‘Customer Profitability Analysis:

Challenges and New Directions’

A. Pendahuluan
Selama beberapa dekade terakhir, analisis profitabilitas pelanggan (CPA) telah
menjadi salah satu  aspek perencanaan strategis yang penting untuk manajer (Kaplan dan
Norton 1996; Foster et al.  1996; Foster and Young 1997; Blattberg et al. 1996; Foster dan
Young 1997; Blattberg et al. 2001). 2001). Konsisten dengan nilai tambah tujuan akuntansi
manajemen, CPA membantu manajer i) mengidentifikasi individu atau kelompok pelanggan
yang diferensial mendorong profitabilitas secara keseluruhan; dan ii) mengembangkan
strategi untuk  memastikan bahwa pelanggan menerima tingkat sepadan perhatian dari
organisasi  (eg, Horngren et al. 2008). (Misalnya, Horngren et al. 2008).
Menurut Bochler (2002), analisis profitabilitas pelanggan adalah suatu pendekatan
manajemen biaya dan manfaat dari melayani pelanggan atau kelompok pelanggan tertentu
untuk meningkatkan profitabilitas organisasi secara keseluruhan. Customer Profitability
analysis (CPA) memberikan arahan baru di masa yang akan datang untuk akuntansi
manajemen:
  Kebanyakan sistem akuntansi manjemen tidak berfokus pada pelanggan melainkan pada
produk, department atau wilayah geografis. Jarang sistem akuntansi manajemen yang
memberikan informasi mengenai angka profitabilitas pelanggan.
  Kenapa..? Dalam bahasa sederhana alsan pentingnya analisis profitabilitas pelanggan ini
adalah karena setiap di\ollar pendapatan tidak memberikan kontribusi yang sama terhadap
laba.
  Profitabilitas tidak hanya terganttung pada biaya unit produk/jasa, tetapi juga tergantung
pada ‘Back End’ alias sektor hilir perusahaan (pemasaran, distribusi dan customer service)
  Salah satu tantangan dalam analisis profitabilitas pelanggan ini adalah bagaimana 
menganggarkan  dan menelusuri profitabilitas pelanggan dalam waktu yang lama.
Banyak perusahaan yang meng-klaim bahwa mereka fokus kepada pelanggan, yang
ditandai dengan cara menawarkan produk/ jasa yang berkualitas sesuai harapan pelanggan,
contohnya:
         Corning International: ‘Providing the requirements of customer, on time, and every time’
         Federal Express: ‘100%  customer satisfaction, by performing 100% to our standards, as
perceived by the customer’
         P&G: Setiap orang di dalam organisasi p-antang menyerah dan terus meningkatkan upaya
untuk memahami, memenuhi dan melampaui harapan pelanggan.
Sebagaimana yang telah kita sebutkan sebelumnya, kebanyakan sistem akuntansi
manajemen tidak berfokus kepada pelanggan melainkan kepada produk, departemen, atau
daerah geografis. Sangat jarang sistem akuntansi manajemen yang dapat memberikan
informasi mengenai angka profitabilitas pelanggan. Namun sekarang mulai tumbuh
kesadaran bahwa customer account profitability (CAP) memberikan arahan penting bagi
manjemen di masa yang akan datang.
Customer profitability analysis (analisis profitabilitas pelanggan) sangat penting
dilakukan oleh suatu perusahaan. Dalam menghadapi persaingan, peningkatan pelayanan
 terhadap pelanggan merupakan suatu hal yang penting dilakukan, tetapi peningkatan
pelayanan  ini seringkali meningkatkan aktivitas dan biaya tanpa diikuti oleh peningkatan
pendapatan , yang tentu akan  mengurangi laba yang akan diperoleh. Kondisi ini biasanya
menyebabkan perusahaaan menerapkan market targeting sehingga ia tentu memerlukan
gambaran mengenai profitabilitas pelanggannya. Nah, analisis ini  dapat membantu kita
untuk mengetahui bagaimana profitabilitas masing-masing pelanggan melalui identifikasi
biaya-biaya dan keuntungan-keuntungannya sehingga perusahaan mampu meningkatkan
profitabilitasnya secara keseluruhan.
            Dalam pelaksanaannya, CPA ini perlu didukung dengan menggunakan metode
Activity Based Costing (ABC) dan Bussiness Process Analysis (BPA) yang akan
