelesaikan liabilitas atau
2. Jumlah liabilitas yang tidak dapat diukur dengan keandalan yang
mencukupi. Di dalam konteks dari suatu kombinasi bisnis, pihak
pembeli diharuskan untuk mengakui suatu liabilitas kontinjensi yang
ditanggungkan di dalam suatu kombinasi bisnis per tanggal akuisisi
apabila suatu liabilitas sekarang timbul dari peristiwa masa lalu dan
nilai wajarnya dapat diukur secara andal.
Menurut IAS 37, suatu liabitas sekarang tidak dapat diakui sebagai suatu
liabilitas oleh karena suatu arus kas keluar dari sumber daya ekonomis tidak
memungkinkan, atau jumlah liabilitas tidak dapat diukur secara andal. Suatu
liabilitas kontinjensi diakui di dalam suatu kombinasi bisnis diukur setelah
pengakuan awal pada tingkatan yang lebih tinggi dari
 Jumlah yang diakui sesuai dengan IAS 37; dan
 Jumlah yang pada awalnya diakui dikurang dengan amortisasi kumulatif
yang diakui sesuai dengan IAS 18 mengenai Pendapatan.
Prinsip yang diikuti hingga liabilitas kontinjensi diselesaikan, dibatalkan,
atau kadaluwarsa.Dalam hal IFRS 3, liabilitas kontinjensi yang timbul dari
liabilitas yang memungkinkan tidak diakui oleh pihak pembeli. Hanya liabilitas
kontinjensi yang mewakili liabilitas sekarang yang diakui.
3. Pajak Penghasilan
Pada dasarnya acquirer haruslah mengakui aset maupun liabilitas pajak
tangguhan yang muncul saat akuisisi atau dihasilkan oleh akuisisi
tersebut. Namun, berdasarkan IAS 12, manfaat pajak tangguhan yang
tidak memenuhi kriteria diperlakukan sebagai:
 Pengurang goodwill apabila manfaat pajak tangguhan didapat selama
periode pengakuan (dalam satu tahun setelah tanggal akuisisi) atau

14
  Keuntungan pembelian penawaran (gain from a bargain purchase)
jika tidak ada goodwill yang muncul
 Keuntungan atau kerugian atas semua manfaat pajak tangguhan
lainnya.
 Perbedaan temporer atas manfaat pajak yang muncul akibat
perbedaan penghasilan berdasarkan pajak dan nilai perolehan
goodwill berdasarkan IFRS
4. Imbalan Kerja
Pihak pembeli juga harus mengukur imbalan kerja dari bisnis yang
diakuisisi pada tanggal akusisi, sesuai dengan IAS 19 mengenai Imbalan Kerja.
5. Aset Indentifikasi
Aset adalah jumlah piutang dari pihak penjual atau pihak ketiga lainnya
untuk suatu liabilitas tertentu bahwa pihak penjual adalah, atau dapat dikenakan
pada. Misalnya, pihak penjual dapat menjamin bahwa jumlah yang tidak dapat
ditagih tidak akan melebihi 10%.
Apabila pihak pembeli mengakui liabilitas pihak penjual, maka
selanjutnya harus juga mengakui aset indemnifikasi. Ukuran aset indemnifikasi
adalah setara dengan nilai yang mendasari liabilitas kecuali aset diturunkan
nilainya karena dana tidak dapat ditagih.
6. Sewa Guna Operasi (Pihak Penyewa)
Pihak pembeli mengevaluasi ketentuan dan kondisi dari sewa guna
operasi, di mana pihak penjual adalah pihak penyewa.Pada tanggal akuisisi,
apabila ketentuan adalah menguntungkan sebagaimana dibandingkan dengan
syarat pasar, maka pihak pembeli mengakui suatu aset tidak berwujud. Selain
daripada itu, pihak pembeli mengakui suatu liabilitas, asalkan peserta pasar
berkeinginan untuk membayar suatu harga untuk ini.
IFRS 3 menjelaskan bahwa pengakuan suatu aset tidak berwujud yang
timbul dari ketentuan pasar yang menguntungkan yang harus dibuktikan dengan
kriteria legal-kontraktual selain dari yang dapat dipisahkan.

15
 Apabila pihak penjual adalah pihak penyewa, maka ketentuan sewa yang
menguntungkan atau merugikan biasanya akan dapat diambil dalam penilaian
wajar dari aset yang mendasari.
7. Hak yang dibeli kembali
Di dalam proses suatu kombinasi bisnis, pihak pembeli dapat membeli
kembali hak yang dihibahkan lebih dini kepada pihak penjual, seperti hak
franchise, hak paten atau lisensi, merek dagang dan lain-lain.Pihak pembeli harus
dapat memisahkan aset tidak berwujud yang dapat dipisahkan dari goodwill.Hak
tersebut diakui dan diamortisasi selama sisa jangka waktu kontraktual dari hak
tersebut.
8. Penghargaan berbasis Saham
Apabila, di dalam suatu kombinasi bisnis, pihak penjual mempunyai
penghargaan berbasis saham di mana pihak pembeli harus mengganti dengan
penghargaan berbasis saham miliknya, maka penghargaan yang baru harus diukur
dengan menerapkan IFRS 2.
9. Aset yang dikuasai untuk dijual
Kadang-kadang pihak pembeli boleh mengambil alih aset tidak lancar
yang dikuasai untuk dijual menurut suatu kombinasi bisnis. Aset tidak lancar yang
dikuasai untuk dijual dinilai dengan menerapkan IFRS 5.
Pedoman berikut ini adalah tentang Pengakuan dan pengukuran aset
teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang diambil alih.Pedoman ini harus
diikuti dalam menerapkan pengakuan dan pengukuranprinsip-prinsip (tergantung
pengecualian tertentu tertentu).
a. Aset dengan arus kas yang tidak pasti (tunjangan penilaian).
Karena pengukuran nilai wajarmemperhitungkan efek dari ketidakpastian
mengenai jumlah dan waktu di masa depanarus kas, perusahaan pengakuisisi
tidak mengakui penyisihanpenilaianterpisah untuk subjek asetketidakpastian
tersebut (misalnya, diperoleh piutang,termasuk pinjaman).
b. Aset untuk sewa operasi di mana yang diakuisisi adalah lessee.
Terlepas dariapakah yang diakuisisi adalah lesse atau lessor, pengakuisisi
bertugas untuk mengevaluasi, seperti tanggal akuisisi, masing-masing sewa

16
 operasi yang diakuisisi untuk menentukan apakah ketentuan-ketentuannya
menguntungkan.
c. Aset untuk sewa operasi di mana yang diakuisisi adalah lessor.
Nilai wajaraset yang dimiliki oleh diakuisisi yang memiliki operasi sewa
dengan pihak yang diakuisisi menjadilessor harus diukur secara terpisah dari
sewa yang mendasari yang mereka tunduk.Akibatnya, perusahaan
pengakuisisi tidak mengakui aset atau kewajiban terpisah.
d. Aset daripengakuisisi direncanakan untuk idle atau digunakan dengan cara
yang berbeda dari pelaku yang wajar.
Pengakuisisi masih diwajibkan mengukur danmenilaiaset pada nilai wajar
yang ditentukansesuai dengan penggunaannya.
e. Aktiva tidak berwujud yang diperoleh dalam kombinasi bisnis diakui secara
terpisah dari goodwill.
Aktiva tidak berwujuddiperoleh dalam kombinasi bisnis diakui secara
terpisah dari goodwill jika merekamemenuhi salah satu dari dua kriteria
berikut
o Keterpisahan aset tidak berwujud mampu dipisahkan atau dibagidari
entitas yang memegang, dan dijual, dialihkan, lisensi, disewa, atau
ditukar,terlepas dari niat pengakuisisi untuk melakukannya. Aset tidak
berwujud memenuhi kriteria inibahkan jika transfer tidak akan sendirian,
melainkan akan didampingi atau dibundeldengan kontrak terkait, aset yang
dapat diidentifikasi lainnya, atau kewajiban.
o Hukum / hasil kriteria-Aset tidak berwujud kontrak dari kontrak atau
lainnya
hak-hak hukum. Aset tidak berwujud memenuhi kriteria ini bahkan jika
hak-hak yang tidak dapat dipindahtangankanatau dipisahkan dari yang
diakuisisi atau dari hak-hak
IFRS 3 (R) membagiaktivatidakberwujud berdasarkan: 1) Pemasaran, 2)
Pelangganatau klien, 3) Karya Artistik/Seni, 4) Kontrak, dan 5) Teknologi.
Kategorisasiiniagaksewenang-wenang. Sehingga, beberapaitem yang
tercantum

17
bisajatuh ke dalamlebih dari satukategori. Beberapacontohdimasing-masing
kategoriadalah sebagai berikut:
o Aset tidak berwujud terkait pemasaran.
 Merek dagang, merek layanan, nama dagang, merek kolektif,
tandasertifikasi.
 Trade Dress. Penampilan keseluruhan dan gambar (warna yang unik,
bentuk, atau desain paket)suatu produk.
 Newspaper Mastheads. Penampilan unik dari halaman judul surat
kabar.
 Nama domain Internet. Nama unik yang mengidentifikasi sebuah
alamat di Internet.Nama domain harus terdaftar dengan registry
internet dan dapat diperpanjang.
 Perjanjian TidakBersaing.Hak atas jaminan bahwa perusahaan atau
individu
akan menahan diri dari melakukan bisnis serupa atau menjual kepada
pelanggan tertentu untukdisepakati periode waktu.
o Aset tidak berwujud terkait pelanggan.
 Daftar pelanggan, Kontrak pelanggan, Pesanan atau produksi backlog.
 Hubungan pelanggan Noncontractual.
 Hubungan pelanggan yang muncul melaluikontak rutin dengan
penjualan atau layanan.Nilaiaset berasal dari prospek pelanggan
menempatkan pesanan di masa depan denganentitas.
o Aset tidak berwujud terkait seni.
 Drama,opera, balet.
 Buku, majalah, surat kabar, dan karya sastra lainnya.
 Karya musik seperti komposisi, lirik lagu, dan jingle iklan.
 Gambar dan foto.
 Video dan materi audiovisual termasuk gambar bergerak atau film,
video musikdan program televisi.
o Aktiva tidak berwujud berdasarkan kontrak.
 Lisensi, royalti, perjanjian macet.