memberikan analisis biaya secara lebih mendalam dan informasi yang lebih akurat mengenai
harga pokok penjualan  tiap tipe produk dan biaya pelayanan untuk masing-masing
pelanggan.
B.  Fokus Customer Account Profitability (CAP)
            Fokus dari CAP bisa bervariasi menurut konteksnya. Pada level yang lebih rendah,
CAP fokus pada masing-masing pelanggan secara perorangan. Sedangkan pada level yang
lebih luas, CAP iniberfokus kepada sekelompok pelanggan (Contohnya dari pengelompokan
berdasarkan pendapatan, ukuran rata-rata transaksi, jumlah transaksi dll). CAP juga bisa
fokus pada saluran distribusi yang berbeda (misalnya, melalui melalui toko ritel besar,
independen ritel dll).
C.   Kenapa Menggunakan Customer Profitability Analysis??
            Seperti yang telah dikatakan sebelumnya, dalam bahasa yang sederhana , tiap dollar
pendapatan tidak memberikan kontribusi yang sama terhadap laba. Pelanggan yang
menguntungkan adalah pelanggan yang mampu memberikan kontribusi yang besar terhadap
laba bersih perusahaan, yang tidah hanya diukur dengan melihat volume hasil usaha atau laba
kotor yang dihasilkan. Karena setiap pelanggan memiliki karakteristik yang berbeda,
sehingga pelayanan dan biaya yang dikeluarkan menjadi bervariasi.
            Perbedaan profitabilitas pelanggan ini dapat berasal dari perbedaan dalam
pendapatan (revenue) atau perbedaan dalam biaya (cost).
1.     Perbedaan pendapatan
Pendapatan pelanggan yang dimaksud adalah pendapatan yang diperoleh perusahaan
dalam melakukan usahanya. Perbedaan pendapatan pelanggan ini dapat berasal dari:
  Perbedaan dalam pembebanan harga per unit pada pelanggan
  Perbedaan tingkat volume penjualan diantara pelanggan
  Perbedaan dalam penawaran produk/jasa kepada pelanggan yang berbeda.
  Perbedaan  dalam pemberian produk secara gratis kepada pelanggan.
2.     Perbedaan biaya
Biaya pelanggan yang dimaksud adalah biaya yang dibebankan kepada konsumen
pada saat konsumen mengkonsumsi produk atau aktivitas. Perbedaan biaya pelanggan berasal
dari perbedaan cara tiap pelanggan menggunakan sumber daya perusahaan.
Exhibit 1: Value chain of business functions
 Contohnya pada perusahaan manufaktur, cara pelanggan mereka dalam penggunaan
sektor hilir (pemasaran, distribusi, dan customer service) perusahaan sangat bervariasi.
Demikian juga halnya dengan perusahaan farmasi. Waktu yang mereka butuhkan untuk
mempromosikan produk mereka berbeda-beda untuk setiap pelanggan. Diskon harga
merupakan pendukung pemasaran yang utama.
Perbedaan dalam saluran distribusi. Saluran distribusi yang berbeda juga akan
menyebabkan perbedaan biaya pelanggan. Contohnya, pelanggan perusahaan yang beragam
mulai dari pelanggan rumahan hingga pelanggan industri. Pelanggan rumahan / individu
biasanya menginginkan service yang lebih. Sementara, pelanggan industry menginginkan
harga yang bersaing serta kualitas yang lebih bagus.
Perbedaan tingkat pelayanan pelanggan. Demikian juga dengan perbedaan tingkat
pelayanan pelanggan (customer service). Tingkat pelayanan pelanggan yang berbeda akan
mempengaruhi sektor hulu perusahaan (research and development, product design,
manufacture). Sebagai contoh, sebuah perusahaan computer mengijinkan kelompok
pelanggan besarnya untuk melakukan pemesanan produk dengan spesifikasi khusus. Hal ini
akan menyebabkan perubahan dalam sektor hulu perusahaan yaitu mulai dari peneltian dan
pengembangan produk, design, dan produksi.
Services companies. Perusahaan dalam sektor jasa sangat memperhatikan bagaimana
pelanggan menggunakan sumber daya mereka. Sebagai contoh, perusahaan jasa yang
memiliki banyak infrastuktur  seperti hotel, biasanya sudah memiliki pilihan yang jelas untuk
masing – masing tingkat layanan. Sebaliknya, perusahaan jasa dengan infrastuktur yang
terbatas seperti firma hukum, dapat menyesuaikan aktivitas mereka untuk setiap pelanggan
dalam seluruh area rantai nilainya.

Ilustrasi Analisis Profitabilitas Pelanggan

Perusahaan Blue ridge memproduksi dan menjual handuk olahraga dengan ukuran,
warna, logo, dan bordiran yang berbeda. Kelompok masing masing pelanggan Blue Ridge
adalah sebagai berikut:
      Pelanggan besar: jaringan ritel nasional
      Pelanggan sedang: jaringan ritel yang lebih kecil dan agen ber-lisensi untuk tim olahraga
      Pelanggan kecil: pembeli yang membeli handuk karena iklan & bentuk marketing lain.
Exhibit 2 menampilkan rangkuman data dari tiga kelompok pelanggan ini. Panel A,
exhibit 2 memperlihatkan data yang sebenarnya, sementara panel B menampilkan data dalam
bentuk persentase. Catatan mengenai tiga kelompok pelanggan tersebut, dapat kita sajikan
sebagai berikut :
      Jumlah rata-rata unit terjual per order : large = 754, mid = 69, small = 23
      Persentase handuk dengan bordiran yang terjual : large = 5,9%, mid = 11%, small = 25%
      Persentase handuk dengan pewarna yang terjual : large = 20,5%, mid = 17%, small = 10,5%
      Rata-rata harga jual per unit terjual : large = $3.08; mid = $3.14; small = $2.71
EXHIBIT 2. PROFILE OF CUSTOMER GROUPINGS OF BLUE RIDGE