18
  Iklan, konstruksi, manajemen, layanan atau pasokan kontrak.
 Perjanjian Sewa (terlepas dari apakah yang diakuisisi adalah penyewa
atau lessor
 Izin konstruksi, Kontrak konstruksi
 kontrak manajemen konstruksi, layanan, atau pasokan
 Hak Broadcast. Hak Waralaba. Hak Operasi.
 HakPenggunaan, seperti pengeboran, air, udara, memotong kayu
 Kontrak Pelayanan. Kontrak Kerja
o Aktiva tidak berwujud berdasarkan teknologi.
 Paten atau software yang dipatenkan
 Software Komputer yang read only.
 Teknologi yang belumdipatenkansiapapun.
 Database.
 Rahasiadagang.
Langkah 4 – Identifikasi aset dan liabilitas yang membutuhkan akuntansi
terpisah.
Acquirer sudah seharusnya mengakui semua aset dan liabilitas yang dapat
diidentifikasi pada acquiree, termasuk apabila ada kejadian sebelum
kombinasi apabila belum diakui oleh acquiree.
o Apabila acquirer berencana untuk merestrukturisasi atau menutup
beberapa bagian pada acquiree maka biaya muncul termasuk dalam biaya
setelah kombinasi
o Jika terdapat kelompok yang masuk saat negosiasi diluar acquirer dan
acquiree dan bertujuan untuk kepentingan perusahaan baru atau acquirer,
atau Digagas oleh acquirer atau Dilakukan saat negosiasi kombinasi
bisnis maka transaksi tersebut dikategorikan sebagai transaksi terpisah
dan bukan merupakan bagian dari kombinasi bisnis
Langkah 5 – Mengklasifikasi atau mendesain aset dan hutang yang
diambilalih.
Setelah diidentifikasi aset yang diakuisisi dan liabilitas yang ditanggung, maka
aset dan liabilitas diklasifikasi, agar berikutnya dapat menerapkan IFRS.

19
Misalnya, pihak pembeli harus mengklasifikasikan aset keuangan sebagai
a. Nilai wajar melalui ekuitas
b. Tersedia untuk dijual
c. Dikuasai hingga jatuh tempo yang tergantung kepada maksud dan tujuan
manajemen
Contoh lainnya meliputi
a. Derivatif sebagai instrumen lindung nilai, menurut IAS 39
b. Apakah suatu derivatif melekat harus dipisahkan dari kontrak utama
Tidak perlu melakukan klasifikasi
a. Kontrak sewa guna sebagai sewa guna operasi atau sewa guna
pembiayaan; dan
b. Kontrak asuransi menurut IFRS 4 per tanggal akuisisi.
Prinsip Pengukuran
Langkah berikutnya adalah untuk menerapkan prinsip pengukuran nilai
wajar untuk mengidentifikasi aset dan liabilitas.
 Tidak ada pemisahan cadangan penilaian yang diizinkan bagi arus kas
yang tidak pasti. Sambil mengukur nilai wajar aset/liabilitas, elemen yang
tidak pasti dari aruskas harus disesuaikan untuk ruang lingkup penilaian.
Entitas tidak harus mengakui suatu cadangan penilaian yang terpisah.
 Penilaian aset menurut suatu sewa guna operasi di mana pihak penjual
adalah pihak yang menyewakan. Aset dinilai setelah memperhitungkan
jangka waktu sewa dan nilai pasar terkait. Oleh karena itu, tidak ada aset
tidak berwujud yang terpisah yang diakui atas dasar jangka sewa yang
menguntungkan sebagaimana dibandingkan dengan kondisi pasar.
 Penilaian aset yang diakuisisi bahwa pihak pembeli tidak berharap untuk
menggunakan cara-cara yang tradisional bahwa peserta pasar lainnya
biasanya akan menggunakan aset tersebut. Aset tersebut harus dinilai atas
dasar nilai wajar sesuai dengan penggunaannya oleh peserta pasar lainnya.
a. Langkah 6 –mengakui dan mengukur NCI pada acquiree
Dalam langkah ini, perusahaan dapat memilih salah satu dari dua metode,
yaitu mengukur NCI pada nilai wajar atau mengukur NCI pada nilai saham

20
NCI atas aset bersih acquiree (NCI tidak mendapatkan proporsi goodwill).
Manajemen harus memilih sebaik mungkin kebijakan akuntansi atas NCI
karena akan berpengaruh pada perusahaan ke depannya.
Contoh:
Konin corporatin (KC) mengakusisi 75% saham pada Batavia Corporation
(BC) dengan tambahan uang tunai $360,000. BC telah memiliki 25%
sahamnya untuk diperdagangkan, KC mengakuisisi 60.000 saham dari total
jumlah saham yang beredar 80.000 lembar. BC dengan nilai $6/lembar. Nilai
wajar dari aset bersih teridentiikasi BC adalah $300.000. Saham BC saat
tanggal akuisisi adalah $5/lembar.
Jawab:
o Pengukuran pada nilai wajar
Berdasarkan pendekatan ini, proporsi NCI diukur berdasarkan harga
saham yang diperdagangkan pada tanggal akuisisi, yaitu
(80.000-60.000) x $ 5 = $100.000 dan premi yang harus dibayar acquirer
adalah $360.000 - ($ 5 x 60.000) = $ 60.000
o Pengukuran pada bagian NCI atas aset bersih acquiree
Jika perusahaan memilih metode ini, maka goodwill yang diakui hanya
akan mempresentasikan saham dari acquirer. Perhitungan bagian NCI
adalah Ekuitas – NCI = $300.000 x 25% = $75.000
Langkah 7 – Mengukur Uang yang harus diberikan (Consideration
Transferred)
Pengukuran jumlah dana yang diberikan merupakan total dari nilai wajar
aset yang ditransfer, nilai wajar liabilitas yang dikeluarkan dan nilai wajar
ekuitas yang diterbitkan oleh acquirer. Jika kemudian terdapat perbedaan
antara nilai wajar dan harga perolehan maka perlu diakui keuntungan atau
kerugian yang muncul atas transaksi tersebut. Namun, jika saat tanggal
akuisisi nilai wajar dari ekuitas acquiree lebih andal pengukurannya maka
nilai itulah yang digunakan sebagai consideration transferred.
Namun, jika suatu kombinasi bisnis dilakukan tanpa adanya consideration
transferred, maka dalam aset bersih acquiree hanya terdapat 100% porsi NCI.

21
Dampaknya adalah perlakuan goodwill, yaitu mendistribusikan keseluruhan
hanya untuk NCI atau tidak mengakui goodwill sama sekali, tergantung
metode yang digunakan.
Acquiree mungkin memiliki contingent consideration bisa saja
mempengaruhi harga akuisisi. Contingent consideration ini mungkin muncul
atas dua kejadian masa depan yang digunakan untuk memodifikasi harga
akuisisi, yaitu kinerja acquiree (earn out provisions)dan nilai pasar dari
consideration yang telah ditentukan untuk akuisisi. Earn out provision
biasanya terjadi dalam bentuk tambahan pembayaran yang disyaratkan bila
acquiree dapat mencapai suatu target tertentu. Kontingensi ini
diklasifikasikan sebagai provisi liabilitas atau ekuitas dan diperhitungkan
dalam consideration transferred. Kontingensi ini hanya bisa diakui bila
kontingensi tersebut memungkinkan dan sudah dapat diukur dengan andal.
Langkah 8 – Mengakui dan Mengukur Goodwill atau keuntungan atas
penawaran pembelian (bargain purchase)
Goodwill adalah aset tidak berwujud yang diakuisisi saat kombinasi bisnis
yang merepresentasikan manfaat ekonomi masa depan yang diekspektasikan
mengalir dari kombinasi bisnis yang tidak dialokasikan secara individual dan
terpisahkan dari aset yang diakui saat akuisisi. Berdasarkan IFRS 3, goodwill
diakui atas perbedaan antara nilai wajar dan dana yang diberikan + jumlah
dari proporsi NCI dalam acquiree + nilai wajar atas saham yang dimiliki
acquirer sebelumnya pada acquiree dibandingkan dengan nilai wajar saat
akuisisi atas aset teridentifikasi dan liabilitas yang diambil alih. Sedangkan
bargain purchase kebalikan antar dua komponen tersebut. Setelah pengakuan
goodwill diukur sebesar biaya dikurangi akumulasi kerugian impairment.
Contohnya, melanjutkan dari kasus Konin (KC) dan Batavia (BC) diatas pada
saat manajemen memutuskan untuk menghitung proporsi NCI dengan
menggunakan nilai wajar
Jawab:

22
Consideration transferred $360.000
Bagian NCI dalam acquiree $100.000
FV atas identifiable assets ($300.000)
Goodwill $160.000
Proporsi goodwill untuk kepentingan pengendali = $160.000 x 75%
= $120.000
Proporsi goodwill untuk NCI = $160.000 x 25% = $40.000
Sedangkan jika manajemen memilih untuk menghitung proporsi NCI atas
kepemilikan saham NCI pada saham acquiree, perhitungannya adalah:
Consideration transferred $360.000
Bagian NCI dalam acquiree $75.000
FV atas identifiable assets ($300.000)
Goodwill $135.000
Proporsi goodwill untuk kepentingan pengendali = $170.000 x 75%
= $101.250
Proporsi goodwill untuk NCI = $170.000 x 25% = $33.750
Jurnal atas akuisisi ini adalah:

Sedangkan jika terjadi goodwill yang bernilai negatif, atau disebut juga
gain from bargain purchase, maka perusahaan mencatat keuntungan tersebut
sebagai gain from a bargain purchase pada kredit. Ilustrasinya sebagai
berikut:
KC mengakuisisi 75% saham BC dan menambah pertukaran tersebut
dengan uang tunai senilai $250.000. Aset yang teridentifikasi pada saat itu
bernilai $500.000 dan liabilitasnya $100.000. Nilai wajar NCI (25%) adalah
senilai $110.000. Perhitungannya:

23
 Consideration Transferred $250.000
Nilai wajar NCI $110.000
Aset bersih teridentifikasi = $500.000-$100.000 = ($400.000)
Gain on Bargain Purchase $ 40.000
Jurnal untuk transaksi kombinasi bisnis tersebut adalah:
Identifiable asset acquired $ 400.000
Equity – NCI $ 110.000
Kas $ 250.000
Gain on Bargain Purchase $ 40.000

Jika misalnya pada tanggal akuisisi seluruh informasi belum didapatkan secara
lengkap oleh perusahaan, maka acquirer mencatat hal tersebut dalam provisi dan
sudah harus dilengkapi dalam waktu satu tahun setelah akuisisi. Ilustrasinya
sebagai berikut:
KC mengakuisisi BC pada tanggal 30 September 2009. KC kemudian
menyewa penilai untuk menentukan kelompok aset yang diakuisisi, namun
penilaian tersebut belum selesai pada tanggal pelaporan sehingga KC menyajikan
nilai wajar provisi sebesar $ 40 milyar. Pada saat tanggal akuisisi hingga 6 bulan
setelah itu, produk BC stabil pada harga $ 4.3 per buah. Namun, kemudian sejak
bulan April 2010, harga tersebut meningkat menjadi $ 6 per buah dan
mengakibatkan banyaknya pesanan yang dibatalkan karena harga terlalu tinggi.
Jika pada tanggal 31 Maret, penilaian tersebut sudah selesai dan nilai wajar
aset adalah $ 30 Milyar dan manajemen tidak mengetahui tentang kenaikan harga
tersebut, maka manajemen melakukan penyesuaian tahun 2009 laporan keuangan
secara retrospektif pada 31 Desember 2010 dengan cara:
a. Nilai perolehan aset menurun sebesar $10.600. Penyesuaian tersebut diukur
dari penyesuaian nilai wajar saat akuisisi sebesar $10.000 dan depresiasi
yang muncul $600
b. Nilai wajar goodwill meningkat sebesar $10.000
c. Beban depresiasi untuk tahun 2009 berkurang sebesar $600

24
Namun, misalnya, KC tidak mendapatkan hasil penilaian hingga bulan Mei 2010.
Pada Bulan April 2010, manajemen KC menandatangani perjanjian jual beli
dengan PT.JI. untuk menjual aset tersebut sebesar $30 Milyar. Dikarenakan
adanya kejadian yang mengganggu harga produk tersebut, maka manajemen
menentukan bahwa terjadi penurunan sebesar $10Milyar pada nilai wajar aset
tersebut dari nilai wajar provisi. Maka, pada kasus ini nilai wajar provisi pada
tanggal akuisisi tidak perlu dilakukan koreksi.
Dalam proses kombinasi bisnis, tentu akan timbul biaya-biaya terkait akuisisi.
Biaya tersebut menurut IFRS 3 diakui sebagai beban saat dikeluarkan biaya
tersebut. Namun, IFRS 3, memberikan pengecualian pada biaya yang dibutuhkan
untuk menerbitkan saham dan hutang, sesuai dengan IAS 32 dan 39. Biaya-biaya
tersebut dikapitalisasi pada harga perolehan saham dan hutang.
Goodwill dan Keuntungan dari Penawaran Pembelian (Bargain Purchase).
Goodwill merupakan selisih antara nilai wajar akuisisi ditambah jumlah
kepentingan non pengendali pada pihak yang diakuisisi ditambah nilai wajar
kepemilikan pengakuisisi dalamperusahaan yang diakuisisi sebelumnya; dan nilai
wajar aset teridentifikasi yang diperoleh pada tanggal akuisisi dan
liabilitasdiambil alih.Goodwill atas akuisisi ini sebagian besar terdiri dari sinergi
dan skala ekonomi yang diharapkan darimenggabungkan operasi pengakuisisi dan
diakuisisi. Goodwill harus diakui sebagaiaset.
Saldo di rekening goodwill harus ditinjau pada setiap akhir periode
pelaporanuntuk menentukan apakah aset tersebut mengalami penurunan nilai. Jika
goodwill tidak lagidianggap dapat dipulihkan melalui operasi menguntungkan
yang diperoleh
dari bisnis, goodwill tersebut harus ditulis sebagian atau sepenuhnya dihapuskan.
Setiap penghapusan goodwill harus dibebankan sebagai biaya.
Penurunan Nilai Goodwill
Asumsikan bahwa pada saat entitas mengakuisisi entitas lain, goodwill
timbul dari akuisisi ini. Selain itu, diasumsikan juga, untuk tujuan penurunan itu,
ditentukanbahwa bisnis yang diperoleh terdiri dari tujuh diskrit cash-unit
pembangkit. Unit penghasil kas adalah tingkat terkecil kelompok aset

25
teridentifikasi yang menghasilkan arus kas masuk yang sebagian besar tergantung
padaaliran kas masuk dari aset atau kelompok aset (tidak lebih besar dari segmen
operasi) lainnya. Goodwill yang dicatat pada akuisisi harus dialokasikan ke
beberapa atau semua dari tujuh cash-unit pembangkit. Jika itu adalah kasus yang
goodwill tersebut adalah terkait dengan hanya beberapa tujuh cash-unit
pembangkit, goodwill yang diakui dalam laporan posisi keuangan harus
dialokasikan hanya aset atau kelompok aset.
Tiga langkah yang diperlukan untuk pengujian penurunan nilai goodwill
1. Pertama, jumlah terpulihkandari unit penghasil kas yang lebih tinggi dari
nilai wajar kas unit kurangbiaya untuk menjual (harga jual bersih) dan
nilai pakainya, yang merupakan nilai sekarang dari estimasiarus kas masa
datang diperkirakan akan berasal dari unit penghasil kas harus ditentukan.
2. Kedua, jumlah terpulihkan dari unit penghasil kas dibandingkan dengan
nilai tercatatnya.Jika nilai terpulihkan melebihi nilai tercatat, maka tidak
ada penurunan nilai.
3. Pada langkah ketiga,nilai terpulihkan dari unit penghasil kas pada tanggal
pengujian dialokasikan untuk aset(Termasuk aset tidak berwujud) dan
kewajiban, dengan sisanya (jika ada) yang ditugaskan untukgoodwill. Jika
jumlah goodwill yang timbul dari perhitungan ini kurang dari jumlah
goodwill, maka goodwill harus dibebankanpada periode berjalan.
Pemulihan penurunan sebelumnya yang diakui dari goodwill
Secara umum berdasarkan IFRS,pembalikan penurunan nilai diidentifikasi
dengan unit penghasil kas yang diperbolehkan. Namun, karenadengan karakter
khusus pada aset ini, IAS 36 telah memberlakukan persyaratan pembalikan yang
mungkintidak diakui untuk sebelumnya (write-downs dalam goodwill). Dengan
demikian, pemulihan nilaiunit penghasil kas akan dialokasikan untuk aset selain
goodwill. (Penyesuaianaset tersebut tidak dapat untuk jumlah yang lebih besar
dari yang dibutuhkan untuk mengembalikan mereka ke tercatatjumlah di mana
mereka akan saat ini dinyatakan telah penurunan sebelumnya tidak pernahdiakui-
yaitu pada nilai tercatat depresiasi yang akandicatat selama periode
intervensi.)IFRIC 10, Laporan Keuangan Interim dan Penurunan, alamat konflik