Panel A Large Midsize Small

Number of customers 8                             154

Unit of sold 100.250 58.544
Sale volume $ $308.762 $18
Number of orders received 133
Numbers of shipments 147
Numbers of units embroidered 5.959
Numbers of units dyed 20.536
Panel B
Number of customers 0.8%
Unit of sold 36.3
Sale volume $ 38.1
Number of orders received 2.2
Numbers of shipments 2.3
Numbers of units embroidered 14.2
Numbers of units dyed 48.0

Blue Ridge menghadapi tekanan terus menerus dari beberapa jaringan ritel besar
untuk menurunkan harga yang ada saat ini. Untuk menanggapi permintaan penurunan harga
tersebut, Blue Ridge melakukan studi profitabilitas pelanggan.
Activity Based Costing
Activity Based Costing (ABC) diterapkan pada pemasaran, distribusi, dan customer
service untuk mencatat bagaimana tiga kelompok pelanggan mengkonsumsi sumber daya
perusahaan. Fokus awal dari penelitian ini adalah tiga kelompok pelanggan bukan kepada
profitabilitas masing masing pelanggan dalam kelompok tersebut.
Untuk tiap kelompok, Blue Ridge menelusuri biaya langsung seperti diskon, komisi,
dan biaya lisensi untuk logo. Berikut disajikan kelompok biaya berdasarkan aktivitas dan
driver-nya:
 Cost Pools Cost Driver
Order pembelian Jumlah order
Aktivitas shipping Jumlah shipment

Faktur Jumlah faktur

Sampel & catalog produk Penjualan (dolar)
Pemasaran (tipe pelanggan) Penjualan (dolar) Profitabilitas Pelanggan Besar
Kesimpulan utama dari analisis ABC adalah bahwa kelompok pelanggan
besar memiliki kontibusi paling banyak terhadap total pendapatan operasi Blue
Ridge, seperti yang ditunjukkan oleh tabel berikut :

% Pendapatan % Pendapatan Operasi

Pelanggan besar 38.1% 67.3%

Pelanggan menengah 22.7% 32.8%

Pelanggan kecil 39.2% -0.1%

Mengingat pentingnya
kelompok pelanggan besar, Blue
Ridge menyadari bahwa pelanggan tersebut berpotensi beresiko. Pesaing kemungkinan
besar menyadari betapa menguntungkannya para pelanggan besar tersebut dan oleh karan
itu mereka mungkin akan melakukan penawaran secara agresif kepada kelompok pelanggan
besar.
Memahami Profitabilitas
            Untuk memahami `profitabilitas pelanggan besar dapat dilihat dari exhibit 3.
EX
HIBIT 3. ANALISIS PROFITABILITAS PELANGGAN BLUE RIDGE
Panel A: Peringkat berdasarkan Pendapatan
Customer Revenue Operating Cummulative Cummulative Revenue %
Income Revenue Total Revenue of Large Customers

A $ 71,632 $ 21,662 $ 71, 632 23,2%

B   64,531   37,616   136,163 44,1

C   44,153   15,707   180,316 58,4

D   39,521   23,407   219,837 71,2

E   30,915   -4,209   250,752 81,2

F   25,627   13,654   276,379 89,5

G   18,279   -10,874   294,888 95,4

H   14,104   5,699   308,762 100

Panel B: Peringkat Berdasarkan Laba Operasi

Customer Operating Income Cummulative Cummulative %
 Income Operating Income of Large
Customers
B $ 37,616 $ 37,616 36,6%
D   23,407    61,023 59,4
A   21,662   82,685 80,5

C   15,707   98,392 95,8

F   13,654   112,046 109,1

H   5,699   117,745 114,7

E   -4,209   113,536 110,6

G   -10,874   102,662 100

Exhibit 4 Menampilkan data profitabilitas pelanggan dalam bentuk grafik

EX
HIBIT 4. ANALISIS PROFITABILITAS PELANGGAN BLUE RIDGE (Dalam Diagram)
Panel A: Peringkat Berdasarkan Pendapatan
 Untuk memahami profitabilitas kelompok pelanggan besar, dilakukan sebuah
penelitian terhadap masing masing pelanggan di kelompok tersebut. Exhibit 3 Menunjukkan
angka profitabilitas masing masing pelanggan didalam kelompok besar. Panel A dari exhibit
3 menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan pendapatan, sedangkan panel B
menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan laba operasi.
Exhibit 4 menampilkan data profitabilitas pelanggan dalam exhibit 3 dalam bentuk
grafik.
      Pendapatan : Panel A exhibit 4 menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan pendapatan
dengan laba operasi  yang ditunjukkan kolom kedua.
      Laba operasi : Panel B exhibit 4 menunjukkan peringkat pelanggan berdasarkan laba
operasi.
Sebagaimana yang ditunjukkan oleh Panel B exhibit 3, tiga dari delapan pelanggan
besar ( B,D dan A ) berkontribusi sebesar 80% dari total laba operasi bagi kelompok
pelanggan besar. Dua dari delapan pelanggan besar (E dan G) menyebabkan kerugian
operasi.
Pilihan. Blue Ridge memiliki beberapa pilihan untuk meningkatkan
profitabilitasnya            

 1.      Mengurangi set up time : Mengurangi biaya untuk bordir dan pewarnaan dengan

mengurangi set up time. 
  2.      Mengganti cara pemesanan : Mengganti cara pemesanan dengan pelanggan
untuk mengurangi biaya dan mempercepat proses. 3.      Mengganti opsi pelanggan :
Mengganti opsi yang tersedia untuk pelanggan ( contohnya menghilangkan opsi
bordir ).
 4.      Mengenakan biaya untuk setiap tambahan : Menetapkan biaya untuk setiap opsi
.
 5.      Konsisten dengan setiap potongan penjualan yang diberikan : Menjaga
konsistensi dalam pemberian diskon dan potongan penjualan lainnya. Dalam sebuah
penelitian, seorang pelanggan yang tidak menguntungkan tidak akan menerima
potongan yang besar. Karena hal ini akan menyebabkan peningkatkan pendapatan
tanpa profitabilitas.
 6.      Identifikasi beberapa pelanggan istimewa : Identifikasi karakteristik utama dari
pelanggan istimewa dan gunakan hasilnya untuk membantu dalam penetapkan
strategi penjualan.
 7.      Memotivasi tenaga penjual : Memberikan penghargaan kepada tenaga penjual
Blue Ridge berdasarkan profitabilitas pelanggan sebagaimana yang telah dihitung
berdasarkan ABC.
 8.      Memotivasi pelanggan secara tepat : Mengubah prilaku pelanggan Blue Ridge
( contoh. Mendorong mereka untuk melakukan pemesanan dalam jumlah yang besar
).
 9.      Mengalihkan distribusi ( outsourcing ) ke entitas lain untuk beberapa pelanggan :
Mengalihkan penjualann dan distribusi untuk kelompok pelanggan kecil kepada
distributor independen.

D. Fitur kunci analisis profitabilitas pelanggan

Beberapa fitur dari analisis profitabilitas pelanggan yang membedakan dari analisis
lain adalah sebagai berikut :
        Entire value chain. CAP  memangkas semua biaya dari semua bagian yang potensial
dalam rantai nilai
    Multiple transaction. Analisis ini lebih  berfokus pada banyak transaksi pelanggan
daripada single transaksi
     Multiple product. Analisis ini lebih fokus pada pembelian produk yang beragam oleh
satu pelanggan daripada satu produk dibeli oleh banyak pelanggan
       Customer spesific costs. Analsis ini menghubungkan biaya dengan pelanggan tetapi
tidak dihubungkan secara spesifik untuk produk, pelayanan, departmen, atau area
geografis
        Aggregate or narrow focus. Analisis ini dapat dilaksnakan pada tingkat yang lebih
tinggi
Fitur ini membutuhkan banyak perubahan dalam sistem akuntasi manajemen
sebagaimana yang akan dijelaskan pada bagian berikutnya.

E. Tantangan dalam mengembangkan informasi profitabilitas pelanggan

  Bagaimana mengembangkan pendapatan dan biaya pelanggan yang dapat
dipercaya.
Masalah ini bisa digambarkan dan dianalisisdalam analisis pedapatan
pelanggan dan analisis biaya pelanggan, yang mana dalam  analisis pendapatan
pelanggan kita perlu memperhatikan beberapa tantangan seperti perbedaan  tempat
distribusi atau  keadaan geografis, perbedaan desentralisasi pembelian, adanya
banyak nama dan code yang belum tentu menggambarkan banyak pelanggan yang
sebenarnya, perbedaan cara pembayaran, kredit atau tunai, serta perbedaan isu
pendapatan. Sedangkan dalam analisis biaya pelanggan kita perlu memperhatikan
alokasi biaya, data yang diperlukan untuk keseluruhan value chain dll.  Masalah
lainnya mungkin juga perlu diperhatikan seperti, masalah sistem.
  Bagaimana memperkirakan biaya pelangan dimasa depan
Tantangan ini dapat kita gambarkan dalam biaya environmental dan biaya
litigation produk.
  Bagamana melibatkan banyak periode waktu dalam analisis
  Bagaimana menentukan driver yang berbeda untuk biaya-biaya pelanggan