26
antarapersyaratan IAS 34, Laporan Keuangan Interim, dan orang-orang dalam
standar lain dipengakuan dan pembalikan dalam laporan keuangan kerugian
penurunan nilai goodwill danaset keuangan tertentu. Sesuai dengan IFRIC 10,
kerugian penurunan nilai yang diakui disebuah laporan keuangan interim tidak
boleh dipulihkandandinyatakandi periodeberikutnya (interim atau tahunan).
Keuntungan dari bargain purchase
Dalam kombinasi bisnis tertentu, pertimbangan ditransfer adalah
kekurangan darinilai wajar aset bersih yang diakuisisi. Ini sering di identifikasi
sebagai menjadi transaksi"beli lebihmurah". Perbedaan inisecara tradisional (jika
tidak logis) telah disebut sebagai "goodwill negatif." IFRS3(R) menunjukkan
bahwa, karena ketentuan pasar yang wajar-panjang bisnis Transaksi akuisisi
biasanya akan mendukung baik partai, kemungkinan pengakuisisi memperoleh
murah dianggap terpencil. Menurut standar ini, contoh jelas pembelian murah
sehingga menimbulkan keuntungan dari pembelian murah lebih sering hasil dari
kesalahan pengukuran (yaitu, di mana nilai wajar ditugaskan untuk aktiva dan
kewajiban yang tidak benar sampai batas tertentu) atau kegagalan untuk
mengenali kontingen atau kewajiban yang sebenarnya (seperti seperti untuk
pembayaran pesangon karyawan). Namun, keuntungan dari pembelian murah juga
dapat berasal dari risiko kerugian di masa depan, diakui oleh kedua belah pihak
dan dimasukkan ke dalam harga transaksi. (Salah satu contohnya adalah kasus
penjualan oleh BMW dari divisi mobil Rover untuk aconsortium untuk £ 1. Ini
memang menderita kerugian berikutnya dan akhirnya gagal.)

IFRS 3 (R) mensyaratkan bahwa, sebelum keuntungan dari pembelian

murah diakui, alokasi nilai wajar adalah untuk ditinjau kembali, dan bahwa semua
kewajiban-termasuk kontinjensi-ditinjau.Setelah ini selesai, jika memang nilai
wajar aset teridentifikasi yang diperoleh setelah dikurangisemua kewajiban
diasumsikan melebihi total imbalan yang dialihkan, maka keuntungan dari tawar-
menawarpembelian akan diakui. Perlakuan akuntansi goodwill negatif telah
berlalumelalui sejumlah tahapan evolusi yang dimulai dengan aslinya IAS 22,
yang kemudiandua kali direvisi dengan perubahan besar pada perlakuan akuntansi

27
yang ditentukan goodwill negatif.Berdasarkan IFRS 3 (R), keuntungan dari
pembelian murah diambil segera menjadi keuntungan. Pada dasarnya,ini
dianggap, untuk tujuan pelaporan keuangan, sebagai keuntungan yang terealisasi
pada saat akuisisitransaksi, dan menyumbang sesuai.
Kondisi setelah terjadinya kombinasi Bisnis
Perhitungan biaya saat kombinasi bisnis harus dibedakan dengan biaya setelah
kombinasi bisnis. IFRS 3 memberikan beberapa petunjuk terkait item-item yang
mungkin muncul setelah terjadinya kombinasi bisnis, yaitu
a. Hak yang diperoleh kembali (reacquired rights)
Setelah akuisisi, hak yang diperoleh kembali diakui sebagai aset tidak
berwujud dan diamortisasi selama sisa waktu perjanjian tanpa adanya
pertimbangan potensi pembaruan. Jika acquirer kemudian menjual hak
tersebut pada pihak ketiga, maka nilai buku dari hak tersebut harus
dimasukkan dalam perhitungan laba/rugi penjualan.
b. Liabilitas kontingensi yang diakui saat tanggal akuisisi
Dalam periode setelah kombinasi, hingga liabilitas dapat terselesaikan,
dibatalkan atau kadaluwarsa, acquirer mengukur liabilitas kontingensi dan
mengakuinya pada tanggal akuisisi dalam jumlah mana yang lebih tinggi
antara jumlah yang diakui berdasarkan IAS 37 dan jumlah yang diakui
dikurangi akumulasi amortisasi yang diakui.
c. Indemnification assets
Aset ini diakui sebagai bagian dari kombinasi bisnis. Jika aset ini kemudian
tidak diukur dalam nilai wajar (karena jika dilakukan akan timbul
inkonsistensi dengan dasar pengukuran item), manajemen menilai
kolektibilitas aset. Segala perubahan pengukuran aset dan liabilitas terkait
diakui sebagai laba atau rugi.
d. Pertimbangan kontingensi
Jika setelah akuisisi acquirer mendapatkan beberapa informasi tambahan
terkait kewajiban kontingensi maka informasi tersebut tidak termasuk dalam
nilai goodwill. Perubahan nilai wajar yang tidak termasuk dalam periode
pengukuran diperlakukan sebagai berikut:

28
 o Jika pertimbangan kontingensi diklasifikasikan sebagai ekuitas, itu tidak
untuk diukur kembali dan penyelesaian kontingensi setelah itu
direfleksikan dalam ekuitas.
o Jika pertimbangan kontingensi diklasifikasikan sebagai aset atau liabilitas
yaitu instrumen keuangan dalam lingkup IAS 39, perlu dilakukan
perhitungan kembali nilai wajar pada setiap tanggal pelaporan dengan
perubahan nilai yang diakui, baik laba maupun rugi di pendapatan
komprehensif lain.
o Jika aset atau liabilitas tersebut bukan merupakan instrumen keuangan,
hasil pengukuran dan perubahan nilai diakui sebagai laba atau rugi.
Kombinasi bisnis yang dicapai secara bertahap.
Sebuah akuisisi langkah adalah penggabungan usaha di mana perusahaan
pengakuisisi mengadakan kepemilikan saham pada pihak yang diakuisisi sebelum
tanggal akuisisi di mana ia memperoleh kendali. Dalam beberapa kasus,
mengontrol lain entitas tidak tercapai dalam satu transaksi, melainkan, setelah
serangkaian transaksi. Untuk Misalnya, salah satu entitas dapat mengakuisisi 25%
pada entitas lain, diikuti oleh 20% beberapa waktu kemudian, dan kemudian
diikuti oleh 10% pada belum kemudian hari. Langkah terakhir memberikan
pengakuisisi bunga 55% dan, dengan demikian, kontrol. Masalah akuntansi adalah
untuk menentukan pada titik dalam waktu penggabungan usaha terjadi dan
bagaimana mengukur akuisisi.
IFRS 3 (R) membutuhkan pengakuisisi untuk mengukur kembali
kepemilikan sebelumnya ekuitas yang diakuisisi pada nilai wajar tanggal akuisisi.
Laba atau rugi pengukuran kembali diakui dalam laporan laba atau kerugian pada
tanggal tersebut.
Catatan kaki dalam Pengungkapan: Akuisisi
IFRS 3 (R) memberikan contoh ilustrasi pengungkapan catatan kaki tentang
akuisisi yang perusahaan pengakuisisi harus sajikan dalam laporan keuangan.

29
Footnote XX: Acquisitions

Pada Maret 30, 2009, Konin Corporation (KC) mengakuisisi 10% saham biasa
outstanding dari Henan Corporation (HC). Pada tanggal 30 September 2010, KC
mengakuisisi 65% saham biasa yang beredar dari HC dan memperoleh kendali
HC. HC adalah penyedia produk distribusi listrik dan sebagai akibat dari akuisisi,
KC diharapkan untuk menjadi penyedia solusi kecukupan energi terkemuka di
Eropa Tengah dan Timur. Goodwill sebesar € 2.500 yang timbul dari akuisisi
sebagian besar terdiri dari sinergi dan skala ekonomi yang diharapkan dari
menggabungkan operasi KC dan HC. Tak satu pun dari goodwill yang diakui
diharapkan dapat dikurangkan untuk tujuan pajak penghasilan. Informasi berikut
merangkum yang dibayarkan untuk HC dan nilai wajar aset dan kewajiban yang
diperoleh diasumsikan diakui pada tanggal akuisisi, serta nilai wajar pada tanggal
akuisisi kepentingan non pengendali di HC.
Consideration (at September 30, 2010)
Cash € 5,000
Equity instruments (65,000 ordinary shares of KC) 6,500
Contingent consideration 1,000
Total consideration transferred 12,500
Fair value of KC’s equity interest in HC held before
the business combination 2,000
14,500
Acquisition-related costs 1,100
Recognized amounts of identifiable assets acquired and liabilities assumed
Financial assets 4,000
Inventory 3,000
Property, plant, and equipment 9,000
Identifiable intangible assets 2,500
Total assets 18,500
Financial liabilities (3,500)
Contingent liability (1,000)