1.         Bagaimana cara untuk menghitung pendapatan dan biaya pelanggan yang dapat
diandalkan?
Masalah ini bisa digambarkan dan dianalisis dalam analisis pedapatan
pelanggan dan analisis biaya pelanggan. Banyak perusahaan yang tertarik untuk
memakai analisis CAP menghadapi masalah dalam mengestimasi pendapatan dan biaya
pelanggan yang dapat diandalkan. Adapun masalah ini dapat dikategorikan menjadi 2 yaitu:
a)         Analisa pendapatan pelanggan
Penelusuran pendapatan pelanggan menghadapi berbagai tantangan yaitu
 Perbedaan saluran distribusi atau wilayah geografis.
Pelanggan bisa saja membeli barang disaluran distribusi dan didaerah geografis yang
berbeda. Hal ini membuat perusahaan kesulitan untuk mengakumulasi pendapatannya.

 Perbedaan desentralisasi pembelian

Contohnya, Pabrik ban di amerika utara menjual ban ke Ford Canada, Ford USA, Ford
Mexico. Jika Ford menyerahkan kewenangan untuk melakukan pembelian secara penuh
pada masing masing daerah geografis, maka pabrik ban tersebut akan mengklasifikasikan
masing masing cabang Ford sebagai perusahaan tersendiri. Tetapi, jika Ford
mensentralisasikan keputusan pembelian, sangat beralasan jika Ford Amerika Utara
dipandang sebagai pelanggan tunggal.
 Nama dan kode yang banyak
Seorang pelanggan bisa mempunyai nama dan kode yang banyak, hal ini akan
menimbulkan kesulitan bagi perusahaan.
 Cara pembayaran tunai dan kredit yang berbeda
Pelanggan mempunyai cara pembayaran yang berbeda-beda. Sehingga bagi perusahaan
kecil yang memiliki persentase penerimaan kas yang besar akan kesulitan dalam menelusuri
penerimaan kas ke masing masing pelanggan.
 Masalah pengakuan pendapatan
 Permasalahan dalam pengakuan pendapatan pada umunya adalah untuk menghitung
besarnya pendapatan pelanggan yang dapat diandalkan. Masalah ini dapat timbul
dikarenakan contohnya, transaksi barter, diskon yang dapat diberikan selama jangka waktu
panjang dan penurunan harga yang tidak konsisten. Diskon harga seharusnya menjadi fokus
perusahaan jika tenaga penjualan memiliki keleluasaan untuk pemberian diskon. Hal ini
dilakukan untuk memastikan bahwa diskon harga hanya diberikan pada pelanggan yang
berhak.
b)         Analisa biaya pelanggan
Tantangan dalam menelusuri biaya pelanggan adalah sebagai berikut :
  Data tidak dikumpulkan berdasarkan pelanggan (untuk zaman sekarang sudah bisa diatasi)
Sistem Akuntansi pada umumnya dirancang untuk menelusuri biaya berdasarkan produk,
area geografis atau fungsi bisnis, mereka tidak menjadikan pelanggan sebagai fokus. Banyak
perusahaan yang mencatat bahwa sistem akuntansi mereka gagal dalam menelusuri biaya
dari sektor hilir perusahaan ( pemasaran, distribusi, customer service ) ke masing masing
pelanggan.
  Kurangnya data mengenai sumber daya yang dipakai(untuk zaman sekarang sudah bisa
diatasi)
Pada umunya perusahaan tidak memliki data yang dibutuhkan untuk menelusuri sumber
daya perusahaan yang dipakai oleh pelanggan. Sebagai contoh tenaga penjual mungkin
tidak mencatat waktu yang mereka habiskan dengan seorang pelanggan untuk
mempromosikan produk meraka.
  Data dibutuhkan untuk rantai nilai secara keseluruhan
Untuk mengakumulasikan biaya masing masing pelanggan, dibutuhkan akumulasi biaya
dari banyak bagian didalam rantai nilai. Banyak perusahaan yang tidak bisa menghubungkan
sistem informasinya satu sama lain. Sebagai contoh, database manufaktur dan database
pemasaran sering kali berada dalam sistem yang terpisah, sehingga menyebabkan kesulitan
dalam mengintegrasikan data.
  Alokasi biaya
Biaya-biaya yang tidak  dikonsumsi secara langsung oleh pelanggan memerlukan
alokasi biaya berdasarkana aktivitas yang dikonsumsi oleh pelanggan. Sebagai
contoh, biaya penelitian dan pengembangan serta biaya iklan.
Masalah System
            Masalah utama dalam mengembangkan laporan profitabilitas pelanggan
adalah sistem. Masalah sistem inilah yang membuat penerapan CPA menjadi lebih rumit
dibandingkan analisis akuntansi manajemen lainnya, karena CPA mengharuskan perusahaan
untuk mengakumulasikan informasi diseluruh fungsi bisnis dan area geografis.
2.         Bagaimana cara untuk mengetahui biaya pelanggan untuk sektor hilir di masa depan ....?
Sistem biaya tradisional senantiasa menyesuaikan biaya dengan pendapatan. Yang
mana biaya yang dicatat pada akuntansi tradisional adalah biaya pada  periode berjalan atau
alokasi biaya yang dikapitalisasikan diperiode sebelumya. Padahal masih ada biaya-biaya
yang perlu diperhitungkan karena akan timbul di masa depan seperti:

a)       Biaya lingkungan

 Masing masing negara memiliki regulasi yang berbeda mengenai biaya lingkungan.
Sebagai contoh, perusahaan yang menjual produk yang berbahaya bertanggung jawab
terhadap biaya pembersihan ( biaya yang diperlukan untuk mengurangi tingkat pencemaran
sesuai standar yang dapat diterima ) yang harus dihadapi pelanggan. Jika biaya tersebut
dilimpahkan kepada pelanggan maka, perusahaan akan memiliki biaya siklus hidup yang
lebih rendah. Tantangan untuk menetapkan biaya pelanggan yang akurat adalah :
  Untuk mengestimasi besarnya biaya lingkungan
  Untuk menetapkan biaya lingkungan untuk jangka waktu tertentu sehingga laporan laba
pelanggan dapat dihitung ( beberapa biaya lingkungan muncul lama setelah produk dibeli
oleh pelanggan. Oleh karena itu, tantangan utamanya adalah untuk menetapkan biaya
tersebut pada saat periode penyebab biaya muncul bukan pada saat biaya tersebut terjadi.
b)       Biaya litigasi
Perusahanan sering kali digugat oleh pelanggannya sebagai contoh pada suatu
perusahaan yang mempunyai pendapatan yang tinggi karena membuat produk dengan
harga mahal akan tetapi terbukti berbahaya sehingga menimbulkan kemarahan pelanggan.
Mereka akan menuntut hingga ke jalur hukum sehingga akan menimbukan biaya bagi
perusahaan. Ada beberapa dilema mengenai biaya ligitasi ini yaitu :
       Melakukan estimasi
Pertanyaannya adalah haruskah dilakukan estimasi mengenai biaya ligitasi yang mungkin
terjadi. Penasehat hukum perusahaan akan menentang hal ini karena estimasi tersebut akan
menjadi bukti bahwa perusahaan mau bertanggung jawab secara hukum mengenai produk
mereka dan bisa mengakibatkan kekalahan dalam pengadilan.
      Metode estimasi : Jika estimasi memang harus dilakukan, masalah selanjutnya adalah
metode apa yang akan digunakan untuk mengestimasi.
Secara konseptual ada kemungkinan positif munculnya biaya ligitasi yang berkaitan
dengan biaya pelanggan untuk setiap produk. Satu produk bisa saja menyebabkan biaya
ligitasi lebih besar dari produk lain. Pendekatan saat ini mengasumsikan tidak adanya biaya
ligitasi dimasa depan yang menyebabkan pencatatan laba pelanggan lebih besar dari
seharusnya.
3.         Bagaimana cara untuk menggabungkan beberapa periode dalam analisis ...?
Perspektif jangka panjang di dalam pengambilan keputusan pada bisnis
sangatlah penting. Sebagai contoh, brand manager memerlukan perspektif jangka
panjang karena beberapa merek dapat bertahan untuk beberapa tahun seperti Coca
Cola, Pepsi, Kit Kat, dan Mars.
            Daur hidup produk dibentuk untuk mengetahui sejauh mana
pengeluaran untuk sektor hulu diperlukan sebelum pendapatan dari produk tersebut
direalisasikan pada periode selanjutnya. Alasan yang sama juga terjadi pada analisis
profitabilitas pelanggan.
Menelusuri profitabilitas dari waktu ke waktu
Salah satu tantangan dalam CAP adalah untuk menganggarkan  dan
menelusuri profitabilitas pelanggan tersebut untuk jangka panjang. Penganggaran
untuk profitabilitas pelanggan sangatlah penting untuk membantu dalam
pengambilan keputusan berdasarkan laporan sebagaimana yang ditunjukkan dalam
exhibit 3 dan 4 untuk perusahaan Blue Ridge. Terlihat bahwa terdapat dua
 pelanggan yang tidak menguntungkan dalam kelompok pelanggan besar yaitu
pelanggan E dan pelanggan G. Awalnya, mungkin akan timbul pandangan bahwa
Blue Ridge harus menghilangkan kedua pelanggan ini. Tapi ini bisa saja menjadi
keputusan yang salah karena pelanggan yang terlihat tidak menguntungkan dalam
jangka pendek, dapat berubah menjadi menguntungkan dalam jangka panjang.
Beberapa perusahaan yang telah mencoba menggunakan laporan
profitabilitas pelanggan, mengharuskan tenaga penjual untuk menyiapkan anggaran
penjualan dalam jangka waktu tiga tahun untuk setiap pelanggan utama.
Memiliki informasi yang jelas mengenai pelanggan sangatlah penting. Melalui
informasi pelanggan, Blue Ridge dapat mengetahui dasar yang digunakan untuk
memperkirakan apakah pelanggan E dan G akan tumbuh, tetap, atau berkurang.
Sehingga, perusahaan akan mengetahui pelanggan mana yang akan dipertahankan
dan pelanggan mana yang tidak. Pelanggan yang tidak menguntungkan hari ini
tetapi akan menguntungkan di masa depan sangatlah berbeda dengan pelanggan
yang tidak menguntungkan hari ini dan juga di masa yang akan datang.
Penganggaran untuk profitabilitas jangka panjang
            Profil dari pelanggan yang menguntungkan di masa lalu dan statistik
mengenai durasi dari hubungan pelanggan dapat dipergunakan untuk
mempersiapkan penganggaran profitabilitas jangka panjang pelanggan. Salah satu
pengukuran kesuksesan pengembangan  produk baru perusahaan adalah
persentase total pendapatan dari produk tersebut. Sebagai contoh, salah satu
perusahaan menargetkan 50% dari total penjualannya didapatkan dari produk yang
sedang dikembangkan selama lima tahun terakhir. Hal yang sama dapat juga
diterapkan untuk pendapatan pelanggan, tetapi persentase yang didapatkan harus di
interprestasikan lebih teliti.
Idealnya, penjualan dari suatu produk baru haruslah tetap mempertahankan
loyalitas pelanggan yang menguntungkan dan meningkatkan jumlah pelanggan baru
yang menguntungkan. Tetapi, peningkatan persentase pendapatan dari pelanggan
baru dapat menjadi pertanda buruk bagi perusahaan, jika:
 Loyalitas pelanggan lama yang menguntungkan berkurang, atau
 Pelanggan baru tersebut adalah pelanggan baru yang tidak menguntungkan.
Perlu dicatat bahwa salah satu peranan utama dari analisis profitabilitas
pelanggan adalah untuk membantu manajer menginterprestasikan perubahan
persentase pendapatan dari pelanggan baru.
Exhibit 5 membandingkan laporan profitabilitas pelanggan yang umum
digunakan (Panel A ) dengan tambahan di artikel ini :
           Pandangan tradisional mengenai tanggung jawab seumur hidup ( Panel B )
           Pandangan mengenai perluasan rantai nilai ( Panel C )
           Pandangan mengenai hubungan pelanggan jangka panjang ( Panel D )
4.         Bagaimana cara untuk mengenali driver yang berbeda dari biaya pelanggan ...?
            Generasi pertama dari laporan profitabilitas pelanggan (sebagimana
yang diilustrasikan oleh Blue Ridge) secara implisit mengasumsikan:
         Semua biaya adalah biaya variable dalam jangka panjang yang berkaitan dengan
driver yang dipilih
         Tidak satupun dari biaya merupakan biaya gabungan (dalam artian bahwa dua atau
lebih produk/jasa secara serentak diproduksi atau diantarkan ke pelanggan)
Dengan mengurangi asumsi ini, akan didapatkan laporan profitabilitas
pelanggan yang lebih akurat. Perhatikan asumsi pertama. Beberapa pendekantan
dapat dilakukan jika kita mengurasi asumsi pertama bahwa semua biaya adalah
biaya variable dalam jangka panjang:
         Mempersiapkan analisis yang berbeda untuk setiap biaya penggerak dan tarifnya
pada jangka panjang dan jangka pendek. Ketergantungan format laporan keuangan
yang ada sekarang terhadap cost driver jangka panjang dapat menyebabkan
pengambilan kesimpulan yang salah. Pemutusan hubungan dengan pelanggan yang
tidak menguntungkan akan menyebabkan biaya yang dikeluarkan untuk pelanggan
tersebut akan hilang dalam jangka pendek.
         Mempersiapkan hierarki biaya pelanggan yang dapat mengetahui perbedaan setiap
level dari biaya penggerak.