30
Total identifiable net assets 14,000
Noncontrolling interest in HC (3,500)
Goodwill 4,000
14,500
Nilai wajar dari 65.000 saham biasa yang diterbitkan sebagai bagian dari
yang dibayarkan untuk HC (€ 6.500) ditentukan berdasarkan harga pasar
penutupan akuisisi-tanggal saham biasa KC itu.
Susunan imbalan kontijensi membutuhkan KC untuk membayar mantan
pemilik HC 4% dari pendapatan HC lebih dari € 25.000 untuk 2011, sampai
dengan jumlah maksimum sebesar € 2,000 (didiskontokan). Potensi jumlah tak
terdiskonto dari seluruh pembayaran masa depan yang KC dapat diminta untuk
membuat bawah kesepakatan imbalan kontinjensi adalah antara 0 € dan € 2.000.
Nilai wajar pengaturan pertimbangan kontingen (€ 1.000) diperkirakan dengan
menerapkan pendekatan pendapatan. Perkiraan nilai wajar didasarkan pada
berbagai tingkat diskonto diasumsikan dari 15- 20% dan diasumsikan pendapatan
probabilitas-disesuaikan HC sebesar € 20.000 € 30.000. Pada tanggal 31
Desember 2010, jumlah yang diakui untuk pertimbangan kontinjensi dan berbagai
hasil dan asumsi yang digunakan untuk mengembangkan perkiraan tidak berubah.
Nilai wajar aset keuangan yang diperoleh termasuk piutang jasa kontrol
industri yang diberikan kepada pelanggan baru. Kotor Jumlah yang terjadi
sehubungan dengan kontrak adalah € 2.100 yang € 250 diharapkan akan
tertagih.Nilai wajar aset berwujud yang dapat diidentifikasi aset (lisensi) dari €
2500 didasarkan padapenerimaan valuasi akhir untuk aset tersebut.
Sebuah kewajiban kontinjensi dari € 1000 telah diakui untuk diharapkan
layanan masa depan untuk memenuhi klaim garansi pada produk kontrol industri
yang dijual oleh HC selama empat tahun terakhir. Diharapkan bahwa mayoritas
pengeluaran ini akan terjadi pada tahun 2011 dan bahwa semua akan terjadi pada
akhir 2013. Perkiraan potensi jumlah tak terdiskonto dari semua pembayaran di
masa depan yang HC dapat diminta untuk membuat di bawah klaim garansi
adalah antara € 750 dan € 1.250. Pada tanggal 31 Desember 2010, belum ada
perubahan sejak tanggal 30 September 2010 sebesar estimasi kewajiban atau

31
perubahan dalam berbagai hasil atau asumsi yang digunakan untuk
mengembangkan perkiraan.
Nilai wajar kepentingan non pengendali di HC, sebuah perusahaan yang
tidak terdaftar, diperkirakan dengan menerapkan pendekatan pasar dan
pendekatan pendapatan. Perkiraan nilai wajar didasarkan pada:
1. Diasumsikan berbagai tingkat diskonto dari 15-20%
2. Diasumsikan nilai terminal berdasarkan berbagai kelipatan EBITDA
terminal antara 3 dan 5 kali (atau, jika sesuai, berdasarkan tingkat
pertumbuhan jangka panjang yang berkelanjutan berkisar antara 3
sampai 6%)
3. Diasumsikan kelipatan keuangan perusahaan dianggap mirip dengan
HC; dan penyesuaian
4. Diasumsikan karena kurangnya kontrol atau kurangnya pemasaran
bahwa pelaku pasar akan dipertimbangkan ketika memperkirakan nilai
wajar kepentingan non pengendali di HC.
KC mengakui keuntungan dari € 500 sebagai hasil pengukuran pada nilai
wajar kepemilikan saham 15% di HC diadakan sebelum penggabungan usaha.
Keuntungan tersebut termasuk dalam pendapatan lain dalam pernyataan KC rugi
komprehensif untuk tahun yang berakhir pada tanggal 31 Desember 2010.
Pendapatan dalam laporan laba rugi komprehensif konsolidasian sejak tanggal 30
September 2010, disumbangkan oleh HC adalah € 5.550 dan keuntungan dari €
1100 itu dihasilkan selama periode yang sama. HC melaporkan pendapatan €
20.200 dan keuntungan dari € 3910 untuk tahun 2010.
2.3 Pertimbangan Nilai Wajar
Goodwill yang diakuisisi dalam kombinasi bisnis merupakan pembayaran
yang diberikan oleh pengakuisisi untuk mengantisipasi manfaat ekonomi yang
akan diperoleh dimasa mendatang dari asset yang masing-masing tidak dapat
diidentifikasi dan diakui secara terpisah. Goodwill adalah selisih (baik positif
maupun negative) antara biaya perolehan dan nilai wajar asset neto yang dapat
diidentifikasi dari perusahaan yang diakuisisi.

32
Goodwill Positif
Perusahaan mengakuisisi pada tanggal akuisisi harus mengakui goodwill
yang diakuisisi dalam kombinasi bisnis sebagai asset. Mengenai pengukurannya,
PSAK 22 mengatur bahwa goodwill pertama kali harus diukur sebagai asset,
karena merupakan kelebihan beban akuisisi atas kepemilikan pengakuisisi dalam
nilai wajar neto dari asset neto yang dapat diidentifikasi dan liabilitas kontinjensi
yang diakui. Setelah pengakuan pertama kali, perusahaan pengakuisisi harus
mengukur goodwill sebagai beban dikurangi rugi akumulasi penurunan nilai.
Setelah pengakuan pertama kali sebagai asset, PSAK 22 mensyaratkan bahwa
goodwill harus diuji penurunan nilai (bukan uji amortisasi)

Goodwill Negatif
Jika biaya perolehan lebih rendah dari bagian pengakuisisi atas nilai wajar
asset dan liabilitas yang dapat diidentifikasi yang diakui, PSAK 22 mensyaratkan
pengakuisisi untuk :
1. Menilai ulang pengukuran biaya perolehan serta identifikasi dan pengukuran
asset dan liabilitas, jika semua telah dinilai ulang untuk mencerminkannilai
wajarnya dan ternyata masih ada goodwill negative, maka
2. Mengakui secara langsung dalam laporan laba rugi komprehensifnya sisa
semua deficit setelah penilaian ulang. Goodwill negative diakui sebagai
keuntungan.

Entitas menghentikan goodwill negative yang dimiliki akibat investasi yang

dilakukan sebelumnya. Per 1 Januari 2011, entitas menyesuaikan sldo goodwill
negative ke dalam saldo laba awal. Untuk perhitungan goodwill karena akuisisi,
pihak pembeli harus mengukur :

 Nilai wajar dari aset yang ditransfer atau ekuitas yang diterbitkan; dan
 Nilai wajar dari liabilitas yang terjadi mengarah ke mantan pemilik dari
pihak penjual.
Bilamana aset yang ditransfer sebagai imbalan yang memiliki suatu nilai
wajar yang berbeda dari nilai buku, maka pihak pembeli harus mengukur

33
 ulang nilai wajar aset semacam itu dan mengakui keuntungan atau
kerugian di dalam laporan laba atau ruginya.

Goodwill penuh dan Godwill sebagaian

 Goodwill penuh berarti bahwa goodwill diakui di dalam suatu kombinasi
bisnis untuk kepentingan non-pengendali dan juga untuk kepentingan
pengendali di dalam suatu entitas anak.
 Suatu goodwill sebagian pihak pembeli dapat diakui kepentingan non-
pengendali di dalam entitas anak atas dasar nilai wajar atau pihak pembeli
dapat mengakui kepentingan non-pengendali di dalam aset neto tidak
termasuk goodwill.
 Mengakui goodwill penuh akan meningkatkan aset neto yang dilaporkan
pada laporan posisi keuangan.
Akuntansi untuk Beban atas Kombinasi Bisnis
Beban pada suatu kombinasi bisnis termasuk hal-hal berikut:
 Imbalan penemu.
 Imbalan bagi penasehat, legal, akuntansi, penilai dan jasa profesional
lainnya atau jasa konsultasi lainnya.
 Beban administrasi umum termasuk beban pemeliharaan suatu departemen
pembelian internal.
 Biaya pendaftaran dan penerbitan surat hutang dan surat berharga ekuitas.
Beban ini dicatat di dalam periode dimana terjadinya dan jasa yang
diterima. Biaya perolehan tersebut tidak dapat lagi dimasukkan sebagai bagian
dari biaya perolehan atas kombinasi bisnis. Menurut IFRS 3 sebelumnya, biaya
perolehan tersebut dapat dimasukkan sebagai bagian dari penggabungan badan
usaha. Biaya untuk menerbitkan hutang atau surat berharga ekuitas harus diakui
sesuai dengan IAS 32 dan IAS 39.
Tawar Menawar Pembelian
Tawar menawar pembelian menciptakan suatu keuntungan atas akuisisi.

34
Apabila nilai wajar dari jumlah yang ditransfer lebih rendah daripada nilai wajar
aset bersih yang diakuisisi dan kepentingan non-pengendali, selanjutnya
keuntungan ini diakui di dalam laba dan rugi pihak pembeli.
Sebelum mengakui keuntungan ini, pihak pembeli harus mengkaji:
a. Apakah semua aset yang dibeli dan liabilitas yang ditanggung diakui;
b. Apakah kepentingan non-pengendali dicatat dengan tepat;
c. Apakah penyertaan yang dikuasai sebelumnya termasuk dengan
pertimbangan (dalam hal akuisis tahap per tahap); dan
d. Apakah jumlah yang ditransfer diukur dengan tepat
2.4 Periode Pengukuran
 Periode pengukuran tidak boleh melebihi satu tahun dari tanggal akuisisi.
 Selama periode ini, pihak pembeli dapat menyusun laporan keuangan yang
didasarkan pada informasi yang merupakan provisional dan informasi baru
yang dikumpulkan.
 Periode pengukuran berakhir bilamana informasi baru menjadi tersedia,
dan tidak melebihi satu tahun.
 Apabila suatu pengukuran difinalisasikan setelah satu tahun, selanjutnya
diperlakukan sesuai dengan IAS 8.
Akuntansi untuk suatu “Akuisisi yang Terbalik” (Reverse Acquisition)
 Di dalam suatu akuisisi yang terbalik (reverse acquisition), entitas pihak
pembeli yang lebih kecil membeli entitas yang lebih besar.
 Di dalam periode pasca akuisisi, entitas yang lebih besar melakukan
pengendalian.
 Melalui teknik ini suatu entitas swasta dapat go public.
 Pihak pembeli adalah entitas anak yang legal.
 Nilai dari jumlah pembelian adalah nilai wajar dari tambahan saham
bahwa entitas anak legal harus menerbitkan pemegang saham dari entitas
induk legal sebelum akuisisi untuk penyertaan sekarang di dalam
kombinasi bisnis entitas.

35
2.5 Pengungkapan
Pengakuisisi diperlukan untuk mengungkapkan informasi yang
memungkinkan pengguna laporan keuangan untuk mengevaluasi sifat dan dampak
keuangan dari kombinasi bisnis yang terjadi baik selama periode pelaporan saat
atau setelah akhir periode tetapi sebelum laporan keuangan untuk diterbitkan. Di
antara pengungkapan diperlukan untuk memenuhi tujuan tersebut di atas adalah
sebagai berikut ;
 nama dan deskripsi yang diakuisisi,
 tanggal akuisisi,
 persentase kepemilikan saham voting diperoleh, alasan utama untuk
kombinasi bisnis dan deskripsi tentang bagaimana pengakuisisi
memperoleh kendali yang diakuisisi,
 deskripsi faktor yang membentuk goodwill diakui,
 deskripsi kualitatif faktor yang membentuk goodwill diakui, seperti
sinergi yang diharapkan dari operasi menggabungkan,
 aset tidak berwujud yang tidak memenuhi syarat untuk diakui secara
terpisah, nilai wajar akuisisi-tanggal pertimbangan jumlah yang
ditransfer dan nilai wajar akuisisi-tanggal masing-masing kelas utama
pertimbangan,
 rincian pengaturan pertimbangan kontinjensi dan aset ganti rugi,
 Rincian piutang diperoleh, jumlah yang diakui pada tanggal akuisisi
untuk setiap kelas utama aktiva dan kewajiban yang diperoleh
diasumsikan,
 Rincian dari kewajiban kontinjensi diakui, Jumlah total goodwill yang
diharapkan akan dikurangkan untuk tujuan pajak,
 rincian tentang transaksi yang diakui secara terpisah dari akuisisi aset
dan asumsi kewajiban dalam kombinasi bisnis,
 informasi tentang pembelian murah,
 informasi tentang pengukuran kepentingan non-pengendali,
 rincian tentang kombinasi bisnis dicapai secara bertahap,

36
  informasi tentang pendapatan yang diakuisisi dan laba atau rugi,
 informasi tentang kombinasi bisnis yang tanggal akuisisi adalah
setelah akhir periode pelaporan tapi sebelum laporan keuangan untuk
diterbitkan
Pengakuisisi diperlukan untuk mengungkapkan informasi yang
memungkinkan pengguna laporan keuangan untuk mengevaluasi dampak
keuangan dari penyesuaian diakui pada periode pelaporan saat ini yang
berhubungan dengan kombinasi bisnis yang terjadi pada periode atau periode
pelaporan sebelumnya. Di antara pengungkapan diperlukan untuk memenuhi
tujuan tersebut di atas adalah sebagai berikut ; Rincian ketika akuntansi awal
untuk kombinasi bisnis belum lengkap untukaset tertentu, kewajiban, kepentingan
nonpengendali atau item dari pertimbangan (dan jumlah yang diakui dalam
laporan keuangan untuk kombinasi bisnis sehingga telah ditentukan hanya
sementara) , tindak lanjut informasi pertimbangan kontingen, tindak lanjut
informasi tentang kewajiban kontinjensi diakui dalam kombinasi bisnis,
rekonsiliasi nilai tercatat goodwill pada awal dan akhir periode pelaporan, dengan
berbagai rincian ditampilkan secara terpisah, jumlah dan penjelasan dari setiap
keuntungan atau kerugian diakui pada periode pelaporan
2.6 Contoh Ilustrasi Kombinasi Bisnis
Contoh soal 1
PT. Melati membeli 80% saham kepemilikan PT. Kenanga pada 2 Januari 2011,
8000 lembar dengan harga 10/lembar., nilai nominal saham 5/lembar Nilai total
aset bersih PT. Kenanga pada tanggal akuisisi sebesar 80.000. Berdasarkan
informasi apraisal, nilai aset PT. Kenangan dalam rangka akuisisi dinilai kembali
dengan kenaikan sebesar 10.000. Dalam rangka akuisisi tersebut dikeluarkan
biaya konsultan, akuntan sebesar 4.000. Biaya registrasi akuisi saham sebesar
2.000.

37
Jurnal akuisisi PT. Kenanga
Investasi dari PT. Kenanga 80.000
Biaya akuisisi 4.000
Modal saham 40.000
Tambahan modal saham 40.000
Kas 4.000

Tambahan modal saham 2.000

Kas 2.000

Nilai investasi 80.000 ;

Nilai buku 80.000 ; nilia wajar = 90.000.
Jumlah yang dibeli 80% = 64.000 dan nilai wajar 72.000 . Goodwill parent =
8.000
Goodwill total = 10.000
Contoh Soal 2
PT Andaika, misalkan harga wajar kepentingan nonpengendali merujuk pada
harga wajar ekuitas yang diakusisi PT Intiseka, sehingga total harga wajar adalah
Rp 7 miliar yang mencerminkan 80% harga ekuitas yang diakusisi (Rp 5,6 miliar),
dan 20% harga wajar berkepentingan nonpengendali (Rp 1,4 miliar), jadi
perhitungan goodwill adalah:

Harga akuisisi 100% hak suara Rp.7.000.000.000

Total nilai wajar 6.800.000.000
Total goodwill Rp. 200.000.000
Goodwill pihak pengakuisisi 80% 160.000.000
Goodwill kepentingan nonpengendali Rp. 40.000.000

Misalkan harga wajar kepentingan nonpengendali dihitung Rp1,360

miliar, sehingga goodwill dihitung sebagai berikut:

38
Harga ekuitas yang diakuisisi Rp. 5.600.000.000
Harga wajar kepentingan nonpengendali 1. 360.000.000
Total harga wajar Rp. 6.960.000.000
Total nilai wajar entitas yang diakuisisi (6.800.000.000)
Goodwill Rp. 160.000.000
Goodwill pihak pengakuisisi (5,6 M-5,44 M) 160.000.000
Goodwill nonpengendali Rp 0
Dalam khasus semacam itu, seluruh goodwill yang terdapat dalam akuisisi
adalah milik pengakuisisi kerena harga akuisisi kepentingan nonpengendali
sebesar Rp 1,36 miliar sama dengan nilai wajar kekayaan yang diakuisisi yakni
20% x Rp 6,8 miliar = Rp 1,36 miliar. Sementar itu, harga akuisisi induk sebesar
Rp 5,6 miliar lebih tinggi Rp 160 juta dari nilai wajar yang dimiliki, yakni Rp
5,44 miliar (80%x Rp 6,8 miliar).
Diskon Pembelian
Misalkan, dalam kasus kombinasi bisnis PT Intiseka dengan PT Andaika, harga
akuisisi, adalah Rp 5,42 miliar dan harga wajar kepentingan nonpengendali
berdasarkan penilaian appraisal company adalah Rp1,36 miliar, sehingga diskon
pembelian adalah:

Harga ekuitas yang diakuisisi Rp 5.420.000.000

Harga wajar kepentingan nonpengendali 1.360.000.000
Total harga wajar Rp 6.780.000.000
Total nilai wajar entitas yang diakuisisi (6.800.000.000)
Keuntungan diskon Rp 20.000.000
Diskon pembelian pada dasarnya merupakan kemampuan negosisasi atau
timbul dari kombinasi bisnis yang terpaksa (misalnya, harus dilakukan karena
aturan pemerintah). Kondisi ini membuat bargaining power pihak pengakuisisi
lebih tinggi sehingga kentungan bagi pihak pengakisisi saja. PT Intiseka akan
mencatat akuisisi tersebut dalam laporan konsilidasi sebagai berikut:

39
Aset yang dapat diendefikasi yang diperoleh 9.450.000.000
Kas 5.420.000.000
Liabilitas yang diaambil-alih 2.650.000.000
Keuntungan dari pembelian dengan diskon 20.000.000
Ekuitas-kepentingan nonpengenndali 1.360.000.000
Contoh Soal 3 (Akuisisi Bertahap)
1 Januari 2011: PT A membeli 15% saham PTB dengan harga Rp 320.000.000.
Pencatatan oleh PT A:
(D) Investasi saham PT B 320.000.000
(K) Kas 320.000.000
1 Januari 2012: PTA membeli lagi 60% saham PT dengan harga
Rp1.200.000.000. Nilai wajar aset neto PT B saat akuisisi Rp1.800.000.000.
Pencatatanoleh PT A:
(D) Investasi saham PT B 1.200.000.000
(K) Kas 1.200.000.00
Total kepemilikan saham menjadi 75%
 Nilai wajar saham PT B tanggal 1 Januari 2012: Rp 1.200.000.000/60% =
Rp 2.000.000.000.
 Kepemilikan lama (15%) dinilai kembali: 15% x Rp 2.000.000.000 =
Rp 300.000.000, sehingga ada penurunan nilai Rp 20.000.000 (Rp
320.000.000 – Rp 300.000.000)
Penyesuaian oleh PT A:
(D) Rugi penurunan nilaiwajar investasi saham PT B 20.000.000
(K) Investasi saham PT B 20.000.000
Nilai tercatat investasi saham PT B (75%) sekarang menjadi Rp1.500.000.000
Goodwill atas investasi saham PT B adalah sebesar Rp 150.000.000:
Nilai tercatat investasi saham PT B 1.500.000.000
Bagian nilai wajar ekuitas PT B: 75% x Rp1.800.000.000 = 1.350.000.000
Goodwill 150.000.000

40
Contoh Soal 4 Reverse Acquisition

￮ PT A memiliki 100.000 lembar saham beredar, sedangkan PT B memiliki

60.000 lembar saham beredar(masing-masing bernominal Rp1.000).

￮ PT A mengakuisisi seluruh saham PT B dengan menerbitkan 150.000 lembar

saham baru untuk PT B, sehingga saham beredar menjadi 250.000 lembar.

￮ Secara hukum PT A adalah induk perusahaan PT B, tetapi pemegang saham PT

B justrumenjadi pihak yang memiliki pengendalian terhadap PT A (60%)
setelah pertukaran saham.

￮ Fakta tersebut merupakancontoh terjadinya reverse acquisition.

￮ Walaupun secara hukum A adalah pengakuisisi B, tetapi secara akuntansi B

adalah pengakuisisi A (reverse acquisition).

￮ Diasumsikan bahwa laporan posisi keuangan PT A dan PT B sebelum reverse

acquisition adalah sebagai berikut:
PT A PT B
Aset 180.000.000 370.000.000
Liabilitas 70.000.000 170.000.000
Modal saham 100.000.000 60.000.000
Saldo laba 10.000.000 140.000.000
180.000.000 370.000.000

￮ Laporan keuangan konsolidasian harus disusun dari sudut pandang PT B,

walaupun yang menyusun laporan konsolidasian adalah PT A. (PT B seolah-
olah mengakuisisi PT A, dan laporan keuangan seolah-olah disusun oleh PT B)

￮ Karena PT B secara hukum tidak mengakuisisi PT A, maka perlu

ditentukanjumlah saham yang seolah-olah dikeluarkan PT B untuk
mengakuisisi PT A (serta nilai wajarnya).

￮ Jumlah saham yang seharusnya dikeluarkan PT B harus memberikan%

kepemilikan yang sama kepada pemegang saham PT A atas entitas gabungan
seperti yang mereka miliki dalam reverse acquisition, yaitu 40%.

41
￮ Karena PT B memiliki 60.000 lembar saham, maka agar PT A memperoleh
kepemilikan 40%, PT B seolah-olah harus mengeluarkan 40.000 lembar saham.
(Diasumsikan: nilai wajar saham PT B pada tanggal akuisisi Rp 5.000 per
saham).

￮ Biaya perolehan akuisisi PT A: 40.000 lembar saham x Rp5.000 = Rp

200.000.000.

￮ Tambahan modal disetor/agio saham: 40.000 lembar saham x Rp4.000 =

Rp160.000.000.

￮ Diasumsikan pula bahwa nilai wajar aset PT A pada tanggal akuisisi adalah Rp
190.000.000 (nilai buku Rp 180.000.000).

￮ Goodwilldari akuisisi: Rp 200.000.000 – (Rp 190.000.000 – Rp 70.000.000) =

Rp 80.000.000.
Laporan posisi keuangan PT A setelah kombinasi bisnis reverse acquisition:
Aset 560.000.000
Goodwill 80.000.000
640.000.000
Liabilitas 240.000.000
Modal saham (PT A) 250.000.000
Cadangan modal*) 10.000.000
Saldo laba (PT B) 140.000.000
640.000.000
*) Rp100 juta (modal saham PT B) + Rp160 juta (agio saham) – Rp250 juta
(modal saham PT A)
Contoh Soal 5
Konin corporatin (KC) mengakusisi 75% saham pada Batavia Corporation (BC)
dengan tambahan uang tunai $360,000. BC telah memiliki 25% sahamnya untuk
diperdagangkan, KC mengakuisisi 60.000 saham dari total jumlah saham yang
beredar 80.000 lembar. BC dengan nilai $6/lembar. Nilai wajar dari aset bersih
teridentiikasi BC adalah $300.000. Saham BC saat tanggal akuisisi adalah
$5/lembar.

42
• Pengukuran pada nilai wajar
Berdasarkan pendekatan ini, proporsi NCI diukur berdasarkan harga saham yang
diperdagangkan pada tanggal akuisisi, yaitu (80.000-60.000)x$5 = $100.000 dan
premi yang harus dibayar acquirer adalah $360.000-($5x60.000) = $60.000
• Pengukuran pada bagian NCI atas aset bersih acquiree
Jika perusahaan memilih metode ini, maka goodwill yang diakui hanya akan
mempresentasikan saham dari acquirer. Perhitungan bagian NCI adalah
Ekuitas – NCI = $300.000 x 25% = $75.000
Contoh Soal 6 (Bargain Purchase)
Melanjutkan dari kasus Konin (KC) dan Batavia (BC) pada saat manajemen
memutuskan untuk menghitung proporsi NCI dengan menggunakan nilai wajar.
Consideration transferred $360.000
Bagian NCI dalam acquiree $100.000
FV atas identifiable assets ($300.000)
Goodwill $ 160.000
Proporsi goodwill untuk kepentingan pengendali = $160.000 x 75% = $120.000
Proporsi goodwill untuk NCI = $160.000 x 25% = $40.000
Sedangkan jika manajemen memilih untuk menghitung proporsi NCI atas
kepemilikan saham NCI pada saham acquiree, perhitungannya adalah:
Consideration transferred $360.000
Bagian NCI dalam acquiree $ 75.000
FV atas identifiable assets ($300.000)
Goodwill $ 135.000
Proporsi goodwill untuk kepentingan pengendali = $ 170.000 x 75% = $ 101.250
Proporsi goodwill untuk NCI = $1 70.000 x 25% = $ 33.750

43
Jurnal atas akuisisi ini adalah:
Fair value Proporsi saham
Identifiable asset acquired $300.000 $300.000
Goodwill $160.000 $135.000
Equity – NCI $100.000 $75.000
Kas $360.000 $360.000

Sedangkan jika terjadi goodwill yang bernilai negatif, atau disebut juga gain from
bargain purchase, maka perusahaan mencatat keuntungan tersebut sebagai gain
from a bargain purchase pada kredit. Ilustrasinya sebagai berikut:
KC mengakuisisi 75% saham BC dan menambah pertukaran tersebut dengan uang
tunai senilai $250.000. Aset yang teridentifikasi pada saat itu bernilai $500.000
dan liabilitasnya $100.000. Nilai wajar NCI (25%) adalah senilai $110.000.
Perhitungannya:
Consideration Transferred $ 250.000
Nilai wajar NCI $ 110.000
Aset bersih teridentifikasi = $ 500.000 - $ 100.000 = ($ 400.000)
Gain on Bargain Purchase $ 40.000
Jurnal untuk transaksi kombinasi bisnis tersebut adalah:

Jika misalnya pada tanggal akuisisi seluruh informasi belum didapatkan

secara lengkap oleh perusahaan, maka acquirer mencatat hal tersebut dalam
provisi dan sudah harus dilengkapi dalam waktu satu tahun setelah akuisisi.
Ilustrasinya sebagai berikut:

44
 KC mengakuisisi BC pada tanggal 30 September 2009. KC kemudian
menyewa penilai untuk menentukan kelompok aset yang diakuisisi, namun
penilaian tersebut belum selesai pada tanggal pelaporan sehingga KC menyajikan
nilai wajar provisi sebesar $40milyar. Pada saat tanggal akuisisi hingga 6 bulan
setelah itu, produk BC stabil pada harga $4.3 per buah. Namun, kemudian sejak
bulan April 2010, harga tersebut meningkat menjadi $6 per buah dan
mengakibatkan banyaknya pesanan yang dibatalkan karena harga terlalu tinggi.
Jika pada tanggal 31 Maret, penilaian tersebut sudah selesai dan nilai
wajar aset adalah $30Milyar dan manajemen tidak mengetahui tentang kenaikan
harga tersebut, maka manajemen melakukan penyesuaian tahun 2009 laporan
keuangan secara retrospektif pada 31 Desember 2010 dengan cara:

￮ Nilai perolehan aset menurun sebesar $10.600. Penyesuaian tersebut

diukur dari penyesuaian nilai wajar saat akuisisi sebesar $10.000 dan
depresiasi yang muncul $600

￮ Nilai wajar goodwill meningkat sebesar $10.000

￮ Beban depresiasi untuk tahun 2009 berkurang sebesar $600

Namun, misalnya, KC tidak mendapatkan hasil penilaian hingga bulan
Mei 2010. Pada Bulan April 2010, manajemen KC menandatangani perjanjian
jual beli dengan PT.JI. untuk menjual aset tersebut sebesar $30 Milyar.
Dikarenakan adanya kejadian yang mengganggu harga produk tersebut, maka
manajemen menentukan bahwa terjadi penurunan sebesar $10Milyar pada nilai
wajar aset tersebut dari nilai wajar provisi. Maka, pada kasus ini nilai wajar
provisi pada tanggal akuisisi tidak perlu dilakukan koreksi.
Dalam proses kombinasi bisnis, tentu akan timbul biaya-biaya terkait
akuisisi. Biaya tersebut menurut IFRS 3 diakui sebagai beban saat dikeluarkan
biaya tersebut. Namun, IFRS 3, memberikan pengecualian pada biaya yang
dibutuhkan untuk menerbitkan saham dan hutang, sesuai dengan IAS 32 dan 39.
Biaya-biaya tersebut dikapitalisasi pada harga perolehan saham dan hutang.
Contoh Soal 7 Akuisisi Dengan Diskon atau Goodwill Negatif

45
 ARA Corp. Membeli Aset neto dari BEE Corp. Pada tanggal 25 Des 2011.
ARA menyerahkan Notes Payable 10% $200.000 dan menerbitkan 40.000
lembar saham par $10 dengan harga pasar $20. ARA juga membayar biaya
akuisisi sebesar $9.000 dan biaya penerbitan saham $5.000.
 Aset teridentifikasi dan Liabilitas BEE Corp. Pada tanggal tersebut
menunjukkan data sebaga berikut:
Identifikasi Neraca BEE Corp. per 25 Desember 2011:

Perhitungan:
Imbalan yang dibayarkan ARA Corp:
- Notes Payable $ 200.000
- Penerbitan Saham 40.000 x $ 20 $ 800.000
- Nilai Investasi $ 1.000.000
- Nilai Aset neto BEE Corp $ 1.200.000
- Goodwill Negatif $ (200.000)
Jurnal ARA Corp:
(D) Investment In BEE Corp $ 1.000.000
(K) Notes Payable $ 200.000
(K) Common Stock $ 400.000
(K) Add Paid In Capital $ 400.000

(D) Investment Expense $ 9.000

(D) Add Paid In Capital $ 5.000
(K) Cash $ 14.000

46
Alokasi Nilai Investasi terhadap Aset Teridentifikasi

Contoh Soal 8
Facts
A cash-generating unit has these net assets:
$m
Goodwill 10
Property 20
Plant and equipment 30
60
The recoverable amount has been determined as $ 45 million.
Solution
Goodwill Property Plant Total
$m $m $m $m
Carrying value 10 20 30 60
Impairment loss (10) (2) (3) (15)
Carrying value after impairment 18 27 45
Penurunan nilai :
1. Pertama dialokasikan ke goodwill

47
 2. Sisanya dialokasikan ke aset tidak lancar secara pro rata
Contoh Soal 9
Menentukan harga akuisisi dengan metode pembelian
Pada tanggal 1 Juli 2006, Perusahaan “P” menerbitkan 100.000 saham biasa
dengan nominal Rp 10.000 per saham untuk memperoleh aktiva bersih dari
perusahaan “S” Harga Pasar Saham Perusahaan “P” seharga Rp 16.000 per
saham.
Biaya langsung untuk pegabungan usaha antara lain:
- Honor konsultan Rp 80.000.000
- Biaya pendaftaran ke BAPEPAM Rp 15.000.000
- Biaya percetakan dan penerbitan sertifikat saham Rp 25.000.000
Ayat Jurnal
a) Mencatat penerbitan
(D) Investasi dalam Persh. “S” (+A) Rp 1.600.000.000
(K) Modal Saham Biasa (+M) Rp 1.000.000.000
(K) Tambahan Modal disetor (+M) Rp 600.000.000
b) Mencatat Biaya Tambahan (langsung)
(D) Investasi dalam Persh. “S” (+A) Rp 80.000.000
(D) Tambahan Modal disetor (-M) Rp 40.000.000
(K) Kas/Aset Bersih lain (- A) Rp. 120.000.000

Biaya Perolehan perusahaan “S” sebesar Rp 1.680.000.000,-

Menentukan alokasi biaya dengan kombinasi metode pembelian (Goodwill)

Pada tanggal 1 januari 2013, Perusahaan”PT. Ekonomi” melalui penggabungan
dengan metode pembelian menerbitkan 2.000.000 saham biasa dengan nominal
Rp 3.000 per saham dan nilai pasar saham Rp. 3.800 untuk memperoleh aktiva
bersih dari perusahaan “PT. Teknik” .
Biaya langsung untuk pegabungan usaha antara lain:
- Honor konsultan Rp 100.000.000
- Biaya pendaftaran, percetakan dan penerbitan sertifikat saham Rp
25.000.000

48
Total nilai Wajar:
Rp. 9.450.000.000 – Rp. 2.650.000.000 = Rp. 6.800.000.000
Menentukan alokasi biaya dengan kombinasi metode pembelian
Ayat jurnal
a) Mencatat penerbitan
(D) Investasi dalam Persh. “PT. Teknik” (+A) Rp 7.600.000.000
(K) Modal Saham Biasa (+M) Rp 6.000.000.000
(K) Tambahan Modal disetor (+M) Rp 1.600.000.000
b) Mencatat Biaya Tambahan (langsung)
(D) Investasi dalam Persh. “PT.Teknik” (+A) Rp 100.000.000
(D) Tambahan Modal disetor (-M) Rp 25.000.000
(K) Kas/Aktiva Bersih lain (- A) Rp 125.000.000
c) Membebankan Biaya “PT. Teknik” yg ditanggung atas dasar nilai wajarnya
(D) Kas (+A) Rp 750.000.000
(D) Piutang Usaha (+A) Rp 750.000.000
(D) Persediaan (+A) Rp 1.150.000.000
(D) Bangunan (+A) Rp 4.000.000.000
(D) Tanah (+A) Rp 2.800.000.000
(D) GoodWill (+A) Rp 900.000.000
(K) Utang Usaha (+L) Rp 500.000.000
(K) Utang Pajak (+L) Rp 150.000.000
(K) Utang Bank (+L) Rp 2.000.000.000
(K) Investasi dalam persh. “PT. Teknik” (-A) Rp 7.700.000.000

49
Menentukan alokasi biaya dengan kombinasi metode pembelian (diskon
pembelian)
Jika Nilai Wajar melebihi Biaya Investasi (GOODWILL Negatif)
Misalkan Biaya Investasi yang dikeluarkan oleh PT. Ekonomi untuk mengakuisisi
PT. Teknik senilai Rp. 5.600.000.000,-
Maka dalam hal ini (selisih biaya investasi dengan niilai wajar) dapat dibebankan
ke nilai wajar aktiva tidak lancar dikurangkan sesuai pembagian yang
proporsional (prosentase)
Perhitungan:
Nilai selisih Rp. 1.200.000.000,- (Rp.6.800.000.000,- - Rp. 5.600.000.000,- )
Jumlah yg dibebankan (%) adalah Rp. 1.200.000.000,- / Rp.6.800.000.000,- =
18 %
Membebankan Biaya “PT. Teknik” yg ditanggung atas dasar nilai wajarnya
(D) Kas (+A) Rp 750.000.000
(D) Piutag Usaha (+A) Rp 750.000.000
(D) Persediaan (+A) Rp 1.150.000.000
(D) Bangunan (+A) Rp 3.294.117.648
(D) Tanah (+A) Rp 2.305.882.352
(K) Utang Usaha (+L) Rp 500.000.000
(K) Utang Pajak (+L) Rp 150.000.000
(K) Utang Bank (+L) Rp 2.000.000.000
(K) Investasi dalam persh. “PT. Teknik” (-A) Rp 5.600.000.000
2.7 Laporan Keuangan
Berikut terlampir contoh laporan keuangan PT Tbk Aneka Tambang Tbk
yang menggunkaan IFRS NO 3.

50
 BAB III

PENUTUP

3.1 Kesimpulan

51
 DAFTAR PUSTAKA

Intermediate Accounting. Kieso, Weygandt, Walfield, 13th edition, John Wiley

Standar Akuntansi Keuangan. Dewan Standar Akuntansi Keuangan, IAI

https://www.iasplus.com/en/standards/ifrs/ifrs3

https://www.ifrs.org/issued-standards/list-of-standards/ifrs-3-business-combinations/

https://www.scribd.com/doc/313650035/IFRS-3-Business-Combination

https://www.academia.edu/5822084/IFRS_3

http://fe.budiluhur.ac.id/wp-content/uploads/2014/11/5b-Amilia.pdf

https://staff.blog.ui.ac.id/martani/files/2011/04/PSAK-22-Kombinasi-Bisnis-

IFRS-3-16022015.ppt

52
53