Exhibit 5. Extending Fisrs General Customer Profitability Report

Panel A- Traditional viewpoint

 
C P

Panel B- Traditional viewpoint with ‘Lifetime Responsibility’

C P

Panel C- Extended Value Chain viewpoint

 
  C P
 Panel D- Long term customer Relationship viewpoint

   C
P
      
F. Arahan Baru
            Penitikberatan pada pengadopsian “customer focus” menjadi lebih
diperhatikan oleh banyak area dalam manajemen. Hasilnya, penyelidikan dalam
profitabiltas pelanggan menjadi titik sentral untuk memajukan beberapa area dari
penelitian manajemen, termasuk:
1.     Mendukung proses pengambilan keputusan strategis
Sistem profitabilitas pelanggan pada dasarnya mengasumsikan bahwa
keberadaan infrastruktur bisnis akan bertahan relatif konstan dalam bermacam-
macam keputusan manajemen. Asumsi ini menjadi lemah
apabila reengineering terjadi.
Perhatikan ilustrasi mengenai Blue Ridge di exhbit 2-4. Salah satu pilihan strategi
Blue Ridge untuk kelompok pelanggan kecil adalah melakukan outsourcing
distributor. Jika Blue Ridge menerapkan strategi ini, maka Blur Ridge harus
menambah kelompok biaya dan driver ke sistem ABC perusahaan.
Perhatikan juga cara pemesanan kepada pemasok dan pelanggan. Sistem
ABC mencerminkan kegiatan yang ada berdasarkan kebutuhan. Jika perubahan
dalam perusahaan juga merubah aktivitasnya secara dramatis, maka analisis biaya
tambahan akan diperlukan. Sebagai contoh, jika perusahaan memutuskan untuk
melakukan pemesanan melalui faks atau email, maka perusahaan akan
mengeliminasi beberapa aktivitas dalam sistem ABC mereka.
Semakin dramatis opsi reengineering yang dipertimbangkan maka sistem
akuntansi yang berdasarkan kegiatan yang ada semakin tidak bermanfaat. Laporan
profitabilitas pelanggan untuk selanjutnya bisa saja memasukkan biaya dan cost
driver dari aktifitas untuk alternatif strategi yang perlu dibutuhkan. Format ini akan
meningkatkan kegunaan laporan untuk pengambilan keputusan strategis.
2.     Menilai intangible asset
Kebanyakan manajemen mengabaikan penilaian pada intangible asset
(misalnya merek) dan mengganggap bahwa hanya tangible asset (misalnya
bangunan, mesin, computer) yang memiliki pengaruh pada total value perusahaan.
Padalah, merek merupakan pusat penilaian dari pengonsumsi produk (pelanggan).
Hal yang sama juga terjadi pada pelanggan perusahaan yang merupakan intangible
asset.
Keputusan manajemen akan sangat mempengaruhi peningkatan atau
penurunan nilai dari intangible asset. Contohnya penerapan TQM pada perusahaan
sehingga produk perusahaan mengalami kenaikan kualitas. Penerapan ini harus
 memikirkan efek jangka panjang dan jangka pendeknya dimana manajemen
terkadang hanya terfokus pada efek jangka pendek saja ( contohnya, peningkatan
laba ).
Dengan melakukan estimasi terhadap nilai pelanggan secara berkala maka
peningkatan kesetiaan pelanggan dalam beberapa periode dapat dianalisa secara
sistematik. Estimasi yang diperlukan akan melibatkan ketidakpastian, namun pada
dasarnya  semua sistem akuntansi manajemen melibatkan ketidakpastian, sebagai
contoh estimasi penyisishan piutang tak tertagih.
Salah satu alasan untuk menelusuri nilai pelanggan adalah untuk menghindari
sikap manajemen yang hanya memikirkan efek jangka pendek. Sebagai contoh,
penurunan harga mungkin dapat meningkatkan profitabilitas beberapa pelanggan
utama dalam jangka pendek tapi hal tersebut juga bisa menyebabkan penurunan
profitabilitas dalam jangka panjang karena pelanggan akan mulai mengharapkan
potongan harga secara terus menerus.
3.     Analisa tingkat retensi pelanggan
Mempertahankan konsumen dan mendapatkan konsumen baru bukanlah hal
yang mudah. Terkadang perusahaan harus mengeluarkan biaya yang jauh lebih
besar untuk mencapai hal tersebut.
Database profitabilitas pelanggan dapat memfasilitasi pengembangan dari
proses pengambilan keputusan dengan beberapa langkah berikut:
         Menelusuri sumber yang dikehendaki untuk memikat pelanggan baru dan
mempertahankan pelanggan lama, dan
         Dengan membuat estimasi yang lebih dipercaya dari operating income derived dari
pelanggan baru dan lama.
Alternative yang tersedia untuk mempertahankan pelanggan (misalnya harga
yang murah atau layanan pelanggan yang lebih baik) akan menghasilkan perbedaan
tingkat retensi pelanggan. Perbaikan dalam estimasi ini dapat memberikan manajer
informasi tambahan untuk mengambil keputusan tentang investasi alternatif untuk
memperbaiki tingkat retensi pelanggan.
G. Kesimpulan
Manajer baru-baru ini menekankan pentingnya untuk menarik dan
mempertahankan pelanggan yang menguntungkan. Perkembangan ini membuat
akuntan manajemen harus mampu untuk memulai dan memperbaiki sistem
profitabilitas pelanggan mereka. Untuk melakukan hal tersebut banyak masalah
yang harus dihadapi oleh akuntan manajemen. Meskipun demikian, banyak manajer
dan akademisi melihat peluang besar dalam menghadapi masalah ini, yang
membuat penelitian di bidang ini merupakan tantangan intelektual yang menarik dan
bermanfaat. (C : Haviz I.I & Lara S.Y)